ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1532/2020

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 13 martie 2017, sub nr. x/2016, urmare a declinării competenței materiale de soluționare a cauzei prin sentința civilă nr. 313/7.03.2017 pronunțată de Tribunalul Brașov, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov: - anularea Deciziei nr. 1396/24.03.2016 emisă de DGRFP Brașov privind soluționarea contestației formulată împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/29.09.2015 emisă de AJFP Brașov; - obligarea organului fiscal de a emite o nouă decizie de soluționare a contestației; - în subsidiar, admiterea contestației și exonerarea de la plata sumelor stabilite prin decizie.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 94 din 7 iunie 2017, Curtea de Apel Brașov a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov, și pe cale de consecință, a dispus anularea Deciziei nr. 1396/24.03.2016 emisă de DGRFP Brașov privind soluționarea contestației formulată împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/29.09.2015, și anularea Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/29.09.2015 emisă de AJFP Brașov. Totodată, a luat act că nu au fost solicitate cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 94 din 7 iunie 2017, pronunțată de instanța de fond au declarat recurs pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată. În motivare recurentele arată că, instanța de fond a reținut corect actele administrativ-fiscale contestate, a reținut prevederile legale aplicabile speței deduse judecății însă, aceasta a reținut în mod vădit neîntemeiat faptul că nu s-a făcut dovada relei credințe, o astfel de împrejurare nefiind dovedită în cauză, fiind de principiu că reaua-credință trebuie dovedită, doar buna-credință fiind prezumată. Consideră că instanța de fond nu a analizat în mod concret cauza dedusă judecății, aceasta nu a avut în vedere toate reținerile organelor emitente ale Deciziei privind stabilirea răspunderii solidare nr. x/29.09.2015 precum și cele ale actelor de soluționare a contestației în procedura prealabila din Decizia nr. 1396/24.03.2016, nu a avut în vedere înscrisurile existente la dosarul cauzei și motivele invocate în întâmpinarea formulată în cauză. Astfel, în ceea ce privește reaua credință s-a evidențiat-o în mod concret și s-a probat, menționându-se în mod clar în actele administrativ fiscale emise pentru reclamant, că acesta a acționat în sensul neachitării obligațiilor fiscale înregistrate la bugetul general consolidat al statului, din aceasta reieșind tocmai reaua-credință a acestuia. Reaua-credință a reclamantului rezultă și din atitudinea față de obligațiile fiscale datorate și din faptul că nu s-a întreprins nimic în vederea limitării prejudiciului. Reclamantul a acționat în interes propriu dispunând continuarea unei activități care producea prejudicii pentru bugetul de stat, acțiuni care nu pot decât sa conducă la concluzia relei credințe a acestuia și care de altfel a condus și la crearea stării de insolvabilitate a societății administrate de către acesta. Consideră că toate demersurile efectuate în vederea stabilirii răspunderii solidare a intimatului-reclamant au fost în conformitate cu dispozițiile legale aplicabile în materie, art. 25-26 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală respectiv ale Ordinului nr. 127/2014. Astfel, reținerile instanței de judecată nu reliefează situația și realitatea exacta a constatărilor care au condus la atragerea răspunderii reclamantei prin emiterea deciziei anulata, respectiv împrejurarea ca reaua-credință a fost justificată și probată, fiind îndeplinite în mod clar dispozițiile prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. De asemenea, reaua credință rezultă și din nepunerea la dispoziție de către reprezentanții societății comerciale debitoare a documentelor contabile necesare organelor de executare silită în vederea continuării măsurilor de executare silită. Atitudinea reclamantului nu poate fi calificată decât ca având la bază reaua-credință a acesteia, fiind inexplicabile, prin prisma atribuțiilor legale prevăzute de lege în sarcina administratorului societății, atât ignoranța cât și pasivitatea de care acesta a dat dovadă în relația cu organele fiscale și abordarea în raport cu obligațiile față de buget, fiind contrară principiilor statuate de Codul de procedură fiscală. în cuprinsul art. 10 și 12, referitoare la obligația de cooperare și bună credință. Referitor la reținerile instanței de judecată privitoare la împrejurarea că prejudiciul trebuia justificat în raport de perioada în care persoana în privința căreia i s-a angajat răspunderea solidară, recurentele arată faptul că s-a ținut cont de acest aspect. Astfel, instanța investită cu soluționarea recursului urmează să constate ca inițial prejudiciului stabilit de către organele de inspecție fiscale se ridică la suma în cuantum total de 2.830.901 RON, prejudiciu recunoscut de către reclamant. Contrar reținerilor primei instanțe, suma în cuantum de 2.830.901 RON a fost defalcată de către organul fiscal conform mențiunilor din cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii, după cum urmează: - A. - reclamantul din prezenta cauza, pentru obligațiile de plata neachitate de către S.C. B. S.R.L. pentru perioada în care acesta a deținut calitatea de asociat administrator, respectiv în limita sumei de 1.025.621 RON; - C. care a deținut calitatea de asociat al S.C. B. S.R.L., în limita sumei de 162.793 RON; - D. care a deținut calitatea de asociat și administrator al S.C. B. S.R.L., în limita sumei de 2.830.904 RON; În anexele aferente deciziei de impunere nr. x/27.02.2015 și Raportul de Inspecție Fiscală emis la data de 27.02.2017, se observă că obligațiile fiscale suplimentare de plata au fost determinate pe ani, și nu global așa cum în mod greșit a reținut prima instanța. Astfel, la un simplu studiu al celor două anexe aferente Raportului de Inspecție Fiscală emis la data de 27.02.2017 (anexa 1 privind stabilirea impozitului pe profit în perioada 01.01.2009-31.12.2013, anexa 2 privind stabilirea impozitului pe TVA în perioada 01.01.2009-31.12.2013), se observă că la baza emiterii deciziei de angajare a răspunderii nr. 319963/29.09.2015, organul fiscal a avut în vedere perioada de raportare aferenta trim. III 2009 - trim. III 2010. Per a contrario, organul fiscal a identificat și cuantificat obligația fiscală în cuantum de 1.025.621 RON anterior emiterii deciziei de angajare a răspunderii, prin raportare la perioada în care acesta a deținut calitatea de administrator al societății S.C. B. S.R.L., prejudiciul fiind unul concret și cert.

Apărările formulate în cauză Intimatul-reclamant A. a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Procedura de soluționare a recursului Prin rezoluția din 21 noiembrie 2018 a fost fixat termen de judecată pentru soluționarea recursului în ședință publică, la data de 26 februarie 2020, cu citarea părților, fără a se mai parcurge procedura de filtrare a recursului, având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 109 din data de 20 septembrie 2018. II. Soluția instanței de recurs Înalta Curte constată că toate criticile aduse de pârâte sentinței atacate sunt nefondate. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Intimatul reclamant A. a deținut calitatea de asociat și administrator al societății S.C. B. S.R.L., în perioada 20 mai 2009- 29 octombrie 2010. În urma analizei de către inspectorii din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice Brașov a obligațiilor fiscale înregistrate de debitorul S.C. B. S.R.L., a rezultat că acesta înregistra la data de 29.09.2015 obligații fiscale în sumă de 2.830.904 RON, obligații compuse din 1.583.362 RON debite, la care se adaugă majorări și penalități de întârziere ca urmare a neachitării acestora la scadență, în valoare de 1.247.542 RON. La data de 8 iulie 2015, ca urmare a constatării stării de insolvabilitate a debitorului S.C. B. S.R.L., a fost întocmit procesul-verbal nr. x/08.07.2015, constatându-se că societatea se încadrează în prevederile art. 176 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, fiind astfel declarată starea de insolvabilitate a societății. În raport de dispozițiile art. 20 - 22 Codul de procedură fiscală, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov- DGRFP a stabilit că răspund solidar cu debitorul S.C. B. S.R.L., asociații și administratorii acestuia. A fost emisă, astfel, Decizia nr. 319963/29.09.2015 de angajare a răspunderii solidare a reclamantului A., prin care s-a stabilit că, în timpul în care a deținut calitatea de asociat, 20 mai 2009- 29 octombrie 2010, cu rea credință nu a declarat și nu a achitat la termen obligațiile fiscale. S-a mai constatat îndeplinirea condițiilor prevăzute de dispozițiile art. 28 alin. (2) din O.U.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură fiscală, dispunându-se angajarea răspunderii solidare în vederea realizării, în parte, a creanțelor fiscale în sumă de 1.025.621 RON. Au fost emise Decizii de angajare a răspunderii solidare, stabilindu-se că răspund solidar cu reclamantul A. pentru obligații fiscale restante ale debitorului S.C. B. S.R.L. D., care deține calitatea de asociat și administrator, în limita sumei de 2.830.904 RON, C., care a deținut calitatea de asociat în perioada 20.05.2009-10.05.2010, în limita sumei de 162.793 RON Împotriva acestei decizii reclamantul a formulat contestație, înregistrată la Administrația Județeană a Finanțelor Publice la data de 03.11.2015, aceasta fiind respinsă prin Decizia nr. 1396/24.03.2016, care face obiectul prezentei acțiuni în contencios administrativ și fiscal. Instanța de fond, analizând actul administrativ fiscal contestat de către reclamantul A., respectiv Decizia nr. 319963/29.09.2015 de angajare a răspunderii solidare în limita sumei de 1.025.621 RON, a constatat că justificarea emiterii deciziei are la bază starea de insolvabilitate constatată cu privire la societatea al cărei administrator a fost reclamantul în perioada mai 2009 - mai 2010. Organul fiscal a apreciat că starea de insolvabilitate a societății este, în sine, cauzată de reaua credință a administratorilor care nu au declarat și achitat la scadență obligațiile fiscale ale societății. Nu s-a precizat în concret în ce constă reaua credință a reclamantului, respectiv creanțele fiscale și perioada la care se raportează fapta acestuia, care a cauzat insolvabilitatea societății al cărei administrator a fost. Organul fiscal a emis mai multe decizii de angajare a răspunderii solidare a administratorilor societății, care au generat obligațiile fiscale a căror imposibilitate de recuperare s-a constatat de către pârâtă, răspunderea fiind angajată pe unități de timp raportate la perioadele în care persoanele respective au fost administratori ai societății, instanța apreciază că prejudiciul trebuia justificat în raport de aceste unități de timp, respectiv, determinat în funcție de perioada în care persoana în privința căreia s-a angajat răspunderea solidară a fost administrator sau asociat, în funcție de temeiul de drept în baza căruia s-a decis atragerea răspunderii. Așadar, din cuprinsul deciziilor de impunere emise de organul fiscal, care au stat la baza executării silite a debitorului S.C. B. S.R.L., în raport de care s-a angajat răspunderea solidară a administratorilor, trebuia să reiasă obligațiile fiscale aferente perioadelor de timp în care o anumită persoană a deținut calitatea de administrator al societății. Din cuprinsul deciziei de impunere nr. x/27.02.2015 privind obligații de plată suplimentare stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice reiese că societatea S.C. B. S.R.L. a fost supusă unei inspecții fiscale, perioada verificată fiind 01.01.2009-31.12.2013. Nu au fost determinate obligațiile suplimentare de plată pe perioade de timp, respectiv nu s-au stabilit obligațiile fiscale pe ani, ci global. Având în vedere că obligațiile fiscale cuprinse în această decizie de impunere au generat atragerea răspunderii solidare a administratorilor/asociaților societății debitoare S.C. B. S.R.L., organul fiscal ar fi trebuit să identifice pentru fiecare administrator obligația fiscală în raport de care se angajează răspunderea. În lipsa acestei identificări și cuantificări, în realizarea controlului de legalitate, instanța nu poate stabili nici culpa, sub aspectul relei credințe, nici prejudiciul creat de fiecare administrator în parte, în măsura în care s-ar admite că aceștia au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale. Rezumând, instanța a apreciat că, neindicarea de către organul fiscal a faptei concrete stabilite în sarcina administratorului, prin raportare la perioada în care acesta a deținut calitatea de administrator al societății declarate insolvabile și la un prejudiciu concret, cert, lipsește de eficiență controlul judecătoresc, instanța neputând specula asupra aspectelor esențiale ale actului administrativ fiscal. Criticile recurentelor sunt nefondate. Astfel, potrivit art. 27 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală (O.U.G. nr. 92/2003), pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: ... administratorii sau orice alte persoane care au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale. În speță, intimatul-reclamant a deținut calitatea de asociat și administrator al societății S.C. B. S.R.L., în perioada 20 mai 2009- 29 octombrie 2010. Din cuprinsul deciziilor de impunere emise de organul fiscal, care au stat la baza executării silite a debitorului S.C. B. S.R.L., în raport de care s-a angajat răspunderea solidară a administratorilor, nu reies obligațiile fiscale aferente perioadelor de timp în care o anumită persoană a deținut calitatea de administrator al societății. În decizia de angajare a răspunderii solidare atacate, se arată doar că debitorului S.C. B. S.R.L. figurează la data de 28.05.2015 cu obligații fiscale totale de 2.830.901 RON, fără să se arate perioadele aferente din care provin aceste obligații. Nici măcar în prezenta cale de atac recurentele nu justifică în vreun fel faptul că intimatul, în perioada în care a deținut calitatea de asociat și administrator al societății S.C. B. S.R.L., nu a achitat la scadență obligații fiscale în cuantum de 1.025.621 RON (din suma totală de 2.830.901 RON). Înalta Curte constată că recurentele, fără vreun suport, continuă să susțină că intimatul, în timpul în care a deținut calitatea de asociat și administrator al societății S.C. B. S.R.L., nu a achitat la scadență obligații fiscale, fără să identifice în concret care obligații fiscale își au izvorul în perioada de referință, fără să arate criteriile pe care le-a avut în vedere atunci când, a defalcat obligațiile fiscale ale societății în sarcina celor 3 persoane la care se referă Decizia nr. 319963/29.09.2015 de angajare a răspunderii solidare. Contrar susținerilor recurentelor, prin Decizia de impunere nr. x/2013, s-a reținut impozit pe profit neachitat în perioada 01.01.2009-31.12.2011 iar TVA suplimentar, pentru perioada 01.01.2009-31.12.2013 . Așadar, organul fiscal nu a identificat și cuantificat obligația fiscală în cuantum de 1.025.621 RON anterior emiterii deciziei de angajare a răspunderii, prin raportare la perioada în care acesta a deținut calitatea de administrator al societății S.C. B. S.R.L. (20 mai 2009- 29 octombrie 2010), prejudiciul nefiind unul cert. De asemenea, Înalta Curte nu poate reține nici susținerea recurentelor potrivit căreia, reaua credință rezultă și din nepunerea la dispoziție de către reprezentanții societății comerciale debitoare a documentelor contabile necesare organelor de executare silită în vederea continuării măsurilor de executare silită. Astfel, la data efectuării controlului și emiterii Deciziei de impunere nr. x/2013, intimatul nu mai deținea calitatea de asociat și administrator al societății S.C. B. S.R.L., așa încât, în mod nelegal recurentele acreditează ideea că îi revenea obligația de punere la dispoziția organelor a documentelor contabile necesare organelor de executare silită în vederea continuării măsurilor de executare silită. Nu pot fi reținute nici susținerile potrivit cărora, reclamantul a acționat în interes propriu dispunând continuarea unei activități care producea prejudicii pentru bugetul de stat, acțiuni care nu pot decât sa conducă la concluzia relei credințe a acestuia și care de altfel a condus și la crearea stării de insolvabilitate a societății administrate de către acesta. Înalta Curte constată că acestea sunt simple afirmații, fără vreun suport probator. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Față de aceste considerente recursul de față urmează a fi respins, în baza art. 496 C. proc. civ., nefiind demonstrată în cauză incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ..