ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1508/2015

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Hotărârea primei instanțe Prin Sentința civilă nr. 65 din 13 mai 2014 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a fost admisă, în parte, acțiunea formulată de reclamanta SC B.O. SRL comuna Ghimeș Făget, județul Bacău, prin administrator judiciar L.E.G. I.P.U.R.L. Huși, în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Iași, prin A.J.F.P. Bacău și A.I.F. din cadrul A.J.F.P.

Bacău; au fost anulate, în parte, Decizia nr. 977 din 12 septembrie 2011 și Decizia de impunere nr. 396 din 21 iunie 2011, numai cu privire la taxa pe valoarea adăugată și impozitul pe profit și a fost obligată reclamanta să plătească următoarele sume: 30.535 RON taxă pe valoarea adăugată, aferentă perioadei 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010; 80.549 RON majorări și 4.603 RON penalități; 32.301 RON reprezentând impozit pe profit aferent perioadei 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, precum și accesoriile acestuia, respectiv, 46.356 RON majorări și 4.846 RON penalități. Prin aceeași sentință, au fost respinse capetele de cerere privind anularea celorlalte obligații fiscale stabilite prin deciziile contestate.

Pentru a pronunța această soluție, Curtea de Apel a avut în vedere următoarele considerente: Referitor la legalitatea inspecției fiscale, instanța de fond a constatat că drepturile specifice ale contribuabilului sunt prevăzute de art. 10 lit. d) C. proc. fisc., care dau posibilitatea amânării datei de începere a inspecției fiscale, drept exercitat de către reclamantă, astfel încât, chiar dacă nu ar fi fost menționat în avizul de inspecție, nu există o vătămare a societății care să vicieze desfășurarea inspecției fiscale. Cu privire la locul de desfășurare a inspecției fiscale, s-a reținut că acesta este reglementat de art. 103 C. proc. fisc., organul de inspecție fiscală având libertatea de a desfășura A.I.F., astfel încât să realizeze exigențele prevăzute de art. 105 alin. (1) și (2) C. proc.

fisc. Organul fiscal a înștiințat contribuabilul despre efectuarea unei acțiuni de cercetare la fața locului, acțiune care, având în vedere cererea reclamantei, nu s-a mai efectuat. Prin Procesul-verbal din 20 iunie 2011, încheiat de pârâtă, ca urmare a finalizării controlului inopinat, s-a reținut afectarea obligațiilor fiscale privind impozitul pe profit și taxa pe valoarea adăugată, prin neînregistrarea unor venituri și creșterea cheltuielilor deductibile, precum și neplata unor obligații bugetare, organul fiscal extinzând inspecția fiscală pentru perioada de 5 ani prevăzută de art. 91 alin. (1) C. proc. fisc. Din economia dispozițiilor art. 98 alin. (3) teza a II-a, lit. a) și c), rezultă că extinderea vizează inspecția fiscală pentru care s-a admis avizul de inspecție inițial, iar prevederile legale nu impun ca pentru extinderea inspecției să se emită un nou aviz de inspecție fiscală, susținerea reclamantei fiind apreciată de instanța de fond ca nefondată.

Referitor la durata inspecției fiscale, potrivit categoriei de contribuabil în care se află reclamanta, aceasta trebuie finalizată în termen de 3 luni, conform art. 104 alin. (1) C. proc. fisc. Instanța de fond a reținut că, în prezenta cauză, chiar dacă potrivit avizului, inspecția fiscală trebuia să înceapă la data de 4 ianuarie 2011, urmare a exercitării de către reclamantă a dreptului de a solicita amânarea, începerea inspecției fiscale a fost amânată, aceasta fiind înregistrată în Registrul unic de control la 21 martie 2011. Curtea de Apel, văzând dispozițiile art. 105 alin. (7) C. proc. fisc., a constatat că inspecția fiscală a început la data de 21 martie 2011 și s-a finalizat la 21 iunie 2011, iar organul de control a respectat termenul de 3 luni prevăzut de lege.

Cum inspecția fiscală s-a finalizat la data de 21 iunie 2011, iar reclamanta a recunoscut, prin contestația administrativă, faptul că a primit Decizia de impunere la 28 iunie 2011, a rezultat că pârâta a respectat termenul prevăzut de art. 109 alin. (3) C. proc. fisc. Cu privire la inopozabilitatea Ordinului nr. 364/2009, prima instanță a reținut că acest act administrativ a fost indicat de către organele de control pentru stabilirea prin estimare a veniturilor aferente celor 121 de facturi, ce nu au fost prezentate organului de control de către contribuabil. Instanța de fond a constatat că este corectă susținerea reclamantei privind inopozabilitatea acestui act administrativ, însă, cu privire la estimarea veniturilor, aceasta este prevăzută de dispozițiile art. 67 alin. (1) C. proc.

fisc., potrivit cărora, dacă organul fiscal nu poate determina mărimea bazei de impunere, acesta trebuie să o estimeze. În consecință, deși critica reclamantei este întemeiată, s-a apreciat că este nerelevantă, atât timp cât, nu se face dovada că estimarea ar fi contrară dispozițiilor C. proc. fisc.

Curtea de Apel a reținut că expertiza tehnică contabilă a fost efectuată de un expert contabil care deține și calitatea de consultant fiscal și a avut în vedere la soluționarea cauzei proba cu expertiza tehnică, omologând varianta I din raportul de expertiză, respectiv, concluziile expertului privind obligațiile bugetare ale reclamantei pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010. În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată, expertul contabil, după verificarea documentelor din perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, a reținut că reclamanta a colectat taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 3.351.809 RON, constatând o diferență în plus de 3.373 RON, față de suma evidențiată de societate, diferență ce se explică prin faptul că au fost avute în vedere și 15 facturi fiscale, emise în 2006 și înregistrate în contabilitate în decembrie 2007. Conform raportului de expertiză, reclamanta are drept de deducere al taxei pe valoarea adăugată pentru suma de 3.368.664 RON, mai puțin cu 4.557 RON, față de suma stabilită de societatea reclamantă.

În consecință, constatând că reclamanta a achitat suma de 147 RON și diferența de taxă pe valoarea adăugată, instanța a constatat că reclamanta are de plată, pentru perioada analizată, taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 29.763 RON, la care se adaugă accesoriile în cuantum de 84.800 RON, respectiv, suma de 80.313 RON majorări/dobânzi și suma de 4.487 RON penalități de întârziere. Curtea de Apel a avut în vedere și faptul că, urmare a neprezentării celor 121 de facturi, în mod corect organul de control a determinat, prin estimare, veniturile aferente acestora și taxa pe valoarea adăugată aferentă, expertul reținând că reclamanta datorează taxă pe valoarea adăugată colectată în cuantum de 722 RON, la care se adaugă accesorii, respectiv, majorări/dobânzi în cuantum de 236 RON și penalități de întârziere în sumă de 116 RON.

Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 124.180 RON, aferentă livrărilor de utilaje pentru care organul de control a reținut că s-au încasat subvențiile de la D.A.D.R. Bacău și Harghita, expertul tehnic a constatat că au fost emise un număr de 116 facturi fiscale, ce au fost înregistrate în contabilitate. Având în vedere dispozițiile H.G. nr. 1.399/2003 pentru aprobarea Programului privind sprijinirea producătorilor agricoli pentru achiziționarea de tractoare agricole noi, cu puteri cuprinse între 45 - 75 CP DIN, și echipamente agricole noi, cu finanțare de la bugetul de stat, instanța a constatat că sumele încasate de reclamantă în cadrul acestui program reprezintă parte din valoarea facturilor reprezentând subvențiile acordate cumpărătorilor, care intră în sfera de incidență a H.G.

nr. 1.399/2003. Sub acest aspect, în raport de concluziile raportului de expertiză, s-a reținut că actele administrative fiscale contestate, sunt nelegale. În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 107.271 RON, aferentă celor 113 facturi fiscale neînregistrate în contabilitatea societății, instanța a reținut concluziile raportului de expertiză referitoare la înregistrarea bonurilor fiscale în contabilitate și corespondența acestora cu facturile în litigiu, având în vedere dispozițiile art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 29/2003. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 353.312 RON, aferentă bunurilor prezumate de organul de control, ca fiind lipsă în gestiune, prima instanță a constatat că și sub acest aspect, acțiunea reclamantei este întemeiată.

Potrivit art. 128 alin. (4) lit. c) din C. fisc., sunt asimilate livrărilor de bunuri efectuate cu plată, bunurile constatate lipsă din gestiune, cu excepția celor la care se face referire la alin. (8) lit. a) - c). Așadar, în stabilirea stării de fapt fiscale, organul de control este obligat să constate lipsa acestora din gestiune și nu să prezume lipsa bunurilor, dispozițiile art. 6, art. 94 și art. 105 C. proc. fisc. punând la dispoziția pârâtei un ansamblu de pârghii pentru a constata starea de fapt fiscală și nu pentru a o prezuma. A reținut instanța de fond că este de necontestat faptul că reclamanta a încălcat atât dispozițiile referitoare la efectuarea inventarierii patrimoniului, prevăzute de art. 7 din Legea 82/1991, cât și obligația de cooperare și de bună-credință, prevăzute de art. 10, respectiv, art. 12 C. proc.

fisc. Cu toate acestea, având în vedere că expertului i-au fost prezentate listele de inventar întocmite potrivit Deciziei de inventariere nr. 38 din 30 septembrie 2010 și faptul că prin expertiza efectuată în cauză s-au constatat livrări de mărfuri, deși organul fiscal a reținut lipsa acestora, Curtea de Apel a reținut că sub acest aspect, actele administrative fiscale sunt nelegale. În consecință, având în vedere concluziile raportului de expertiză referitoare la taxa pe valoarea adăugată colectată și taxa deductibilă, instanța a constatat că pentru perioada analizată, reclamanta datorează bugetului de stat taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 30.535 RON, la care au fost calculate de către expert accesorii, respectiv, majorări în cuantum de 80.549 RON și penalități în sumă de 4.603 RON, motiv pentru care, actele administrative fiscale au fost anulate în parte.

Cu privire la impozitul pe profit, conform raportului de expertiză, prima instanță a reținut că balanța de verificare din 2006, în baza căreia s-a întocmit bilanțul pe acest an, a fost eronată, reclamanta depunând Declarația rectificativă înregistrată la data de 5 iulie 2007 și înregistrând corectarea soldurilor conturilor din balanța de verificare.

Verificând datele privind impozitul pe profit aferent anului 2006, s-a constatat că societatea a înregistrat venituri în sumă de 3.564.284 RON, iar expertul a stabilit că acestea sunt în cuantum de 3.764.068 RON, diferența provenind din neînregistrarea sumei de 2.497 RON, aferentă bonurilor nr. 31xx, nr. 37xx și nr. 56xx/2006, precum și a sumei de 197.287 RON, reprezentând valoarea a 15 facturi de livrări utilaje, emise în anul 2006 și înregistrate în contabilitate în anul 2007. În ceea ce privește cheltuielile, expertul a constatat că acestea sunt în sumă de 3.469.509 RON, față de suma de 3.453.759 RON, evidențiată de societate, diferența reprezentând contravaloarea a 407 mc lemn, care nu reprezintă o cheltuială deductibilă.

Astfel, pentru anul 2006, profitul impozabil este în sumă de 330.031 RON, pentru care reclamanta datorează un impozit pe profit de 50.805 RON, față de suma de 21.155 RON, înregistrată de reclamantă, diferența fiind în cuantum 31.650 RON. La nivelul anului 2007, expertul a constatat că reclamanta a înregistrat venituri mai mari cu 192.446 RON față de cele aferente acestui an, diferența respectivă rezultând din valoarea celor 15 facturi, ce au fost reținute de expert ca fiind aferente anului 2006 (197.287 RON), ajustată cu suma de 840 RON, aferentă bonului nr. 73xx/2007 și suma de 4.001 RON, aferentă facturilor fiscale nr. 765xx, nr. 765xy, nr. 765xz și nr. 765xq, emise în anul 2007, cheltuielile deductibile fiind în sumă de 11.659 RON.

Astfel, a rezultat că în anul 2007, reclamanta a înregistrat o pierdere fiscală în sumă de 161.422 RON. Pentru anii 2008 și 2009, conform raportului de expertiză contabilă, reclamanta a înregistrat un profit în sumă de 11.699 RON și respectiv, de 2.618 RON, profit care este destinat pentru recuperarea pierderii fiscale din anul 2007. Prin urmare, reclamanta datorează doar impozitul pe profit aferent anului 2006, în cuantum de 31.650 RON, cu accesoriile aferente în cuantum de 50.905 RON, din care, majorări în sumă de 46.157 RON și penalități de întârziere în sumă de 4.748 RON. După cum s-a reținut de către instanța de fond la analiza taxei pe valoarea adăugată, reclamanta nu a prezentat un număr de 121 facturi, pentru care s-au stabilit venituri în valoare de 4.068 RON, astfel încât, reclamanta datorează impozit pe profit în cuantum de 651 RON, la care se adaugă accesorii, respectiv, majorări în sumă de 199 RON și penalități în sumă de 98 RON.

În consecință, cuantumul total al obligațiilor bugetare reprezentând impozitul pe profit este de 32.301 RON, la care se adăugă accesorii, respectiv, majorări în sumă de 46.356 RON și penalități în sumă de 4.846 RON. Prima instanță a înlăturat obligațiile stabilite în raport de livrările de utilaje, pentru care a încasat parte din preț de la D.A.D.R. Bacău și Harghita, cele aferente facturilor neînregistrate și pentru care s-a reținut că au fost emise bonuri fiscale, precum și cele aferente lipsei bunurilor din patrimoniul societății, pentru motivele reținute la analiza taxei pe valoarea adăugată. S-a reținut că, deși a contestat și celelalte sume menționate în decizia de impunere, reclamanta nu a indicat nici un motiv de nelegalitate în privința stabilirii acestor obligații fiscale, motiv pentru care, aceste capete de cerere a fost respinse ca nefondate.

2. Calea de atac exercitată în cauză Împotriva Sentinței civile nr. 65 din 13 mai 2014 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs, în termen legal, pârâta D.G.R.F.P. Iași, prin A.J.F.P. Bacău. Recurenta-pârâtă a solicitat casarea în parte a hotărârii atacate, cu privire la anularea în parte a Deciziei nr. 977 din 12 septembrie 2011 și a Deciziei de impunere nr. 396 din 21 iunie 2011, numai cu privire la taxa pe valoarea adăugată și impozitul pe profit, cu consecința menținerii obligațiilor stabilite de organul de inspecție fiscală prin actele administrative contestate. Recurenta-pârâtă a formulat, în esență, următoarele critici de nelegalitate și netemeinicie ale sentinței atacate: 1. Cu privire la taxa pe valoarea adăugată Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 124.180 RON, aferentă livrărilor de utilaje, A.I.F.

Bacău a emis Adresa din 22 martie 2011 către D.A.D.R. Bacău, prin care au fost solicitate informații suplimentare privind contravaloarea sumelor încasate în cursul anului 2006 de către SC B.O. SRL Ghimeș Făget de la D.A.D.R. Bacău, reprezentând sprijin de stat - alocații utilaje, în baza H.G. nr. 785/2005, respectiv, destinatarii acestor sume și copii după documentele în baza cărora s-a procedat la achitarea cotei de 60% de către D.A.D.R. Bacău. Urmare a acestei solicitări, D.A.D.R. Bacău a emis Adresa din 7 aprilie 2011, prin care a confirmat achitarea în cursul anului 2006, a alocației de 60% în sumă de 1.097.038 RON, reprezentând sprijin de stat - alocații utilaje. Cu ocazia controlului, nu au fost identificate în jurnalele de vânzare întocmite pentru lunile februarie 2006, aprilie 2006 și mai 2006, facturile fiscale menționate de expertul tehnic în anexa nr. 9 la raportul de expertiză.

Totodată, referitor la acest aspect, au fost solicitate explicații reprezentantului societății reclamantei, la care acesta nu a răspuns. Astfel, având în vedere documentele și informațiile prezentate de reprezentanții persoanei impozabile pe parcursul inspecției fiscale, a rezultat că, în mod corect organul de inspecție fiscală a stabilit taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentar, aferentă livrărilor de utilaje, în sumă de 124.180 RON. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 107.271 RON, aferentă unui număr de 113 facturi fiscale ce nu au fost înregistrate în contabilitatea societății reclamante, cu ocazia inspecției fiscale s-a constatat că aceste facturi nu au fost înregistrate în evidența contabilă și nu au fost înscrise în jurnalele de vânzări întocmite pentru perioadele în care facturile au fost emise.

Din documentele de evidență contabilă prezentate organului de inspecție fiscală, nu a rezultat faptul că facturile fiscale au fost emise în baza unor bonuri fiscale, ce au fost înregistrate în evidența contabilă. Nu au fost prezentate documente sau situații justificative din care să rezulte care au fost bonurile fiscale pentru care s-au întocmit facturi fiscale, pentru ca organul de control să poată identifica înregistrarea veniturilor și taxei pe valoarea adăugată colectată în evidența contabilă. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 353.312 RON, aferentă bunurilor prezumate de organul de control ca fiind lipsă în gestiune, cu ocazia inspecției fiscale generale, conform prevederilor pct. 2.1, lit. a) din Anexa la O.M.F.P.

nr. 2.861/2009, administratorului societății i s-a solicitat să prezinte inventarierea patrimoniului. În data de 1 iunie 2011, organele de inspecție fiscală s-au deplasat la SC B.O. SRL Ghimeș Făget în vederea efectuării inventarierii patrimoniului, dar reprezentantul persoanei impozabile a declarat că nu este în măsură să prezinte inventarierea patrimoniului și că o va prezenta la data de 6 iunie 2011. La data menționată, reprezentantul societății nu a prezentat inventarierea patrimoniului și nu a permis organelor de inspecție să efectueze inventarierea acestuia, fapt pentru care, a fost întocmit Procesul-verbal din 8 iunie 2011, prin care organul de control a stabilit rezultatele inventarierii, proces-verbal care a fost însușit de administratorul societății în data de 28 iunie 2011 și prin care s-au stabilit venituri neînregistrate în sumă de 164.938 RON și taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentar, în sumă de 352.313 RON.

Având în vedere constatările din Procesul-verbal din 08 iunie 2011 și situația privind rulajul contului 371 în perioada 1 ianuarie 2010 - 30 noiembrie 2010, anexată procesului verbal, în mod corect, organul de inspecție fiscală a considerat că stocul de marfă al persoanei impozabile este 0, și a stabilit venituri neînregistrate în sumă de 164.938 RON și taxă pe valoarea adăugată colectată suplimentar în sumă de 352.313 RON. 2. Cu privire la impozitul pe profit a) Prin expertiza fiscală, pentru exercițiul financiar 2006, s-a stabilit impozit pe profit suplimentar în sumă de 31.650 RON. Urmare a inspecției fiscale generale s-au stabilit pentru exercițiul financiar 2006, următoarele: venituri neînregistrate în sumă de 1.212.417 RON și cheltuieli nedeductibile în sumă de 51.224 RON, rezultând impozit pe profit suplimentar în sumă de 247.379 RON.

În luna decembrie 2006, persoana impozabilă a înregistrat pe cheltuieli suma de 36.360 RON, reprezentând darea în consum a cantității de 407,00 mc lemn rotund pe picior, achiziționat cu Factura din 15 septembrie 2006, fără a prezenta, cu ocazia inspecției fiscale, documente justificative din care să rezulte că aceste cheltuieli sunt reale și au fost destinate realizării de venituri. Faptul că reprezentantul persoanei impozabile, după încheierea inspecției fiscale, a furnizat expertului fișa limită de consum și o fișă de magazie, nu conferă acestor cheltuieli un caracter deductibil la calculul impozitului pe profit, cum, în mod greșit, a stabilit expertul tehnic.

Este nelegală și opinia consultantului fiscal de a nu lua în calcul Bilanțul contabil, înregistrat la organul fiscal teritorial la data de 27 aprilie 2007, întocmit pe baza Balanței de verificare încheiată la data de 31 decembrie 2006. b) Pentru exercițiul financiar 2007, expertiza tehnică a stabilit venituri înregistrate în plus, în sumă de -192.446 RON, și cheltuieli nedeductibile în sumă de 11.659 RON, rezultând ca, la finele anului 2007, societatea a înregistrat o pierdere fiscală de -161.422 RON. În mod eronat, consultantul fiscal a stabilit o pierdere de recuperat în anii următori în sumă de 161.422 RON, având în vedere prevederile art. 26 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și faptul că persoana impozabilă nu a înscris în Declarația 101 sume reprezentând pierderi fiscale de recuperat în anii următori, care ar fi trebuit avute în vedere la stabilirea impozitului pe profit în exercițiile următoare.

c) Pentru exercițiul financiar 2008, expertiza fiscală a stabilit eronat venituri neînregistrate în sumă de 103 RON, cheltuieli nedeductibile de 6.112 RON, și o pierdere fiscală de recuperat în anii următori în sumă de 149.723 RON, în raport de constatările organului fiscal, din care rezultă că veniturile neînregistrate în anul 2008 sunt în sumă de 1.709 RON, respectiv, impozitul pe profit stabilit suplimentar la control pentru anul 2008, este în sumă de 1.252 RON. d) Pentru exercițiul financiar 2009, expertiza fiscală a stabilit eronat venituri neînregistrate în sumă de 382 RON, cheltuieli nedeductibile de 19.823 RON, impozit minim în sumă de 5.733 RON și o pierdere fiscală de recuperat în anii următori în sumă de 127.282 RON, față de constatările organului fiscal, din care rezultă că veniturile neînregistrate în anul 2009 sunt în sumă de 165.320 RON, respectiv, impozitul pe profit stabilit suplimentar la control pentru anul 2009, este în sumă de 27.370 RON.

3. Raportul de expertiză fiscală Referitor la taxa pe valoarea adăugată, afirmația consultantului fiscal nu este pertinentă, în sensul că balanța care a stat la baza bilanțului contabil nu a fost cea corectă, fiind întocmite ulterior declarații rectificative. Opinia consultantului fiscal referitoare la înregistrarea tuturor operațiunilor contabile efectuate de reclamantă, este greșită, deoarece, cu ocazia inspecției fiscale, reclamanta nu a prezentat documente justificative, respectiv, situații centralizatoare sau alte situații anexe, din care să rezulte care sunt bonurile fiscale pentru care au fost întocmite și facturi fiscale. Organul de inspecție fiscală a stabilit că în perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, reclamanta nu a înregistrat documente financiar contabile, fiind stabilite venituri neînregistrate în sumă de 1.447.769 RON și taxă pe valoarea adăugată colectată neînregistrată, în sumă de 597.392 RON.

Opinia consultantului fiscal referitoare la bunuri lipsă în gestiune, este eronată, având în vedere demersurile scrise efectuate de organul de inspecție fiscală către administratorul societății, pentru a da curs inventarierii patrimoniului. Acesta a declarat că nu este în măsură să prezinte inventarierea patrimoniului și nu a permis organelor de inspecție fiscală să efectueze inventarierea patrimoniului. În aceste condiții, stocul de marfă a fost stabilit pe baza Procesului-verbal din 8 iunie 2011, care a fost însușit de către administratorul societății reclamante. 3. Apărările formulate de intimata-reclamanta SC B.O. SRL, prin administrator judiciar L.E.G. I.P.U.R.L. Huși Prin întâmpinarea formulată în cauză, intimata-reclamantă SC B.O.

SRL, prin administrator judiciar L.E.G. I.P.U.R.L. Huși, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, și menținerea hotărârii atacate ca legală și temeinică, reiterând susținerile formulate pe parcursul soluționării litigiului în primă instanță. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de recurs formulate și din oficiu, în limitele prevăzute de art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte reține următoarele: Criticile formulate de recurenta-pârâtă, subsumate motivului de recurs prevăzut de dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., sunt nefondate, sentința pronunțată în litigiu fiind dată ca urmare a interpretării și aplicării corecte a legii la circumstanțele de fapt ale cauzei.

În raport de aspectele reținute de organele de control fiscal și de soluționare a căii administrative de atac în actele administrative fiscale contestate, de motivele de fapt și de drept expuse în cuprinsul cererii de chemare în judecată și de caracterul specific al circumstanțelor de fapt din litigiul dedus judecății, se constată că soluționarea judicioasă a procesului nu putea fi realizată de către instanța de fond decât după exprimarea opiniei unui specialist, potrivit dispozițiilor art. 201 C. proc. civ. Expertul tehnic judiciar a analizat documentele financiar-contabile puse la dispoziție de reclamantă și nu se poate reține faptul că instanța de fond a preluat interpretările date de către expert situației de fapt, ci a examinat, în concret, obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina reclamantei prin actele contestate.

Expertiza tehnică contabilă a avut rolul de a oferi instanței de judecată o opinie de specialitate asupra documentației supusă analizei, însă aprecierea probelor s-a făcut pe baza raționamentului judecătorului, prin corelarea acestei probe cu celelalte mijloace de probă administrate în cauză și analizarea acestora prin prisma dispozițiilor legale aplicabile raportului juridic fiscal dedus judecății. Susținerile recurentei-pârâte vizând înlăturarea concluziilor expertului tehnic judiciar, inclusiv, a răspunsului formulat de acesta la obiecțiunile pe care pârâta le-a depus în primă instanță, nu pot fi reținute. Din actele și lucrările dosarului rezultă că la termenul imediat următor depunerii de către expert a răspunsului la obiecțiunile formulate de părți, pârâta nu a solicitat, motivat, efectuarea unei noi expertize, conform dispozițiilor art. 212 alin. (2) C. proc.

civ. În condițiile arătate, în mod judicios prima instanță a apreciat că proba cu expertiză tehnică contabilă este concludentă în soluționarea cauzei și în raport de dispozițiile art. 91 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., a omologat varianta I din raportul de expertiză, referitoare la obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina reclamantei pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010. În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată colectată pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 noiembrie 2010, respectiv, referitor la suma de 124.180 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de utilaje, pentru care organul de inspecție fiscală a constatat că s-au încasat subvențiile de la D.A.D.R.

Bacău și Harghita, în mod corect instanța de fond, pe baza concluziilor formulate de expertul tehnic, a constatat că reclamanta a emis un număr de 116 facturi fiscale, respectiv: 2 facturi emise în anul 2005 și înregistrate în contabilitate în anul 2005; 26 facturi emise în perioada februarie 2006 - septembrie 2006, ce au fost înregistrate în evidența contabilă în anul 2006, drept livrări obișnuite, înregistrarea în jurnalul de vânzări efectuându-se pe bază de notă contabilă; 15 facturi, pentru care au fost încheiate contracte cu D.A.D.R. în februarie 2006, facturi ce au fost înregistrate în evidența contabilă la data de 1 decembrie 2007 și au fost cuprinse în jurnalul de vânzări din luna decembrie 2007; 73 facturi emise în perioada octombrie - decembrie 2006, ce au fost înregistrate ca fiind suportate din alocații bugetare, în contul "Decontări în curs de clarificare". Încasarea de către reclamantă de la D.A.D.R.

a alocațiilor bugetare acordate producătorilor agricoli, reprezintă o încasare în contul clienților a contravalorii facturilor emise și nu o subvenție, așa cum a reținut organul de control. În anul 2007, reclamanta a reglat soldurile conturilor "Clienți" și "Decontări în curs de clarificare" prin intermediul contului 117 "Rezultatul reportat". Sumele încasate de către reclamantă reprezintă o parte din valoarea facturilor reprezentând subvențiile acordate cumpărătorilor, care intră în sfera de aplicare a prevederilor H.G. nr. 1.399/2003.

Referitor la suma de 107.271 RON reprezentând taxă pe valoarea adăugată aferentă unui număr de 113 facturi fiscale, care în opinia organului de control, nu au fost înregistrate în evidența contabilă a reclamantei, în mod judicios prima instanță a omologat concluziile raportului de expertiză tehnică, potrivit cărora, facturile au fost înregistrate în contabilitate pe baza bonurilor fiscale, emise în conformitate cu dispozițiile art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 29/2003.

Expertul tehnic a verificat rapoartele de gestiune emise de casele de marcat, din care a rezultat că livrările pentru care s-au emis bonuri fiscale au fost înregistrate în evidența contabilă a reclamantei și a constatat că pentru mărfurile aprovizionate s-au întocmit note de intrare-recepție ce au fost înregistrate în contabilitate, pe majoritatea facturilor existând mențiunea că sunt întocmite "conform bonurilor fiscale anexă". Susținerea recurentei-pârâte în sensul că înregistrarea unui bon fiscal implică, în general, încasarea cu numerar a contravalorii livrărilor efectuate, nu poate fi reținută, întrucât se reduce aplicarea prevederilor O.U.G. nr. 29/2003 numai la livrările către populație, în condițiile în care, operatorii economici care efectuează livrări, la cererea cumpărătorilor, la finele lunii eliberează facturi fiscale pentru bonurile emise.

Cu privire la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 353.312 RON, aferentă bunurilor prezumate de organul de control, în absența listelor de inventariere, ca fiind lipsă în gestiune, în mod corect instanța de fond a făcut aplicarea dispozițiilor art. 128 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., reținând că la stabilirea stării de fapt fiscale, organul de inspecție are obligația să constate lipsa bunurilor din gestiune și nu să prezume lipsa acestora.

Expertul tehnic a analizat rapoartele de gestiune întocmite în luna următoare datei la care organul de inspecție fiscală a considerat stocul de marfă ca fiind "zero" și a constatat că s-au realizat vânzări din mărfurile existente în stoc la data respectivă, rezultând că stocul de marfă al persoanei impozabile nu era "zero" la data de 31 decembrie 2009, respectiv, 30 noiembrie 2010. Mai mult, reclamanta a prezentat Decizia de inventariere din 30 septembrie 2010, un centralizator cu rezultatele inventarierii pe grupe de mărfuri și Procesul-verbal privind rezultatele inventarierii, documente din care a rezultat că la data de 30 septembrie 2010, stocul de marfă nu era "zero", astfel încât, în mod greșit, organul de inspecție fiscală a procedat la recalcularea obligațiilor fiscale față de bugetul de stat.

În ceea ce privește impozitul pe profit, criticile formulate de recurenta-pârâtă sunt, de asemenea, nefondate. Din cuprinsul raportului de expertiză tehnică rezultă că în anul 2007, reclamanta a corectat erorile cuprinse în situațiile financiare aferente anului 2006, la data constatării acestora și pe seama rezultatului reportat, în conformitate cu prevederile Ordinului M.F.P. nr. 3.055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene. După predarea bilanțului contabil aferent anului 2006, reclamanta a întocmit Declarația rectificativă înregistrată din 5 iulie 2007 și a înregistrat corectarea soldurilor din balanța de verificare.

Pe baza concluziilor formulate de expertul tehnic judiciar, în mod judicios prima instanță a reținut că pentru exercițiul financiar 2006, s-au constatat venituri neînregistrate la data de 31 decembrie 2006, în sumă de 199.784 RON, din care, suma de 2.497 RON reprezintă înregistrări parțiale ale bonurilor nr. 31xx din 9 martie 2006, nr. 37xx din 1 mai 2006 și nr. 56xx din 28 octombrie 2006, iar suma de 197.287 RON reprezintă facturi de utilaje (în număr de 15), pentru care clienții au beneficiat de alocații bugetare, facturi ce au fost emise în anul 2006 și au fost înregistrate în evidența contabilă în anul 2007. Cu privire la cheltuieli, expertul a concluzionat că acestea sunt în sumă de 3.469.509 RON, diferența până la suma evidențiată de reclamantă, în cuantum de 3.453.759 RON, reprezentând contravaloarea a 407 mc lemn, care nu constituie o cheltuială deductibilă.

Pentru anul 2006, a rezultat astfel un impozit pe profit suplimentar de plată în sumă de 31.650 RON.

În ceea ce privește exercițiul financiar 2007, instanța de fond a achiesat la concluziile raportului de expertiză tehnică, constatând că diferența în sumă de 192.446 RON, între veniturile înregistrate de reclamantă și cele stabilite de expert, a rezultat din următoarele: suma de 197.287 RON, reprezentând facturi de utilaje pentru care clienții au beneficiat de alocații bugetare, facturi ce au fost emise în anul 2006 și înregistrate în evidența contabilă în decembrie 2007, a fost adăugată la veniturile anului 2006 și a fost scăzută din veniturile anului 2007; suma de 840 RON reprezentând diferență neînregistrată la Bonul fiscal nr. 73xx din 6 martie 2007; suma de 4.001 RON reprezentând venituri neînregistrate, aferente facturilor nr. 7658xx din 10 decembrie 2007, nr. 7658xy din 13 decembrie 2007, nr. 7658xz din 17 decembrie 2007 și nr. 7658xq din 21 decembrie 2007. În condițiile arătate, pierderea fiscală înregistrată de reclamantă în anul 2007, a fost în sumă de 161.422 RON.

Pentru exercițiul financiar 2008, în raport de concluziile formulate de expertul tehnic, prima instanță a reținut că reclamanta a înregistrat cheltuieli nedeductibile în sumă de 6.112 RON, profit impozabil de 11.699 RON și o pierdere fiscală de recuperat în anii următori, în sumă de 149.723 RON. Pentru exercițiul financiar 2009, conform raportului de expertiză tehnică, reclamanta a înregistrat cheltuieli nedeductibile în sumă de 19.823 RON, profit impozabil de 22.441 RON și o pierdere fiscală de recuperat în anii următori, în sumă de 127.282 RON. Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare sau de reformare a sentinței atacate, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 312 alin. (1) C. proc.

civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de pârâta D.G.R.F.P. Iași, prin A.J.F.P. Bacău, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de D.G.R.F.P. Iași, prin A.J.F.P. Bacău, împotriva Sentinței civile nr. 65 din 13 mai 2014 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 1 aprilie 2015. Procesat de GGC - N