ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1774/2017

Obiectul litigiului dedus judecății Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal la data de 17.12.2013, sub nr. x/2013, reclamanta S.C. A. S.R.L a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Comuna Mihai Viteazu, prin Primar, anularea adresei nr. x/2013 prin care a fost respinsă contestația, anularea parțială a deciziei de impunere nr. x, respectiv în ceea ce privește impozitul pe clădiri aferent anului 2013 în cuantum de 1.958.637 RON și majorări de întârziere în cuantum de 39.173 RON, obligarea pârâtei la restituirea sumei de 300.000 RON și la plata dobânzilor de întârziere aferente, calculate de la data plății și până la data restituirii efective a acesteia, constatarea faptul că societatea nu avea și nu are obligația legală de a depune declarație de impunere pentru anul 2013 la compartimentul de taxe și impozite locale al Primăriei Mihai Viteazu întrucât elementele constitutive ale parcului eolian aparținând societății, situat pe raza comunei Mihai Viteazu, nu îndeplinesc condițiile legale pentru a fi considerate clădiri, din punct de vedere fiscal.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința nr. 2131 din 03 iulie 2014, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a admis în parte acțiunile conexe formulate de reclamanta S.C. A. S.R.L., cu sediul în București, str. x, în contradictoriu cu pârâta Comuna Mihai Viteazu, prin primar, cu sediul în comuna Mihai Viteazu, str. x nr. 46, județul Constanța. A anulat adresele de soluționare a contestațiilor nr. 1923 și 1924 din 12.06.2013, precum și deciziile de impunere nr. x și nr. x/26.11.2012 emise de pârâtă, exonerând reclamanta de plata impozitului pe clădiri aferent anilor 2012 și 2013, precum și a majorărilor de întârziere aferente. A obligat pârâta să restituie reclamantei suma de 650.000 RON și să plătească dobânzile aferente acestei sume încasate nedatorat, calculate de la data plății și până la data restituirii. A respins ultimul capăt din cererile conexe ca inadmisibil și a obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 2950 RON cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței nr. 2131 din 03 iulie 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de Contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta, Comuna Mihai Viteazu, prin primar, invocând motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1), pct. 8, din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului casarea în tot a hotărârii atacate și respingerea acțiunilor conexe ale reclamantei. Pârâta a arătat că au fost încălcate dispozițiile art. 207 din Codul de procedură fiscală, deoarece contestația formulată de reclamantă este tardivă, adică a fost introdusă peste termenul de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ-fiscal. S-a invocat faptul că instanța nu a analizat excepția invocată de pârâtă, deși examinarea acesteia ar fi împiedicat soluționarea cauzei pe fond. A fost contestată decizia de impunere nr. x, emisă de comuna Mihai Viteazu comunicată în cursul lunii decembrie 2012. Apărarea reclamantei că ar fi luat cunoștință de decizia de impunere în timpul soluționării dosarului nr. x/2012 al Judecătoriei Constanța nu înlătură excepția tardivității invocată de pârâtă în fața instanței de fond. O altă critică vizează aplicarea art. 249 alin. (5) din Codul fiscal în sensul că:"Este supusă impozitării construcția situată deasupra solului și/sau sub nivelul acestuia, indiferent de denumirea ori de folosința sa și care are una sau mai multe încăperi ce pot servi la adăpostirea de oameni, animale, obiecte, produse, materiale, instalații, echipamente și altele asemenea, iar elementele structurale de bază ale acesteia sunt pereții și acoperițul, indiferent de materialele din care sunt construite. Încăperea reprezintă spațiul din interiou unei clădiri." Pârâta a dispus impozitarea bazei centralei eoliene, nu turbina acesteia - invocându-se dispozițiile art. 249 alin. (4) Codul fiscal, deoarece baza centralei eoliene are ca elemente structurale pereții și acoperișul, fiind o construcție situată deasupra solului și care are mai multe încăperi ce pot servi la adăpostirea unor instalații și echipamente. Mai mult, reclamanta a solicitat autorizație de construcție în temeiul Legii nr. 50/1991, astfel încât regimul juridic al construcției rezultă din autorizația emisă de Comuna Mihai Viteazu și privește "Construirea centrală energetică eoliană Mihai Viteazu". Autorizațiile de construire sunt în ființă, nu au fost atacate în instanță, astfel încât acestea își produc efectele juridice, unul dintre ele fiind acela de suportare a obligației de impunere a clădirilor conform Codul fiscal. Reclamanta s-a prevalat în mod eronat de o serie de adrese emise în cursul anilor 2010 și 2011 de Ministerul Finanțelor prin care acesta a statuat că turbina eoliană nu se impozitează, deoarece obiectul litigiului privește impozitarea bazei turbinei eoliene, deci apărarea reclamantei nu este incidentă în cauză. Este nerelevantă și apărarea privind nelegalitatea deciziei de impunere în lipsa declarației fiscale, raportat la normele aplicabile în cauză. Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 la pct. 27 prevăd că atât persoanele fizice, cât și persoanele juridice, inclusiv instituțiile publice, pentru clădirile pe care le construiesc sau înstrăinează au obligația să depună declarațiile fiscale conform art. 254 alin. (5) din Codul fiscal. În esență, pârâta susține că instanța de fond nu trebuia să ia în considerare niciuna dintre apărările reclamantei deoarece decizia de impunere este motivată în fapt și în drept, nu există scutire de impozit și nu se impunea efectuarea unei inspecții fiscale.

Apărările formulate în cauză Intimata S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a solicitat pe cale de excepție constatarea nulității recursului, iar în subsidiar pe fondul recursului a solicitat respingerea acestuia ca vădit nefondat. În ceea ce privește situația de fapt, tebuie subliniat că parcul eolian deținut de reclamantă acesta este compus din 40 de turbine C. proc. civ. energie neconvențională cu o putere totală de 80 MW, la care se adaugă instalațiile auxiliare aferente. Turbina este formată din pilon așezat pe o fundație betonată, nacela și rotor cu palete. Toate cele trei compeonente sunt integrate funcțional, niciuna neputând fi utilizată în mod individual pentru a produce energie electrică din captarea vântului. În apărare, reclamanta a invocat dispozițiile art. 249 alin. (1) din Codul fiscal potrivit cărora: "Orice persoană care are în proprietate o clădire situată în România datorează anual impozit pe acea clădire, exceptând cazul în care în prezentul titlu se prevede diferit". Or, în speță sunt incidente Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal care la pct. 24, în aplicarea art. 250 din actul normativ menționat prevede că: "nu intră sub incidența impozitului pe clădiri, construcțiile care nu îndeplinesc elementele constitutive ale unei clădiri, prevăzute la art. 249 alin. (5).

Procedura derulată în fața Înaltei Curți de Casație Justiție În cauză s-a întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursului la 09 februarie 2016, după comunicarea cererii de recurs către intimată la 11 decembrie 2014 și după depunerea de către aceasta a întâmpinării la 27 ianuarie 2015. Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru și a fost comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 12 aprilie 2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din același act normativ. Atât recurenta, cât și intimata nu au depus puncte de vedere asupra raportului comunicat. Prin încheierea de ședință din data de 07 februarie 2017, completul de filtru a constatat, analizând conținutul raportului întocmit, că recursul îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ.. civ., și a fixat termen de judecată pe fond a recursului, în ședință publică, pentru data de 02 mai 2017. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză Examinând sentința recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările dosarului și de dispozițiile legale aplicabile, Înalta Curte reține că recursul este neîntemeiat, pentru considerentele ce vor fi expuse. Criticile formulate de pârât se subsumează dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., urmând să fie analizate din această perspectivă. i) Referitor la tardivitatea contestației formulate de reclamantă Este nefondată critica pârâtei privind nedeclararea în termenul prevăzut de lege a contestației fiscale formulate de reclamantă împotriva deciziilor de impunere nr. x și x/26.11.2012 emise de Comuna Mihai Viteazu, jud. Constanța pentru plata impozitelor pe clădiri aferent anilor 2012 și 2013 stabilit în sarcina reclamantei. Din cuprinsul încheierii din 19 iunie 2014, reiese că instanța de fond a calificat excepția invocată de pârâtă ca o apărare de fond, întrucât contestația a fost respinsă de organul administrativ ca neîntemeiată, nu ca tardiv formulată. Curtea de Apel București a considerat întemeiată apărarea reclamantei că la momentul invocării tardivității contestației fiscale, pârâta era decăzută din dreptul de a mai invoca această excepție, de vreme ce contestația a fost respinsă ca neîntemeiată. Înalta Curte constată că dispozițiile Codului de procedură fiscală - art. 2 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 se completează cele ale C. proc. civ., ceea ce permite exercitarea drepturilor părților prin raportare la instituțiile reglementate de cod, în speță referitor la invocarea excepțiilor de procedură. Astfel, potrivit art. 103 alin. (1) din C. proc. civ. din 1865, aplicabil la data soluționării contestației fiscale: "Neexercitarea oricărei căi de atac și neîndeplinirea oricărui alt act de procedură în termenul legal atrage decăderea, afară de cazul când legea dispune altfel(...)." Trebuie subliniat că procedura de soluționare a contestației este reglementată de Codul de procedură fiscală și potrivit art. 213 alin. (5) din O.G. nr. 92/2003: "Organul de solutionare competent se va pronunta mai intai asupra exceptiilor de procedură și asupra celor de fond, iar cand se constata ca acestea sunt intemeiate, nu se va mai proceda la analiza pe fond a cauzei." Așa fiind, pârâta nu mai poate invoca tardivitatea contestației fiscale formulate de reclamantă, dacă la momentul soluționării acesteia nu a ridicat excepția procedurală ce putea împiedica soluționarea pe fond a litigiului. ii) Referitor la legalitatea deciziei de impunere Este nefondată susținerea pârâtei cu privire la aplicarea dispozițiilor art. 249 alin. (4) și (5) din Codul fiscal, raportat la situația de fapt reținută în litigiu. Instanța de fond a stabilit pe baza probelor administrate în cauză că turbinele eoliene trebuie privite în mod unitar, din punct de vedere al funcționalității lor, acestea având o fundație de beton armat, formată dintr-o talpă cu un diametru de 16 m, peste fundație fiind executat un inel cilindric. Conform raportului de expertiză, fundația nu are încăperi, pereți și nici acoperiș. Aceste aspecte ale construcției ce compun o turbină eoliană nu pot primi definiția de "clădire" conform dispozițiilor art. 249 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu consecința fiscală a neimpozitării acesteia. Unul din principiile cele mai importante ale fiscalității este consacrat de Codul fiscal și se referă la certitudinea impunerii, astfel conform art. 3 lit. b), taxele și impozitele din actul normativ se bazează pe: "(...) certitutinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale;" Cu alte cuvinte, nu se poate stabili un impozit asupra unor construcții, dacă acestea nu pot fi susbsumate unei definiții legale privind baza de impozitare, în caz contrar încălcându-se principiul certitudinii juridice care constituie o constantă a oricărui sistem de drept. Deciziile de impunere emise cu încălcarea principiului certitudinii impunerii fiscale sunt lovite de nulitate, motivul fiind peremptoriu și, în consecință, celelalte apărări invocate în recurs sunt lipsite de relevanță (existența autorizației de construcție pentru turbinele eoliene, motivarea deciziilor, nu există scutire de impozit și nu se impunea efectuarea unei inspecții fiscale). iii) Temeiul legal al soluției instanței de recurs Față de aceste considerente, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 497 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., raportat la art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, urmează să respingă recursul declarat de pârâtă, ca nefondat.