ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6097/2020

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată la data de 13.02.2017 pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, a formulat contestație împotriva: - Deciziei nr. 570/23.08.2016 privind soluționarea contestației formulate împotriva deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/29.03.2016 (739/31.03.2016) emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Galați și, implicit, împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.03.2016, solicitând admiterea contestației, anularea în parte a actelor administrativ - fiscale atacate, cu consecința exonerării societății de plata obligațiilor fiscale în cuantum total de 2.239.143 RON; - Deciziei nr. 849/20.12.2016 privind soluționarea contestației formulate împotriva deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr. x/18.10.2016 emisa de Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanta, solicitând admiterea contestației, anularea actelor administrativ - fiscale contestate, cu consecința exonerării societății de plata obligațiilor fiscale stipulate în cuprinsul său.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 125 din 4 iulie 2018, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, ca nefondată.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței nr. 125 din 4 iulie 2018, a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., solicitând, în principal, casarea hotărârii recurate, cu consecința trimiterii cauzei spre rejudecare instanței de fond, iar în subsidiar, casarea hotărârii și, rejudecând în fond, admiterea contestației și anularea actelor administrativ-fiscale contestate, cu consecința exonerării recurentei-reclamante de plata obligațiilor fiscale suplimentare. În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a arătat, în esență, următoarele: - hotărârea recurată încalcă regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității, în sensul că hotărârea a fost motivată de către o persoană căreia i-a încetat calitatea de judecător și a fost semnată de către un judecător care nu a făcut parte din completul de judecată desemnat aleatoriu să soluționeze cauza; - hotărârea recurată nu cuprinde motivele pe care se sprijină, considerentele hotărârii rezumându-se la o înșiruire de texte legale, prezentarea situației de fapt și argumentele părților, fără să reflecte raționamentul logico-juridic al judecătorului care a condus la soluția pronunțată; - hotărârea a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material incidente în cauză, instanța de fond reținând în mod greșit caracterul nedeductibil fiscal al cheltuielilor analizate, deși materialul probator administrat în cauză demonstra caracterul deductibil fiscal al acestora. Astfel, în privința sumei de 17.649 RON (3.043 în anul 2011 și 14.606 în anul 2013), instanța de fond, cu nesocotirea dispozițiilor art. 21 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 a reținut că nu beneficiază de deductibilitate fiscală, deși acestea se încadrează în limita plafonului maximal legal pentru care cheltuielile de protocol sunt prezumate a avea caracter deductibil fiscal. Referitor la suma de 2.072.874 RON (1.213.429 RON în anul 2012 și 859.445 RON în anul 2013), în mod greșit instanța de fond a reținut nerespectarea dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003, deși recurenta-reclamantă a făcut dovada caracterului deductibil fiscal al cheltuielilor de transport, în sensul că a dovedit prestarea efectivă a serviciilor de transport cu alte documente a căror forță doveditoare este atestată prin dispoziții legale, scrisoarea de transport de tip CMR nefiind singura probă a prestării acestui serviciu. Cu referire la cheltuiala în cuantum de 8.496.043 RON (1.206.854 RON în anul 2012 și 7.289.189 RON în anul 2013), în opinia recurentei-reclamante, constatările instanței de fond cu privire la caracterul nedeductibil al acestora, întrucât furnizorii au fost declarați inactivi sunt eronate în raport de împrejurarea că, la momentul derulării activității economice, cei 2 furnizori- societățile B.. S.R.L. și C. S.R.L. - nu erau declarați inactivi. În ceea ce privește neacordarea dreptului de deducere pentru suma de 408.678 RON reprezentând TVA aferentă serviciilor de transport, a arătat recurenta-reclamantă că a prezentat organului de control toate facturile în original, fiind îndeplinită condiția de formă pentru acordarea dreptului de deducere, iar o eventuală complicitate la fraudă nu a fost dovedită de către organul fiscal.

Apărările formulate în cauză Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați nu a depus întâmpinare.

Procedura derulată în recurs Prin rezoluția din 10.01.2019 a completului investit cu soluționarea cauzei a fost fixat termen de judecată în ședință publică fără a se parcurge procedura de filtrare a recursului, în raport de Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. Prin notele de ședință nr. x/6.10.2020, administratorul judiciar a învederat că recurenta-reclamantă și-a schimbat denumirea din A. S.R.L. în D. S.R.L., depunând și sentința civilă nr. 295/4.03.2020 a Tribunalului Constanța pronunțată în dosarul nr. x/2020 prin care s-a deschis procedura insolvenței în formă generală față de recurenta-reclamantă. Totodată, au fost depuse raportul de expertiză contabilă judiciară întocmită în cauză ce a format obiectul dosarului penal nr. x/2015 al Tribunalului Constanța, secția penală; sentința penală nr. 435/30.10.2019, pronunțată în dosarul penal nr. x/2015 al Tribunalului Constanta, secția penală; ordonanța din data de 13.08.2019, pronunțată în dosarul nr. x/2016 al Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție - DIICOT - Serviciul Teritorial Constanta (dosar constituit urmare sesizării Direcției Generale Antifraudă Fiscală nr. ADAF/18783/30.06.2016); dovada înregistrării plângerii formulate de Statul Roman prin Agenția Națională de Administrare Fiscala împotriva ordonanței pronunțată în dosarul nr. x/2016; ordonanța nr. 11/II/2/2019 din data de 11.11.2019, pronunțată de procurorul șef al Serviciul Teritorial Constanta; încheierea nr. 18/20.01.2020, pronunțată în dosarul nr. x/2019 al Tribunalului Constanta, secția penală, prin care s-a dispus respingerea, ca nefondată, a plângerii formulate de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva ordonanței nr. 11/II/2/2019 din data de 11.11.2019, pronunțată de procurorul șef al Serviciul Teritorial Constanța prin care a fost menținută soluția dispusă prin ordonanța pronunțată în dosarul nr. x/2016

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând legalitatea sentinței recurate în raport de criticile formulate și de dispozițiile legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele și pentru considerentele care vor fi expuse în continuare. Instanța de contencios administrativ și fiscal a fost investită, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, cu o acțiune având ca obiect anularea parțială a deciziei nr. 570/23.08.2016 emisă de Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Galați prin care s-a soluționat contestația administrativă formulată de recurenta-reclamantă împotriva raportului de inspecție fiscală nr. x/29.03.2016, în limita obligațiilor fiscale suplimentare în cuantum de 2.239.143 RON, precum și anularea deciziei nr. 849/20.12.2016 privind soluționarea contestației formulate împotriva deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii. Procedura administrativă de contestare s-a finalizat cu 1) respingerea ca neîntemeiată și nemotivată a contestației formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/29.03.2016 pentru obligații fiscale în sumă totală de 2.239.143 RON din care 1.830.465 RON reprezentând impozit pe profit și 408.678 RON reprezentând TVA și 2) suspendarea soluționării contestației pentru impozitul pe profit în sumă de 1.240.958 RON aferent cheltuielilor nedeductibile fiscal în cuantum de 7.755.989 RON, urmând ca procedura administrativă să fie reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea, la solicitarea contribuabilului, recurenta-reclamantă supunând verificării judiciare, așa cum rezultă din precedent, numai pct. 1 al deciziei nr. 570/23.08.2016 în privința obligației fiscale în sumă de 2.239.143 RON. În esență, prin actele fiscale contestate, organele de inspecție fiscală au reținut, în urma verificării impozitului pe profit și taxei pe valoare adăugată datorate bugetului de stat, perioada supusă verificării fiind 1.01.2012-31.12.2013, nedeductibilitatea fiscală a mai multor categorii de cheltuieli stabilind obligații suplimentare de plată în cuantum de: - 3.071.423 RON impozit pe profit ca urmare stabilirii unei baze impozabile suplimentare în cuantum de 19.196.395 RON; - 408.678 RON - taxa pe valoare adăugată, ca urmare stabilirii unei baze impozabile suplimentare în cuantum de 2.072.874 RON. Astfel, pentru anul 2012, cheltuielile nedeductibile fiscal în sumă totală de 2.891.057 RON, au reprezentat: - achiziții de bunuri în sumă de 3.043 RON, ce nu ar fi fost destinate obținerii de venituri impozabile, nefiind, astfel, respectate prevederile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003; - achiziții de servicii în sumă de 1.213.429 RON, pentru care societatea nu ar fi prezentat documente din care să rezulte că acestea au fost executate în baza contractelor încheiate între părți și documente din care să rezulte că acestea au fost efectiv prestate, nefiind respectate prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003; - cheltuieli înregistrate în contabilitate în suma de 1.674.585 RON, ce nu ar avea la baza un document justificativ, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune a bunurilor achiziționate, nefiind respectate prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu prevederile art. 6 alin. (1) si 2 din Legea nr. 82/1991 și art. 1 alin. (1) si art. 3 alin. (1) si 2 din Anexa 3 a Ordinului nr. 2226/2006, ce se compune din: a) suma de 448.193 RON, înregistrata in contabilitate pe baza notei contabile din 30.09.2012, prin înregistrarea 658.3=473, în absenta unui document justificativ; b) suma de 1.206.854 RON, reprezentând achiziții de cereale de la B.. S.R.L.. Pentru anul fiscal 2013, cheltuielile nedeductibile fiscal în sumă totală de 16.305.338 RON, au reprezentat: - achiziții de bunuri în suma de 14.606 RON, ce nu ar fi fost destinate obținerii de venituri impozabile, nefiind respectate prevederile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003; - achiziții de servicii în sumă de 859.445 RON, pentru care societatea nu ar fi prezentat documente din care să rezulte faptul că acestea au fost executate în baza contractelor încheiate sau documente din care să rezulte că acestea au fost efectiv prestate, nerespectând prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003; - cheltuieli înregistrate în contabilitate în suma de 15.048.743 RON, care nu ar avea la baza un document justificativ, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune a bunurilor achiziționate, nefiind respectate prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu prevederile art. 6 alin. (1) si 2 din Legea nr. 82/1991 si art. 1 alin. (1) si art. 3 alin. (1) si 2 din Anexa 3 a Ordinului nr. 2226/2006 ce se compune în principal din: suma de 3565 RON reprezentând cheltuieli înregistrate fără factură sau alt document justificativ; b) suma de 7.289.189 RON reprezentând achiziții de cereale de la C. S.R.L.; c) suma de 7.755.989 RON reprezentând achiziții de fier vechi de la E. S.R.L., F. S.R.L., G. S.R.L.; - cheltuieli cu provizioanele în sumă de 201.679 RON, reținându-se că nu ar fi fost respectate prevederile art. 22 alin. (1) lit. j) din Legea nr. 571/2003, respectiv că societatea reclamantă nu ar fi deținut hotărârea judecătorească de deschidere a procedurii de faliment pentru H. S.R.L.; - cheltuieli cu provizioanele în sumă de 14.805 RON, reținându-se că, în speță, nu ar fost respectate prevederile art. 22 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003, respectiv creanțele împotriva clienților I. S.R.L. și Piscicola Iezer S.R.L. nu ar îndeplini condiția de a fi neîncasate într-o perioadă ce depășește 270 de zile de la scadență; - avans plătit și nerecuperat în sumă de 166.060 RON de la J. S.R.L. și K. S.R.L., reținându-se că nu ar fi fost respectate prevederile art. 21 alin. (4) lit. o) din Legea nr. 571/2003. În privința taxei pe valoarea adăugată în cuantum de 408.678 RON, refuzul organului fiscal de a recunoaște dreptul de deducere a TVA a fost motivat de o pretinsă lipsă a documentelor justificative care să probeze că serviciile de transport au fost utilizate în folosul operațiunilor taxabile. Pe parcursul derulării procedurii administrative de soluționare a contestației pentru impozitul pe profit în cuantum de 1.240.958 RON aferent cheltuielilor nedeductibile fiscal în sumă de 7.755.989 RON reprezentând achiziții de fier vechi de la E. S.R.L., F. S.R.L., G. S.R.L. s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative, decizie necontestată de către recurenta-reclamantă. Soluționând cauza în limitele investirii, respectiv în privința obligației suplimentare de plată în sumă totală de 2.239.143 RON, prima instanță și-a însușit punctul de vedere al autorității fiscale, în sensul stabilirii unei baze impozabile suplimentare de 10.586.566 RON și refuzului de acordare a dreptului de deducere TVA în cuantum de 408.678 RON înscrisă în facturi de achiziție servicii transport pentru care nu s-a dovedit realitatea și legalitatea operațiunilor. Această soluție nu este împărtășită de instanța de control judiciar, întrucât situația de fapt fiscală nu a fost pe deplin lămurită, judecătorul fondului limitându-se la redarea textelor de lege din Codul fiscal, fără să analizeze probatoriul administrat în cauză. Efectuând propria evaluare a actelor și lucrărilor dosarului pentru a răspunde criticilor formulate în recurs, Înalta Curte reține următoarele: O primă critică adusă sentinței recurate, încadrată în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., vizează încălcarea regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității, constând în motivarea hotărârii de către o persoană căreia i-a încetat calitatea de judecător prin pensionare, respectiv în semnarea hotărârii de către un judecător care nu a făcut parte din completul de judecată desemnat aleatoriu să soluționeze cauza. Critica este nefondată, întrucât eliberarea din funcție a judecătorului prin pensionare după data pronunțării hotărârii reprezintă un eveniment de ordin administrativ care nu produce efecte juridice cu privire la hotărârile pronunțate anterior de judecător în perioada în care era în funcție. În speță, judecătorul fondului a fost eliberat din funcție, prin pensionare, începând cu data de 1.11.2018, potrivit Decretului nr. 822/11.10.2018, hotărârea recurată fiind pronunțată la data de 4.07.2018, dată la care judecătorul era în funcție. Înalta Curte reține că eliberarea din funcția a judecătorului cauzei după data pronunțării hotărârii nu îl exonerează pe acesta de îndatorirea de a redacta hotărârea pronunțată, întrucât potrivit art. 426 alin. (1) C. proc. civ., hotărârea se redactează de judecătorul care a soluționat procesul, nicio altă persoană neputând să redacteze hotărârea. Astfel, redactarea hotărârii exprimă considerentele de ordin logico-juridic avute în vedere la data pronunțării hotărârii, așa încât încetarea calității de judecător ca urmare a pensionării intervenite după data pronunțării hotărârii nu îl exonerează pe judecător de obligația de a redacta hotărârea, neexistând nicio altă posibilitate a delegării acestei atribuții inerente funcției de judecător. În ceea ce privește semnarea hotărârii, aceasta este o altă etapă procesuală care nu se confundă cu redactarea acesteia. În timp ce redactarea hotărârii este atribuția exclusivă a judecătorului cauzei, semnarea hotărârii poate fi realizată și de către o altă persoană în condițiile art. 426 alin. (4) C. proc. civ., legiuitorul reglementând și situația de imposibilitate a judecătorului cauzei de a semna hotărârea. În caz de împiedicare a judecătorului de a semna, hotărârea se semnează de președintele instanței, exact cum s-a procedat și în prezenta cauză. Concluzionând asupra acestor critici, întrucât redactarea hotărârii pronunțate de judecătorul în funcție se realizează tot de către acesta, în lipsa unor dispoziții legale exprese și imperative care să delege această atribuție unei alte persoane, Înalta Curte constată că motivul de casare este nefondat. În privința celui de al doilea motiv de recurs întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. cu referire la încălcarea prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., text ce impune obligația judecătorului să motiveze hotărârea adoptată în funcție de probele administrate și de legislația incidentă, Înalta Curte constată că este fondat. Din analiza hotărârii recurate se constată că aceasta cuprinde o motivare generică, prima instanță limitându-se a da aparența unei minime examinări a cauzei, fără a arăta în concret argumentele pe care și-a întemeiat soluția adoptată. Astfel, în privința sumei de 17.649 RON reprezentând cheltuieli de protocol efectuate în anii 2012, 2013, judecătorul fondului a reținut că recurenta-reclamantă nu a prezentat documente cu privire la necesitatea efectuării acestor cheltuieli, deși în cadrul probei cu înscrisuri încuviințată la termenul din 17.05.2017, recurenta-reclamantă a depus înscrisuri doveditoare, iar prin expertiza financiar contabilă s-a concluzionat că recurenta-reclamantă beneficiază de deductibilitatea cheltuielilor de protocol, întrucât suma se încadrează în procentul de 2% aplicat asupra profitului contabil, argumente ce nu au fost analizate de către judecătorul fondului. Referitor la cheltuielile de transport în sumă totală de 2.072.874 RON, prima instanță și-a însușit punctul de vedere al autorității fiscale, în sensul caracterului nedeductibil al acestor cheltuieli în baza art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003, fără a examina argumentele recurentei-reclamante potrivit cărora dispozițiile legale reținute de către organul fiscal nu sunt incidente în cauză, dovada prestării serviciilor de transport putând fi efectuată și prin prezentarea altor documente decât CMR, documente care au fost prezentate de către recurenta-reclamantă. În acest sens, recurenta-reclamantă a invocat prevederile pct. 48 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, "Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții: - serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părți sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege: justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare; - contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate. Nu intră sub incidența condiției privitoare la încheierea contractelor de prestări de servicii, prevăzută la art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice autorizate și de persoane juridice, cum sunt: cele de întreținere și reparare a activelor, serviciile poștale, serviciile de comunicații și de multiplicare, parcare, transport și altele asemenea". Raportat la dispozițiile legale anterior citate, urmează a se observa că, pentru a se putea deduce cheltuielile cu serviciile de transport nu este necesar a se face dovada îndeplinirii condiției privitoare la încheierea contractelor de prestări servicii, această excepție fiind prevăzută expres de legiuitor (pct. 48 alin. (2) din Normele metodologice). Aceasta întrucât, potrivit dispozițiilor legale menționate anterior, pentru a se face dovada caracterului deductibil fiscal al cheltuielilor de transport, este necesară îndeplinirea cumulativă a următoarelor condiții: a) serviciile trebuie să fie efectiv prestate; pentru dovedirea îndeplinirii acestei condiții pct. 48 alin. (1) paragraful 1 din Normele metodologice cuprinde o enumerare exemplificativă, iar nu limitativă ("justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare"); b) contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate. De vreme ce autoritatea fiscală nu a reținut că recurenta-reclamantă nu ar fi făcut dovada necesității efectuării cheltuielilor de transport prin specificul activității desfășurate, prima instanță trebuia să verifice îndeplinirea celei de-a doua condiții, respectiv prestarea efectivă a serviciilor în condițiile pct. 48 alin. (1) din Normele sus menționate, cu luarea în considerare a faptului că CMR nu este singurul mijloc de probă care face dovada prestării efective a serviciilor de transport. Cu referire la suma de 8.496.043 RON reprezentând achiziții de cereale de la S.C. B. S.R.L. (1.206.854 RON în anul 2012) și C. (7.289.189 RON în anul 2013), instanța de fond în mod greșit a reținut că nu au fost depuse documente justificative cu privire la legalitatea și realitatea operațiunilor în condițiile în care situația de fapt fiscală nu a fost pe deplin lămurită, cu privire la aceste operațiuni existând contradicții majore între constatările organelor fiscale și cele ale organelor de anchetă penală. Este important de reținut că, la data de 6.07.2016 Direcția Generală Antifraudă Fiscală a transmis DIICOT-Serviciul Teritorial Constanța sesizarea ADAF/18783/30.06.2016 prin care comunica existența unor indicii de comitere a unor fapte prevăzute de legea penală în sarcina societăților L. S.R.L. și A. S.R.L. (recurenta-reclamantă din prezenta cauză) în privința operațiunilor apreciate ca nereale desfășurate cu societățile B.. S.R.L. și C. S.R.L.. Urmare a acestei sesizări s-a constituit dosarul nr. x D/P/2016 al DIICOT-Serviciul Teritorial Constanța, cercetările penale derulându-se sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscală, între numeroasele acte materiale examinate fiind și parte din tranzacțiile supuse inspecției în cauza de față. Prin ordonanța din 13.08.2019 s-a dispus clasarea cauzei sub aspectul infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) și alin. (3) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., în referire la activitatea centrată în jurul recurentei-reclamante din prezenta cauză, întrucât faptele nu există sau nu sunt prevăzute de legea penală, reținându-se că nu sunt indicii ale nerealității operațiunilor verificate. Plângerea formulată împotriva ordonanței de clasare a fost respinsă prin Ordonanța din 11.11.2019 dată de procurorul șef al Serviciului Teritorial Constanța din cadrul DIICOT, iar plângerea formulată împotriva acestei ultime ordonanțe a fost respinsă definitiv prin încheierea nr. 18 din 20.11.2020 dată în ședința din Camera de Consiliu de judecătorul de Cameră Preliminară din cadrul Tribunalului Constanța, secția penală în dosar nr. x/2019 . Astfel, în cuprinsul hotărârii penale sus arătate se reține că nu există indicii cu privire la nerealitatea operațiunilor desfășurate de recurenta-reclamantă cu cei 2 parteneri comerciali, respectiv S.C. B. S.R.L. și S.C. C. și în plus nu a rezultat niciun indiciu al cunoașterii de către reprezentanții societății cercetate că ar participa la o eventuală fraudă. Este evident că nu pot fi suprapuse cele două planuri penal și fiscal, întrucât neidentificarea elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală nu atrage automat deductibilitatea sumelor însă se impune reevaluarea documentelor justificative depuse de către recurenta-reclamantă, având în vedere că în cauza penală s-a statuat în sens contrar celor reținute de organul de inspecție fiscală. Astfel, în raport de constatările din actele fiscale contestate în sensul că achizițiile de bunuri și servicii declarate de furnizorii recurentei-reclamante nu au la bază operațiuni reale și nici livrările ulterioare declarate de cei doi furnizori către recurenta-reclamantă nu au avut la bază operațiuni reale, se impunea stabilirea, în raport de elemente obiective, a faptului că recurenta-reclamantă a știut sau ar fi trebuit să știe că este implicată într-o fraudă fiscală. Prezentând punctual tranzacțiile efectuate cu cele două societăți, recurenta-reclamantă a invocat neluarea în considerare de către organele de inspecție fiscală a documentelor contabile emise în derularea operațiunilor economice, susțineri care nu au fost analizate de către instanța de fond. Aceleași considerente se impun și cu privire la neacordarea dreptului de deducere pentru suma de 408.678 RON reprezentând TVA aferent serviciilor de transport, instanța de fond neexaminând susținerile recurentei-reclamante. Pentru adoptarea unei soluții judicioase asupra fondului raportului juridic fiscal este necesară examinarea punctuală a situației relevantă de organul fiscal cu privire la realitatea operațiunilor derulate cu fiecare din cei 8 furnizori ai recurentei-reclamante, cu luarea în considerare a prezumției de legalitate de care se bucură actele administrativ fiscale atacate, dar și a motivelor de nelegalitate și apărărilor formulate de contribuabil, astfel încât justul echilibru care trebuie să existe între interesul public și cel privat să fie asigurat. Fără a nega dreptul autorității fiscale de a examina din oficiu starea de fapt fiscală și de a obține toate informațiile necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului, în virtutea rolului activ recunoscut de art. 7 din Codul de procedură fiscală, nu pot fi instituite în sarcina recurentei-reclamante condiții suplimentare celor prevăzute de art. 145, 146 și 155 Codul fiscal și nici nu poate fi refuzat unei persoane impozabile dreptul de deducere pe motiv că operațiunile din amonte sunt implicate într-o fraudă privind TVA, decât dacă se dovedește că a participat la frauda respectivă, ori a știut sau trebuia să știe că participă la o operațiune implicată într-o fraudă.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele arătate, constatând că situația de fapt fiscală nu a fost pe deplin lămurită, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.