ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2827/2018

Asupra recursului de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul acestei instanțe la data de 07.07.2015 sub nr. x/2015, reclamanta A. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună, în principal, în măsura în care instanța consideră că adresa nr. x/30.12.2014 nu poate fi asimilată unei decizii de soluționare a contestației fiscale, obligarea ANAF la emiterea deciziei de soluționare a contestației fiscale în termen de 10 de zile de la pronunțarea hotărârii, precum și la plata de penalități în cuantum de 2.000 RON pentru fiecare zi de întârziere în situația neîndeplinirii în termen a obligațiilor stabilite de instanță în urma admiterii primului capăt de cerere; iar în subsidiar, în măsura în care instanța consideră că adresa nr. x/30.12.2014 poate fi asimilată unei decizii de soluționare a contestației fiscale, anularea adresei nr. x/30.12.2014 emisă în soluționarea contestației fiscale, obligarea ANAF la soluționarea în fond a contestației fiscale în termen de 10 zile de la pronunțarea hotărârii, precum și plata de penalități în cuantum de 2.000 RON pentru fiecare zi de întârziere în situația neîndeplinirii în termen a obligațiilor stabilite de instanță în urma admiterii primului capăt de cerere; cu cheltuieli de judecată.

Prin Sentința nr. 3083 din 19 noiembrie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele:

- A admis excepția inadmisibilității invocată de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală.

- A respins acțiunea formulată de reclamanta A. SA, în contradictoriu cu pârâtele Direcția De Administrare A Marilor Contribuabili și Agenția Națională De Administrare Fiscală - Direcția Generală De Soluționare A Contestațiilor, ca inadmisibilă.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta A. SA, solicitând admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, pe cale de consecință, trimiterea cauzei spre rejudecare.

În drept au fost invocate dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Recurenta a reiterat prezentarea situației de fapt și a susținut în esență, că Adresa răspuns contestație nu poate fi asimilată în nici un caz unei decizii de soluționare a Contestației fiscale, fie ea și "informă", prin respectiva comunicare a DGAMC nefiind adoptată o soluție în ceea ce privește Contestația fiscală - de respingere ori de admitere a acesteia, simpla referire la faptul că Adresa nr. x/09.10.2014 emisă de DGAMC nu reprezintă o "decizie de respingere și nici act administrativ fiscal" neputând fi considerată ca soluționare a Contestației fiscale.

S-a mai arătat că sentința primei instanțe a fost pronunțată cu depășirea limitelor învestirii, întrucât instanța de fond a analizat în mod eronat dreptul Societății la contestație deși era învestită cu o acțiune "în obligare" la soluționarea contestației.

Consideră că instanța de fond a urmat un raționament greșit în soluționarea prezentei cauze dat fiind faptul că soluționarea excepției inadmisibilității a pornit prin analiza efectuată asupra Adresei de răspuns - și de stabilirea caracterului acesteia de act administrativ, instanța conchizând că aceasta nu poate fi calificată ca act administrativ.

Subliniază că societatea a formulat o contestație fiscală împotriva Adresei de răspuns, contestație ce nu a fost soluționată în mod legal (i.e. prin emiterea unei decizii de soluționare - act administrativ fiscal) în cadrul termenului de 45 de zile stabilit de C. proc. fisc. - acesta fiind motivul pentru care subscrisa a solicitat concursul instanței judecătorești în vederea obligării autorității fiscale la emiterea unei decizii.

În același timp, față de dispozițiile art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. care stabilesc că doar deciziile de soluționare pot face obiectul cererilor de chemare în judecată în contencios administrativ și vastei jurisprudențe pe această temă, instanța de judecată trebuia să analizeze în primul rând dacă există o decizie de soluționare (dacă Adresa răspuns contestație este o decizie de soluționare) care poate fi anulată pentru motivele expuse de Societate, și în al doilea rând dacă autoritatea fiscală și-a îndeplinit sau nu obligația de a soluționa contestația în termen legal.

Specific, în considerarea faptului că Adresa răspuns contestație nu îndeplinește condițiile pentru a fi calificată drept o decizie de soluționare, precum și faptul că prin cererea introductivă Societatea a solicitat, în principal, obligarea organelor fiscale la emiterea deciziei de soluționare a contestației datorita încălcării obligației acestora, este evident că instanța de fond trebuia să se pronunțe asupra obligării organelor fiscale la emiterea decizie de soluționare a contestației.

În schimb, instanța de fond a ales să procedeze la analiza a însuși dreptului Societății de a contesta Adresa răspuns, efectuând constatări cu privire la încadrarea acesteia în sfera actelor administrative (inclusiv asimilate) și ajungând la un răspuns negativ - care ulterior i-a fundamentat soluția asupra inadmisibilității.

Mai mult decât atât, chiar într-o asemenea ipoteză în care actul contestat de Societatea nu ar fi un act administrativ - fiscal, iar Societatea a înțeles să formuleze o contestație fiscală împotriva acestuia în condițiile prevăzute de art. 205 C. proc. fisc. , organul competent în soluționarea contestației fiscale este obligat să pronunțe o decizie de soluționare a contestației. în conformitate cu art. 210 și 211 din același act normativ, având posibilitatea de a respinge contestația fiscală ca inadmisibilă în ipoteza în care aprecia că actul atacat nu este un act administrativ - fiscal.

Așadar organul fiscal - iar nu instanța de judecată avea posibilitatea de a stabili faptul că Societatea nu ar fi formulat o contestație fiscală împotriva unui act administrativ fiscal, organul fiscal fiind cel învestit cu soluționarea acesteia în timp ce instanța a fost învestită cu o acțiune având ca obiect obligarea organului fiscal la emiterea unei decizii.

De asemenea, recurenta a mai arătat că în speță, nu exista decizia de reverificare care este singurul act administrativ care conferea organului de control puterea și competența de a efectua o inspecție fiscală asupra contribuabilului, această lipsă aflându-se practic la baza solicitării subscrisei ce a declanșat prezentul litigiu.

În consecință, susține recurenta, societatea este pe deplin îndreptățită să conteste în mod separat decizia de reverificare - și deci nu doar să aștepte finalizarea operațiunii administrative ce îi succedă, fiind în aceeași măsură îndreptățită să solicite emiterea și comunicarea unei decizii de reverificare - atunci când organul fiscal încalcă această obligație legală.

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) noul C. proc. civ., a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 7 noiembrie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) noul C. proc. civ.

Prin încheierea din 13 martie 2018, completul filtru a constatat, față de conținutul raportului întocmit în cauză, că recursul îndeplinește condițiile de admisibilitate, l-a declarat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., republicat, și a fixat termen pentru judecata pe fond a acestuia.

II. Soluția și considerentele instanței de control judiciar

Examinând sentința recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările dosarului și de dispozițiile legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru considerentele ce urmează să fie expuse.

Criticile formulate în recurs se subsumează dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., urmând să fie analizate din această perspectivă.

Înalta Curte reține că în urma transmiterii de către ANAF - DGAMC a avizului de inspecție fiscală nr. x/19.08.2014 prin care reclamanta era informată cu privire la faptul că începând cu data de 22.09.2014 va face obiectul unei inspecții fiscale, aceasta a adresat ANAF- DGAMC o cerere prin care a solicitat emiterea și comunicarea deciziei privind reverificarea A. începând cu data de 22.09.2014 (sau cu o dată ulterioară) cu privire la accizele pentru păcură și accizele pentru gaz natural aferente perioadei 01.01.2009 - 31.12.2011.

Pârâta ANAF - DGAMC a emis adresa nr. x/09.10.2014 prin care a comunicat reclamantei că în situația prezentată prin cererea formulată nu sunt aplicabile prevederile art. 105

1

- Reguli privind reverificarea din O.G. nr. 92/2003, republicată, privind C. proc. fisc. , deoarece accizele pentru păcură și accizele pentru gaz natural nu au făcut obiectul vreunei inspecții fiscale în sensul Capitolului II - Realizarea inspecției fiscale din același act normativ.

Reclamanta a formulat contestație împotriva acestei adrese, înregistrată sub nr. x/26.08.2014, solicitând anularea deciziei de respingere nr. x/09.10.2014, obligarea DGAMC la emiterea unei decizii de reverificare pe care să o comunice societății cu privire la inspecția fiscală desfășurată la sediul A. cu privire la accizele pentru păcură și accizele pentru gaz natural aferente perioadei 01.01.2009 - 31.12.2011.

Pârâta ANAF - DGAMC a emis adresa nr. x/30.12.2014 prin care a comunicat reclamantei că adresa nr. x/09.10.2014 emisă de DGAMC nu reprezintă o decizie de respingere și nici act administrativ fiscal în sensul prevederilor Codului de procedură fiscală. Totodată, s-a comunicat că prin adresa nr. x/09.10.2014 i s-a comunicat contribuabilului pct. de vedere cu referire la situația prezentată, respectiv că nu sunt aplicabile prevederile art. 105

1

din O.G. nr. 95/2003 deoarece accizele pentru păcură și accizele pentru gaz natural nu au făcut obiectul vreunei inspecții fiscale în sensul Cap. II din același act normativ. De asemenea, pârâta a făcut vorbire despre Decizia nr. 362/13.11.2014 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul ANAF, prin care s-a concluzionat că accizele pentru gaz natural și păcură pentru perioada ianuarie 2009 - decembrie 2011 nu au fost verificate anterior, precum și despre prevederile art. 209 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003.

Pârâta a menționat că urmare finalizării inspecției fiscale desfășurate asupra obligațiilor bugetare reprezentând accize pentru păcură și pentru gaz natural pentru perioada ianuarie 2009 - decembrie 2011 a fost încheiat raportul de inspecție fiscală nr. x/18.12.2014 în baza căruia a fost emisă decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală nr. x/18.12.2014, act administrativ fiscal ce poate fi contestat conform Titlului IX din codul de procedură fiscală .

Înalta Curte reține că adresa nr. x/09.10.2014 a fost emisă de ANAF-DGAMC ca urmare a cererii formulate de către reclamantă, prin care i se aduce la cunoștință că situației prezentate prin cererea formulată nu îi sunt aplicabile prevederile art. 105

1

din O.G. nr. 92/2003 deoarece accizele pentru păcură și accizele pentru gaz natural nu au făcut obiectul vreunei inspecții fiscale în sensul Capitolului II - Realizarea inspecției fiscale din același act normativ.

Se constată că adresa nr. x/09.10.2014 nu îndeplinește condițiile prevăzute de art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, potrivit căruia actul administrativ este "actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, care dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice; sunt asimilate actelor administrative, în sensul prezentei legi, și contractele încheiate de autoritățile publice care au ca obiect punerea în valoare a bunurilor proprietate publică, executarea lucrărilor de interes public, prestarea serviciilor publice, achizițiile publice; prin legi speciale pot fi prevăzute și alte categorii de contracte administrative supuse competenței instanțelor de contencios administrativ;" și nici art. 2 alin. (2) din aceeași lege care asimilează actelor administrative unilaterale și refuzul nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim ori, după caz, faptul de a nu răspunde solicitantului în termenul legal.

Potrivit art. 205 alin. (1) din C. proc. fisc. împotriva actelor administrative fiscale se poate formula contestație, care este o cale administrativă de atac, la organul fiscal competent.

Însă, Înalta Curte constată în acord cu judecătorul fondului, că această adresă nu reprezintă titlu de creanță și nici un alt act administrativ fiscal întrucât nu dă naștere, nu modifică și nu stinge raporturi juridice fiscale, ci prin intermediul acesteia s-a expus opinia organului fiscal în sensul că, pentru efectuarea inspecției fiscale la sediul reclamantei, conform avizului de inspecție fiscală nr. x/19.08.2014, nu este necesară emiterea unei decizii de reverificare în conformitate cu art. 105

1

din O.G. nr. 92/2003, nefiind îndeplinite legale în acest sens.

Conform art. 218 alin. (2) din C. proc. fisc. , deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate în fața instanțelor de contencios administrativ potrivit Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004.

În mod neîntemeiat încearcă recurenta să se prevaleze de dispozițiile legale dispersate, întrucât câtă vreme cât adresa nr. x/09.10.2014 emisă de pârâta ANAF-DGAMC nu reprezintă un act administrativ fiscal, reclamanta nu avea posibilitatea formulării unei contestații administrative împotriva acesteia separat și distinct de actul administrativ fiscal emis în urma desfășurării inspecției fiscale,

Este evident că adresa nr. x/30.12.2014 are caracterul unei corespondențe purtate cu recurenta-reclamantă, și nu poate fi asimilat unui act administrativ susceptibil a fi contestat în fața instanței de contencios, cum nici "contestația" formulată de aceasta nu are acest caracter de contestație în sensul legii.

Prin urmare, în mod corect a stabilit instanța de fond că cererea de obligare la emiterea deciziei de soluționare, cât și cererea de obligare la soluționarea în fond a contestației sunt inadmisibile, reclamanta având deschisă o cale egală de contestare abia după emiterea actelor administrative urmare a reverificării.

Temeiul juridic al soluției pronunțate de Înalta Curte

Față de aceste considerente, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8, raportat la art. 496 C. proc. civ. coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, urmează să respingă recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de A. SA împotriva Sentinței nr. 3083 din 19 noiembrie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 18 septembrie 2018.

GGC - GV