ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2388/2017

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SRL, aflată în procedura simplificată a falimentului, prevalându-se de prerogativa conferită prin dispozițiile art. 192 din noul C. proc. civ., a solicitat în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Brașov și A.J.F.P. Brașov a se face aplicarea dispozițiilor art. 18 alin. (4) lit. a) și c) din Legea nr. 554/2004, dispunându-se, pe de o parte, anularea Raportului de inspecție fiscală nr. F-BV 404 din 27 mai 2011, a Deciziei de impunere nr. F-BV 521 din 27 mai 2011, inclusiv a Deciziei dată în soluționarea contestației nr. 631 din 02 iunie 2014, toate emise fiind de către pârâta D.G.R.F.P. Brașov, iar, pe de altă parte, obligarea A.J.F.P. Brașov la restituirea sumei de 755.043,53 lei rezultată din valorificarea stocului de marfa perisabil, la ridicarea popririi asupra sumei de 50.224,23 lei existentă în conturile deschise pe numele societății și la plata dobânzii aferentă sumelor nerestituite începând cu data formulării acestei solicitări, respectiv începând cu data de 28.01.2014.

Hotărârea Curții de Apel

Prin sentința nr. 6 din 29 ianuarie 2015, Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea în contencios administrativ demarată de reclamanta SC A. SRL, prin lichidator judiciar C.I.I. B., în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Brașov și A.J.F.P. Brașov.

Cererea de recurs

Împotriva acestei sentințe, reclamanta SC A. SRL, prin lichidator judiciar C.I.I. B., a formulat recurs, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinice, solicitând, în principal, admiterea recursului, casarea hotărârii atacate și trimiterea spre rejudecare, iar, în subsidiar admiterea recursului, casarea sentinței și rejudecând, admiterea cererii așa cum a fost formulată.

În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a arătat, în esență, următoarele:

- hotărârea recurată ignoră concluziile punctuale ale expertizei efectuate în procedura penală referitoare la conformitatea facturilor fiscale cu reglementările în vigoare la data efectuării operațiunilor comerciale comerciale, limitându-se la preluarea concluziilor autorităților fiscale, fără o verificare minimă a situației de fapt fiscale;

- hotărârea recurată nu respectă exigențele prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în sensul că nu cuprinde motivele pe care se sprijină, în condițiile în care instanța de fond nu a răspuns la toate capetele de cerere și nu a motivat preluarea susținerilor autorităților fiscale;

- prezentând punctual tranzacțiile efectuate cu furnizorii menționați în actele contestate ca fiind inactivi, recurenta-reclamantă a susținut că prima instanță s-a limitat doar la punctul de vedere al organului de control fiscal, fără a avea în vedere că aceleași operațiuni comerciale au fost verificate și de organele de urmărire penală care au concluzionat că declararea societăților furnizoare ca inactive s-a efectuat după finalizarea raporturilor comerciale cu recurenta-reclamantă.

Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea depusă la dosar, la data de 18.05.2015, intimata Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Contrar a ceea ce susține recurenta, intimata a arătat că motivele de recurs reprezintă o exprimare generică și subiectivă a interpretării legii de către recurentă, fără fundament în probatoriul administrat, potrivit cu care, cele 8 firme cu care recurenta a intrat în raporturi comerciale nu funcționau la sediul declarat și nu aveau depuse declarații fiscale la administrațiile fiscale, astfel încât facturile emise de aceste societăți nu îndeplineau condițiile de document justificativ.

Referitor la rezoluția procurorului de încetare a urmăririi penale, a arătat că, în dosarul penal nu s-au cercetat deductibilitatea taxei pe valoarea adăugată și nici realitatea faptică a operațiunilor respective.

Procedura derulată în recurs

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 8.12.2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ.

Prin încheierea de ședință din 27.02.2017, completul de filtru a admis în principiu recursul declarat de recurenta -reclamantă și, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ. a acordat termen pentru judecarea acestuia în ședință publică.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând legalitatea sentinței atacate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele și pentru considerentele expuse în continuare.

Instanța de contencios administrativ și fiscal a fost învestită, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. , cu o acțiune având ca obiect anularea deciziei nr. 631 din 02 iunie 2014 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov prin care s-a soluționat contestația administrativă formulată de recurenta-reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. F-BV 521 din 27 mai 2011 care a avut la bază raportul de inspecție fiscală nr. F-BV 404 din 27 mai 2011.

Procedura administrativă de contestare s-a finalizat cu respingerea contestației formulate de către contribuabil, pentru suma totală de 2.516.930 lei, reprezentând impozit pe profit, în sumă de 775.994 lei și accesorii în sumă de 191.523 lei, respectiv TVA în sumă de 1.229.279 lei și accesorii în cuantum de 320.134 lei.

În esență, prin actele fiscale atacate, organele de inspecție fiscală au constatat că, în urma verificării neconcordanțelor apărute între informațiile cuprinse în declarația recapitulativă privind livrările intracomunitare de bunuri (declarația 390) raportate de recurenta-reclamantă în raport cu partenerii comerciali pentru anul 2010, precum și a neconcordanțelor apărute în declarația informativă privind livrările și achizițiile pe teritoriul național (declarația 394), recurenta-reclamantă a înregistrat facturi de achiziție emise de 8 furnizori cu comportament fiscal inadecvat (SC C. SRL, SC D. SRL, E. SRL, F. SLR, G. SRL, SC H. SRL, SC I. SRL, SC J. SRL); a efectuat 19 tranzacții comerciale cu un contribuabil inactiv (SC K. SRL); a înregistrat 10 facturi de achiziție emise de contribuabilul SC L. SRL Periș) care, la rândul său, nu le-a declarat organului fiscal.

Apreciind asupra stării fiscale în condițiile art. 6 C. proc. fisc. , organele fiscale au concluzionat în sensul că societatea a disimulat realitatea, creând aparența existenței unor operațiuni în scopul diminuării obligațiilor reprezentând impozit pe profit și TVA datorate bugetului de stat. Ca urmare, echipa de control a apreciat ca nereale achizițiile de mărfuri de la furnizorii "fantomă" și prestările de servicii de consultanță management, stabilind un impozit pe profit suplimentar de 775.994 lei, respectiv, nerecunoscând dreptul de deducere TVA în sumă de 1.229.279 lei.

Soluționând cauza, prima instanță a ajuns la concluzia că recurenta-reclamantă nu a făcut dovada realității operațiunilor în ceea ce privește cantitatea livrată, prețul de livrare, sediul și denumirea emitentului, codul unic de înregistrare, situație în care documentele justificative invocate nu dau dreptul la deducerea TVA și diminuarea bazei impozabile la stabilirea impozitului pe profit, cu atât mai mult cu cât documentele justificative nu îndeplinesc condițiile impuse de art. 6 din Legea nr. 82/1991.

Preluând integral argumentația autorității fiscale, curtea de apel a menținut actele contestate, fără a lămuri pe deplin situația de fapt fiscală, în condițiile în care existau contradicții majore între constatările organelor fiscale și cele ale organelor de anchetă penală cu privire la aceleași operațiuni juridice.

Este important de reținut că, pe parcursul derulării procedurii administrative de soluționare a contestației, a intervenit decizia nr. 377/2011 prin care Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, în temeiul art. 214 C. proc. fisc. , a suspendat soluționarea contestaței până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală.

Organul administrativ competent a considerat că nu se poate pronunța asupra aspectelor litigioase până când organele de anchetă penală sesizate de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov la data de 21.06.2011 prin comunicarea raportului de inspecție fiscală nr. F-BV 404 din 27 mai 2011 nu cercetează încălcarea de către societatea recurentă, prin activitatea desfășurată în perioada 01.02.2010-31.12.2010 a prevederilor Legii nr. 241/2005 privind evaziunea fiscală .

Ca urmare, s-a constituit Dosarul nr. x/P/2011 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov privind pe învinuitele M. în calitate de administrator al SC A. SRL și SC A. SRL, cercetările penale derulându-se sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscală, între numeroasele acte materiale examinate, fiind și tranzacțiile supuse inspecției din cauza de față.

Prin rezoluția din 18.11.2013 rămasă definitivă, s-a dispus scoaterea de sub urmărire penală atât a învinuitei M., cât și a societății SC A. SRL pentru toate infracțiunile pentru care au fost cercetate, ridicându-se totodată măsurile asigurătorii dispuse.

Mijlocul de probă esențial administrat în cauza penală a fost raportul de expertiză contabilă nr. 626582 efectuat de expert N. desemnat de organul de anchetă penală.

Potrivit concluziilor exprimate de către expert, preluate de procuror în motivarea rezoluției, furnizorii menționați în raportul de inspecție fiscală ca fiind inactivi, figurau activi în perioada în care societatea recurentă a efectuat tranzacțiile comerciale supuse verificării.

Totodată, s-a reținut caracterul de document justificativ al facturilor prezentate de societate recurentă, precum și realitatea tranzacțiilor, cu excepția relațiilor comerciale menționate în cuprinsul raportului de expertiză dispuse ca nefiind încadrate corect la calculul impozitului pe profit și care au condus la stabilirea unor obligații suplimentare de plată, în cuantum de 31.153 lei cu titlu de impozit pe profit, 50.238 lei cu titlu de TVA și 15.614 lei accesorii, sume ce au fost achitate cu chitanța seria TS 10 nr. 6686060.

Este evident că nu pot fi suprapuse cele două planuri: penal și fiscal, întrucât neidentificarea elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală nu atrage automat deductibilitatea TVA aferente achizițiilor supuse verificării. Însă, înlăturarea unor concluzii punctuale ale expertizei efectuate în procedura penală referitoare la conformitatea facturilor fiscale cu reglementările contabile și fiscale, nu se poate face decât în același mod, iar nu prin considerente generice de tipul "Doamna M., ca și administrator, avea obligația de a-și exercita mandatul cu prudența și diligența unui bun administrator, cu loialitate, în interesul societății, să respecte toată legislația în vigoare și toate codurile de bună practică aplicabile în acest sens".

Un alt aspect neclarificat vizează rezultatul verificării contribuabililor inactivi, în raport de data efectuării tranzacțiilor, având în vedere că, în cadrul urmăririi penale, s-a statuat în sens contrar celor reținute de organul de inspecție fiscală.

Totodată, se impune reevaluarea efectelor comportamentului fiscal inadecvat al partenerilor contractuali ai recurentei-reclamante, constând în nedepunerea declarațiilor fiscale, declararea de sedii false sau la care nu mai funcționează și altele asemenea, în condițiile în care, în cuprinsul rezoluției penale s-a statuat și cu privire la aceste aspecte, concluziile fiind diferite de cele ale organelor de inspecție fiscală.

Fără a nega dreptul autorității fiscale de a examina din oficiu starea de fapt fiscală și de a obține toate informațiile necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului, în virtutea rolului activ recunoscut prin art. 7 C. proc. fisc. , nu pot fi instituite în sarcina recurentei-reclamante condiții suplimentare celor prevăzute de art. 145, art. 146 și art. 155 C. fisc. și nici nu poate fi refuzat unei persoane impozabile dreptul de deducere pe motiv că operațiunile în amonte sunt implicate într-o fraudă privind TVA, decât dacă se dovedește că a participat la frauda respectivă, ori a știut sau trebuia să știe că participă la o operațiune implicată într-o fraudă (în acest sens, jurisprudența C.J.U.E. C-285/11 Banik; C-18/13 Marks Pen Eood, C-324/11 Gabor Toth, C-255/02 Halifax).

Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru toate considerentele arătate, constatând că situația de fapt fiscală nu a fost pe deplin lămurită și există contradicții vădite în privința modului în care organele fiscale și cele de urmărire penală au apreciat natura și efectele operațiunilor comerciale pe care recurenta-reclamantă le-a desfășurat în perioada 01.02.2010-31.12.2010, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de SC A. SRL, prin lichidator judiciar Cabinet Individual de Insolvență B., împotriva sentinței nr. 6 din 29 ianuarie 2015 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare primei instanțe.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de SC A. SRL, prin lichidator judiciar Cabinet Individual de Insolvență B., împotriva sentinței nr. 6 din 29 ianuarie 2015 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 22 iunie 2017.