ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3981/2015

Decizia nr. 3981/2015

Asupra cererii de revizuire de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei

Cererea de chemare în judecată

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ, reclamanții A. și B. au solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Sibiu anularea Deciziei nr. 87 din 05 iulie 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Sibiu, prin care a fost respinsă contestația reclamanților împotriva deciziei de impunere nr. 6638 din 28.05.2010; anularea deciziei de impunere nr. 6638 din 28.05.2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Sibiu - Activitatea de Inspecție Fiscală, prin care s-au stabilit obligații suplimentare în sumă de 521.498 lei, reprezentând TVA și 351.432 lei majorări de întârziere și obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea primei instanțe

Prin sentința nr. 285/F/CA din 17 noiembrie 2010, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanții A. și B.

Hotărârea instanței de recurs

Împotriva sentinței pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia au declarat recurs reclamanții A. și B., susținând că hotărârea atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele motive:

- în mod greșit s-a reținut calitatea de persoane impozabile a reclamanților din punctul de vedere al TVA, deoarece C. fisc. în vigoare în perioada supusă controlului (1.01.2004-1.01.2010) nu a reglementat situațiile în care persoanele fizice care încheie contracte de vânzare-cumpărare de bunuri imobile din patrimoniul personal devin persoane impozabile din punctul de vedere al TVA, Directiva nr. 112/2006/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată fiind preluată în legislația națională abia la 1.01.2010, prin intrarea în vigoare a O.U.G. nr. 109/2009;

- vânzarea de bunuri imobile din patrimoniul personal în anii 2007-2009 nu reprezintă o activitate economică, nu este o activitate de exploatare” a respectivelor bunuri, ci un transfer al dreptului de proprietate, conform art. 1294 C. civ.;

- până la 1.01.2010, atât C. fisc., cât și normele de aplicare a acestuia , în cazul obținerii de venituri din vânzarea de bunuri imobile de către persoane fizice, nu a definit noțiunea de „caracter de continuitate”;

- încadrarea de către organul fiscal a operațiunilor de vânzare imobile proprietate personală în sfera de aplicare a TVA este în contradicție cu celelalte prevederi ale C. fisc. privitoare la impozitul pe venit [art. 77

1

și art. 83 alin. (3) lit. f)];

- modul de calcul al TVA în cauză este greșit, atât în raport de pct. 23 alin. (2) din Normele Metodologice de aplicare a C. fisc., cât și în raport de practica C.E.J. (cauza C-317/1994 Elida Gibbs).

Recurenții și-au încadrat în drept, din punct de vedere procedural, motivele de recurs în prevederile art. 304 pct. 7 și 9 C. proc. civ.

Calea de atac a revizuirii

Reclamanții A. și B., în temeiul art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ au formulat cerere de revizuire împotriva deciziei nr. 71 din 12 ianuarie 2012 pe motiv că a fost pronunțată cu încălcarea principiului priorității dreptului comunitar. Susțin o încălcare a dispozițiilor art. 73 și 78 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată.

Referitor la primul motiv de recurs, se susține de revizuenți că, de la intrarea în vigoare la data de 1.01.2004 și până la data de 1.01.2010, C. fisc. nu a reglementat situațiile în care persoanele fizice care încheiau contracte de vânzare-cumpărare de bunuri imobile din patrimoniul personal deveneau persoane impozabile, din punct de vedere al TVA.

Referitor la al doilea motiv de recurs, se învederează că organul fiscal a calculat în mod greșit TVA, aplicând cota standard de 19% asupra prețului declarat în contractele de vânzare-cumpărare și încasat de revizuenți, aspect ce la momentul promovării recursului s-a apreciat că contravine C-317/1994 Elida Gibbs unde Curtea de Justiție s-a pronunțat în sensul că „în conformitate cu principiul neutralității TVA, administrația fiscală nu poate percepe un cuantum superior celui plătit de consumatorul final”.

Considerentele Înaltei Curți asupra revizuirii

În ceea ce privește cererea de repunere în termenul legal de formulare a cererii de revizuire, cerere admisă la termenul de judecată din data de 10.12.2015, se rețin următoarele.

În privința termenului de exercitare a dreptului de a formula revizuire pentru motivul prevăzut de art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ se reține că problema nu este clarificată la nivel legislativ, deoarece Curtea Constituțională prin Decizia nr. 1609/2010 a declarat neconstituționale prevederile art. 21 alin. (2) teza a II-a din Legea nr. 554/2004 privitoare la termenul de exercitare a revizuirii.

Cum prevederile neconstituționale nu au fost puse în acord cu dispozițiile constituției în termen de 45 de zile de la publicarea deciziei Curții Constituționale, iar efectele juridice ale acestora au încetat în virtutea dispozițiilor art. 147 alin. (1) din Constituție, și cum reglementarea de drept comun a revizuirii, cuprinsă în C. proc. civ. nu conține o normă unitară privind durata și momentul de la care curge termenul pentru exercitarea căii de atac, acestea fiind stabilite distinct pentru fiecare motiv de revizuire prevăzut în cod, revine instanței judecătorești sarcina de a hotărî asupra aspectelor menționate, cu respectarea unui echilibru între principiul securității raporturilor juridice și obiectivul înlăturării încălcării principiului priorității dreptului Uniunii Europene.

În speță, revizuenții au invocat încălcarea dreptului Uniunii Europene întemeindu-se pe interpretarea obligatorie dată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene printr-o hotărâre preliminară pronunțată ulterior deciziei atacată cu revizuire. Este vorba de decizia pronunțată în cauzele conexate C-249/12 și C-250/12 „Tulică Plavoșin” vizând interpretarea dispozițiilor art. 73 și 78 din Directiva 2006/112/CE privind TVA.

La data de 26 martie 2015, revizuenții au solicitat Curții de Apel Alba Iulia comunicarea unui exemplar al deciziei nr. 71 din 12.01.2012 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, iar la data de 3.04.2015, Curtea de Apel Alba Iulia a comunicat hotărârea a cărei revizuire se solicită.

Prin urmare, termenul de o lună calculat de la data la care s-a luat la cunoștință de hotărârea a cărei revizuire se solicită este apreciat de instanță ca fiind unul rezonabil, deoarece stabilirea termenului pentru a se solicita revizuirea unei decizii rămase irevocabile trebuie să fie legat de cunoașterea reală a conținutului deciziei de către persoana interesată.

Pentru toate aceste considerente, instanța urmează a admite cererea de repunere în termenul legal de formulare a cererii de revizuire.

Astfel, se reține că, organele fiscale prin actele administrativ fiscale au stabilit obligații fiscale suplimentare, interpretând dispozițiile art. 137 C. fisc. și respectiv ale pct. 23 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fisc., ale art. 140 C. fisc., în sensul că la prețul imobilelor vândute pentru care s-a considerat că reprezintă o livrare de bunuri se adaugă TVA.

Prevederile art. 137 C. fisc. constituie transpunerea în dreptul național al dispozițiilor art. 73 și 78 din Directiva TVA care au făcut obiectul unor întrebări preliminare adresate de Înalta Curte de Casație și Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauzele conexe C-249/12 și C-250/12 - Tulică - Plavoșin. În acest din urmă dosar Curtea de Justiție a Uniunii Europene a stabilit în data de 7 noiembrie 2013 deci ulterior datei hotărârii revizuite următoarele:

„Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată în special art. 73 și 78 din aceasta trebuie interpretată în sensul că atunci când prețul unui bun a fost stabilit de părți fără nicio mențiune cu privire la TVA, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoare adăugată pentru operațiunea supusă taxei, prețul convenit trebuie considerat în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor TVA solicitată de administrația fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoare adăugată”.

Pe cale de consecință, interpretarea prevederilor legale mai sus menționate, dată de către organul fiscal, nu este conformă cu interpretarea dată de judecătorul european Directivei TVA care prevalează în fața dispozițiilor naționale.

În privința admisibilității cererii de revizuire se reține că revizuirea prevăzută de art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 este o cale extraordinară de atac de retractare și are menirea de a asigura respectarea de către instanțele naționale de contencios administrativ a principiului priorității normelor dreptului comunitar față de norma internă, principiu care are și o consacrare constituțională în art. 148 alin. (2) din Constituția României republicată.

Litigiul soluționat prin decizie irevocabilă, atacată cu revizuire a vizat colectarea TVA suplimentară pentru tranzacțiile imobiliare derulate în perioada 2007-2009 și s-a pus în discuție interpretarea și aplicarea prevederilor art. 126, art. 127 alin. (1) și (2), art. 137, art. 141 alin. (2) lit. f) art. 152, 153 C. fisc. în vigoare la data desfășurării acestor operațiuni.

Revizuenții prin cererea de revizuire contestă modalitatea de determinare a TVA în sensul adăugării la prețul convenit între părți a taxei pe valoare adăugată, și susțin că aceasta contravine interpretării dată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene privind TVA prin hotărârea pronunțată la 7 noiembrie 2013 în cauzele conexe C-249/12 și C-250/12, Tulică - Plavoșin.

Verificând conținutul actelor administrativ fiscale sub acest aspect, se constată că la stabilirea cuantumului taxei pe valoare adăugată pentru tranzacțiile imobiliare efectuate în perioada 2007-2009 s-a avut în vedere prețul de vânzare cumpărare al imobilelor rezultat din actele de vânzare-cumpărare, la acest preț fiind adăugată TVA, procedură de calcul însușită și de instanțele judecătorești prin soluțiile pronunțate.

Această modalitate de calcul contravine în mod evident interpretării pe care Curtea de Justiție a Uniunii Europene a dat-o art. 73 și 78 din Directivă, în cauzele conexe C-249/12 și C-250/12 prin care s-a stabilit că „Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată în sensul că atunci când prețul unui bun a fost stabilit de părți fără nicio mențiune cu privire la TVA, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoare adăugată pentru operațiunea supusă taxei, prețul convenit trebuie considerat în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor TVA solicitată de administrația fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoare adăugată”.

În considerarea caracterului obligatoriu și cu efect retroactiv a interpretării dată de Curtea de Justiție dispozițiilor ce reglementează TVA și având în vedere că interpretarea pe care instanțele naționale au dat-o dispozițiilor C. fisc. care reglementează modalitatea de calcul a taxei pe valoare adăugată în cauza dedusă judecății contravine interpretării Curții de Justiție a Uniunii Europene, cererea de revizuire formulată de reclamanți apare ca fiind admisibilă, astfel că în baza dispozițiilor art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 va admite cererea de revizuire fixând termen pentru rejudecarea cererii de recurs la data de 25 februarie 2016.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite cererea de repunere în termenul legal de formulare a cererii de revizuire.

Admite cererea de revizuire formulată de A. și B. împotriva deciziei nr. 71 din 12 ianuarie 2012 a Înaltei Curții de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal.

Anulează decizia atacată și fixează termen pentru rejudecarea recursului la data de 25.02.2016, cu citarea părților.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 10 decembrie 2015.