ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4063/2017

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 13 martie 2015, reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul A.N.A.F., a solicitat: anularea Deciziei nr. 145 din 03 octombrie 2014, emisă de pârâtă, privind soluționarea contestației administrative formulate împotriva Deciziei nr. 129 din 08 august 2014; anularea Deciziei nr. 129 din 08 august 2014, emisă de pârâtă, privind anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA; obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția primei instanțe Prin sentința civilă nr. 320 din 8 iunie 2015, Curtea Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul A.N.A.F., și în consecință: a anulat Decizia nr. 145 din 03 octombrie 2014 privind soluționarea contestației administrative formulate împotriva Deciziei nr. 129 din 08 august 2014; a anulat Decizia nr. 129 din 08 august 2014 privind anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA; a obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 13.693,7 RON, reprezentând cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 320 din 8 iunie 2015, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și rejudecarea cauzei, în sensul respingerii acțiunii formulate de reclamantă, ca neîntemeiată, în esență, pentru următoarele motive: În raport de dispozițiile art. 9 alin. (5) din H.G. nr. 520/2013, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este o direcție fără personalitate juridică în cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, motiv pentru care, în cauză, calitatea procesuală de pârâtă revine acestui din urmă organ fiscal. Hotărârea atacată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, întrucât organul fiscal a interpretat corect dispozițiile art. 153 alin. (9) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, coroborate cu normele procedurale fiscale emise în aplicarea acestor dispoziții. Decizia prin care s-a dispus anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, a fost emisă la data de 08.08.2014, anterior datei la care s-a decis revocarea mandatului administratorului B., care figura cu fapte înscrise în cazierul fiscal, fiind respectate de către organul fiscal prevederile Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare nr. 3331/2013, Secțiunea III, pct. 1, (în forma în vigoare la data emiterii deciziei contestate), precum și ale Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare nr. 2101/2010, Cap. III, Secțiunea a 2-a, lit. A) pct. 1 lit. a) și d). Hotărârea atacată a fost dată cu aplicarea greșită a legii și în ceea ce privește obligarea pârâtei la plata sumei de 13.693,7 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată, nefiind îndeplinite condițiile prevăzute de lege pentru acordarea acestora. În subsidiar, se impune aplicarea dispozițiilor art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., republicat, prin reducerea onorariului avocațial corespunzător valorii pricinii și a muncii îndeplinite de către avocat, luând în considerare și condiția ca respectivele cheltuieli de judecată să aibă un cuantum rezonabil.

Apărările formulate de intimata-reclamantă A. S.A. Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-reclamantă A. S.A. a invocat excepția nulității recursului, cu motivarea că cererea de recurs nu cuprinde denumirea și sediul părții în favoarea căreia se exercită recursul, precum și excepția lipsei calității procesuale active a recurentei Agenția Națională de Administrare Fiscală, susținând că recursul a fost formulat de o persoană care nu a fost parte în cadrul procesual existent în primă instanță, având în vedere că acțiunea a fost formulată în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili. În subsidiar, intimata-reclamantă a solicitat respingerea recursului ca nefondat, reiterând, în esență, apărările formulate pe parcursul soluționării litigiului în primă instanță.

Procedura de soluționare a recursului 5.1. Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 22 februarie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat. Prin încheierea din data de 14 iunie 2017, completul de filtru a respins, ca neîntemeiată, excepția nulității recursului, invocată de intimata-reclamantă și constatând că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., republicat, fixând termen pentru judecata pe fond a recursului. II. Soluția instanței de recurs În conformitate cu dispozițiile art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, analizând, cu prioritate, excepția lipsei calității procesuale active a recurentei Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte reține următoarele: Acțiunea în contencios administrativ dedusă judecății este formulată de reclamanta A. S.A. în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, și are ca obiect anularea unor acte administrativ fiscale emise de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili. La data formulării cererii de chemare în judecată, potrivit dispozițiilor art. 9 alin. (5) din H.G. nr. 520/2013, pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabil funcționa ca o direcție de specialitate, fără personalitate juridică, în structura Agenției Naționale de Administrare Fiscală, reprezentarea în instanță a acestei pârâte realizându-se prin direcția juridică din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală. În condițiile arătate, în primă instanță, Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat apărări față de pretențiile solicitate prin cererea de chemare în judecată, depunând, în acest sens, întâmpinare la dosar. Cererea de recurs ce face obiectul prezentei cauze, a fost declarată de Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu motivarea că, în temeiul dispozițiilor art. 9 alin. (5) din H.G. nr. 520/2013, această instituție publică are calitatea procesuală de pârâtă în litigiul dedus judecății. Ulterior, se constată că potrivit art. 13 1 din H.G. nr. 520/2013, astfel cum a fost modificată prin H.G. nr. 816/2015, "(1) În subordinea Agenției se organizează și funcționează Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, instituție publică cu personalitate juridică, cu buget propriu, prin preluarea atribuțiilor și a activității corespunzătoare din cadrul aparatului propriu al Agenției." În raport de aceste modificări legislative intervenite cu privire la organizarea și funcționarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, se reține că, în cauză, au calitate procesuală de recurente-pârâte, atât Agenția Națională de Administrare Fiscală, care a declarat prezenta cale de atac, cât și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în calitate de emitent al actelor administrativ fiscale contestate. Pentru motivele arătate, se apreciază că excepția lipsei calității procesuale active a recurentei Agenția Națională de Administrare Fiscală, este neîntemeiată, urmând a fi respinsă. Pe fondul cauzei, analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâte este nefondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, este nefondat, soluția pronunțată de prima instanță reflectând aplicarea corectă a normelor de drept material incidente la circumstanțele de fapt ale cauzei. Intimata-reclamantă A. S.A. a supus controlului instanței de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 145 din 03 octombrie 2014, emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul A.N.A.F., prin care s-a respins, ca neîntemeiată, contestația administrativă formulată de societatea reclamantă împotriva Deciziei nr. 129 din 08 august 2014 privind anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, precum și acest din urmă act administrativ fiscal. Prin Decizia nr. 129 din 08 august 2014, emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul A.N.A.F., s-a dispus anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, conform art. 153 din C. fisc., începând cu data comunicării acestei decizii, întrucât persoana impozabilă/asociații/administratorii, are/au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau atragerea răspunderii solidare cu debitorul declarat insolvabil sau insolvent. În concret, prin decizia menționată, organul fiscal a procedat la anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, în temeiul art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc., prin invocarea cazului în care unul dintre administratorii societății reclamante, dl. B., avea fapte înscrise în cazierul fiscal. Conform dispozițiilor art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc., în forma în vigoare la data emiterii deciziei contestate, reținute de către pârâtă drept temei în drept al anulării înregistrării în scopuri de TVA: "Organele fiscale competente anulează înregistrarea unei persoane în scopuri de TVA, conform prezentului articol, (...) dacă asociații/administratorii persoanei impozabile sau persoana impozabilă însăși au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 75/2001 privind organizarea și funcționarea cazierului fiscal, republicată, cu modificările și completările ulterioare, de la data comunicării deciziei de anulare de către organele fiscale competente. În cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, se dispune anularea înregistrării persoanei în scopuri de TVA, numai în situația în care asociații majoritari sau, după caz, asociatul unic, au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 75/2001, republicată, cu modificările și completările ulterioare." Din analiza textului de lege redat anterior rezultă, în acord cu judecătorul fondului, că teza I a articolului art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc. stabilește regula generală referitoare la anularea înregistrării unei persoane în scopuri de TVA, care privește toate persoanele impozabile, iar teza a II-a a acestui articol stabilește regula specială aplicabilă în cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, care prevede în mod expres și limitativ că, în cazul acestor societăți, se dispune anularea înregistrării persoanei în scopuri de TVA, numai în situația în care asociații majoritari sau, după caz, asociatul unic, au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 75/2001. Prin urmare, situația în care și administratorii persoanei impozabile au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau fapte expres prevăzute de normele legale, nu este prevăzută de regula specială stabilită în cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990. Continuând pe linia acestui raționament, se constată că prevederile pct. 66 alin. (16) din Normele metodologice de aplicare a titlului VI din C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, stabilesc condițiile cumulative pe care trebuie să se îndeplinească persoana care are calitatea de asociat majoritar, în sensul art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc. și anume, să dețină participații în cadrul unei societăți reglementate de Legea nr. 31/1990, participațiile deținute să fie sub forma părților sociale sau sub formă de acțiuni, și să depășească 50% din capitalul social al societății respective. În consecință, dispozițiile C. fisc. și legislația incidentă în materie de TVA, se referă expres la asociatul/acționarul majoritar care deține peste 50% din participații sau la asociatul unic al societății cu răspundere limitată, acestea fiind considerate în accepțiunea legiuitorului, persoane relevante, care atrag asupra societății pe care o controlează eventualele fapte înscrise în cazierul fiscal. Instanța de control judiciar reține că regula specială prevăzută de art. 153 alin. (9) lit. c) teza a II-a din C. fisc. în cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, este confirmată și de normele procedurale incidente în materie. În acest sens, conform art. 5 lit. c) teza a II-a din Ordinul nr. 3331 din 17.10.2013 pentru aprobarea Procedurii de modificare, din oficiu, a vectorului fiscal cu privire la TVA, precum și a modelului și conținutului unor formulare (în forma în vigoare la data emiterii deciziei contestate), ordin emis de președintele Agenției Naționale de Administrare Fiscală: "În cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, se dispune anularea înregistrării persoanei în scopuri de TVA, numai în situația în care asociații majoritari sau, după caz, asociatul unic, au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 75/2001, republicată, cu modificările și completările ulterioare." De asemenea, în Anexa nr. 1 la Ordinul nr. 3331/2013, care cuprinde Procedura de modificare, din oficiu, a vectorului fiscal cu privire la TVA, la Cap. I - Dispoziții Generale, art. 6 lit. e) teza a II-a prevede în mod expres că, pentru anularea înregistrării în scopuri de TVA, potrivit art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc., această procedură se aplică în următoarele situații: "(…) În cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, se dispune anularea înregistrării persoanei în scopuri de TVA numai în situația în care asociații majoritari sau, după caz, asociatul unic au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 75/2001, republicată, cu modificările și completările ulterioare." Aceeași regulă specială stabilită de art. 153 alin. (9) lit. c) teza a II-a din C. fisc., este reluată și în Anexa nr. 1 la Ordinul nr. 3331/2013, la Cap. III - Anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, Secțiunea 3, în cadrul căreia art. 1 teza a II-a prevede că, pentru anularea înregistrării în scopuri de TVA, potrivit art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc., "în cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, se dispune anularea înregistrării persoanei în scopuri de TVA numai în situația în care asociații majoritari sau, după caz, asociatul unic, au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din Ordonanța Guvernului nr. 75/2001, republicată, cu modificările și completările ulterioare." Rezultă astfel că normele procedurale în materie fiscală confirmă, o dată în plus, regula specială prevăzută de art. 153 alin. (9) lit. c) teza a II-a din C. fisc. în cazul societăților reglementate de Legea nr. 31/1990, potrivit căreia, anularea, din oficiu, a înregistrării persoanei în scopuri de TVA, în cazul acestor societăți, se dispune numai în situația în care asociații majoritari sau, după caz, asociatul unic, au înscrise în cazierul fiscal infracțiuni și/sau faptele prevăzute la art. 2 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 75/2001. În consecință, această măsură nu se poate dispune în situația în care administratorii societăților au înscrise astfel de fapte în cazierul fiscal, limitarea expresă stabilită prin normele fiscale interzicând lărgirea cadrului acelor persoane. Or, în speță, la data emiterii deciziei de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, societatea reclamantă înregistra un singur caz în care unul dintre membrii Consiliului de Administrație de la acea dată, respectiv administratorul B., figura cu fapte înscrise în cazierul fiscal, acesta nefiind însă acționar majoritar al societății, ca de altfel, nici acționar. În condițiile arătate, contrar susținerilor recurentelor-pârâte, se reține că la data emiterii deciziei contestate, în cazul intimatei-reclamante nu era incidentă niciuna din situațiile expres menționate de art. 153 alin. (9) lit. c) din C. fisc., motiv pentru care, în mod corect prima instanță a reținut că organul fiscal nu putea proceda la anularea, din oficiu, a înregistrării în scopuri de TVA, măsură care să conducă, subsecvent, la anularea Certificatului de înregistrare în scopuri de TVA și la anularea înregistrării societății în Registrul Operatorilor Intracomunitari. Instanța de control judiciar apreciază neîntemeiată și criticile formulate de recurentele-pârâte vizând soluția dată capătului de cerere având ca obiect obligarea organului fiscal la plata cheltuielilor de judecată. Făcând aplicarea dispozițiilor art. 453 din C. proc. civ., republicat, potrivit cărora la baza obligației de restituire a cheltuielilor de judecată stă culpa procesuală, iar partea din vina căreia s-a purtat procesul trebuie să suporte cheltuielile efectuate, justificat, de către partea care a câștigat procesul, în mod corect instanța de fond a apreciat că este întemeiată cererea de obligare a pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, constând în taxa judiciară de timbru și onorariul de avocat. Referitor la cuantumul cheltuielilor de judecată acordate reclamantei, în privința sumei incluse în aceste cheltuieli reprezentând onorariul avocatului, se reține că dispozițiile art. 451 alin. (2) C. proc. civ. conferă instanței de judecată posibilitatea de a reduce, motivat, cuantumul onorariului avocaților, fără ca prin aceasta să afecteze convenția dintre avocat și clientul său, care își păstrează toate efectele prevăzute de lege. În cauză, instanța de control judiciar apreciază că nu se justifică solicitarea formulată în subsidiar de către recurente, privind reducerea cuantumului onorariului de avocat convenit cu societatea reclamantă, prin prima proporționalității acestuia cu activitatea desfășurată de avocat, materializată în demersurile întreprinse pentru redactarea acțiunii în contencios administrativ, întocmirea documentației anexate acesteia și reprezentarea părții în fața instanței de judecată, ținând seama și de circumstanțele cauzei. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, nefiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca nefondat.