ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 129/2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată sub nr. x/2017 pe rolul Tribunalului Brașov reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administrația pentru Contribuabili Mijlocii, a solicitat anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii 1594/5.09.2017.

Prin sentința civilă nr. 285/CA/19.02.2018 Tribunalul Brașov a declinat în favoarea Curții de Apel Brașov competența materială de soluționare a cauze, reținând în esență că determinant este criteriul valoric prevăzut de dispozițiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2001 privind contenciosului administrativ, dat fiind valoarea măsurilor asiguratorii luate.

Curtea de Apel Brașov, sesizată fiind, a apreciat că este competentă a soluționa cererea de chemare în judecată față de împrejurarea că prin actul administrativ fiscal atacat s-au estimat diferențe de obligații fiscale principale reprezentând impozit pe profit în sumă de 513.5691 RON și TVA în sumă de 6.671.030 RON, aceasta fiind și valoarea măsurii asiguratorii, iar dispozițiile art. 10 din Legea nr. 554/2001 privind contenciosul administrativ prevăd că în cazul litigiilor referitoare la acte administrativ fiscale emise de autoritatea competentă, care privesc taxe și impozite mai mari de 1.000.000 RON, competența revine secției de contencios administrativ și fiscal a Curții de apel.

Prin sentința nr. 32 din data de 27 februarie 2018, Curtea de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov și, în consecință:

- a anulat Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii emisă de pârâta Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov și înregistrată la această pârâtă sub nr 1594/5.09.2017;

- a luat act că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov pentru Administrația Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând, admiterea recursului, casarea hotărârii recurate și, în rejudecare respingerea acțiunii.

În motivarea căii de atac, recurenta a susținut, în esență, următoarele:

- instanța de fond a admis în mod greșit acțiunea și a dispus atât anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/05.09.2017, reținând că organul fiscal trebuia să probeze și să indice elementele concrete, a căror gravitate să se circumscrie celei prevăzute de lege și să premită concluzia că este necesară instituirea măsurii asigurătorii;

- instanța de fond a interpretat în mod greșit dispozițiile art. 49 și art. 50 Codul de procedură fiscală, considerând nul actul administrativ fiscal, motivarea acesteia fiind una contradictorie, întrucât deși a reținut ca fiind aplicabile dispozițiile art. 49 alin. (3), ulterior, a aplicat dispozițiile art. 49 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 270/2015;

- instanța de fond reținând că prevederile OPANAF nr. 2546/2016, respectiv pct. 4 care reglementează faptul că la baza emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii stă referatul justificativ, a anulat, în mod greșit, decizia anterior menționată față de aspectul nemotivării acesteia, deși nu este necesară dezvoltarea pe larg a motivelor care au condus la luarea măsurilor asigurătorii, având în vedere că la baza emiterii acesteia stă referatul.

Concluzionând, recurenta apreciază că la dosarul cauzei există înscrisuri care fac dovada necesității impunerii măsurilor asigurătorii și motivarea organului fiscal, astfel încât este evidentă eroarea instanței de judecată la momentul pronunțării hotărârii.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata S.C. A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Analizând sentința recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a învestit instanța de contencios administrativ și fiscal, pe calea prevăzută de art. 213 alin. (13) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu o acțiune îndreptată împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii cu nr. de înregistrare 1594/5.09.2017 emisă de pârâta Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov, solicitând anularea acesteia.

Prima instanță a admis acțiunea în contencios administrativ și fiscal promovată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov și a dispus anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/5.09.2017 emisă de pârâtă.

Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov pentru Administrația Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov a declarat recurs, criticând sentința pentru nelegalitate.

Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov pentru Administrația Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov a invocat în drept dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe este expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă și în cea judiciară.

Astfel, inspectorii antifraudă au efectuat un control la sediul societății S.C. A. S.R.L. având ca obiectiv "verificarea stării de fapt fiscale privind verificarea taxei pe valoare adăugată și a impozitului pe profit", în urma căruia a fost emisă Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/5.09.2017 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov pentru Administrația Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Brașov, estimându-se în timpul controlului operativ, prin referat, obligații de plată în sumă totală de 11.806.721 RON compusă din: 5.135.691 RON, reprezentând impozit pe profit și 6.671.030 RON, reprezentând taxa pe valoare adăugată.

În decizie s-a arătat că "există riscul risipirii patrimoniului și a îngreunării posibilității de recuperare a debitelor suplimentare estimate/stabilite, societatea restrângându-și activitatea în ultimul an până la pragul opririi complete a activității efective", astfel că se dispune instituirea de măsuri asigurătorii, raportându-se la dispozițiile art. 213 alin. (2) și alin. (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală.

S-a mai arătat că modalitatea de aducere la îndeplinire a măsurilor asiguratorii o reprezintă:

"sechestrul asigurător asupra bunurilor mobile, inclusiv titluri de valoare și bunuri mobile necorporale, poprire asigurătorie asupra sumelor datorate debitorului de către terțe persoane, proprie asigurătorie asupra disponibilităților bănești din conturile bancare.".

Potrivit dispozițiilor art. 213 - Poprirea și sechestrul asigurător alin. (1-5) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii actului administrativ atacat:

"(1) Măsurile asigurătorii prevăzute în prezentul capitol se dispun și se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organul fiscal competent.

(2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Dispozițiile art. 231 rămân aplicabile.

(3) Aceste măsuri pot fi luate și înainte de emiterea titlului de creanță, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare. Măsurile asigurătorii dispuse atât de organele fiscale competente, cât și de instanțele judecătorești ori de alte organe competente, dacă nu au fost desființate în condițiile legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalități. Odată cu individualizarea creanței și ajungerea acesteia la scadență, în cazul neplății, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii.

(4) Măsurile asigurătorii se dispun prin decizie emisă de organul fiscal competent. În decizie organul fiscal precizează debitorului că prin constituirea unei garanții la nivelul creanței stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate.

(5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată și semnată de către conducătorul organului fiscal competent."

De asemenea, potrivit punctului 2.1 lit. a) și c) din Ordinul nr. 2605/21 octombrie 2010, pentru aprobarea Procedurii de aplicare efectivă a măsurilor asigurătorii prevăzute de Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii actului administrativ atacat:

"Organul de control prevăzut la pct. 1.1 lit. a) poate dispune măsuri asigurătorii ori de câte ori sunt indicii că există pericolul ca debitorul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, în următoarele situații:

a) în urma constatării unor acte și fapte care pot constitui infracțiuni de evaziune fiscală sau fraudă fiscală și vamală, în cazul cărora prejudiciul nu a fost stabilit prin acte administrative fiscale de impunere, potrivit Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative, cu modificările și completările ulterioare;(...)

c) în situația în care urmează să fie stabilite obligații fiscale cu ocazia acțiunii de control prin acte administrative fiscale de impunere;"

În interpretarea textului art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, Înalta Curte apreciază că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) și care sunt consecințele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, pot fi avute în vedere și alte elemente decât cele indicate anterior. Se impune a analiza în ce măsură, dispunerea măsurilor asiguratorii în decizia contestată, poate fi considerată motivată, prin raportare la detalierea unui anumit comportament fiscal al contribuabilului. Trebuie subliniat faptul că motivele care fundamentează concluzia unor debite fiscale suplimentare nu pot justifica prin ele însele instituirea unei măsuri asiguratorii.

Așa cum a reținut și prima instanță, recurenta-pârâtă nu a motivat în concret, cu argumente suficient de precise și concordante, nici existența unei situații excepționale, nici a pericolului sustragerii, ascunderii sau risipirii patrimoniului. Or, aprecierea acestui pericol nu este subiectivă, ci trebuie justificată prin raportare la conținutul declarațiilor fiscale și a situației financiare a debitorului, de istoria comportamentului fiscal al contribuabilului, al reprezentanților legali și al asociaților/acționarilor majoritari (mod de declarare și plată, situații de retragere a răspunderii solidare, situații de insolvență sau de insolvabilitate), astfel cum rezultă din reglementările punctului 5.1.1 și 5.6 lit. f) din Ordinul nr. 2605/21 octombrie 2010 emis de Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Recurenta învederează că ceea ce a justificat instituirea măsurii a fost cuantumul mare al sumelor stabilite/estimate, dar și comportamentul fiscal al societății S.C. A. S.R.L. care "și-a restrâns activitatea în ultimul an până la pragul opririi complete a activității", pentru ca, ulterior, să revină și să arată că nu este decât o eroare materială strecurată în cuprinsul deciziei, la momentul redactării acesteia și determinată de intențiile iminente ale reclamantei de relocare a activității.

Mai mult decât atât, organele fiscale nu au dovedit existența elementelor care să formeze convingerea că societatea ar fi încercat să risipească patrimoniul astfel încât să îngreuneze posibilitatea de recuperare a debitelor suplimentare stabilite și nici elemente care să susțină afirmația potrivit căreia societatea și-a restrâns activitatea în ultimul an la pragul opririi complete a activității.

Or, în lipsa dovedirii elementelor anterior menționate, doar comportamentul considerat inadecvat al acestora din urmă nu justifică măsura excepțională a indisponibilizării conturilor de disponibilități și a bunurilor societății, așa cum în mod corect a arătat și prima instanță.

Instituirea sechestrului asigurător reprezintă o măsură cu un caracter exceptional, fiind astfel calificată chiar prin prevederile art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, putând fi dispusă în ipotezele arătate strict de norma legală, respectiv atunci când există pericolul ca bunurile mobile și/sau imobile ale debitorului să fie sustrase, ascunse ori risipite, fiind astfel, periclitată sau îngreunată în mod considerabil colectarea.

Caracterul excepțional al măsurii sechestrului asigurător reclamă verificarea indiciilor arătate în motivarea actului administrativ contestat, din care să reiasă iminența pericolului de risipire a bunurilor debitorului, numai în aceste condiții putând fi legală măsura de indisponibilizare a bunurilor debitorului.

În doctrină și practica judiciară s-a decelat cerința ca pericolul ce justifică luarea măsurilor asigurătorii să rezulte atât din elemente de fapt care compun comportamentul fiscal considerat necorespunzător prevederilor legale în materie fiscală, cât și din alte împrejurări ce reliefează o conduită volițională de diminuare a patrimoniului, în scopul îngreunării colectării obligațiilor fiscale datorate bugetului de stat.

Chiar în situația în care, de principiu, evidențierea, de către organul fiscal, a unor posibile operațiuni de relocare a activității contribuabilului, poate contura existența unui pericol de sustragere/ascundere/risipire a bunurilor acestuia, îndeplinirea condițiilor cerute de art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală reclamă analizarea, în funcție de circumstanțele fiecărei cauze, și a altor împrejurări ce relevă iminența diminuării patrimoniului, fapt de natură a periclita plata datoriilor fiscale.

În situația de față, se remarcă o inconsecvență a organului fiscal, manifestată prin aceea că, deși inițial instituie măsura sechestrului asigurător, grefată pe identificarea unor acte sau fapte care, în accepțiunea administrației de specialitate, puteau constitui premiza creării stării de pericol cu consecința îngreunării în mod considerabil a colectării debitelor fiscale, ulterior, argumentul determinant referitor la faptul că societatea "și-a restrâns activitatea în ultimul an până la pragul opririi complete a activității" este revendicat de către autoritatea fiscală ca fiind o eroare materială.

Dincolo de acest aspect, nu există niciun element care să dovedească faptul că la momentul luării măsurii asigurătorii s-a constatat în mod real de organul fiscal că exista riscul risipirii patrimoniului de către societate și riscul îngreunării posibilității de recuperare a debitelor suplimentare estimate/stabilite.

Astfel, față de perioada supusă inspecției fiscale societatea reclamantă a depus înscrisuri din care rezultă că funcționează de 18 ani, are un efectiv de 620 de angajați, este un contribuabil care și-a îndeplinit și respectat obligații către stat și către angajați, la termen și cu bună-credință .

Mai mult decât atât, pericolul iminent, care, în accepțiunea autorității publice, transpare din comportamentul fiscal al intimatei-reclamante, pare insuficient conturat. Nu în ultimul rând, este de observat faptul că măsura sechestrului asigurător a fost instituită, în procent covârșitor, asupra bunuri mobile, asupra sumelor de bani existente în conturile bancare și asupra sumelor datorate debitorului de către terți, precum și a celor ce se vor identifica în viitor, în situația în care bunurile pentru care s-a dispus măsura asigurătorie nu acoperă 150% din valoare sumei estimate/stabilite. Or, cu privire la aceste bunuri, nu s-a făcut nicio referire, de către organul fiscal, asupra unor presupuse intenții de valorificare a lor, în scopul îngreunării colectării obligațiilor fiscale, fiind relevată continuarea activității societății în toată perioada premergătoare dispunerii măsurii contestate în cauză și ulterior.

Pentru toate considerentele expuse, Înalta Curte în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 și art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov pentru Administrația Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Brașov împotriva sentinței nr. 32 din data de 27 februarie 2018 a Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BRAȘOV pentru ADMINISTRAȚIA CONTRIBUABILI MIJLOCII constituită la nivelul REGIUNII BRAȘOV împotriva sentinței nr. 32 din data de 27 februarie 2018 a Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 14 ianuarie 2020.