ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7511/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată, reclamanta S.C. M.D. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice Mureș - Activitatea de Inspecție Fiscală a solicitat obligarea pârâtelor la plata către reclamantă a dobânzii cuvenite pentru sumele restituite în baza deconturilor negative de TVA aferente lunilor martie 2009 și august 2008, cu depășirea termenului legal, dobândă în cuantum total de 1.108.950 RON, cu cheltuieli de judecată. Pârâtele au depus la dosarul cauzei întâmpinări, prin care au solicitat respingerea cererii, susținând, în esență, că depășirea termenului de soluționare a cererilor de rambursare nu le este imputabil, acestea neputând fi soluționate decât în urma unei inspecții fiscale anticipate.

De asemenea, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat excepția inadmisibilității acțiunii, derivând din împrejurarea că reclamanta nu a înțeles să urmeze calea administrativă specială prin intermediul căreia avea posibilitatea de a contesta refuzul, apreciat nejustificat, de a i se soluționa cererea de acordare a dobânzilor. Prin Sentința civilă nr. 645 din 5 octombrie 2012 Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis excepția inadmisibilității și, în consecință, a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. M.D. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice Mureș - Activitatea de Inspecție Fiscală, ca inadmisibilă.

Pentru a pronunța această soluție instanța de fond a reținut că din moment ce toate actele emise în cadrul acestei proceduri, prin care se soluționează favorabil cererea de acordare a dobânzilor, sunt calificate ca reprezentând acte administrative-fiscale, deci reclamanta se găsește în ipoteza prevăzută de art. 205 alin. (2) teza finală din O.G. nr. 92/2003, în sensul în care invocă vătămarea care i s-a produs, urmare a inexistenței unui act administrativ fiscal, care să fi fost emis ca răspuns la cererea de acordare a dobânzilor. Or, în prezenta cauză, reclamanta nu a înțeles să formuleze contestație împotriva pretinsului refuz nejustificat de soluționare a cererii de acordare a dobânzilor, adresându-se direct instanței de contencios administrativ.

În atare condiții, acțiunea ce formează obiectul prezentei cauze este inadmisibila atâta vreme cât reclamanta nu a formulat contestația administrativă la care era îndreptățită, soluția pronunțată într-o astfel de procedură fiind singura care poate fi atacată la instanța de contencios administrativ, conform prevederilor art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Împotriva hotărârii instanței de fond, reclamanta S.C. "M.D." S.R.L. a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. În motivarea recursului recurenta se arată că instanța de fond nu a indicat care este organul concret căruia trebuia să se adreseze cu contestația la refuzul nejustificat de soluționare a cererii, astfel încât această procedură să se poată aplica efectiv în situația de fapt dedusă judecății.

Se susține, pe de o parte că nu era necesară formularea contestației administrative la refuzul nejustificat de soluționare a cererii, iar pe de altă parte, chiar dacă prin absurd o astfel de procedură ar fi aplicabilă, aceasta nu putea fi exercitată în mod obiectiv, singura posibilitate concretă de exercitare a dreptului la dobânda legală fiind formularea unei acțiuni în contencios administrativ. Așadar, procedura instituită de către OMFP nr. 1899/2004 este o procedură distinctă procedurii de drept comun, iar depunerea cererii reprezintă în realitate procedura prealabilă obligatorie care trebuie parcursă în vederea sesizării ulterioare a instanței de contencios administrativ. Recurenta consideră ca fiind pe deplin justificată sesizarea instanței de contencios administrativ cu acțiunea ce face obiectul prezentului dosar, dat fiind faptul că acesta era singurul demers legal la care putea apela în această situație.

Examinând cauza și sentința recurată, în raport cu actele și lucrările dosarului, cu dispozițiile legale incidente pricinii, inclusiv cu cele ale art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Prin acțiunea formulată, reclamanta a solicitat plata dobânzii cuvenite pentru sumele restituite cu depășirea termenului legal. Înalta Curte constată că instanța de fond în mod greșit a admis excepția inadmisibilității acțiunii și, pe cale de consecință, a respins acțiunea, ca inadmisibilă. În cauza de față, procedura de soluționare a cererilor de acordare a dobânzilor, așa cum chiar pârâta arată în cuprinsul întâmpinării formulate, este reglementată de OMFP nr. 1899/2004.

De asemenea, pârâta arată în mod expres faptul că reclamanta a parcurs această procedură specială, în sensul formulării unei cereri în baza acestor prevederi. În lumina Ordinului anterior menționat, se instituie o procedură specială care trebuie urmată în vederea obținerii restituirii efective a dobânzilor. Încă de la început trebuie menționat faptul că acest ordin nu reglementează situațiile în care aceste dobânzi sunt într-adevăr datorate în favoarea contribuabilului, ci reglementează doar o procedură specială aplicabilă în vederea restituirii efective a acestora. Cu alte cuvinte, în domeniul acordării de dobânzi în favoarea contribuabilului, își regăsesc aplicabilitatea două acte normative: C. proc.

fisc., prin art. 124, în ceea ce privește dreptul material, și OMFP nr. 1899/2004, în ceea ce privește normele procedurale aplicabile. Potrivit prevederilor OMFP nr. 1899/2004, plata dobânzii cuvenite contribuabilului se face în baza cererii exprese depuse de acesta la organul fiscal competent, cu indicarea elementelor care trebuie să le conțină această cerere. Organul fiscal căruia i se adresează aceasta cerere nu va proceda la vreo apreciere asupra faptului că aceste sume sunt sau nu justificate, ci va aprecia direct asupra necesitații executării obligației care îi revine de drept, în baza normelor materiale prevăzute de C. proc. fisc. și va analiza dacă cererea de restituire sau rambursare a fost sau nu soluționata în termenul legal, acesta reprezentând singurul aspect asupra căruia organul fiscal este ținut în acest caz să se pronunțe.

Deci, normele prevăzute de OMFP nr. 1899/2004, așa cum arată și instanța de fond în sentința recurată, au caracter derogatoriu de la dreptul comun instituit de C. proc. fisc. iar depunerea cererii de plată a dobânzilor echivalează cu parcurgerea procedurii prealabile, nefiind necesară formularea unei contestații împotriva refuzului nejustificat de soluționare a cererii. Potrivit art. 117 C. proc. fisc.: alin. (1) - Se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume: lit. d) - cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale. alin. (6) - Dacă debitorul înregistrează obligații fiscale restante, sumele prevăzute la alin. (1) și (2) se vor restitui numai după efectuarea compensării potrivit prezentului cod.

alin. (9) - Procedura de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, inclusiv modalitatea de acordare a dobânzilor prevăzute la art. 124, se aprobă prin ordin al ministrului economiei și finanțelor. Art. 124 alin. (1) - Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor. Alin. (2) - Nivelul dobânzii este cel prevăzut la art. 120 alin. (7) și se suportă din același buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori.

Art. 122 alin. (1) - În cazul creanțelor fiscale stinse prin compensare, majorările de întârziere, (dobânzile) se datorează până la data stingerii inclusiv, astfel: lit. c) - pentru compensările efectuate a urmare a unei cereri de restituire sau de rambursare a sumei cuvenite debitorului, data stingerii este data depunerii cererii de rambursare sau de restituire. Potrivit OMFP nr. 1899/2004: Cap. I pct. 1 - Sumele care se restituie contribuabililor sunt cele prevăzute la art. 112 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată (art. 117 ulterior). Pct. 2 - Restituirea se efectuează la cererea contribuabilului, în termen de 45 de zile de la data depunerii și înregistrării acesteia la organul fiscal căruia îi revine competența de administrare a creanțelor bugetare, potrivit prevederilor art. 33 din O.G.

nr. 92/2003, republicată, denumit în continuare organul fiscal competent. Cap.II pct. 2 - Dobânda se calculează începând cu ziua imediat următoare expirării termenului prevăzut la pct. 1 sau a celui prevăzut la Cap. I pct. 4 alin. (3), după caz, până în ziua înregistrării, inclusiv, a operațiunii de compensare și/sau a operațiunii de restituire ori rambursare a eventualelor diferențe rămase după efectuarea compensării, în conturile bugetare corespunzătoare, cu excepția impozitului pe venit. Pct. 3 - Dobânda se calculează de organul fiscal competent numai asupra sumei care a fost aprobată a fi restituită, după efectuarea operațiunii de compensare, care se înmulțește cu numărul de zile determinate conform pct. 2 și cu nivelul dobânzii prevăzute la art. 115 alin. (5) din O.G.

nr. 92/2003, republicată. Pct. 4 - plata dobânzii cuvenite contribuabilului se va face numai în baza cererii exprese depuse de acesta la organul fiscal competent. Pct. 9 - Dacă contribuabilul nu are obligații fiscale restante și nu a solicitat compensarea cu obligații fiscale viitoare, organul fiscal competent restituie acestuia suma reprezentând dobânda cuvenită. Având în vedere prevederile legale expuse mai sus se constată că în cazul în care un contribuabil a plătit eronat sume către bugetul de stat, acesta poate cere restituirea sumelor respective. Așadar, cererea debitorului este cea care declanșează procedura restituirii de sume plătite eronat la buget de către contribuabil. Dacă debitorul înregistrează obligații fiscale restante sumele se restituie numai după efectuarea compensării (art. 117 alin. (6) C. proc.

fisc.). Pentru situația în care compensarea se efectuează ca urmare a unei cereri de restituire sau rambursare a sumei cuvenite debitorului, data stingerii este data depunerii cererii de rambursare sau de restituire (art. 122 alin. (1) lit. c) C. proc. fisc. forma în vigoare în anul 2009). Potrivit art. 122 alin. (1) C. proc. fisc., în cazul creanțelor fiscale stinse prin compensare, majorările de întârziere (dobânzile) se datorează până la data stingerii inclusiv. Legiuitorul a prevăzut în art. 117 alin. (9) C. proc. fisc. că procedura de restituire a sumelor de la buget, se aprobă prin Ordin al ministrului economiei și finanțelor. Prin Ordinul nr. 1899/2004 s-a aprobat procedura de restituire și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite cu depășirea termenului legal.

Dobânda se plătește potrivit art. 124 alin. (1) C. proc. fisc. și Cap. II pct. 4 din Ordinul nr. 1899/2004, la cererea contribuabilului, constituind un drept al acestuia de a cere dobânda. Potrivit art. 122 alin. (1) C. proc. fisc., dobânzile se datorează până la data stingerii obligației, inclusiv. În cadrul procedurii de restituire reglementate în Ordinul nr. 1899/2004, Cap. II pct. 2 se arată că dobânda se datorează până în ziua înregistrării, inclusiv, a operațiunii de compensare sau restituire. Pe de altă parte, Înalta Curte are în vedere și practica judiciară în materie în sensul că o astfel de contestație nu este necesară anterior sesizării instanței de contencios administrativ. În aceste cazuri nu sunt aplicabile prevederile art. 205 și următoarele C. proc.

fisc., dat fiind faptul că procedura prealabilă în acest caz o constituie depunerea cererii de restituire a sumelor. De altfel, fiind vorba despre refuzul organului fiscal de a emite un act, în acest caz în mod cert nu este necesară o nouă cerere pentru că autoritatea publică nu a emis un act pe care să îl poată eventual revoca. Practic, refuzul de a emite actul, de a soluționa cererea, se circumscrie sferei controlului instanței de contencios administrativ, iar asimilarea a avut ca scop instituirea pentru persoana respectivă, căreia i s-a refuzat emiterea unui act, a dreptului de acces la justiție care ar putea fi îngrădit nejustificat prin impunerea unei proceduri prealabile împovărătoare.

Astfel fiind, Înalta Curte constată că instanța de fond în mod greșit a respins acțiunea ca inadmisibilă pentru lipsa contestației administrative, motiv pentru care va admite recursul, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. Soluționând cauza pe o excepție, instanța de fond nu s-a pronunțat pe fondul cauzei. Cu ocazia rejudecării, instanța de fond urmează a analiza situația factuală existentă în cauză, în raport de probele ce vor fi administrate de părți.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de reclamanta S.C. "M.D." S.R.L. împotriva Sentinței civile nr. 645 din 5 octombrie 2012 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă contencios administrativ și fiscal. Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 29 noiembrie 2013. Procesat de GGC - AM