ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1595/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1595/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel

București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC

S.P. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a

Finanțelor Publice a Municipiului București și Agenția Națională de

Administrare Fiscală - Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili

Mijlocii a Municipiului București, suspendarea în parte a executării Deciziei

de impunere nr. 24 din 22 iunie 2011 și a Raportului de inspecție fiscală nr.

108088 din 22 iunie 2011 până la soluționarea definitivă și irevocabilă a

acțiunii în anularea acestora.

În motivarea cererii,

reclamanta a arătat că prin actele administrative contestate s-au reținut în

sarcina societății obligații suplimentare către bugetul de stat în sumă totală

de 1.255.038,00 RON, rezultând din calcularea unor diferențe ale impozitului pe

profit la care se adaugă majorări de întârziere și penalități.

Referitor la condiția

existenței unui caz bine justificat, reclamanta a arătat că obligația fiscală

suplimentară a fost stabilită ca urmare a adăugării de către inspectorii

fiscali, la veniturile impozabile calculate de societate, a sumei de 442.405

RON, pe motivul că Societatea ar fi fost obligată să emită factura la data

perfectării Contractului I., întrucât s-ar fi realizat transferul dreptului de

proprietate în legătură cu întreg obiectul acestui act.

A opinat reclamanta

că inspectorii fiscali ar fi concluzionat în mod greșit că transferul dreptului

de proprietate ar fi operat chiar și pentru acele lucrări care nu existau la

data încheierii actului juridic, în realitate, transferul operând ulterior, pe

măsură ce lucrările au fost realizate de către constructori și recepționate de

societate.

S-a mai arătat că

inspectorii fiscali au procedat la reîncadrarea sumei de 87.383 RON,

reprezentând cheltuieli cu pierderi rezultate din creanța neîncasată de la

debitorul R.C., reținând că înregistrarea ca și cheltuială deductibilă ar fi

fost posibilă numai după pronunțarea hotărârii de intrare în faliment a

debitorului, or, la sfârșitul anului 2009, societatea se afla în imposibilitate

de a recupera această creanță din motive ce țin de situația juridică a

debitorului, acesta fiind în insolvență iar cererea societății de admitere a

creanței fusese respinsă.

Referitor la condiția

prejudiciului iminent, s-a arătat că societatea a făcut dovada declanșării

executării silite pentru suma stabilită în cuprinsul actelor administrative

contestate, îndeplinirea acestei condiții fiind reținută și prin Sentința

civilă nr. 4784 din 23 august 2011 pronunțată de Curtea de Apel București,

secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

A susținut că

societatea este beneficiara unor contracte de credite, potrivit cărora,

existența unei executări silite reprezintă unul dintre cazurile în care banca

poate considera debitul ca fiind scadent anticipat, cu consecința blocării

activității.

S-a mai arătat că

societatea este titulara unui parc industrial, iar în măsura în care conturile

ar fi blocate, consecința ar fi imposibilitatea respectării obligațiilor de

plată privind utilitățile, or, în asemenea circumstanțe, S.P. nu ar mai

îndeplini condițiile din materia parcurilor industriale, existând riscul

anulării titlului de parc industrial.

Prin Sentința civilă

nr. 6738 din 15 noiembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII a

contencios administrativ și fiscal, cererea formulată a fost admisă, instanța

dispunând suspendarea în parte a executării Deciziei de impunere nr. 24 din 22

iunie 2011 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 108088 din 22 iunie 2011

până la soluționarea definitivă și irevocabilă a acțiunii în anularea actelor.

Pentru a pronunța

această hotărâre, prima instanță a reținut că la sediul reclamantei s-a

desfășurat o inspecție fiscală având ca obiect verificarea modului de calcul și

evidențiere în contabilitate a taxei pe valoarea adăugată, precum și a

impozitului pe profit.

Prin Raportul de

inspecție fiscală nr. 108088 din 22 iunie 2011, în baza căruia a fost emisă

Decizia de impunere nr. 24 din 22 iunie 2011, au fost reținute în sarcina

societății reclamante obligații suplimentare către bugetul de stat în sumă

totală de 1.255.038,00 RON rezultând din calcularea unor diferențe ale

impozitului pe profit la care se adaugă majorări de întârziere și penalități.

Prima instanță a

constatat îndeplinită prima condiție impusă de art. 14 și art. 15 din Legea nr.

554/2004, apreciind că Raportul de inspecție fiscală nr. 108088 din 22 iunie

2011 și Decizia de impunere nr. 24 din 22 iunie 2011 sunt, în mod indiscutabil,

acte administrativ-fiscale cu caracter individual, în raport de conținutul lor.

Totodată s-a reținut

că reclamanta a făcut dovada formulării unei contestații împotriva actelor

atacate, înregistrată la DGFP-MB sub nr. 5621 din 4 iulie 2011, ca urmare a

nesoluționării acesteia formulând acțiune în anularea actelor administrative

respective.

În ce privește

existența unui caz bine justificat, s-a constatat că prin Contractul I.,

încheiat de societatea reclamantă, în calitate de vânzător și I., în calitate

de cumpărător, a fost transferat dreptul de proprietate asupra unor lucrări

aferente unor construcții, obiectul contractului constând atât în lucrările

existente la data perfectării acestuia, cât și în lucrările care urmau să fie

realizate pe viitor, iar că în temeiul acestui contract, după recepționarea

lucrărilor realizate de constructor ulterior datei semnării actului, reclamanta

a emis facturile fiscale nr. 9400620 din 4 decembrie 2006 și 1438 din 1 august

2007.

Concluzia

inspectorilor fiscali în sensul că transferul dreptului de proprietate asupra

lucrărilor ce formează obiectul acestui contract a operat la data perfectării

acestuia, chiar și pentru acele lucrări care nu existau la data încheierii

actului juridic, conturează aparența unei greșeli privind interpretarea

prevederilor legale și contractuale referitoare la momentul transferului

dreptului de proprietate.

În acest sens au fost

avute în vedere dispozițiile art. 965 din vechiul C. civ., în vigoare la data

respectivă, potrivit cărora în cazul vânzării de bunuri viitoare, transferul

dreptului de proprietate opera numai de la data la care bunul a fost

confecționat sau lucrarea a fost realizată și este în stare de a fi predată

cumpărătorului.

S-au apreciat

relevante și prevederile pct. 215 alin. (1) din OMFP nr. 1752/2005, care

stipulează că veniturile din prestări de servicii se înregistrează în

contabilitate pe măsură ce activitățile sunt efectiv realizate, precum și

prevederile pct. 259 alin. (3) din OMFP nr. 3055/2009, potrivit cărora, în

cazul lucrărilor de construcții, veniturile se consideră a fi realizate pe baza

actului de recepție semnat de beneficiar.

Judecătorul fondului

a mai reținut ca aparență de nelegalitate și împrejurarea că temeiurile de

drept fiscal invocate în cuprinsul actelor contestate sunt art. 128 alin. (1),

art. 134 alin. (3) și art. 155 alin. (2) din Codul fiscal, toate aceste

articole fiind incluse în Titlul consacrat cadrului legal aplicabil în materie

de TVA, în condițiile în care concluziile raportului se referă la impozitul pe

profit.

În ceea ce privește

„paguba iminentă”, s-a constatat că societatea este beneficiara unor contracte

de credit - încheiate cu HVB Bank și P. Bank - potrivit cărora, existența unei

executări silite reprezintă unul dintre cazurile în care banca poate considera

debitul ca fiind scadent anticipat, cu consecința blocării activității, dată

fiind valoarea considerabilă a acestor credite.

Prima instanță a mai

reținut că în condițiile în care societatea este titulara unui parc industrial,

prin blocarea conturilor s-ar ajunge la imposibilitatea respectării

obligațiilor de plată privind utilitățile, or, în asemenea circumstanțe, S.P.

nu ar mai îndeplini condițiile din materia parcurilor industriale, cu

consecința anulării titlului de parc industrial.

Împotriva sentinței

Curții de apel a formulat recurs în termen legal pârâta Direcția Generală a

Finanțelor Publice a Municipiului București, invocând, în drept, dispozițiile

art. 304 pct. 7 și 9, precum și art. 304

1

C. proc. civ.

Recurenta combate

modul de interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 14 din Legea nr.

554/2004 din perspectiva îndeplinirii celor două condiții, cazul bine

justificat și paguba iminentă.

În privința celei

dintâi, recurenta susține că până la anularea de către o instanță

judecătorească, actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate așa

încât instanța care soluționează cererea de suspendare a executării nu poate

anticipa soluția ce se va da asupra fondului, prejudecându-l.

Referitor la paguba

iminentă, recurenta arată că trebuiau administrate dovezi care să o probeze iar

nu să fie preluate neargumentat susținerile reclamantei.

Prin întâmpinarea

formulată, intimata SC S.P. SA București a solicitat respingerea recursului ca

nefondat.

După prezentarea

detaliată a contextului raportului juridic fiscal litigios, intimata a punctat

îndeosebi aspectele care vizează aparența de nelegalitate a actelor

administrative a căror suspendare a solicitat-o, susținând că fiscul a aplicat

greșit legea în privința impozitului pe profit suplimentar de 70.785 RON,

calculat în legătură cu veniturile obținute în baza contractului I., a

impozitului pe profit suplimentar de 485.031 RON pentru cheltuielile cu

lucrările de reparații la mijloacele fixe luate în concesiune, precum și în

ceea ce privește impozitul pe profit suplimentar în sumă de 13.981 RON stabilit

ca urmare a reîncadrării cheltuielilor cu pierderile rezultate din creanța

neîncasată de la R.C.

Referitor la paguba

iminentă, intimata a insistat asupra probatoriului amplu administrat care a

justificat întrutotul soluția adoptată de curtea de apel.

Examinând sentința

recurată prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare, precum

și sub toate aspectele, după cum permit dispozițiile art. 304

1

C.

proc. civ., Înalta Curte constată că nu există motive pentru modificarea ori

casarea acesteia.

Intimata-reclamantă

SC S.P. SA a învestit instanța de judecată cu o cerere de suspendare a

executării actelor administrativ fiscale indicate la pct. I.1 din această

decizie, prin care s-au stabilit în sarcina sa obligații suplimentare către

bugetul de stat în valoare totală de 1.255.038 RON, rezultate din calcularea

unor diferențe ale impozitului pe profit și a accesoriilor aferente.

Cererea a fost

întemeiată pe dispozițiile art. 15 din Legea nr. 554/2004, la dosar fiind

atașată și dovada de consemnare a cauțiunii în cuantum de 62.675 RON, fixată de

instanța de judecată.

Verificând

îndeplinirea celor două condiții impuse de art. 14 alin. (1) din Legea nr.

554/2004, la care trimit dispozițiile art. 15 din același act normativ, „cazul

bine justificat” și „paguba iminentă”, Curtea de apel a ajuns la concluzia că

cererea de suspendare este întemeiată.

Această concluzie

este corectă, ea fiind împărtășită și de instanța de control judiciar.

Argumentând soluția

preconizată și răspunzând punctual, în același timp, criticilor recurentei,

Înalta Curte reține următoarele:

Potrivit recurentei,

soluția criticată ar anticipa rezolvarea fondului cauzei, prejudecându-l.

Acest punct de vedere

nu poate fi primit în contextul în care în cuprinsul considerentelor sentinței

s-a reținut de mai multe ori că instanța este limitată la a examina „aparența

de nelegalitate” ori „aparența unei greșeli privind interpretarea prevederilor

legale și contractuale”, etc.

Fără a tranșa

problemele litigioase ale raportului  juridic fiscal în care sunt angrenate

părțile, în cadrul procedurii sumare reglementate de art. 15 din Legea nr.

554/2004, Înalta Curte reține că „îndoiala serioasă în privința legalității

actului administrativ” presupune cu necesitate „pipăirea” fondului.

Este exact ceea ce

judecătorul de la Curtea de apel a făcut, din multitudinea de critici formulate

de reclamantă, decelând două motive de aparentă nelegalitate a actelor

administrativ fiscale, decurgând din stabilirea eronată a momentului

transferului dreptului de proprietate în cazul bunurilor viitoare și din

aplicarea cadrului legal referitor la TVA, deși debitul fiscal vizează

impozitul pe profit.

Înalta Curte remarcă

faptul că recurenta nu a combătut în nici un mod argumentele redate la pct. 1.2

din această decizie, recursul său cuprinzând considerații cu caracter general

privind prezumția de legalitate de care se bucură actul administrativ.

Or, acceptând punctul

său de vedere se ajunge la situația absurdă că dispozițiile art. 14 și 15 din

Legea nr. 554/2004 nu ar mai putea conduce niciodată la admiterea unei cereri

de suspendare a executării actelor  administrativ fiscale, ceea ce, în mod

evident, nu poate fi primit.

Conchizând în această

privință, Înalta Curte reține că, într-adevăr, există dubii serioase în

privința modului în care Fiscul a stabilit efectele contractului de

vânzare-cumpărare din data de 20 octombrie 2006 încheiat cu SC I. Consulting

& Management SRL („I.”), mai exact în privința momentului transferului

dreptului de proprietate asupra lucrărilor  menționate în anexa nr. 1 la contract

care nu existau la data perfectării înțelegerii, ci s-au realizat ulterior.

Există argumente

consistente, atât în sfera dreptului civil (art. 965 C. civ.) cât și a

reglementărilor contabile (art. 215 alin. (1) din reglementările aprobate prin

OMFP nr. 1752/2005, dispoziții reluate în pct. 259 alin. (3) din OMFP nr.

3055/2009) care converg către concluzia că veniturile obținute din efectuarea

unor lucrări viitoare se înregistrează în contabilitate pe măsura finalizării

și recepționării lor de către partenerul contractual.

De asemenea, aparența

de nelegalitate rezidă și din invocarea unei baze legale care nu are legătură

cu sursa debitului fiscal, ci privește un alt tip de impozit: TVA.

Toate aceste aspecte

urmează a se clarifica în cadrul acțiunii în anulare, elementele reținute fiind

însă suficiente pentru a concluziona că este îndeplinită condiția „cazului bine

justificat”.

Referitor la „paguba

iminentă”, Înalta Curte reține că aspectele învederate de recurentă în privința

lipsei elementelor probatorii sunt complet lipsite de fundament.

La prima instanță s-a

administrat proba cu înscrisuri din care a rezultat că executarea silită a

început, fiind comunicată somația conform art. 145 alin. (1) C. proc. fisc. la

data de 5 august 2011. În contextul economic actual, executarea debitului

stabilit prin actele a căror suspendare se solicită, accentuează riscul

blocării activității intimatei, cu toate consecințele în plan economic și

social. Intimata este titulara ului parc industrial, conform OMAI nr. 130/2004,

iar eventuala blocare a conturilor sale ar crea premisele pierderii

facilităților fiscale de care beneficiază în această calitate.

În plus, după cum

judicios a remarcat judecătorul de la Curtea de apel, din contractele de credit

încheiate de societate cu HVB Bank și P. Bank rezultă că existența unei

executări silite reprezintă unul dintre cazurile în care banca poate considera

debitul ca fiind scadent anticipat (conform art. 12 lit. f) din contractul cu

HVB Bank și art. 9 lit. n) din contractul cu P. Bank), consecința imediată

fiind obligația de a achita un debit total de 7.599.000 Euro.

Toate aceste

împrejurări justifică îndeplinirea condiției „pagubei iminente”, ele fiind

apreciate corespunzător de prima instanță.

Pentru considerentele

expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 14 alin. (4) din

Legea nr. 554/2004 se va respinge recursul de față ca nefondat, reținând că

sunt îndeplinite condițiile legale pentru acordarea suspendării executării

actelor administrativ fiscale.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București

împotriva Sentinței civile nr. 6738 din 15 noiembrie 2011 a Curții de Apel

București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în

ședință publică, astăzi 23 martie 2012.

Procesat de GGC - DG