ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2689/2015

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Serviciul de Soluționare Contestații și Administrația Finanțelor Publice Sector 1: - anularea deciziei de impunere din 21 august 2012 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată, emisă de către Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 1 - Activitatea de Inspecție Fiscală; - anularea raportului de inspecție fiscală din 21 august 2012, emis de către Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 1 - Activitatea de Inspecție Fiscală și comunicat la data de 23 august 2012; - anularea deciziei din data de 12 decembrie 2012 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Serviciul de Soluționare Contestații; - anularea obligațiilor fiscale stabilite prin decizia de impunere în suma totală de 982.255 RON; - obligarea pârâtelor în solidar la plata unor despăgubiri estimate provizoriu la suma de 2.000 RON reprezentând dobânda legală aferentă sumei de 488.538 RON pentru perioada cuprinsă între data achitării acestei sume de către reclamantă și data pronunțării hotărârii.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 2155 din 25 iunie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a dispus următoarele: - a admis în parte cererea formulată de reclamanta SC A. SRL; - a anulat în parte decizia de impunere din 21 august 2012, raportului de inspecție fiscală din 21 august 2012 și decizia din 21 august 2012; - a anulat în parte obligațiile fiscale stabilite prin actele administrativ fiscale de mai sus, respectiv în partea care privește suma de 488.538 RON reprezentând impozit aferent anului 2008 și accesoriile aferente acestei sume; - a menținut în rest actele atacate, cu privire la impozitul aferent anului 2010 în cuantum de 32.245 RON și accesoriile aferente; - a respins ca nefondat capătul de cerere privind plata de despăgubiri.

Recursurile declarate în cauză Împotriva soluției curții de apel a declarat recurs în termen legal Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București (care s-a subrogat în drepturile și obligațiile procesuale ale D.G.F.P. a Municipiului București în temeiul art. 23 din H.G. nr. 520/2012) atât în nume propriu, cât și pentru Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice. Deși recursurile sunt formulate prin memorii distincte, în realitate critica principală este unică și vizează greșita aplicare a legii, motiv de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ. Recurentele susțin că sentința atacată se fundamentează pe ignorarea dispozițiilor art. 84 alin. (6) C. proc. fisc., text care interzice luarea în considerarea a corecțiilor realizate de contribuabil după momentul începerii inspecției fiscale. Or, la data înregistrării declarațiilor din 12 iunie 2012 și din 13 iunie 2012, inspecția fiscală era deja începută (din 29 mai 2012). Faptul că societatea a achitat impozitul în data de 23 decembrie 2008 nu prezintă relevanță în soluționarea cauzei, mai afirmă recurentele, câtă vreme plata s-a efectuat în contul unic și a fost distribuită pentru stingerea obligației fiscale declarate de societate ca datorată la momentul plății. În privința majorărilor și dobânzilor de întârziere aferente debitului principal s-a susținut că sunt datorate în temeiul art. 119 alin. (1) și alin. (3) C. proc. fisc. pentru neachitarea la scadență a obligației principale, făcându-se venit la bugetul căruia îi aparține aceasta. În plus, recurenta D.G.R.F.P.B., a mai invocat și motivul prevăzut de art. 488 pct. 3 C. proc. civ., susținând că hotărârea este dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material referitoare la competența de ordine publică. S-a arătat că obligațiile fiscale care formează obiectul acțiunii sunt în cuantum de 982.255 RON, situație în care potrivit dispozițiilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, competența de soluționare a cauzei revine în primă instanță tribunalului administrativ-fiscal, iar nu curții de apel.

Apărările SC A. SRL Prin întâmpinarea înregistrată la data de 22 octombrie 2013, intimata SC A. SRL a solicitat respingerea recursului (a considerat că s-a declarat o singură cale de atac, de către D.G.R.F.P.B.) ca nefondat. Răspunzând la cele două motive de casare, intimata a arătat, mai întâi, că excepția de necompetență materială a curții de apel este tardiv invocată în raport de prevederile art. 130 alin. (2) C. proc. civ. Pe fondul cauzei, intimata a arătat că a achitat integral impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente, menționând pe ordinul de plată din 23 decembrie 2008 că suma reprezintă „impozit dividende anul 2008 - A. și B.”. Instanța de fond a apreciat corect că existența unei erori în declarația aferentă nu poate conduce la concluzia că impozitul nu a fost achitat, cu consecința obligării la plata unor accesorii care depășesc cu mai mult de 100% debitul principal.

Procedura derulată în recurs Prin încheierea pronunțată la data de 06 martie 2015 s-au admis în principiu recursurile, primindu-se opinia exprimată de magistratul asistent raportor, de soluționare a cauzei potrivit dispozițiilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ. S-a luat act totodată de faptul că niciuna dintre părți nu a formulat puncte de vedere cu privire la raportul asupra admisibilității în principiu a recursurilor, ce le-a fost comunicat în condiții procedurale. În etapa recursului nu au fost administrate înscrisuri noi.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Examinând sentința atacată prin prisma motivelor de casare formulate, Înalta Curte constată că nu există argumente pentru reformarea acesteia. Instanța de contencios administrativ și fiscal a fost învestită pe calea reglementată de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. cu o acțiune având ca obiect, în esență, anularea deciziei din 12 decembrie 2012 a D.G.F.P.M.B., de respingere a contestației intimatei-reclamante SC A. SRL împotriva actelor administrativ fiscale prin care i s-a reținut în sarcină o obligație fiscală în cuantum de 982.255 RON, reprezentând diferență suplimentară de impozit pe veniturile persoanelor juridice nerezidente, cu accesoriile aferente. Soluționând cauza, prima instanță a găsit întemeiate susținerile reclamantei în privința debitului contestat, arătând, în esență, că organele fiscale și-au exercitat necorespunzător dreptul de apreciere. O simplă eroare materială din declarația 100 depusă la data de 09 ianuarie 2009 nu poate determina concluzia că obligația fiscală nu a fost achitată integral în termen, în condițiile în care impozitul pe dividende aferent anului 2008 pentru asociații A. Limited și B. Limited a fost plătit la data de 23 decembrie 2008, în documentul de plată fiind indicate corect aceste elemente. Soluția curții de apel este legală, instanța de control judiciar având aceeași abordare asupra problematicii cauzei. Răspunzând punctual la criticile recurentelor, Înalta Curte constată, mai întâi, că motivul de casare referitor la competență, art. 488 alin. (1) pct. 3 C. proc. civ., est vădit nefondat. Potrivit acestui text, se poate cere casarea unei hotărâri dacă „a fost dată cu încălcarea competenței de ordine publică a altei instanțe, invocată în condițiile legii”. Or, potrivit art. 130 alin. (2) C. proc. civ. „necompetența materială și teritorială de ordine publică trebuie invocată de părți ori de către judecător la primul termen de judecată la care părțile sunt legal citate în fața primei instanțe”. La prima instanță niciuna dintre pârâte nu a ridicat excepția de necompetență materială a curții de apel, așa încât, în raport de regimul juridic derogator (din perspectiva condițiilor de invocare) al acestei excepții de ordine publică, recurenta D.G.R.F.P.B. este decăzută din dreptul de a critica sentința sub acest aspect. Nici în ceea ce privește motivul de casare referitor la încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material [art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.] susținerile recurentelor nu pot fi primite. Organele de inspecție fiscală din cadrul A.F.P. Sectorul 1 au efectuat o inspecție fiscală parțială la intimata SC A. SRL în scopul verificării impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor juridice și impozitului pe veniturile obținute din România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente, pentru perioada 01 ianuarie 2007-31 decembrie 2011. Din obligațiile fiscale totale stabilite în sarcina contribuabilului, suma vizată de acest recurs: 982.255 RON, reprezintă: - 488.538 RON impozit pe veniturile persoanelor juridice nerezidente și - 493.717 RON majorări, dobânzi și penalități de întârziere aferente. Necontestat, la data de 23 decembrie 2008, în interiorul termenului prevăzut de art. 116 alin. (5) C. fisc. (forma în vigoare în perioada de referință) cu ordin de plată, intimata a plătit beneficiarului „bugetul de stat” suma de 488.538 RON, reprezentând „impozit dividende 2008 - A., B.”. Situația litigioasă a fost generată de împrejurarea că ulterior, în Declarația 100, înregistrată în 19 ianuarie 2009, a fost înscrisă din eroare, ca explicație a creanței fiscale „pct. 5 (150) impozit pe dividende distribuite la PJ” - 488.538 RON. Sesizând eroarea, în timpul inspecției fiscale, contribuabilul și-a rectificat declarația (formular 100 înregistrată în 13 iunie 2012 însă organul de control a apreciat că dispozițiile art. 84 alin. (6) C. proc. fisc. nu îi permit să o ia în considerare și, ca urmare, impozitul în sumă de 488.538 RON a fost socotit neachitat, fiind calculate totodată și debite accesorii care îl depășesc ca valoare. Soluția administrativă reflectă o abordare simplistă a raportului juridic fiscal care ignoră fondul acestuia, respectiv faptul că obligația fiscală a fost stinsă prin plată la data de 23 decembrie 2008, conform art. 114 alin. (3) lit. c) C. proc. fisc. Acest text legal identifică momentul plății obligației fiscale ca fiind „(…) în cazul plăților efectuate prin decontare bancară, data la care băncile debitează contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare specifice, astfel cum această informație este transmisă prin mesajul electronic de plată de către instituția bancară inițiatoare, potrivit reglementărilor specifice în vigoare (…)”. Prin urmare, nefiind o eroare în documentul de plată nu se poate susține că plata din 23 decembrie 2008, făcută potrivit art. 116 alin. (5) C. fisc. („impozitul se calculează, respectiv se reține în momentul plății venitului și se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care s-a plătit venitul”), este lipsită de consecințe juridice. Este, astfel, pe deplin justificat considerentul fondului referitor la exercitarea necorespunzătoare a dreptului de apreciere de către organul fiscal, contrar art. 6 C. proc. fisc. Prin accentuarea disproporționată a aspectelor formale ale cauzei - eroarea din declarația ulterioară plății - organul de control a pierdut din vedere că, în realitate, bugetul de stat nu a suferit nici un prejudiciu. Nu în ultimul rând, Înalta Curte remarcă faptul că, într-o situație similară, A.N.A.F. a comunicat că „dacă prin declarația rectificativă nu a fost modificat cuantumul total al obligațiilor fiscale declarate inițial și achitate în contul unic, ci tipul obligației fiscale datorate de contribuabil, (…), nu se calculează majorări de întârziere; (…) nefiind vorba despre o eroare în documentul de plată întocmit de contribuabil, ci de o eroare în întocmirea declarației, corecția acestui tip de erori se poate efectua conform Cap. III.1.2.2.4 din Ordinul M.E.F. nr. 2144/2008”. Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și al art. 496 C. proc. civ., vor fi respinse recursurile de față, ca nefondate.