ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1855/2015

Decizie nr. 1855/2015

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei

Prin Cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov sub nr. x/64/2012, reclamanta SC A. SA a solicitat în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.G.F.P. Brașov și A.F.P. Brașov anularea Deciziei nr. 288 din 20 iunie 2012 privind soluționarea Contestației reclamantei înregistrată la D.G.F.P. Brașov din 10 mai 2012; anularea Deciziei de impunere din 29 februarie 2012 și a Raportului de Inspecție Fiscală din 29 februarie 2012, solicitând anularea ca netemeinică și nelegală a deciziei de impunere prin care reclamantei i s-a respins la rambursare a TVA-ului în sumă de 1.040.547 RON; obligarea pârâtei la plata sumei de 1.040.547 RON reprezentând TVA respins în mod nelegal la rambursare; obligarea pârâtei la plata sumei de 215.601 RON, reprezentând dobânzi datorate pentru nerambursarea în termen a sumelor negative rezultate din decontul TVA aferent lunii decembrie 2010, calculate de la data de 1 martie 2011 și până la data de 31 iulie 2012 și, în continuare, până la plata efectivă a datoriei; obligarea pârâtei la plata sumei de 156.082 RON, reprezentând penalități de întârziere datorate pentru nerambursarea în termen a sumelor negative rezultate din decontul TVA aferent lunii decembrie 2010, calculate de la data de 1 martie 2011 și până la data de 31 iulie 2012, și, în continuare până la data plății efectivă a datoriei, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că în luna decembrie 2010 a achiziționat bunuri de capital, a realizat venituri taxabile închiriind utilajele, apoi le-a transmis ca aport la capital către altă persoană juridică plătitoare de TVA, - B., persoană juridică italiană - transmitere care nu constituie livrare în sensul art. 128 alin. (7) din C. fisc., succesoarea reclamantei cu titlu de aport la capital având obligații privitoare la o eventuală ajustare a deducerii, în măsura în care nu utilizează bunul pentru operațiuni taxabile.

Bunurile au fost transmise în cadrul unei universalități mai largi de bunuri corporale și necorporale, care împreună constituie un ansamblu funcțional integrat într-o structură economică independentă.

Mai departe, B. a închiriat aceste bunuri către reclamantă (operațiune scutită cu drept de deducere) care, la rândul său, le-a închiriat mai departe, generând venituri taxabile.

Ulterior, B. a folosit și folosește în continuare bunurile aportate pentru operațiuni taxabile, o parte dintre bunurile aportate fiind utilizate pentru operațiuni taxabile de sucursala din România a B.

Reclamanta, aportând bunurile la capitalul B., și-a îndeplinit toate obligațiile primind de la aceasta din urmă societate declarația pe proprie răspundere și transmițându-i registrul bunurilor de capital (cu toate informațiile necesare în vederea unei eventuale ulterioare ajustări), documentele stipulate în Normele Metodologice, aceasta având intenția, care ulterior s-a și materializat, de a utiliza bunurile pentru operațiunile taxabile, acestea nefiind lichidate.

Față de aceste considerente, reclamanta a solicitat instanței anularea actelor de control care nu au recunoscut dreptul acesteia la rambursarea TVA-ului și obligarea pârâtei la plata sumei reprezentând TVA de rambursat de la bugetul de stat.

Reclamanta a solicitat și obligarea pârâtei la plata dobânzilor și a penalităților datorate pentru nerambursarea în termen a sumelor reprezentând TVA negativ, aferent lunii decembrie 2010.

La data de 25 ianuarie 2011, reclamanta a formulat cerere de rambursare TVA, prin bifarea opțiunii de rambursare la decontul de TVA aferent lunii decembrie 2010, solicitând rambursarea soldului negativ al decontului de TVA, în sumă de 1.040.547 RON.

Cererea de rambursare TVA a făcut obiectul inspecției fiscale finalizate cu actele de control inițiale pe care reclamanta le-a contestat; pârâta a amânat, în mod nepermis, soluționarea contestației (cca. 6 luni față de 45 de zile termenul legal) și apoi a emis alte acte de control ilegale, prin care sub un alt pretext, a refuzat să ramburseze TVA-ul datorat; împotriva acestor acte de control criticate reclamanta a formulat contestație pe care pârâta nu a soluționat-o în termenul legal forțând reclamanta să formuleze prezenta acțiune.

Practic, pârâtele au refuzat să își achite datoria (rambursarea TVA-ul solicitat) invocând diverse pretexte, actele prin care s-a respins dreptul reclamantei la rambursarea TVA-ului fiind în mod evident ilegale, pentru motivele mai sus arătate.

Referitor la plata dobânzii, reclamanta a invocat dispozițiile art. 124 C. proc. fisc., iar referitor la plata penalităților reclamanta a invocat rațiuni de echitate, arătând că în măsura în care debitorul este obligat pe lângă plata dobânzilor și la plata penalităților și organul fiscal, în măsura în care prin acte abuzive și ilegale refuză să își îndeplinească obligația de plată a debitului fiscal, trebuie ca, pe lângă obligația de plată a dobânzilor să fie obligat să plătească și penalități de întârziere, în caz contrar producându-se o discriminare inadmisibilă.

Pârâta D.G.F.P. Brașov a depus la dosar întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

De asemenea, pârâta A.F.P. Brașov a depus la dosar întâmpinare prin care a invocat excepția lipsei calității procesuale pasive, arătând că această calitate procesuală revine în cauză D.G.F.P. Brașov, instituția care a emis actele administrativ fiscale a căror anulare s-a solicitat, respectiv Decizia din 20 iunie 2012, Decizia de impunere din 29 februarie 2012 și Raportul de inspecție fiscală din 29 februarie 2012.

La termenul de judecată din 4 septembrie 2012 B. SRL a depus la dosar o cerere de intervenție în interesul reclamantei.

La termenul de judecată din 2 octombrie 2012, instanța a încuviințat în principiu cererea de intervenție formulată de B. SRL în interesul reclamantei și a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a A.F.P. Brașov.

Hotărârea instanței de fond

Prin Sentința nr. 42/F din 28 februarie 2013 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, România, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Brașov; a dispus anularea Deciziei din 20 iunie 2012, a Deciziei de impunere din 29 februarie 2012 și a Raportului de inspecție fiscală din 29 februarie 2012 emise de pârâtă și a obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 1.040.547 RON, reprezentând taxa pe valoarea adăugată respinsă de la rambursare și dobânda fiscală, prevăzută de art. 124 din O.G. nr. 92/2003 de la data 12 martie 2011 până la data plății efective; a respins restul pretențiilor reclamantei; a admis cererea de intervenție în interesul reclamantei, formulată de intervenienta B. SRL și a obligat pârâta D.G.F.P. Brașov să plătească reclamantei SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, România, suma de 13.339,30 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată parțiale.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că problema juridică dedusă judecății în speță este calificarea operațiunii efectuată de reclamantă cu cele două utilaje și anume, a se stabili dacă este vorba despre un aport la capitalul social, astfel cum susține reclamanta, situație în care aceasta are dreptul la rambursarea TVA-ului aferent valorii bunurilor, sau este vorba despre o livrare de bunuri, astfel cum susțin organele fiscale și pârâta, situație în care reclamanta nu are dreptul la rambursarea TVA.

Din înscrisurile depuse în probațiune, respectiv din actul constitutiv al B. SRL și din concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză rezultă că cele două utilaje reprezintă aportul reclamantei SC A. SA, în calitate de asociat unic, la capitalul social al B. SRL, aceasta fiind voința părților consemnată în actul constitutiv, în statut, în nota privind raportul de evaluare întocmit în urma cedării acestor bunuri.

Aceasta a fost și concluzia expertului care a arătat că cele două mașini de injectat talpă au fost transmise de la SC A. SA la B. SRL cu titlu de aport la capital social, transmitere ce rezultă din documentele enumerate în raportul de expertiză.

În opinia instanței de fond, a interpreta altfel, respectiv că această operațiune reprezintă o livrare de bunuri, astfel cum susține pârâta, înseamnă a înfrânge principiul libertății contractuale și a nesocoti acordul de voință intervenit între părțile implicate.

Argumentul invocat de pârâtă referitor la faptul că operațiunea s-a desfășurat pe teritoriul Statului Român nu poate să determine calificarea acestei operațiuni ca fiind o livrare de bunuri și nici să schimbe voința părților cu privire la natura deciziilor luate în desfășurarea activităților comerciale.

Agenții economici din statele membre ale Uniunii Europene au dreptul de a efectua operațiuni comerciale cu respectarea dispozițiilor legale care reglementează aceste operațiuni.

În speță, reclamanta a respectat dispozițiile care reglementează aportul la capital, efectuând atât operațiunile contabile aferente, cât și cele statutare, inclusiv cele care vizează publicitatea.

În aceste împrejurări, prima instanță a apreciat că, în speță, sunt aplicabile dispozițiile art. 128 alin. (8) din C. fisc.

Bunurile în litigiu constituie aportul în natură al reclamantei la capitalul B. SRL, situație în care reclamanta are dreptul la restituirea TVA.

De asemenea, potrivit principiului reparării integrale a prejudiciului cauzat reclamanta are dreptul la acordarea dobânzii prevăzute de art. 124 C. proc. fisc., calculată de la data de 12 martie 2011 până la data plății efective, având în vedere că de la acea dată reclamanta avea dreptul la restituirea TVA.

Totodată, s-a reținut că solicitarea reclamantei de obligare a pârâtei la plata penalităților nu are temei legal, astfel că această cerere a fost respinsă.

Recursul

Împotriva sentinței instanței de fond au declarat recurs atât reclamanta SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, România, cât și pârâta D.G.F.P. Brașov, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În motivarea cererii de recurs, în esență SC A. SA Italia - Sucursala Brașov a arătat următoarele:

- Instanța de fond, în mod corect, a admis cererea și a anulat decizia de impunere contestată; tot, în mod corect, instanța de fond a obligat pârâta la plata sumei în litigiu și a dobânzii fiscale.

Arată reclamanta-recurentă că deși a solicitat obligarea pârâtei la plata atât a dobânzii, cât și a penalităților fiscale începând cu data de 1 martie 2011, instanța de fond a obligat-o pe pârâtă doar la plata dobânzilor începând cu data de 12 martie 2011.

În mod greșit, instanța de fond nu a obligat intimata-pârâtă și la plata penalităților fiscale, începând cu aceeași dată.

Privitor la cererea de obligare a intimatei-pârâte la plata penalităților datorate pentru nerambursarea în termen a sumelor reprezentând TVA negativ, aferent lunii decembrie 2010.

Prin admiterea acțiunii, anularea actele administrativ-fiscale contestate și obligarea pârâtei la plata TVA-ului datorat, instanța de fond a reținut că în mod abuziv/nelegal intimata-pârâtă a refuzat să plătească sumele datorate reclamantei.

Suma de 1.040.547 RON este datorată în acest caz de către intimata-pârâtă, cu titlu retroactiv, de la data la care pârâta ar fi avut obligația să o achite; actele de control prin care s-a respins cererea de rambursare au fost emise cu încălcarea și aplicarea greșită a legii, fiind un abuz de putere administrativă.

Privitor la obligația de plata a penalităților

Se arată în C. proc. fisc. nu există nici o dispoziție punctuală care să oblige pârâta la plata penalităților aferente, fiind stipulată doar plata dobânzilor.

În acest sens prevederile art. 124 C. proc. fisc. sunt în sensul că "Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă".

Pentru rațiuni de echitate, având în vedere că obligația este aceeași (o obligație fiscală) se apreciază ca în măsura în care debitorul contribuabil este obligat pe lângă plata dobânzilor și la plata penalităților și debitorul organ fiscal, în măsura în care prin acte abuzive și ilegale refuză să își îndeplinească obligația de plată a debitului fiscal, trebuie ca, pe lângă obligația de plată a dobânzilor să fie obligat să plătească și penalități de întârziere, în caz contrar producându-se o discriminare inadmisibilă.

- Consideră recurentul că este o discriminare inadmisibilă în măsura în care penalitățile se consideră a fi datorate numai de către debitorul - contribuabil și nu și de către debitorul - organ fiscal, deoarece ar însemna că în această situație accesoriile nu sunt determinate în funcție de natura juridică a creanței asupra căreia se calculează ci în funcție de persoana debitorului/creditorului, ceea ce în opinia recurentei este inadmisibil, pentru că ar pune contribuabilul într-o poziție de inferioritate față de administrația fiscală și ar încălca prevederile art. 44 din Constituția României, în conformitate cu care creanțele asupra Statului sunt garantate.

Totodată recurenta a invocat excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 120

1

C. proc. fisc. (în forma în vigoare în 12 martie 2011) care prevăd: "Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorată pentru neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale principale" coroborat cu art. 124 C. proc. fisc. "Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă".

Recurenta constată că aceste articole sunt neconstituționale, în măsura în care sunt interpretate în sensul în care penalitățile se aplică pentru neplata la timp a debitelor fiscale de către contribuabil și nu și în situația neplății la timp a debitelor fiscale de către Stat, prin administrația fiscală.

În conformitate cu art. 44 din Constituția României, care reglementează regimul proprietății private "Dreptul de proprietate, precum și creanțele asupra statului, sunt garantate. Conținutul și limitele acestor drepturi sunt stabilite de lege."

În măsura în care prevederile mai sus arătate (art. 120

1

coroborat cu art. 124 C. proc. fisc.) sunt interpretate în sensul considerat de către instanța de fond recurenta este pusă într-o poziție de inferioritate față de administrația fiscală a Statului, poziție de inferioritate care nu este în nici un fel justificată.

În acest fel se arată că se înfrânge și prevederea din art. 16 din Constituția, deoarece egalitatea cetățenilor în fața legii nu trebuie doar privită prin raport la cetățeni ca și subiecți individuali de drepturi, ci și raportat la persoanele juridice, ca și subiect colectiv de drepturi.

Privitor la o eventuală legare a penalităților de existența culpei/relei-credințe

Arată recurenta că Legea nu stipulează plata de către contribuabil a penalităților condiționat de dovedirea culpei/relei-credințe.

Recurenta a contestat actele administrativ-fiscale nou emise și intimata-pârâtă avea obligația de a o soluționa, prin emiterea unei decizii, în termen de maximum 45 zile de la data depunerii, în temeiul prevederilor art. 70 alin. (1) din C. proc. fisc.

Pârâta a soluționat contestația prin Decizia din 20 iunie 2012 (la cca. 3 luni de la depunere). Pârâta a respins contestația recurentei refuzând să își recunoască datoria de a ne achita TVA-ul aferent utilajelor în discuție.

Atitudinea intimatei-pârâte de a nu soluționa contestația în termenul legal, este un demers exclusiv dilatoriu al unui debitor care nu recunoaște datoria și care încearcă să amâne momentul la care va fi acționat în justiție, pentru a se anula actele ilegale și a fi obligat la plată.

În motivarea cererii de recurs, pârâta-reclamantă D.G.F.P. Brașov a arătat în esență următoarele:

Se arată de recurenta-pârâtă că D.G.F.P. Brașov începând cu data de 1 august 2013 se subrogă în drepturile D.G.F.P. Brașov, potrivit dispozițiilor art. 11 alin. (3) din O.U.G. nr. 74/2013 și art. 7 pct. 32, 33 din H.G. nr. 520/2013.

Recurenta critică faptul că instanța a acordat o eficiență exagerată expertizei contabile efectuate în cauză.

Se arată că la cea mai sumară analiză reiese că expertul ori face anumite confuzii, ori nu vrea să rețină condițiile necesare și obligatorii deductibilității, a exigibilității taxei, respectiv exercitarea dreptului de deducere. Nu a interpretat corect textul de lege, s-a limitat să prezinte doar definiții cu caracter general, de fapt nici nu are cădere procedurală de a face acest lucru. Expertul trebuia să prezinte starea de fapt corectă astfel cum rezultă din actele contabile, înregistrate în evidențe, să prezinte situații comparative față de constatările organului fiscal, să efectueze o analiză reală.

Este de notorietate faptul că în scopul de a se sustrage de la plata obligațiilor fiscale se întocmesc de multe ori acte procausa, se încheie fel de fel de contracte între părți cu clauze ciudate, care să ocolească legea, sau să lase loc la interpretare, dar care nu pot fi luate în considerare, nu îndeplinesc condițiile legale pentru ca sumele respective să poată fi considerate ca deductibile fiscal.

Instanța a acordat drept de rambursare pentru o sumă nelegală, la care reclamanta nu are dreptul. Sentința pronunțată nu este nici motivată. Instanța de fond s-a limitat a preciza doar generalități, temeiuri de drept ipotetice care nu se raportează în concret la situația acestei reclamante.

- Deși reclamanta a contestat pe cale administrativă actele supuse controlului judecătoresc, totuși în ceea ce privește acordarea dobânzilor penalizatoare potrivit art. 124 C. proc. fisc., pentru acest capăt de cerere reclamanta nu a formulat plângere prealabilă.

Din acest punct de vedere admiterea acestui capăt de cerere este inadmisibilă.

- Reclamanta a prezentat o situație care nu este reală, care nu este prevăzută în lege, mai mult acțiunea acesteia manifestă subiectivism, generează confuzie, fiind promovată cu rea-credință.

Se învederează instanței de recurs că, raportat la cauza dedusă judecății nu sunt aplicabile dispozițiile art. 124 C. proc. fisc. Instanța de fond a greșit de mai multe ori, nu numai pentru faptul că nu se aplică acest temei drept, dar organele fiscale au procedat potrivit actelor speciale de reglementare în materie fiscală cu privire la rambursare.

- Instanța nu a manifestat rol activ în soluționarea acestei cauze, nu a solicitat punct de vedere nici asupra acestor penalități, (asupra temeiului de drept) a condițiilor în care acestea se acordă ca urmare a comunicării răspunsului de către expert la obiecțiunile formulate de către pârâta D.G.F.P. Brașov.

Urmare a refacerii controlului, organele de inspecție fiscală au acordat drept de deducere a TVA înscrisă în factura în cauză, însă a colectat TVA pentru transferul utilajelor aduse cu titlu de aport la capitalul social al B. Italia, având în vedere că această operațiune este taxabilă în România, locul livrării utilajelor fiind România.

Instanța a preluat susținerile expertului care, evident că susține punctul de vedere al reclamantei, care este total eronat, care infirmă realitatea, contrazice în totalitate documentele contabile analizate.

Conform actelor constitutive capitalul social subscris și vărsat, de SC A. SA este de 100.000 euro, în timp ce utilajele transferate sunt de 1.012.000 euro.

Activele transferate nu se regăsesc în capitalul social al beneficiarului B. SRL. Nu se demonstrează că aportul utilajelor transferate poate fi considerat ca un transfer de active prevăzut de art. 128 alin. (7) din C. fisc.

În fapt, utilajele în cauză au fost închiriate de SC B. SRL către SC C. SA Brașov.

Simplul transfer de active nu a garantat continuarea activității, chiar dacă primitorul activelor are în obiectul său de activitate respectiva activitate. Utilajele respective funcționează în spațiul de producție al SC C. SA Brașov. Utilajele fac parte în continuare din structura tehnologică a activității desfășurate de către această societate.

SC B. SRL nu și-a îndeplinit în fapt obligațiile ce-i reveneau. Aceasta nu a continuat activitatea societății cedente, din punct de vedere tehnic nu a creat o structură independentă.

Toate aceste operațiuni dovedesc faptul că în realitate nu se dorește achitarea obligațiilor legale.

Tranzacția în cauză reprezintă, în mod real, doar transferul unor utilaje, operațiune care, potrivit legii reprezintă o livrare locală pentru care locul de impozitare este România, respectiv unde bunurile sunt puse la dispoziția cumpărătorului.

Având în vedere prevederile legale menționate, conceptul de transfer de active în sensul taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretat ca fiind un transfer a unei activități sau a unei părți independente a unei activități economice cuprinzând elemente corporale și/sau necorporale care constituie din punct de vedere tehnic o structură independentă, capabilă să efectueze activități economice separate.

Beneficiarul transferului are de îndeplinit o serie de obligații referitoare la eventualele ajustări de TVA și referitoare la continuarea activității economice transferate, care nu pot fi verificate decât în situația în care beneficiarul este persoana stabilită în România.

Cedentul va trebui să transmită cesionarului o copie de pe registrul bunurilor de capital, dacă acestea sunt obținute după data aderării.

Urmare a controlului încrucișat realizat la SC C. SA Brașov s-a constatat că utilajele în cauză se află în hala de producție a SC C. SA, fiind destinate producției de încălțăminte. Utilajele au fost închiriate acestei societăți de către societatea mamă SC A. SPA Italia, conform Contractului de închiriere din 1 decembrie 2010.

SC A. SA Italia - Sucursala Brașov a transferat către SC B. SPA Italia două utilaje respectiv o mașină de injectat talpă model U77/18, în valoare de 1.285.260 RON și mașină de injectat talpă model SP-241T, în valoare de 3.050.350,40 RON, total 4.335.610,40 RON reprezentând 1.012.000 euro.

Potrivit prevederilor legale mai sus invocate, s-a reținut că pentru a putea susține că o tranzacție se califică drept transfer de active la capitalul social al altei societăți pentru care nu se aplică TVA, trebuie transferată o activitate economică în integralitatea sa sau o parte a unei activități economice, capabilă să funcționeze independent, în așa fel încât activitatea economică transferată să poată fi operată de către primitorul activelor, persoana impozabilă.

Din "Raportul de evaluare a unei ramuri de activitate economică a societății SC A. SA, prezentat de societate în susținere, rezultă că expertul a efectuat o evaluare asupra unui complex de active necesare pentru desfășurarea unei activități de producție respectiv în domeniul producției de încălțăminte, însă din documentele existente la dosarul contestației rezultă că activitatea desfășurată de SC B. SPA Italia a constat în închirierea celor doua utilaje existente în România, mai precis în hala de producție a SC C. SA Brașov.

Prin urmare, operațiunea în speță nu se încadrează în prevederile alin. (7) al art. 128 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., care reprezintă o excepție de la regula generală, în condițiile în care în cauză s-a realizat un transfer al dreptului de proprietate asupra celor două utilaje, acestea nu au fost aduse ca aport la capitalul social al SC B. SPA Italia după cum eronat susține reclamanta în contestație iar condițiile impuse restrictiv de lege și normele de aplicare nu sunt îndeplinite.

Conform prevederilor legale anterior enunțate simplul transfer al unor active nu garantează posibilitatea continuării unei activități economice în orice situație.

Structura transferată trebuie să constituie o structură independentă capabilă să efectueze activități economice separate, ori în cauză nu s-a făcut dovada îndeplinirii acestei condiții.

Urmare a controlului încrucișat realizat la SC C. SA Brașov s-a constat că cele două mașini de injectat talpă model U77/18 și model nr. SP-241T, care au fost achiziționate la data de 1 decembrie 2010 de SC A. SA Italia - Sucursala Brașov de la SC C. SA și în data de 31 decembrie 2010, scăzute din gestiunea SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, prin art. contabil 451=213 cu suma de 4.335.610,40 RON, cu mențiunea "închidere cont grup", se află hala de producție a SC C. SA Brașov.

Astfel, SC A. SA Italia, prin sucursala din România avea obligația facturării cu TVA a livrării de utilaje către SC B. SPA, cu sediul în Italia, în conformitate cu prevederile art. 132 alin. (1) lit. c) coroborat cu prevederile art. 128 alin. (1), art. 150 art. 155 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., în vigoare la 31 decembrie 2010.

Prin urmare, organele de inspecție fiscală au colectat, în mod legal, TVA în valoare de 1.040.547 RON asupra livrărilor de utilaje în valoare de 4.335.610 RON efectuate în data de 31 decembrie 2010 către SC B. S.P.A., cu sediul în Italia și pentru care locul livrării a fost România, după cum recunoaște și societatea contestatoare în contestația formulată.

În drept, recursul se întemeiază pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Procedura în fața instanței de recurs

Recurenta-reclamantă a formulat note de concluzii scrise prin care a solicitat respingerea recursului pârâtei D.G.F.P. Brașov.

Recurenta-pârâtă - D.G.F.P. a formulat întâmpinare și a solicitat respingerea recursului reclamantei ca nefondat.

Considerentele și soluția instanței de recurs

Analizând cererile de recurs, motivele invocate, normele legale incidente, precum și în conformitate cu prevederile art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată următoarele:

Recursul pârâtei D.G.F.P. Brașov este fondat

- Instanța de fond a apreciat, în mod greșit, că, în speță, este vorba despre un aport la capitalul social al reclamantei SC A. SRL, considerând că aceasta a fost voința părților consemnate în actul constitutiv, în statut, în nota privind raportul de evaluare întocmit în urma cedării acestor bunuri. De asemenea, a apreciat instanța de fond că aceasta a fost și concluzia expertului, analizând-o astfel.

În fapt

Referitor la TVA colectată suplimentar în valoare de 1.040.547 RON, contestate de societate, cauza supusă soluționării D.G.F.P. Brașov - Biroul de soluționare a contestațiilor este dacă operațiunea în cauză reprezintă transfer de active sau reprezintă o livrare de bunuri cu locul de impozitare în România și dacă SC A. SA Italia - Sucursala Brașov datorează bugetului de stat TVA în valoare de 1.040.547 RON.

Urmare a verificării, organele de inspecție fiscală au constatat că, în luna decembrie 2010, SC A. SA Italia - Sucursala Brașov a achiziționat de la SC C. SA Brașov, cu Factura din 1 decembrie 2010 o mașină de injectat talpă model U77/18 în valoare de 1.285.260 RON și mașină de injectat talpă model SP-241T în valoare de 3.050.350,40 RON.

Mijloacele fixe în valoare de 4.335.610,40 RON au fost înregistrate în contabilitate în luna decembrie 2010 în contul 213 "Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații".

În baza Facturii din 1 decembrie 2010, societatea a înregistrat în evidențele contabile TVA deductibilă în valoare de 1.040.547 RON.

Din documentele prezentate a rezultat ca utilajele achiziționate cu Factura din 1 decembrie 2010 au fost transmise ca aport la capitalul social al SC B. Italia fiind scăzute din gestiune de SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, în data de 31 decembrie 2010 prin art. contabil 451=213 cu suma de 4.335.610,40 RON, cu mențiunea "închidere cont grup".

Societatea contestatoare susține faptul că în luna decembrie 2011 a achiziționat utilajele în cauză, a realizat venituri taxabile închiriind utilajele, după care la 31 decembrie 2010 le-a transmis cu titlu de aport la capitalul social către o altă persoană juridică plătitoare de TVA - SC B. Italia, în conformitate cu prevederile art. 128 alin. (7) din C. fisc.

Susține că bunurile au fost transmise în cadrul unei universalități mai largi de bunuri corporale și necorporale, care împreună constituie un ansamblu funcțional integrat într-o structura economică independentă.

La art. 128 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. se prevede: "(7) Transferul tuturor activelor sau al unei părți a acestora, efectuat cu ocazia transferului de active sau, după caz, și de pasive, indiferent dacă este realizat ca urmare a vânzării sau ca urmare a unor operațiuni precum divizarea, fuziunea ori ca aport în natură la capitalul unei societăți, nu constituie livrare de bunuri dacă primitorul activelor este o persoană impozabilă. Primitorul activelor este considerat a fi succesorul cedentului în ceea ce privește ajustarea dreptului de deducere prevăzută de lege."

"(8) Transferul de active prevăzut la art. 128 alin. (7) din C. fisc. este un transfer universal de bunuri și/sau servicii, acestea nemaifiind tratate individual, ci ca un tot unitar la persoană impozabilă cedentă, indiferent dacă este un transfer total sau parțial de active. Se consideră transfer parțial de active în sensul art. 128 alin. (7) din C. fisc. transferul tuturor activelor sau al unei părți din activele învestite într-o anumită ramură a activității economice, dacă acestea constituie din punct de vedere tehnic o structură independentă, capabilă să efectueze activități economice separate, indiferent dacă este realizat ca urmare a vânzării sau ca urmare a unor operațiuni precum divizarea, fuziunea ori ca aport în natură la capitalul unei societăți. De asemenea, se consideră că transferul parțial are loc și în cazul în care bunurile imobile în care sunt situate activele transferate de cedent nu sunt înstrăinate, ci realocate altor ramuri ale activității aflate în uzul cedentului. Simplul transfer al unor active nu garantează posibilitatea continuării unei activități economice în orice situație. Pentru ca o operațiune să poată fi considerată transfer de active, în sensul art. 128 alin. (7) din C. fisc., primitorul activelor trebuie să intenționeze să desfășoare activitatea economică sau partea din activitatea economică care i-a fost transferată, și nu să lichideze imediat activitatea respectivă și, după caz, să vândă eventualele stocuri.

Utilajele înscrise în Factura  din 1 decembrie 2010 au fost achiziționate de SC C. SA în anul 2007 și anul 2009 de la SC A. SPA Italia (Proces-verbal din 28 aprilie 2011), conform facturilor:

- din 18 decembrie 2007 - 1 mașină de injectat talpă model U77/18 la valoarea de 300.000 euro.

- din 31 decembrie 2009 - 1 mașină de injectat talpă model SP-241T la valoarea de 712.000 euro.

SC C. SA nu a achitat contravaloarea utilajelor furnizorului A. SPA Italia, astfel că acestea au convenit revânzarea lor către proprietarul inițial prin SC A. SA Italia -  Sucursala Brașov, drept pentru care SC C. SA a emis Factura din 1 decembrie 2010 către sucursala din România.

Utilajele au fost înregistrate în evidențele contabile ale SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, în contul 213 "Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații" iar în data de 31 decembrie 2010 utilajele au fost transmise de această societate către SC B. Italia, fiind scăzute din gestiunea SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, prin articolul contabil 451=213 cu suma de 4.335.610,40 RON, cu mențiunea închidere cont grup".

Urmare a controlului încrucișat realizat la SC C. SA Brașov s-a constatat că utilajele în cauză se află în hala de producție a SC C. SA, fiind destinate producții de încălțăminte. Utilajele au fost închiriate acestei societăți de către societatea mamă SC A. SPA Italia, conform Contractului de închiriere din 1 decembrie 2010.

Din documentele prezentate la dosarul contestației (actul constitutiv a SC B. SPA Italia), rezultă că în data de 17 decembrie 2010 a fost înființată SC B. SRL având sediul în Italia, asociat unic A. SPA din Italia prin reprezentantul legal al societății dl. D.

La art. 1 din actul constitutiv se menționează că societatea A. SPA [...] în persoana reprezentantului său amintit mai sus dorește să constituie o societate cu răspundere limitată, reglementată de art. 2462 și urm. C. civ., prin cedarea unei ramuri din propria firmă, cu sediul în Candiana (PD) și având ca obiect producerea de încălțăminte prin sistemul injectării, ramura în valoare de 3.651.140 euro [...], în baza expertizei de evaluare a patrimoniului de firmă întocmită de dr. E., cu sediul biroului în Bassano del Grappa (VI) expert desemnat de viitorul asociat unic al societății cu răspundere limitată ce se constituie prin prezenta [...]".

Din actul constitutiv al SC B. SPA Italia, existent în copie la dosarul contestației reiese că, nivelul capitalului social este în valoare de 100.000 euro fiind subscris în totalitate de asociatul unic A. SPA din Italia. Se menționează că "[...] Diferența dintre patrimoniul net al ramurii societare cedate de societate A. SPA, egal cu 3.651.140 euro [...] și capitalul social subscris de societate A. SPA, diferența egală cu 3.551.140 euro este inclusă în totalitate în rezervă, cu titlu de fond de suprapreț părți sociale.

- Se reține că nu poate fi luat în considerare aportul la capitalul social, active în valoare de 3.651.140 euro - din care fac parte și utilajele arătate mai sus întrucât din actul constitutiv al SC B. SPA Italia rezultă valoarea capitalului social subscris și vărsat de SC A. SPA ca fiind de 100.000 euro, iar conform facturilor utilajele care au fost transferate valoarea acestora este de 1.012.000 euro.

Așa cum s-a arătat mai sus, într-adevăr la art. 1 din actul constitutiv se menționează că societatea A. SPA dorește să constituie o societate cu răspundere limitată prin cedarea unei ramuri din propria firmă (...) ramura în valoare de 3.651.140 euro.

Deși capitalul social este de 100.000 RON se menționează că "Diferența dintre patrimoniul net al ramurii societății cedate și capitalul subscris, diferența egală cu 3551.140 euro este inclusă în totalitate în rezervă, cu titlu de fond de suprapreț părții sociale.

Din documentele depuse de recurenta-reclamantă rezultă că SC A. SPA Italia a închiriat cele 2 utilaje existente în România către SC C. SA Brașov.

Se reține astfel de Înalta Curte că pentru a opera dispozițiile legale privind transferul unor active, așa cum pretinde reclamanta, trebuia ca acesta să cuprindă toate elementele esențiale necesare desfășurării activității la care se referă ramura de activitate la care se referă transferul - acesta fiind reprezentat de producerea de încălțăminte prin sistemul injectării. Simpla activitate de închiriere a utilajelor nu determină îndeplinirea condițiilor.

În aceste condiții structura ramurii transferate trebuia să constituie o structură independentă capabilă să efectueze activități economice separate.

Față de faptul că nu sunt îndeplinite condițiile pentru a opera transferul de active, operațiunea reprezintă o livrare de bunuri pentru care locul unde sunt puse bunurile la dispoziția cumpărătorului este România, acestea nefiind scoase din hala de lucru a SC C. SA.

În conformitate cu prevederile art. 132 alin. (1) C. fisc. "Se consideră a fi locul livrării de bunuri:

a) locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terț. Dacă locul livrării, stabilit conform prezentei prevederi, se situează în afara teritoriului comunitar, locul livrării realizate de către importator și locul oricărei livrări ulterioare se consideră în statul membru de import al bunurilor, iar bunurile se consideră a fi transportate sau expediate din statul membru de import;"

Având în vedere cele expuse anterior se constată că obligația fiscală stabilită de organele fiscale în sarcina reclamantei - TVA colectată suplimentar în valoare de 1.040.547 RON, este temeinică și legală.

Recursul reclamantei

Argumentele aduse mai sus sunt în sensul admiterii cererii de recurs a pârâtului-intimat și a menținerii deciziei de soluționare, deciziei de impunere și RIF - care fac obiectul prezentei acțiuni. Cererile reclamantei privind penalitățile și dobânzile fiscale calculate de la data de 12 martie 2011 și până la data plății efective nu au astfel nici un temei, recursul urmând a fi respins în consecință. De asemenea nici excepția de neconstituționalitate nu mai poate fi analizată, recursul reclamantei fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției adoptate

În conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) raportat la art. 304 pct. 9 C. proc. civ., se va respinge excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 120

1

C. proc. fisc., va admite recursul D.G.F.P. Brașov, se va modifica sentința în sensul că se va respinge în totalitate acțiunea ca nefondată, se va respinge recursul reclamantei ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 120

1

C. proc. fisc. invocată de recurenta-reclamantă SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, România.

Admite recursul declarat de D.G.F.P. Brașov împotriva Sentinței nr. 42/F din 28 februarie 2013 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal.

Modifică sentința recurată, în sensul că respinge în totalitate acțiunea formulată de reclamanta SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, România, ca neîntemeiată.

Respinge recursul declarat de SC A. SA Italia - Sucursala Brașov, România împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 5 mai 2015.

Procesat de GGC - N