ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3660/2018

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2014, reclamanta SC A. SA a chemat în judecată pe pârâta Curtea de Conturi a României, solicitând instanței, ca prin hotărârea pe care o va pronunța, să dispună:

Prin încheierea de ședință din data de 30.05.2012, pronunțată în Dosarul nr. x/2014, rămasă definitivă prin respingerea recursului de către Înalta Curte de Casație și Justiție, Curtea de Apel București a dispus suspendarea executării Deciziei nr. 12/2011, în privința măsurilor de la pct. 2 - 8, 10 - 12, 15, 17, 19 și 20.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin Sentința civilă nr. 1950 din 30 iunie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea în parte, formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi, Departamentul IV și a anulat în parte Decizia nr. 19/11.04.2014 emisă de Curtea de Conturi, în ceea ce privește:

- constatarea de la pct. 1 și, în consecință, măsura de la pct. II.2;

- constatarea de la pct. 2, în ceea ce privește alocarea sumelor de la bugetul de stat pentru un alt obiectiv decât mina Barza, respectiv Muzeul Aurului din Brad și, pe cale de consecință, partea din măsurile de la pct. II.3, care vizează strict acest aspect;

- constatarea de la pct. 9 și, în consecință, măsura de la pct. I.1.

A menținut în parte Decizia nr. 19/11.04.2014 emisă de Curtea de Conturi, în ceea ce privește:

- restul constatărilor de la pct. 2, în ceea ce privește interdicția de subcontractare de către SC B. SA, amenajările interioare și serviciile neprevăzute aferente lucrărilor cu sistemele electronice de securitate și, pe cale de consecință, măsurile de la pct. II.3, care vizează strict aceste aspecte;

- constatarea de la pct. 3 și măsura aferentă de la pct. II.4;

- constatarea de la pct. 4 și măsura aferentă de la pct. II.5;

- constatarea de la pct. 5 și măsura aferentă de la pct. II.6;

- constatarea de la pct. 6 și măsura aferentă de la pct. II.7;

- constatările de la pct. 7 și 8 și măsura aferentă de la pct. II.8.

A anulat în parte Încheierea nr. 62/18.06.2014 emisă de pârâta Curtea de Conturi, în aceeași măsură în care a fost anulată și Decizia nr. 19/11.04.2014 emisă de Curtea de Conturi.

1.3. Cererea de recurs

Împotriva sentinței pronunțată de instanța de fond au formulat recurs reclamanta SC A. SA și pârâta Curtea de Conturi a României ambele invocând ca temei de drept al cererii de recurs dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

2.2. Analiza cererii de recurs

2.1. Motivele de fapt și de drept relevante

Recursul reclamantei SC A. SA

Vizează anularea în parte a Încheierii nr. 62/18.06.2014 și a Deciziei nr. 19/11.04.2014 emisă de pârâtă în examinarea contestației împotriva constatărilor din Raportul de Control al Curții de Conturi - Departamentul IV nr. 789/11.03.2014:

- anularea constatării de la pct. 2 și măsurile de la pct. .II 3 în ceea ce privește interdicția de subcontractare;

- anularea constatării de la pct. 3 și măsurile de la pct. .II 4 în ceea ce privește dirigenția de șantier, dotări;

- anularea constatării de la pct. 5.1 și măsurile de la pct. .II 6 în ceea ce privește expertizarea tehnico economica efectuată de SC C. SRL;

- anularea constatării de la pct. 5.2, măsura de la pct. II.6 (consultanță în domeniul fiscal efectuata de SC D. SRL)

Recurenta-reclamantă a criticat soluția de menținere a măsurilor dispuse la pct. II.4 din Decizia nr. 19/2014, apreciind că instanța de fond a interpretat eronat dispozițiile Ordinului ME nr. 172/2003, întrucât cele reținute în considerentele hotărârii, respectiv faptul că firma de dirigenție nu a solicitat dotări "sunt absolut eronate deoarece acestea nu trebuiau solicitate de ei, fiind prevăzute în mod imperativ de legiuitor ca o responsabilitate a antreprenorului."

De asemenea, se susține că instanța de fond a interpretat greșit dispozițiile OME nr. 172/2003, pentru că a înlăturat susținerile reclamantei privind adoptarea modelului de deviz utilizat în contractele de tip FIDIC.

Recurenta-reclamantă mai susține în esență nelegalitatea soluției pronunțate în raport de faptul că "instanța de fond nu a înțeles din probatoriu administrat în cauză, că la data intrării în vigoare a H.G. nr. 28/2008, nu era demarată procedura pentru realizarea studiului de fezabilitate (aceasta fiind chiar finalizată la acea dată) ".

Însă, instanța de fond în mod corect a constatat, analizând probele administrate că nu există nicio dovadă în sensul că la data intrării în vigoare a H.G. nr. 28/2008, respectiv 22.01.2008, societatea demarase o procedură de achiziție publică pentru realizarea studiului de fezabilitate (pentru lucrarea de închidere și ecologizare la Mina Borșa, Iaz D2, jud. Maramureș) în care să fi fost folosit un model mai vechi de deviz general.

De asemenea, instanța de fond a înlăturat susținerile reclamantei referitor la adoptarea modelului de deviz utilizat în contractele de tip FIDIC deoarece facilitățile vizate de acele contracte sunt destinate inginerului antreprenorului (constructorului) și nu dirigintelui de șantier.

Aceleași aprecieri sunt valabile și pentru contractul nr. x/06.07.2012, dirigenția de șantier nefiind asigurată de antreprenor, ci de către autoritatea contractantă, în baza unui contract de prestări servicii separat încheiat cu firma SC E. SRL.

În cauză sunt incidente dispozițiile H.G. nr. 28/2008 care în Anexa a la prevede Metodologia privind elaborarea devizului general pentru obiectiv de investiții și lucrări de intervenții, potrivit căreia, la Cap. 5 Alte cheltuieli, pct. 5.1., în organizare de șantier se cuprind cheltuielile necesare contractantului în vederea creării condițiilor de desfășurare a activității de construcții-montaj cum ar fi:

"(...) cheltuielile aferente construirii provizorii sau amenajării la construcții existente pentru vestiare pentru muncitori, grupuri sanitare, rampe de spălare auto, depozite pentru materiale, fundații pentru macarale, rețele electrice de iluminat și forță, căi de acces - auto și căi ferate - branșamente/racorduri la utilități, împrejmuiri, panouri de prezentare, pichete de incendiu și altele asemenea " .

"taxe de amplasament, închirieri semne de circulație, întreruperea temporară a rețelelor de transport sau distribuție de apă, canalizare, agent termic, energie electrică, gaze naturale, a circulației rutiere, feroviare, navale sau aeriene, contractele de asistență cu poliția rutieră, contract temporar cu furnizorul de energie electrică, cu unități de salubrizare, taxe depozit ecologic, taxe locale; chirii pentru ocuparea temporară a domeniului public, costul energiei electrice și al apei consumate în incinta organizării de Șantier pe durata de execuție a lucrărilor, costul transportului muncitorilor nelocalnici și/sau cazarea acestora, paza șantierului, asigurarea pompierului autorizat etc".

"Cheltuieli diverse și neprevăzute, Estimarea acestora se face procentual din valoarea cheltuielilor prevăzute la capitolele/subcapitolele 1.2, 1.3, 2, 3 și 4 ale devizului general, în funcție de natura și complexitatea lucrărilor ".

În acest caz, în situațiile de lucrări întocmite de constructori (în baza Contractelor nr. x/08.09.2011 și nr. x/06.07.2012), la capitolul intitulat "articole preliminare" au fost incluse cheltuieli pentru dirigenții de șantier respectiv: asigurarea de birouri, întreținerea birourilor, dezafectarea birourilor, furnizarea unei camere foto, cheltuieli pentru întreținerea și funcționarea a două autovehicule, contravaloarea convorbirilor telefonice etc.) și nu cheltuieli necesare constructorului în vederea creării condițiilor de desfășurare a activității de construcții.

Invocarea faptului că antreprenorul s-a obligat să asigure aceste condiții corespunzătoare pentru derularea activității asistenței tehnice, nu are susținere legală, astfel de cheltuieli pentru dirigenții de șantier respectiv: asigurarea de birouri, întreținerea birourilor, dezafectarea birourilor, furnizarea unei camere foto, cheltuieli pentru întreținerea și funcționarea a două autovehicule, contravaloarea convorbirilor telefonice etc), nu au fost solicitate de diriginții de șantier printr-un contract încheiat cu constructorul.

Din Raportul de control rezultă că pentru dirigenția de șantier, SC A. SA a încheiat contracte direct cu firmele care au asigurat această activitate, respectiv, în cazul contractului de, lucrări nr. x/06.07.2012, dirigenția de șantier a fost asigurată de SC E. SRL, în baza contractului de prestări servicii nr. x/16.03.2009, la valoarea Re 580.217 RON (inclusiv TVA), iar în cazul contractului de lucrări nr. x/08.09.2011, dirigenția de șantier a fost asigurată de SC F. SRL, în baza contractului de prestări servicii nr. x/05.02.2009, la valoarea de 221.493 RON (inclusiv TVA).

Procedând astfel, situațiile de lucrări emise în baza acestor contracte (acceptate la plata de către SC A.) nu au respectat conținutul și structura stabilită prin OMDLPL nr. 863/2008 pentru aprobarea "Instrucțiunilor de aplicare a unor prevederi m Hotărârea Guvernului nr. 28/2008 -formularul F3 - lista cu cantități de lucrări pe categorii de lucrări (prezentat în anexa la acest ordin), respectiv în situațiile de lucrări, conform acestor prevederi, se includ:

- cheltuieli directe constituite din: cheltuieli cu consumurile de materiale și utilaje, manopera muncitorilor direct productivi și cheltuieli de transport aferente materialelor, prefabricatelor, confecțiilor, utilajelor, precum și valoarea transporturilor tehnologice;

- cheltuieli indirecte reprezentând cheltuieli proprii ale executantului, necesare pentru executarea lucrărilor de investiții/intervenții, calculate prin aplicarea cotei negociate asupra totalului cheltuielilor directe rezultate;

- profit calculat prin aplicarea cotei negociate asupra cheltuielilor indirecte.

Obligativitatea întocmirii situațiilor de lucrări în această structură este reglementată prin "Instrucțiunile" date în aplicarea H.G. nr. 28/2008, aprobate prin OMDLPL nr. 863/2008, la art. 1 s-a prevăzut: "Formularele F1 - F5, completate cu prețuri unitare și valori, devin formulare pentru devizul ofertei și vor fi utilizate pentru întocmirea situațiilor de lucrări executate, în vederea decontării".

Curtea de Conturi a României a constatat, în cazul contractelor nr. x/08. 09.2011 și nr. x/06.07.2012, că au fost acceptate la plată situații de lucrări întocmite de constructori, într-o altă structură decât cea prevăzută de lege, pentru decontarea lucrărilor finanțate din fonduri publice, în sensul că au fost incluse și acceptate la plată, cheltuieli fără bază legală înscrise la capitolul intitulat "articole preliminare " și constând în dotări și cheltuieli pentru dirigenția de șantier și nu cheltuieli necesare constructorului în vederea creării condițiilor de desfășurare a activității de construcții.

În cazul contractelor nr. x/08.09.2011 și nr. x/06.07.2012, analizate de auditorii publici externi, recurenta - reclamantă susține aplicarea OMEC nr. 172/2003, în sensul că a încheiat aceste contracte având la bază,forma contractului de execuție de lucrări de închidere a minelor" aprobată prin acest ordin, fără a avea în vedere faptul că sunt finanțate din fonduri de la buget (prin Ministerul Economiei), situație ce impune aplicarea prevederilor H.G. nr. 28/2008.

Această formă de contract are la bază procedurile FIDIC, condiție impusă doar la contractele de lucrări pentru obiectivele miniere cuprinse în Proiectul finanțat în baza Acordului de împrumut încheiat între România (Ministerul Economiei și Comerțului) și Banca Internațională pentru Reconstrucție și Dezvoltare, în valoare de 44,5 milioane dolari SUA, semnat la București la 13 octombrie 1999, aprobat prin O.G. nr. 11/2000.

Recurenta - reclamantă, SC A. SA, avea obligația să aplice prevederile H.G. nr. 28/2008, în raport de dispozițiile art. 4 potrivit cărora "(...) Prevederile prezentei hotărâri se aplică pentru realizarea obiectivelor de investiții noi, precum și lucrărilor de intervenții la construcții existente, finanțate, total sau parțial, din bugetele prevăzute la art. 1 alin. (2) din Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice, cu modificările ulterioare, și la art. 1 alin. (2) din legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, cu modificările și completările ulterioare ".

De altfel, SC A. SA solicită, aplicarea OMEC nr. 172/2003, fiind emis cu totul în baza unui alt act normativ, respectiv în baza O.G. nr. 11/2000 pentru ratificarea Acordului de împrumut dintre România și Banca Internațională pentru Reconstrucție și Dezvoltare privind finanțarea Proiectului de închidere a minelor și de atenuare a impactului social, aprobată cu modificări prin Legea nr. 168/2000.

Faptul că documentațiile tehnico-economice (PIA și PT) sunt întocmite în baza contravine, prevederilor Ordinului nr. 172/2003, aplicarea acestui ordin după intrarea în vigoarea a H.G. nr. 28/2008, art. 1 din acest act normativ: "Se aprobă conținutul-cadru al documentațiilor tehnico-economice aferente investițiilor publice".

În concluzie, fără a se respecta prevederile H.G. nr. 28/2008, cu modificările și completările ulterioare, SC A. SA, numai în baza a 2 contracte, a acceptat la plată, dotări și cheltuieli, peste cele necesare constructorului, fapt ce a condus la efectuarea de plăți în sumă de 200.956 RON, din fonduri alocate de la bugetul de stat, pentru cheltuieli fără bază legală.

Recurenta-reclamantă critică soluția de menținere a măsurilor dispuse la pct. II.6 din Decizia nr. 19/2014, apreciind că instanța de fond "face o gravă confuzie când reține situația unui contract încheiat pe baza cererii de ofertă, adică în conformitate cu art. 124 din O.U.G. nr. 34/2006 (...) în cadrul procedurii cumpărare directă este suficientă factura și procesul-verbal de recepție a serviciilor, nu era necesară nota justificativă (...) La finalul contractului, a fost analizat în data de 21.01.2015 modul de îndeplinire a contractului și s-a întocmit un proces-verbal prin care s-a consemnat faptul că activitățile cuprinse (...) au fost îndeplinite de prestator (...) ".

Analizând situația se constată că Raportul de control nr. x/11.03.2014, auditorii publici externi au consemnat, 1 faptul că, deși SC A. SA avea angajat personal specializat în domeniul expertizării documentațiilor tehnico-economice pentru lucrări de închidere și ecologizare «obiectivelor miniere și în domeniul financiar-contabil, cu atribuții corespunzătoare stabilite prin Regulamentul de Organizare și Funcționare (actualizat) și Statutul entității, în perioada 2011-2013, au fost efectuate cheltuieli ineficiente în sumă de 163.432 RON, cu achiziția de Servicii de consultanță de specialitate în domeniul elaborării și expertizării unor documentații tehnico-economice pentru lucrări de închidere și ecologizare a afectivelor miniere și servicii de consultanță financiară, fiscală și reglementări contabile, după cum urmează:

SC A. SA, pentru achiziția de servicii de consultanță de specialitate în domeniul elaborării și expertizării unor documentații tehnico-economice pentru lucrări de închidere și ecologizare a obiectivelor miniere aprobate la închidere prin hotărâri de Guvern, a încheiat cu SC C. SRL următoarele contracte de prestări servicii, în valoare totală de 159.200 RON, fără TVA:

- contractul de prestări servicii nr. x/02.08.2010, atribuit în urma aplicării procedurii de negociere fără publicarea prealabilă a unui anunț de participare, la valoarea de 56.400 RON/an, la care se adaugă TVA în valoare de 13.536 RON, valoarea totală a contractului fiind de 69.936 RON, iar durata acestuia fiind de 12 luni;

- contractul de prestări servicii nr. x/01.08.2011, atribuit prin achiziție directă la valoarea de 56.400 RON/an, la care se adaugă TVA în valoare de 13.536 RON, valoarea totală a contractului fiind de 69.936 RON, iar durata acestuia fiind de 12 luni;

- contractul de prestări servicii nr. x/01.08.2012, atribuit în urma aplicării procedurii de negociere fără publicarea prealabilă a unui anunț de participare la valoarea de 56.400 RON/an, la care se adaugă TVA în valoare de 13.536 RON, valoarea totală a contractului fiind de 69.936 RON, iar durata acestuia fiind de 12 luni.

Potrivit caietelor de sarcini (care au stat la baza acestor contracte), obligațiile prestatorului includeau activități specifice de analiză și verificare a documentațiilor întocmite pentru lucrări de închidere și ecologizare a obiectivelor miniere, printre care:

- analiza proiectului, în totalitate sau pe părți componente, respectiv: soluțiile tehnice adoptate, modul de întocmire a devizelor pe obiect și a devizului general (respectarea legislației, structura, etc), problemele de mediu, programele aferente;

- verificarea prin sondaj a corelării unor cantități din devizul pe obiect cu detaliile grafice prezentate;

- verificarea valorii obiectelor din devizul general în cazul lucrărilor suplimentare asigurate din renunțări;

- verificarea documentațiilor față de încadrarea în fondurile alocate prin hotărâri de Guvern, etc.

În baza acestor contracte, în perioada supusă controlului (2011 - 2013), SC A. SA a decontat facturile emise lunar de SC C. SRL, în valoare totală 112.800 RON, fără TVA, respectiv 4.700 RON/lună, fără TVA.

Trebuie menționat că, deși a fost atribuit pentru o perioadă de 12 luni, contractul de prestări servicii nr. x/01.08.2012 s-a derulat doar până la sfârșitul anului 2012.

Auditorii publici externi au constatat următoarele: Activitățile care au făcut obiectul celor 3 contracte erau stabilite în sarcina angajaților SC A. SA, după cum urmează:

- în baza prevederilor H.G. nr. 1158/2004, pentru modificarea și completarea hotărârii Guvernului nr. 313/2002 privind înființarea SC A. SA, potrivit cărora, pentru realizarea obiectului său de activitate, SC A. SA verifică documentațiile tehnico - economice pentru lucrările din cadrul programului anual și le propune spre avizare Consiliului tehnico - economic al Ministerului Economiei;

- în baza prevederilor Regulamentului de organizare și funcționare a Consiliului tehnico-economic al SC A. SA, aprobat prin Decizia directorului general nr. 253/21.11.2008, conform cărora, membrii Consiliului (director tehnic, director producție, director economic, șef serviciu programe, proiecte-avizări, șef serviciu mărire producție, șef serviciu monitorizare post-închidere și alți șefi), aveau ca atribuții: analizarea din punct de vedere tehnico-economic a documentațiilor, avizarea acestora din punct de vedere al necesității, oportunității și sub aspect tehnico - economic, prezentarea de concluzii și formularea de recomandări.

Aceste documentații cuprind, studiile și documentațiile tehnico - economice studii de prefezabilitate, fezabilitate, proiecte tehnice și detalii de execuție) aferente Programului anual de conservare, închidere, reconstrucție ecologică și activități postînchidere" la obiectivele aprobate prin hotărâri ale Guvernului României, a căror finanțare se realizează din surse bugetare, precum și documentațiile privind modificarea mor soluții tehnice prevăzute în proiecte.

În baza Fișelor de post pentru angajații implicați direct în gestionarea "Programului anual de conservare, închidere, reconstrucție ecologică și activități postînchidere ", care prevedeau următoarele atribuții:

- directorul tehnic "analizează și formulează observații asupra studiilor de prefezabilitate, de fezabilitate și a proiectelor analizează documentele tehnico -economice elaborate pentru conservare, închiderea minelor, sintetizează observațiile specialiștilor din cadrul SC A. SA și prezintă conducerii societății comerciale propunerile de avizare, însușire și aprobare, după caz și răspunde de încadrarea devizelor generale în valorile aprobate prin ordin al ministrului și în valoarea contractată, respectând documentațiile aprobate"

- directorul producție analizează documentele tehnico-economice elaborate pentru conservare, închiderea minelor, monitorizare, sintetizează observațiile specialiștilor din cadrul SC A. SA;

- șeful serviciului programe, proiecte, avizări întreprinde demersurile necesare și verifică conform prevederilor legale actualizarea anuală sau ori de câte ori este nevoie, tuturor devizelor generale pentru lucrările cuprinse în Programul anual acordă asistență tehnică de specialitate celorlalte servicii implicate/interesate, la solicitarea acestora, în vederea elaborării programului anual " evaluează, ori de câte ori se solicită, modul de prestare a serviciilor de proiectare și verifică în teren conformitatea dintre proiect și lucrările executate și analizează și formulează observații asupra studiilor de prefezabilitate, de fezabilitate și a proiectelor (...);

Conform informațiilor verificate pe site-ul Ministerului de Finanțe, rezultă că SC C. SRL, a fost înființată la data de 23.03.2010 (cu aproape 5 luni înaintea semnării primului contract respectiv, contractul de servicii nr. x/02.08.2010); "Serviciile contractate cu SC C. SRL, au fost prestate de G., angajat la SC A. SA, în perioada 02.06.2008 - 23.02.2009, în cadrul Serviciului programe, proiecte, avizări, în funcția de inginer responsabil proiecte.

O serie de proiecte tehnice sau alte documentații elaborate de către operatorii economici implicați în activitatea de închidere a minelor, au fost întocmite, avizate și aprobate de către angajații SC A. SA (inclusiv șefi servicii, directori și director general) ulterior acestea fiind verificate și semnate de către G., angajat al SC C. SRL.

SC A. SA, pentru achiziția de servicii de consultanță financiară, și reglementări contabile, a încheiat cu SC D. SRL, contractul de servicii nr. x/16.10.2012, atribuit prin achiziție directă la valoarea de 19.000 sare se adaugă TVA în valoare de 4.560 RON, valoarea totală a contractului fiind de iar durata acestuia fiind de 2 luni și jumătate, respectiv până la data de 31.12.2012.

La baza semnării acestui contract a stat adresa nr. x/15.10.2012, în cuprinsul se regăsesc principalele domenii pentru care s-a solicitat:

- consultanță, printre care: consultanță în domeniul reglementărilor contabile;

- consultanță în probleme fiscale (TVA, impozit pe profit, impozit pe venit, impozite și taxe locale, amenzi și penalități, asigurări sociale, asigurări de sănătate și alte taxe datorate de beneficiar);

- consultanță privind modul de calcul și vărsarea taxelor și impozitelor, etc.

Pe perioada derulării contractului, SC A. SA, în baza facturii nr. x, cu OP nr. x/14.11.2012, a decontat suma de 11.780 RON, iar în baza facturii nr. x/20.12.2012, cu OP nr. x/22.01.2013, a decontat suma de 11.780 RON.

Echipei de control i-au fost prezentate un număr de 9 Buletine informative (ianuarie - septembrie 2012), în care sunt prezentate noutățile legislative financiare, contabile, publicate în Monitorul Oficial, în luna anterioară redactării Buletinului, o sinteză a informațiilor prevăzute în actele normative publicate. aceste Buletine informative sunt prezentate multe informații cu caracter fiscal general, care nu au legătură cu specificul activității desfășurate în cadrul SC A. SA, cum ar fi Buletinul lunii ianuarie 2012, în care sunt inserate modificările apărute în urma publicării în Monitorul Oficial nr. 938/30.12.2011, a O.U.G. nr. 125/2011: "reintroducerea unor servicii de informatică la activități independente impozabile pe bază de norme de venit", "praguri valorice Intrastat 2012", "modificare Convenție evitare dublă impunere dintre România și Elveția", "modificare instrucțiuni completare document administrativ în format electronic (e-DA) privind mișcarea produselor accizabile în regim suspensiv de accize".

Astfel de informații (furnizate în urma derulării contractului de consultanță), puteau fi obținute prin intermediul unor mijloace electronice de comunicare respectiv, programe informatice de legislație, site-uri de profil existente pe piață, fie ale unor entități acreditate (ANAF, MFP, etc.), fie ale unor entități ce au ca parteneri persoane cu înaltă calificare în domeniul fiscal sau contabil (www.x.ro, www.x.ro, www.x.ro, etc), etc.

Mai mult, faptul că informațiile furnizate de aceste site-uri de specialitate sunt în mare parte gratuite.

O serie de buletine lunare informative care cuprind nu numai noutăți legislative, ci și o serie de spețe tratate și comentate fundamentat de specialiști în domeniu, spețe cu care se confruntă societățile comerciale vizavi de aplicarea cadrului legal în vigoare, pot fi obținute în baza unui abonament anual, la prețuri mult inferioare (1.000 - 1.500 RON), celor decontate în baza contractului de prestări servicii nr. x/16.10.2012;

Angajații SC A. SA, de profesie economiști, au participat în perioada 2011 - 2012 la numeroase cursuri de perfecționare, care au avut ca tematică: "Noutăți în reglementările legislative în domeniul economic

În Decizia nr. 19/11.04.2014, prin măsura dispusă la pct. nr. II 6 pentru abaterea consemnată la pct. nr. 5 din aceeași Decizie, s-au dispus conducerii SC A. SA, următoarele:

Conducerea A." SA va dispune măsuri și va urmări "angajarea de servicii de consultanță în domeniul elaborării și expertizării documentațiilor tehnico-economice și în domeniul financiar-contabil cu respectarea principiilor unei bune gestiuni financiare, în conformitate cu prevederile O.G. nr. 119/1999.

Totodată, se vor dispune măsuri pentru extinderea verificărilor, asupra tuturor contractelor de servicii/de consultanță, derulate în perioada 2011 - 2012, în vederea identificării și a altor cazuri de servicii achiziționate pentru activități, pentru care, entitatea avea angajat personal specializat cu atribuții corespunzătoare stabilite prin ROF și Fișa postului, precum și de servicii angajate în condiții de neeconomicitate, a stabilirii întinderii unui eventual prejudiciu produs ca urmare a plăților efectuate pentru astfel de servicii (inclusiv pentru cele consemnate în Raportul de control), înregistrarea în contabilitate a sumelor stabilite, recuperarea acestora (inclusiv a beneficiilor nerealizate) în condițiile legii, precum și corectarea rezultatelor contabile înregistrate, determinarea eventualelor diferențe cuvenite bugetului de stat și virarea acestora pe destinațiile legale inclusiv accesoriile aferente (pentru înlăturarea abaterilor prezentate la pct. 5 din Decizie)"

Susținerile recurentei-reclamante privind nelegalitatea măsurii dispuse trebuie analizate în raport de următoarele prevederi legale:

- art. 2 alin. (2) din O.U.G. nr. 34/2006 privind atribuirea contractelor de achiziție publică a contractelor de concesiune de lucrări publice și a contractelor de concesiune de actualizată cu modificările și completările ulterioare;

- art. 1 și art. 10 alin. (4) din O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern și controlul financiar preventiv;

- pct. 3.3. din Anexa la OMFP nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv.

Prin măsura II.3 s-a stabilit că instanta de fond a reținut în primul rând că dirigenția de șantier nu era asigurată de antreprenor, ci de autoritatea contractantă în baza unor contracte încheiate separat cu o altă firmă, iar aceasta nu solicitase dotările și facilitățile respective; în al doilea rând reclamanta a interpretat greșit actele normative incidente în cauză, respectiv OMEC nr. 172/2003 privind aprobarea formei contractului de execuție de lucrări de închidere a minelor și refacere a mediului/conservare și cele ale H.G. nr. 28/2008 privind aprobarea conținutului-cadru al documentației tehnico-economice aferente investițiilor publice, precum și a structurii și metodologiei de elaborare a devizului general pentru obiective de investiții și lucrări de intervenții;

Instanța de fond a menținut în parte măsurile dispuse la pct. II.3 din Decizia nr. 19/2014, constatând că sunt legale constatările Curții de Conturi în ceea ce privește subcontractările, amenajările interioare - mobilier - pal melaminat și realizarea sistemelor electronice de securitate -servicii neprevăzute în caietul de sarcini, pentru considerentele dezvoltate în cele ce succed.

În Raportul de control, s-a consemnat că, pentru reabilitarea Muzeului Aurului din prad au fost încheiate 2 contracte:

a) contractul de lucrări nr. x/21.11.2007, în care au fost incluse și lucrări pentru "reabilitare clădire Muzeul Aurului Brad" în valoare de 686.234,80 RON, fără TVA. Acest contract a fost modificat prin 14 acte adiționale, în sensul suplimentarii lucrărilor pentru "reabilitare clădire Muzeul Aurului Brad" și renunțării la alte categorii de lucrări prevăzute în devizul inițial.

SC A. SA, în baza contractului nr. x/21.11.2007, a acceptat la plată și plicit a decontat lucrări în valoare de 2.949.820 Iei (cu TVA și taxe incluse).

b) contractul nr. x/13.03.2012 încheiat cu SC B. SA, având ca obiect execuția unor lucrări suplimentare la obiectivul de investiții "reabilitare clădire Muzeul Aurului Brad", la valoarea de 232.351,41 RON, la care se adaugă TVA în valoare de 55.764,34 RON, valoarea totală a contractului fiind 288.115,75 RON, lucrările urmând a fi finalizate în 4 luni de zile.

În baza acestui contract, au fost convenite a se realiza următoarele lucrări: completări constructive muzeu; evaluare informatizare exponate; personal deservire, pază, încălzire încăperi; sistem antiefracție, antiincediu.

Și acest contract a fost modificat prin actele adiționale nr. x/19.07.2012 și ar. 2/10.08.2012, prin care a fost prelungit termenul de execuție al lucrărilor.

SC A. SA, în baza contractului nr. x/13.03.2012, a acceptat la plată și f implicit a decontat lucrări în valoare de 258.730 RON (cu TVA și taxe incluse).

În fapt, lucrările de reabilitare a clădirii muzeului au fost începute în anul 2008, conform Procesului-verbal de predare a amplasamentului din 14.04.2008 și Ordinului de începere a lucrărilor din data de 14.05.2008.

La începutul anului 2010, lucrările de reabilitare a clădirii muzeului au fost întrerupte datorită litigiului dintre CN N. SA și lichidatorul judiciar al H. SA (firma I. SRL Timișoara).

După clarificarea situației juridice, în luna iunie 2011, clădirea a revenit în proprietatea CN N. SA. Odată cu finalizarea lucrărilor, angajate în baza contractului de lucrări nr. x/21.11.2007 și nr. 15/13.03.2012, prin Protocolul nr. 502/04.12.2012, s-a realizat predarea - primirea amplasamentului clădirii Muzeul Aurului Brad, de la constructorul - SC B. SA la CN N. SA, prin intermediul Ministerului Economiei, Comerțului și Mediului de Afaceri.

Instanța de fond a făcut aplicarea dispozițiilor art. 45 din O.U.G. nr. 34/2006 și art. 96 din H.G. nr. 925/2006, acte normative în vigoare la data respectivă, întrucât Curtea de Conturi a României nu a contestat realitatea lucrărilor executate, ci a constatat nerespectarea obligațiilor asumate prin contract, de către executantul lucrărilor, referitoare la subcontractarea lucrărilor și la prețul materialelor puse în operă.

Instanța de recurs însă apreciază eronată interpretarea dată sus menționatelor prevederi contractuale.

În general executarea unor lucrări industriale presupune un cumul de operațiuni specializate. În cele mai multe cazuri o singură firmă nu poate executa cu mâna de lucru proprie lucrări specializate, aceasta fiind de resorturi unor entități diferite de serviciul prestat.

De altfel, dispozițiile incidente ale O.U.G. nr. 34/2006 respectiv art. 4 cu referire la contractul de lucrări și art. 6 cu referire la contractul de servicii relevă că cele trei contracte nu sunt contracte de subcontractare a lucrărilor, ci contracte de prestări servicii ale unor servicii cuprinse în contractul de lucrări întrucât prin semnarea acestor contracte, cei trei prestatori s-au obligat să efectueze contra cost, pentru SC B. și nu pentru recurentă, serviciile care fac obiectul fiecărui contract prețul pentru serviciile prestate a fost stabilit prin negocierea între cele două părți, față de care recurenta este un terț. Acest aspect nu implică SC A. SA în măsura în care unicul răspunzător pe toată perioada de garanție pentru lucrarea executată în fața SC A. SA este operatorul B. cu care a fost încheiat contractul nr. x/2007, adițional ca preț și obiect prin 14 acte adiționale.

În concluzie, nu era prevăzută nicio obligație a antreprenorului de a fi anunțați/nominalizați/declarați prestatorii de servicii.

Documentația de atribuire prevede expres că doar subcontractorii de lucrări urmau să fie declarați prin nominalizare, fiind necesar acordul expres al beneficiarului.

Auditorii Curții de Conturi și-au fundamentat această interpretare cu referire la faptul că s-au decontat lucrări de amenajare la prețuri mai mari decât prețul pieței, însă pe baza unor estimări proprii, în realitate serviciile cuprinse în cadrul contractului de lucrări nr. x/2007 s-au încadrat în prețul contractului atribuit în urma unei proceduri de achiziție publică operatorului B.

- mobilierul, așa cum se observă și din fotografiile anexate, este unul special pentru a adăposti aceste exponate unice în lume, montat la fața locului și nu este un mobilier care se poate cumpăra "la liber" din orice depozit de materiale de construcții;

- prin corpul mobilierului sunt inserate dispozitive antiefracție și sisteme de iluminare, balamalele ușilor acestor corpuri de mobilier sunt speciale pentru acest tip de vitrine, geamurile și policioarele sunt îmbrăcate în folie antiefracție (la solicitarea expresă a Poliției, așa cum se observă și din PV nr. 629/22.11.2011), iar pentru lipirea acestora au fost folosiți adezivi speciali cu grad de rezistență ridicat;

- prin pardoseală sunt trecute toate cablurile electrice care alimentează aceste vitrine după finalizarea montării mobilierului și a sistemelor de alarmare, atât responsabilitatea calitativă și financiară (Garanția de bună execuție) cât și aspectul final al muzeului a fost dat de antreprenorul general al întregii lucrări contractate - SC B. SA, lucru confirmat și prin PVRTL nr. 159474/18.12.2012. - anexa 4 la motivele de recurs.

Apare ca neîntemeiată și menținerea constatării potrivit căreia a avut loc decontarea unor servicii neprevăzute în caietul de sarcini, respectiv a sistemelor electronice de securitate, în măsura în care au afirmat că au analizat actul adițional nr. x/02.08.2011 la contractul nr. x/2007, iar în formularul CI. la pct. 2 sunt prevăzute aceste sisteme electronice de securitate (caiet de sarcini).

În raport de aceste aprecieri, aceasta critică a soluției instanței de fond apare ca întemeiată.

Recursul pârâtei Curtea de Conturi se referă la greșita anulare în parte a Deciziei nr. 19/2014.

Recurenta critică soluția susținând că în ceea ce privește acordurile cadru cu SC K. SRL și L. SA s-au inclus în deconturile stabilite articole la prețuri mai mari decât cele contractate ori servicii neprevăzute astfel că prin acceptarea lor la plată s-au efectuat plăți nedatorate.

Aceste, în fapt, reiterări ale susținerilor în fond, și de altfel, inițial și de către auditori Curții de Conturi, nu pot conduce la o altă concluzie, instanța de recurs apreciind de asemenea că, prețul contractului s-a stabilit global, per serviciu realizat și nu pe fiecare produs furnizat, adică un preț lunar pentru întregul pachet de servicii de exploatare și întreținere realizat în cursul lunii respective.

Se observă ca părțile au stabilit un preț fix și nu variabil, care nu era deci influențat de cantitățile concrete de materiale folosite în cursul unei anumite luni (var și polielectrolit), de cantitățile de nămol extrase din stația de epurare, de costul transportului nămolului, de prețul analizelor probelor de apă sau de cuantumul salariilor personalului angajat.

Singurul element variabil al prețului pe care părțile l-au convenit a fost actualizarea lunară cu inflația, astfel încât să se țină pasul cu creșterile prețurilor la unele componente ale prețului.

Dacă o astfel de modalitate de stabilire a prețului contractului era potrivită sau nu în raport de obiectul concret al contractului reprezintă o chestiune distinctă, ce nu face obiectul prezentei analize, ținând seama de faptul că pârâta nu a pus în discuție legalitatea contractului, ci numai modalitatea în care el a fost pus în executare de către părți.

De altfel ofertele financiare declarate câștigătoare ale celor doi contracandidați sunt relevante pentru această apreciere, intenția acestora de a împărți prin modalitatea de stabilire a prețului, riscurile potențiale rezultate din servicii fiind neîndoielnică.

Mai mult nu trebuie omis pentru o autoritate publică și faptul că aceasta a solicitat, în repetate rânduri, punctul de vedere al Autorității Naționale pentru Reglementarea și Monitorizarea Achizițiilor Publice, primind de fiecare dată o confirmare a faptului că decontarea trebuie să se facă la prețul fix lunar stabilit în contract, fără ca autoritatea contractantă să poată solicita prestatorului să justifice modul în care a format prețul în fiecare lună, adică fără sa îi poată solicita să justifice cantitățile de materiale folosite, utilitatea lor etc.

Instanța de fond a reținut că lucrările de reabilitare a clădirii Muzeului Aurului Brad au fost incluse în planul de închidere a minei Barza, jud. Hunedoara, fiind avute în vedere în toate documentele elaborate sau însușite de Statul Român, fie prin intermediul Guvernului (la emiterea H.G. nr. 1008/2006), fie prin intermediul Ministerului Economiei, Comerțului și Mediului de Afaceri (la încheierea contractului de mandat nr. x/22.02.2012), astfel încât reclamanta avea nu doar dreptul, ci și obligația contractuală de a efectua aceste lucrări.

Raportul de control, auditorii publici externi au consemnat, faptul că, prin Hotărârea Guvernului nr. 1008/02.08.2006 privind aprobarea închiderii definitive și monitorizării factorilor de mediu postînchidere a unor mine și cariere, etapa a IX-a, a fost aprobată închiderea definitivă și monitorizarea factorilor de mediu post-închidere a unor mine și cariere, printre care și mina Barza, aflată în patrimoniul Companiei Naționale a Cuprului, Aurului și Fierului "N." SA Deva (denumită în continuare CN N. SA).

SC A. SA, din sumele alocate de la bugetul de stat pentru lucrări de închidere și ecologizare la Mina Barza din cadrul CN N. SA, a contractat execuția de lucrări în valoare 6.892.727 RON, fără TVA, prin încheierea contractului de lucrări nr. x/21.11.2007, în care au fost incluse și lucrări pentru "reabilitare clădire Muzeul Aurului Brad" în valoare de 686.234,80 RON, fără TVA.

Muzeul Aurului Brad este amplasat în intravilanul municipiului Brad, județul Hunedoara, pe strada x nr. 9, în zona de protecție pentru "Ansamblul urban str. x din secolul XX", conform PUG al municipiului Brad.

Ulterior, contractul a fost modificat prin 14 acte adiționale, având ca scop, în principal, suplimentarea lucrărilor pentru "reabilitare clădire Muzeul Aurului Brad" și renunțarea la alte categorii de lucrări prevăzute în devizul inițial.

Aceste aspecte vizează de altfel și criticile din recurs.

SC M. SA a elaborat pentru Compania Națională a Cuprului, Aurului și Fierului N. SA Deva, la data de 30.09.2005, Planul de Încetare a Activității (PIA) la Mina Barza, județul Hunedoara, evaluând toate lucrările necesare la suma de 17.890.296 RON.

În cuprinsul Planului de Încetare a Activității, la poziția 4.1.04 este menționată "Reabilitarea clădirii Muzeului Aurului Brad și amenajarea punctului turistic în subteran", cu valoare totală estimată a lucrărilor de 5.621.910 RON.

Muzeul Aurului din Brad a fost inclus în planul de închidere a minei Barza, județul Hunedoara, fiind avut în vedere în toate documentele elaborate sau însușite de Statul Român, fie prin intermediul Guvernului (la emiterea H.G. nr. 1008/2006), fie prin intermediul Ministerului Economiei, Comerțului și Mediului de Afaceri (la încheierea contractului de mandat nr. x/22.02.2012), astfel încât reclamanta avea nu doar dreptul, ci obligația contractuală de a efectua lucrările de reabilitare a muzeului.

Cum de altfel corect a subliniat și instanța de fond, chestiunile de formă expuse de recurentă, respectiv dacă Muzeul făcea sau nu parte din perimetrul Minei Barza, trebuiau să fie analizate anterior H.G. nr. 1009/2006 și nu într-un Raport al Curții de Conturi care ar trebui să se limiteze la probleme de legalitate și nu de oportunitate.

Instanța de fond a reținut faptul că prin încheierea de ședință din data de 30.05.2012, pronunțată în Dosarul nr. x/2011, rămasă definitivă și irevocabilă, instanța a dispus suspendarea executării Deciziei nr. 12/2011, ca urmare măsurile atacate de la pct. 2 - 8, 10 - 12, 15, 17, 19 și 20 și-au pierdut temporar forța obligatorie și executorie, astfel încât reclamanta nu mai avea obligația de a le duce la îndeplinire și, pe cale de consecință, nici nu i se mai putea imputa acest lucru.

În Raportul de control, auditorii publici externi au consemnat, faptul că, până la data suspendării (30.05.2012) respectiv până la data anulării (12.06.2013) nu au fost întreprinse măsuri pentru ducerea la îndeplinire a măsurilor dispuse de Curtea de Conturi prin Deciziile nr. 12/2011 respectiv nr. 15/2012, conducerea SC A. SA, invocând faptul că a formulat la Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, Cererea de chemare în judecată nr. 3323/13.12.2011, în Dosarul nr. x/2011, prin care a solicitat anularea Încheierii nr. 110/22.11.2011, precum și suspendarea termenului de executare a celor 20 de măsuri dispuse prin Decizia nr. 12/07.10.2011.

Curtea de Apel București, la termenul din data de 30.05.2012, a hotărât suspendarea executării Deciziei nr. 12/07.10.2011 (pentru măsurile dispuse la pct. 2, 1, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 15, 17, 19 și 20 din aceeași Decizie), iar la termenul din data de 12.06.2013, prin Sentința civilă nr. 1951, a hotărât anularea în parte a Încheierii nr. 110/22.11.2011 și a Deciziei nr. 12/07.10.2011 respectiv a măsurilor de la pct. 2, 1, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 15, 17, 19 și 20.

Împotriva Hotărârii Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, Curtea de Conturi a României a formulat recurs, la Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, recurs admis prin Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 1382/2013.

O interpretare precum cea a recurentei nu poate fi primită dat fiind caracterul executoriu al Încheierii și respectiv Sentinței de suspendare a Deciziei nr. 12/2011 a Curții de Conturi, soluție rămasă în executare față de soluția Înaltei Curți de Casație și Justiție de admitere a recursului Curții de Conturi dar de casare cu trimitere spre rejudecare.

În concluzie recursul pârâtei Curtea de Conturi nu apare ca fiind fondat iar recursul reclamantei SC A. SA apare ca întemeiat doar în ceea ce privește constatările de la pct. 2, în ceea ce privește interdicția de subcontractare către SC B. SA, amenajările interioare și serviciile neprevăzute aferente lucrărilor cu sistemele electronice de securitate.

În raport de motivele invocate, numai capătul de cerere de recurs al reclamantei vizând restul constatărilor de la pct. 2 în conformitate cu dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. apare ca întemeiat astfel că Înalta Curte de Casație și Justiție în temeiul dispozițiilor art. 496 C. proc. civ. urmează a-l admite, restul motivelor invocate, atât de reclamantă cât și de pârâta, neîncadrându-se în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., urmează a fi respinse în temeiul acelorași dispoziții procedurale.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta SC A. SA împotriva Sentinței civile nr. 1950 din 30 iunie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată.

Anulează, în parte, Decizia nr. 19/11.04.2014 a Curții de Conturi și în ceea ce privește restul constatărilor de la pct. 2, cu privire la interdicția de subcontractare de către SC B. SA, amenajările interioare și serviciile neprevăzute aferente lucrărilor cu sistemele electronice de securitate și, pe cale de consecință, măsurile de la pct. II.3, care vizează strict aceste aspecte.

Menține în rest dispozițiile sentinței.

Respinge recursul declarat de pârâta Curtea de Conturi a României împotriva Sentinței civile nr. 1950 din 30 iunie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 31 octombrie 2018.

Procesat de GGC - GV