ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1633/2017

Circumstanțele cauzei Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A., asociată a "I.F. B.", în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași, a solicitat: - anularea deciziilor de impunere privind impozitul pe venit stabilit suplimentar de plată nr. 738, 739 și 740 din 18 martie 2014 pentru suma totala de 1.914.049 RON, reprezentând impozit pe venit de 1.032.613 Iei și accesorii aferente de 393.198 RON, contribuții de asigurări sociale de sănătate aferente veniturilor stabilite suplimentar în sumă de 366.579 RON și accesorii aferente în sumă de 121.659 RON pentru anul 2010, 2011 și 2012, a raportului de inspecție fiscal nr. 183 din 18 martie 2014, precum și a tuturor actelor subsecvente în ceea ce privește impozitul pe venit suplimentar anterior indicat; - suspendarea executării deciziilor de impunere nr. 738, 739 și 740 din 18 martie 2014 până Ia soluționarea definitivă și irevocabilă a cauzei;

Soluția instanței de fond Prin Sentința nr. 1208 din 28 aprilie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea și a anulat deciziile de impunere nr. 738, 739 și 740 din 18 martie 2014, precum și decizia nr. 920 din 22 octombrie 2014 în ceea ce privește modul de soluționare a contestației formulate împotriva celor trei decizii de impunere.

Cererea de recurs Împotriva Sentinței civile nr. 1208 din 28 aprilie 2015, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași, în nume propriu și în numele Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Ploiești, criticând-o pentru nelegalitate, prin prisma motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat. În motivarea căii de atac exercitate, recurenta a arătat, în esență, că veniturile obținute din creșterea și comercializarea animalelor sunt venituri comerciale din fapte de comerț, iar activitatea economică desfășurată în cadrul fermei familiale este o activitate independentă, pentru care se datorează impozit pe venit. Totodată, arată că instanța de fond a interpretat greșit prevederile Ordinului Ministrului Agriculturii nr. 190/2009 raportat la prevederile art. 71 lit. d) și art. 74 alin. (4) C. fisc. , în condițiile în care documentul contabil care stă la baza calculării impozitului de 2% asupra valorii produselor livrate este borderoul de achiziție. Or, în speță, intimata-reclamantă, în calitate de reprezentant al întreprinderii familiale a comercializat produsele agricole pe bază de factură, caz în care nu se aplică prevederile art. 74 alin. (4) C. fisc. privind impozitarea produselor livrate cu cota de 2%, ci prevederile art. 74 alin. (1) C. fisc. privind impozitarea veniturilor realizate cu cota de 16%.

Apărările formulate de intimata-pârâtă A. Prin întâmpinarea formulată, intimata A. a invocat excepția nulității recursului pe motiv că, potrivit art. 486 alin. (1) C. proc. civ., republicat, în cererea de recurs nu este menționat numele și prenumele reprezentantului legal al Administrației Județene a Finanțelor Publice Călărași și nici al consilierului juridic care a semnat cererea și în considerarea faptului că motivele invocate de recurentă nu pot fi încadrate în motivele de casare prevăzute de art. 488 C. proc. civ. De asemenea, a invocat excepția inadmisibilității recursului cu motivarea că, potrivit art. 488 C. proc. civ., hotărârea recurată poate fi analizată numai pentru motive de nelegalitate, nu și de netemeinicie. Pe fond, a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând că recurenta nu a adus argumente și dovezi din care să rezulte că instanța de fond a interpretat greșit normele de drept, rezumându-se la a reitera concluziile din raportul de inspecție fiscală, privitoare la impozitarea fermei familiale, ce nu se aplică formei de organizare din care face parte intimata, respectiv întreprinderea familială. Raportat la prevederile legale incidente în materia supusă examinării, nu subzistă în cauză motive de natură a atrage casarea hotărârii primei instanțe, soluția de admitere a acțiunii pronunțată de instanța de fond fiind corectă, reflectând interpretarea și aplicarea adecvată a prevederilor legale în raport cu împrejurările de fapt și de drept rezultate din evaluarea adecvată a materialului probator administrat în cauză. Astfel, prin criticile de recurs formulate, recurenta-pârâtă procedează la reiterarea aspectelor invocate în fața instanței de fond, cărora li s-a răspuns în mod corect în considerentele hotărârii recurate. Așa cum s-a constatat și de recurenta-pârâtă, Întreprinderea Familială B. își desfășoară activitatea ca și întreprindere individuală, având obiect de activitate individuală conform cod CAEN 0111 - cultivarea cerealelor (exclusiv orez), plante leguminoase și a plantelor producătoare de semințe oleaginoase; cod CAEN 0146 - Creșterea porcinelor; cod CAEN 0147 - Creșterea păsărilor, iar veniturile obținute provin exclusiv din vânzarea producției agricole obținute din exploatarea terenurilor și din creșterea animalelor și pasărilor.

Procedura derulată în recurs Raportul asupra admisibilității recursului întocmit în cauză, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru și comunicat părților prin încheierea din ședința de cameră de consiliu de la 8 decembrie 2016, potrivit dispozițiilor alin. (4) al aceluiași articol. Prin încheierea din data de 9 martie 2017, completul de filtru a respins excepția nulității recursului invocată de intimata-reclamantă și constatând că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate, a admis în principiu recursul declarat și a fixat termen pentru judecarea acestuia în ședință publică, potrivit dispozițiilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma motivelor de recurs, a apărărilor din întâmpinare și dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Intimata-recurentă a supus controlului de legalitate, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. , actele administrativ fiscale prin care recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași a stabilit în sarcina sa obligații suplimentare de plată în cuantum de 1.914.049 RON reprezentând impozit pe venit (1.032.613 RON) și accesorii aferente (393.198 RON), contribuții de asigurări sociale de sănătate aferente veniturilor stabilite suplimentar (366.579 RON) și accesorii aferente (121.659 RON) pentru anii 2010 - 2012. În esență, în urma verificărilor efectuate cu privire la impozitul pe venit, organele de inspecție fiscală au stabilit, pentru perioada verificată 2010 - 2012, că veniturile obținute de Întreprinderea Familială B. din creșterea animalelor și cultivarea cerealelor constituie venituri comerciale din fapte de comerț, iar activitatea desfășurată în cadrul fermei familiale este o activitate independentă pentru care întreprinderea familială datorează impozit pe venit prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net determinat în sistem real. Soluția primei instanțe de anulare a actelor administrativ fiscale contestate reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente în raport de starea de fapt fiscală reținută, sentința analizând punctual cu argumente de fapt și de drept legalitatea obligațiilor fiscale contestate. Reevaluând ansamblul probator administrat în cauză pentru a răspunde criticilor formulate de recurenta-pârâtă, Înalta Curte reține următoarele: În ceea ce privește critica vizând nelegalitatea încadrării veniturilor rezultate din activitatea de creștere a animalelor în categoria veniturilor din agricultură, Înalta Curte constată că este nefondată. Autoritățile fiscale au reținut că activitatea de creștere și comercializare a animalelor este activitate independentă în care se realizează venituri comerciale din fapte de comerț, această abordare realizându-se prin raportare la prevederile art. 41 lit. a), art. 46 alin. (1) și (2) C. fisc. și prevederile pct. 18, 21 și 211 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal. Contrar susținerilor recurentei, prima instanță a stabilit în mod corect că veniturile în cauză nu pot fi încadrate în prevederile legale invocate de recurenta-pârâtă, întrucât reprezintă venituri din agricultură, definite ca atare în legislația fiscală și considerate, în mod explicit, ca fiind scutite de impozit. Astfel, potrivit art. 42 alin. (1) lit. k) din Legea nr. 571/2003, forma în vigoare în perioada supusă analizei "în înțelesul impozitului pe venit, următoarele venituri nu sunt impozabile: (...) k) veniturile din agricultură și silvicultură, cu excepția celor prevăzute la art. 71". Prin Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, referitor la aplicarea art. 42 C. fisc. s-a statuat că "9. În categoria veniturilor din agricultură și silvicultură considerate neimpozabile se cuprind: (...) veniturile provenite din: creșterea animalelor și păsărilor, apicultură și sericicultură". Raportând prevederile legale sus-menționate la stare de fapt fiscală - venituri obținute din creșterea și comercializarea animalelor - Înalta Curte reține, în acord cu judecătorul fondului că veniturile în cauză reprezintă venituri din agricultură scutite de impozit. În ceea ce privește impozitarea veniturilor obținute din vânzarea cerealelor și plantelor oleaginoase, Înalta Curte constată că judecătorul fondului a interpretat corect dispozițiile art. 71 și 74 C. fisc. Într-adevăr, potrivit dispozițiilor art. 41 raportat la art. 71 lit. d) C. fisc. , veniturile din valorificarea produselor agricole obținute după recoltare, în stare naturală, de pe terenurile agricole proprietate privată sau luate în arendă, către unități specializate pentru colectare, unități de procesare industrială sau către alte unități, pentru utilizare ca atare sunt exceptate de la scutirea prevăzută de art. 42 lit. k) C. fisc. Însă, potrivit prevederilor art. 74 alin. (4) C. fisc. "în cazul contribuabililor care realizează venituri bănești din agricultură potrivit art. 71 lit. d) prin valorificarea produselor vândute către unități specializate pentru colectare, unități de procesare industrială sau către alte unități pentru utilizare ca atare, impozitul se calculează prin reținere la sursă, prin aplicarea cotei de 2% asupra valorii produselor livrate, începând cu data de 1 ianuarie 2009, impozitul fiind final". Raportat la acest cadru normativ, în mod corect instanța de fond a stabilit că pentru această categorie de venituri legiuitorul a prevăzut o cotă de 2% colectată prin reținere la sursă, astfel încât calcularea de către autoritățile fiscale a unui impozit de 16% prin actele fiscale contestate este contrară prevederilor art. 74 alin. (4) C. fisc. Cât privește Ordinul nr. 109/2009 pentru aprobarea procedurii privind stabilirea și plata impozitului pe veniturile bănești din agricultură realizate prin valorificarea produselor vândute către unități specializate pentru colectare, unități de procesare industrială sau către alte unități, pentru utilizare ca atare la care face trimitere recurenta-pârâtă, Înalta Curte constată că acest ordin conține norme interpretative, scopul său fiind acela de a reglementa procedura de aplicare a prevederilor art. 74 alin. (4) C. fisc. , iar nu de a stabili limitări și distincții în ceea ce privește aplicabilitatea impozitului de 2% prin care să se adauge la lege. Așa fiind, în mod corect prima instanță a reținut că singurul impozit care se putea calcula pentru veniturile obținute din vânzarea cerealelor și plantelor oleaginoase era cel de 2% din valoarea produselor livrate, însă obligația legală pentru a-l calcula și reține revenea procesatorilor, respectiv unităților de colectare sau celorlalte unități prevăzute la art. 74 alin. (4) C. fisc. Abordarea recurentei în sensul că produsele agricole au fost valorificate de reprezentanții întreprinderilor familiale, situație în care nu se aplică dispozițiile art. 74 alin. (4) C. fisc. , nu pot fi primite întrucât dispozițiile legale invocate nu fac distincție între categorii de contribuabili, cota de impozit fiind prevăzută în considerarea naturii venitului supus impozitării, iar nu în considerarea persoanei impozabile. În concluzie, prima instanță a reținut corect că în perioada supusă verificării 2010 - 2012, intimata-reclamantă a beneficiat de scutire de la plata impozitului pe venit rezultat din activitatea de creștere a animalelor, potrivit art. 42 alin. (1) lit. k) C. fisc. , iar în privința veniturilor din vânzarea cerealelor și plantelor oleaginoase se impunea aplicarea cotei de 2% asupra valorii produselor livrate, obligația legală de calcul și reținere revenind procesatorilor, conform art. 74 alin. (4) C. fisc.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru considerentele arătate, nefiind identificate motive de casare a sentinței, prin prisma prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat. În privința cheltuielilor de judecată solicitate de intimata-reclamantă, se constată că, în temeiul art. 453 alin. (1) C. proc. civ., aceasta este îndreptățită la recuperarea cheltuielilor de judecată, dată fiind soluția de respingere a recursului autorității fiscale. Pe acest temei, Înalta Curte va dispune obligarea recurentei la plata sumei de 5.950 RON reprezentând cheltuieli de judecată efectuate în recurs, către intimată.