ÎCCJ, Secția penală

Asupra cauzei penale de față, în baza actelor și lucrărilor dosarului, constată următoarele:

Prin Sentința penală nr. 186/S din 5 noiembrie 2018 pronunțată de Tribunalul Brașov în Dosarul nr. x/2016, în baza art. 396 alin. (5) C. proc. pen., cu aplicarea art. 16 lit. c) C. proc. pen., a fost achitat inculpatul A. pentru comiterea infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen. (8 acte materiale).

În baza art. 396 alin. (5) C. proc. pen., cu aplicarea art. 16 lit. c) C. proc. pen., a fost achitată inculpată B. pentru comiterea infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen. (12 acte materiale).

A fost respinsă acțiunea civilă exercitată în cursul procesului penal de către partea civilă A.N.A.F - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov.

În baza art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen., s-a dispus ridicarea, la rămânerea definitivă a hotărârii, a măsurilor asigurătorii instituite prin ordonanțele din 4 august 2015 date în Dosarul nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov:

- asupra conturilor bancare aparținând inculpatului A. deschise la următoarele unități bancare: SC C. SA, SC D. SA, SC E. SA, SC F. SA, SC G. SA, în limita sumei de 539.786 RON;

- asupra unei case plus una cameră și un garaj, în suprafață de 256 mp, înscrise în Cartea Funciară a municipiului Brașov nr. x, nr. Cad: C1, nr. topo x și situate în Brașov, județul Brașov, proprietatea persoanei responsabile civilmente, SC H. SRL Brașov, CUI x, în limita sumei de 840.980 RON;

- asupra conturilor bancare aparținând inculpatei B. deschise la următoarele unități bancare: SC E. SA, SC I. Sucursala București SA, în limita sumei de 840.980 RON.

În baza art. 273 alin. (4) și (5) C. proc. pen., s-a dispus ca diferența de onorariu pentru expertul contabil J., în cuantum de 13.800 RON, să fie înaintată din fondurile Ministerului Justiției.

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut că, prin rechizitoriul nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov, s-a dispus trimiterea în judecată a inculpaților A., pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen. (8 acte materiale), și B., pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen. (12 acte materiale).

În esență, prin actul de sesizare a instanței, s-a reținut că inculpatul A., în calitate de asociat și administrator al SC K. SRL Brașov, CUI x, în perioada 31 iulie 2003 - 30 iunie 2006, în baza aceleiași rezoluții infracționale, a înregistrat în contabilitate următoarele facturi fiscale, conținând operațiuni fictive: factura fiscală seria x ACC nr. x/31.07.2003, în valoare de 308.868 RON, emisă de firma de tip fantomă L. SRL Brașov în baza contractului de intermediere nr. x/11.06.2003, fără a putea prezenta documente justificative din care să rezulte efectuarea prestației; facturile fiscale seria x VDU: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 104.935,46 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 103.340,19 RON; nr. x/25.10.2005 în valoare de 107.349,14 RON; nr. x/22.11.2005 în valoare de 107.565,60 RON; nr. x/05.04.2006 în valoare de 104.241,60 RON; nr. x/30.05.2006 în valoare de 206.615,14 RON - emise de firma de tip fantomă SC M. SRL Brașov, în baza contractului de comision nr. x/26.06.2005, fără a putea prezenta documente justificative din care să rezulte realizarea efectivă a contractului, cauzând prin aceasta un prejudiciu bugetului de stat în sumă totală de 225.173 RON, din care 41.796 RON reprezintă impozit pe profit și 183.377 RON reprezintă TVA, faptă care realizează conținutul constitutiv al infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen. (8 acte materiale).

În sarcina inculpatei B. s-a reținut că, în calitate de asociat și administrator al SC H. SRL Brașov, CUI x, în perioada 19 iulie 2004 - 30 mai 2006, în baza aceleiași rezoluții infracționale, a înregistrat în contabilitate următoarele facturi fiscale conținând operațiuni fictive: factura fiscală seria x ACC nr. x/19.07.2004 în valoare de 59.665,055 RON emisă de firma de tip fantomă L. SRL Brașov în baza contractului de intermediere nr. x/29.06.2004 și a actului adițional nr. x/15.07.2004, fără a putea prezenta documente justificative din care să rezulte efectuarea prestației; facturile fiscale seria x VDU: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 104.935,46 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 103.340,19 RON; nr. x/25.10.2005 în valoare de 107.349,14 RON; nr. x/22.11.2005 în valoare de 107.565,60 RON; nr. x/19.12.2005 în valoare de 108.295,03 RON; nr. x/13.01.2006 în valoare de 108.255,03 RON; nr. x/15.02.2006 în valoare de 106.753,13 RON; nr. x/28.03.2006 în valoare de 104.941,39 RON; nr. x/07.04.2006 în valoare de 104.241,60 RON; nr. x/30.05.2006 în valoare de 206.615,14 RON, emise de firma de tip fantomă SC M. SRL Brașov în baza contractului de comision nr. x/26.06.2005 și a actului adițional din 21.12.2005, fără a putea prezenta documente justificative din care să rezulte realizarea efectivă a prestației, cauzând prin aceasta bugetului de stat un prejudiciu în sumă totală de 296.781 RON, din care 84.813 RON reprezintă impozit pe profit și 211.968 RON reprezintă TVA, faptă care realizează conținutul constitutiv al infracțiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen. (12 acte materiale).

În cursul cercetării judecătorești, inculpații A. și B. au arătat că nu înțeleg să dea declarații, uzând de dreptul la tăcere. Totodată, au fost ascultați martorii N., O. și P., fiind întocmit și un raport de expertiză contabilă ce a fost atașat la dosar împreună cu răspunsul la obiecțiunile formulate de părți.

Analizând coroborat probele administrate în cauză în cursul urmăririi penale și al cercetării judecătorești, tribunalul a reținut următoarea situație de fapt:

La data de 11 iunie 2003, a fost încheiat contractul nr. x între SC L. SRL Brașov, în calitate de intermediar, și SC K. SRL Brașov, reprezentată de inculpatul A., în calitate de beneficiar, primul agent economic obligându-se să intermedieze o relație contractuală între cel de-al doilea agent economic și grupul Q. din București pentru activități specifice societății beneficiare. Prin acest contract s-a stipulat că comisionul încasat de intermediar putea varia între 30 - 80% din beneficiul brut realizat de beneficiar, fiind influențat descrescător de durata colaborării dintre beneficiar și clientul găsit de intermediar, precum și de valoarea tranzacției, prețul urmând a fi plătit în RON în contul bancar sau cu numerar în condițiile legii.

Ulterior, între SC K. SRL Brașov, în calitate de furnizor, și SC R.. București, CUI x, a fost încheiat contractul de prestări servicii nr. x din 02 iulie 2003, având ca obiect pregătirea a 300 de angajați ai beneficiarului de către furnizor prin cursul "Atitudinea mea - succesul meu - 2" și prin cursul "Imaginea angajatului - imaginea firmei", conform programelor din anexa 1, contract care se derula în perioada 07 iulie 2003 - 16 august 2003 în schimbul sumei totale de 84.000 euro (în RON, la cursul BNR din ziua în care se emite factura), din care 13.411, 77 euro reprezenta TVA.

În urma încheierii acestui contract, SC K. SRL Brașov a emis către SC Q. SRL București factura fiscală seria x ACC nr. x/22.07.2003 în valoare totala de 308.868 RON, din care TVA în suma de 49.315,06 RON.

După emiterea acestei facturi, la data de 31 iulie 2003, inculpatul A., administrator al SC K. SRL Brașov, a înregistrat în contabilitatea firmei factura fiscala seria x ACC nr. x/31.07.2003 în valoare de 308.868 RON emisă de firma L. SRL Brașov.

La data de 26 iunie 2005, s-a încheiat contractul nr. x între SC M. SRL Brașov, în calitate de prestator, reprezentată de S., și SC K. SRL Brașov, în calitate de beneficiar, prin care primul agent economic se obliga să asigure încheierea unui contract între cel de-al doilea agent economic și SC T. SRL București pe o perioadă de un an, iar pe parcursul contractului intermediat să ofere servicii de consiliere în vederea asigurării bunei derulări a contractului. Contractul se încheia pe o perioadă de 6 luni, iar beneficiarul urma să plătească prestatorului un comision stabilit la suma de 29.652 euro/lună.

Tribunalul a mai reținut că, la data de 01 iulie 2005, între SC K. SRL Brașov, în calitate de furnizor, și SC T. SRL București, a fost încheiat contractul de prestări servicii nr. x, având ca obiect desfășurarea programului aplicativ "Reproiectarea Sistemului Managerial" pentru 270 de angajați ai beneficiarului. Contractul se derula în perioada 01 iulie 2005 - 30 iunie 2006 în schimbul sumei totale de 368.676 euro (în RON, la cursul BNR din ziua în care se emit facturile) din care 58.864,20 euro reprezenta TVA. Valoarea lunară era 30.723 euro (în RON, la cursul BNR din ziua în care se emit facturile) din care 4.905,35 euro reprezenta TVA.

În urma încheierii acestui contract SC K. SRL Brașov a emis către SC T. SRL București, facturile fiscale seria x VDU: nr. x/15.08.2005 în valoare de 108.725,62 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 107.072,73 RON; nr. x/14.10.2005 în valoare de 111.226,48 RON; nr. x/11.11.2005 în valoare de 111.450,75 RON și seria x VEI: nr. x/15.05.2006 în valoare de 107.038,93 RON; nr. x/13.06.2006 în valoare de 107.038,93 RON; nr. x/19.07.2006 în valoare de 110.151,17 RON; nr. x/10.10.2006 în valoare de - 94.791,74 RON (stornare parțială a facturii nr. x/19.07.2006).

După încheierea contractului de comision nr. 18 din 26 iunie 2005, inculpatul A., administrator al SC K. SRL Brașov, a înregistrat în contabilitatea firmei facturile fiscale seria x VDU: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 104.935,46 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 103.340,19 RON; nr. x/25.10.2005 în valoare de 107.349,14 RON; nr. x/22.11.2005 în valoare de 107.565,60 RON; nr. x/05.04.2006 în valoare de 104.241,60 RON; nr. x/30.05.2006 în valoare de 206.615,14 RON, emise de firma M. SRL Brașov.

S-a mai reținut că, la 29 iunie 2004, s-a încheiat contractul nr. x din aceeași dată între SC L. SRL Brașov, în calitate de intermediar, și SC H. SRL Brașov, în calitate de beneficiar, reprezentată de inculpata B., primul agent economic obligându-se să caute clienți pentru serviciile beneficiarului. Pentru evidențierea comisionului se realiza lunar un act adițional care să reflecte numărul de clienți și valoarea comisionului pentru fiecare client. Comisionul încasat de intermediar putea varia între 30 - 80% din beneficiul brut realizat de beneficiar.

Inițial, la data de 15 iulie 2004, a fost încheiat actul adițional nr. x la contractul de intermediere nr. 16 din 29 iunie 2004 în care se specifica că, ținând cont de încheierea contractului nr. x din 23 iunie 2004 între SC H. SRL Brașov și SC Q. SRL, valoarea comisionului aferent lunii iulie 2004, datorat către intermediar era de 14.650 euro care conține TVA.

S-a mai observat că, la data de 23 iunie 2004, între SC H. SRL Brașov, în calitate de furnizor, și SC Q. SRL București a fost încheiat contractul de prestări servicii nr. x, având ca obiect desfășurarea programului aplicativ "Externalizarea Managementului Resurselor Umane" pentru 750 de angajați ai beneficiarului. Contractul s-a derulat în perioada 01 iulie 2004 - 30 iunie 2005 în schimbul sumei totale de 214.200 euro (în RON, la cursul BNR din ziua în care se emit facturile) din care 34.200 euro reprezenta TVA. Valoarea lunară era 17.850 euro (în RON, la cursul BNR din ziua în care se emit facturile) din care 2.850 euro reprezenta TVA.

La data de 29 iulie 2004, a fost încheiat actul adițional nr. x la contractul de prestări servicii nr. x din 23 iunie 2004 prin care s-a modificat prețul total și lunar al contractului la suma de 45.350 euro + TVA, respectiv la suma de 2.500 euro + TVA.

Prin contractul nr. x din 26 iunie 2005 încheiat între SC M. SRL Brașov, în calitate de prestator, și SC H. SRL Brașov, în calitate de beneficiar, primul agent economic se obliga să asigure încheierea unui contract între cel de-al doilea agent economic și SC Q. SRL București pe o perioada de un, iar pe parcursul contractului intermediat să ofere servicii de consiliere în vederea asigurării bunei derulări a contractului și să efectueze prestări de consultanță în probleme de personal. Contractul se încheia pe o perioadă de 6 luni, iar beneficiarul urma să plătească prestatorului un comision stabilit la suma de 29.652 euro/lună.

La data de 27 iunie 2005, a fost încheiat actul adițional nr. x la contractul de prestări servicii nr. x din 23 iunie 2004 prin care se prelungea durata contractului pentru perioada 01 iulie 2005 - 30 iunie 2006 și se modifica prețul total și lunar al contractului la suma de 391.524 euro, din care TVA - 62.512,23 euro, respectiv la suma de 32.627 euro, din care TVA - 5.209,35 euro.

La data de 21 decembrie 2005, între SC M. SRL Brașov, în calitate de prestator, și SC H. SRL Brașov, în calitate de beneficiar, a fost încheiat actul adițional la contractul de comision nr. 19 din 26 iunie 2005 potrivit căruia contractul urma să fie aplicabil până la data de 30 iunie 2006.

În urma încheierii contractului de prestări servicii nr. x din 23 iunie 2004 și a actelor adiționale menționate, SC H. SRL Brașov a emis către SC Q. SRL București facturile fiscale seria x ACC: nr. x/01.07.2004 în valoare de 72.697,70 RON; nr. x/11.08.2004 în valoare de 12.115,39 RON; nr. x/20.09.2004 în valoare de 12.222,19 RON; nr. x/23.11.2004 în valoare de 12.240,93 RON; nr. x/18.12.2004 în valoare de 12.240,93 RON; nr. x/06.12.2004 în valoare de 11.174,10 RON; seria x VDT: nr. x/14.01.2005 în valoare de 11.347,54 RON; nr. x/21.02.2005 în valoare de 11.347,54 RON; nr. x/14.03.2005 în valoare de 10.825,20 RON; nr. x/11.04.2005 în valoare de 10.846,85 RON; seria x VDU: nr. x/04.05.2005 în valoare de 10.771,29 RON; nr. x/27.06.2005 în valoare de 10.761,77 RON; nr. x/04.07.2005 în valoare de 10.710 RON; seria x VEH: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 115.463,69 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 113.708,36 RON; nr. x/14.10.2005 în valoare de 118.119,53 RON; seria x VEI: nr. x/11.11.2005 în valoare de 118.357,71 RON; nr. x/07.12.2005 în valoare de 119.160,33 RON; nr. x/17.01.2006 în valoare de 118.582,83 RON; nr. x/07.02.2006 în valoare de 117.463,73 RON; nr. x/15.03.2006 în valoare de 115.470,22 RON; nr. x/05.04.2006 în valoare de 114.700,22 RON; nr. x/15.05.2006 în valoare de 113.672,47 RON; nr. x/13.06.2006 în valoare de 113.672,47 RON.

După încheierea contractului de intermediere nr. 16 din 29 iunie 2004, a actului adițional nr. x din 15 iulie 2004 cu SC L. SRL Brașov, a contractului de comision nr. 19 din 26 iunie 2005 și a actului adițional din 21 decembrie 2005, inculpata B., administrator al SC H. SRL Brașov, a înregistrat în contabilitatea firmei: factura fiscala seria x ACC nr. x/19.07.2004 în valoare de 59.665,055 RON emisă de L. SRL Brașov; facturile fiscale seria x VDU: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 104.935,46 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 103.340,19 RON; nr. x/25.10.2005 în valoare de 107.349,14 RON; nr. x/22.11.2005 în valoare de 107.565,60 RON; nr. x/19.12.2005 în valoare de 108.295,03 RON; nr. x/13.01.2006 în valoare de 108.255,03 RON; nr. x/15.02.2006 în valoare de 106.753,13 RON; nr. x/28.03.2006 în valoare de 104.941,39 RON; nr. x/07.04.2006 în valoare de 104.241,60 RON; nr. x/30.05.2006 în valoare de 206.615,14 RON - emise de firma de M. SRL Brașov.

Raportându-se la dispozițiile art. 2, art. 97 alin. (2) lit. f) și art. 100 alin. (1) C. proc. pen., prima instanță a reținut că, pentru verificarea întrunirii elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, în cauză este esențială modalitatea în care apare probată de către organele de urmărire penală atât fictivitatea relațiilor comerciale dintre societățile inculpaților A. și B. (SC K. SRL Brașov, respectiv SC H. SRL Brașov) și SC L. SRL Brașov, respectiv SC M. SRL Brașov, cât și urmărirea de către cei doi inculpați a scopului vizat de norma de incriminare, respectiv "sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale".

Din această perspectivă, prima instanță a observat că, prin actul de sesizare, s-a subliniat în mod repetat că SC L. SRL Brașov, respectiv SC M. SRL Brașov au fost două "societăți fantomă" care nu au desfășurat activitatea la sediul social declarat, nu au avut angajați, nu au condus evidență financiar-contabilă și nu au depus declarații fiscale, raportări semestriale, bilanțuri contabile la Administrația Finanțelor Publice Brașov.

Prezentându-se istoricul acestor societăți, în actul de sesizare s-a arătat că SC L. SRL Brașov a fost înființată în anul 2002, având numărul de înregistrare x/06.11.2002 și atribuindu-i-se CUI x. Ulterior, la 31 iulie 2003, potrivit contractului de cesiune și actului adițional la statutul SC L. SRL, asociatul unic, U., și-a cedat întregul capital social către V., cetățean moldovean, care la data de 01 august 2003 a încheiat la Biroul Notarilor Publici Asociați W. - X. două procuri speciale prin care îl mandata pe Y. să îl reprezinte în toate relațiile derulate de firmă.

Referitor la SC M. SRL Brașov, s-a arătat că aceasta a fost înființată în anul 2001, având numărul de înregistrare s/27.04.2001 și atribuindu-i-se CUI x. Conform actului adițional la actul constitutiv al SC M. SRL legalizat sub nr. x din 06 octombrie 2003 la Biroul Notarilor Publici Asociați Z. și AA., asociatul unic BB. și-a cesionat părțile sociale către S., persoană care a devenit asociat unic și administrator, iar sediul social a fost stabilit în mun. Brașov, str. x. Prin act adițional și contract de cesiune la statutul SC M. SRL din data de 08 februarie 2005, asociatul unic S. și-a cesionat părțile sociale către CC..

Procurorul a mai arătat că "declarațiile inculpaților, cu privire la intermedierea de către S. a contractelor încheiate între societățile SC K. SRL și SC H. SRL Brașov și grupul Q., nu se coroborează cu nicio probă".

Din analiza coroborată a materialului probator administrat în cauză, tribunalul a reținut tocmai veridicitatea acestor declarații date în cursul urmăririi penale de către inculpații A. și B., relativ la intermedierea de către S. a contractelor încheiate între societățile SC K. SRL și SC H. SRL Brașov și grupul Q..

Astfel, chiar în rechizitoriu s-a făcut trimitere la susținerile martorilor V., DD., EE. ascultați prin comisie rogatorie internațională, conform unor procese-verbale de audiere încheiate de Procuratura Anticorupție Chișinău, aceștia făcând referiri exprese la faptul că au fost aduși în România, unde au dobândit "societățile fantomă" indicate de către procuror, iar "deplasarea sa și a fratelui său a fost organizată de numitul S., pe care ulterior l-a recunoscut după fotografie ca fiind numitul S., care i-a condus la autogara din Chișinău".

Tot în actul de sesizare s-a arătat că, audiat în data de 20 iunie 2008 în calitate de învinuit, potrivit vechii reglementări procesual penale, Y., care nu a putut fi identificat de instanța de fond pentru reaudiere, a declarat că a fost împuternicit pe conturile SC L. SRL la solicitarea lui S. și că ridica în numerar, tot din dispoziția acestuia, sumele de bani încasate de societate, completa borderourile de achiziții material lemnos de la persoane fizice, cecurile și formularele de ridicare numerar, și ulterior preda banii aceluiași S..

În același sens, al intermedierii de către S. a contractelor încheiate între societățile SC K. SRL și SC H. SRL Brașov și grupul Q., sunt și susținerile martorei P. care a arătat că "FF. (asociat la grupul Q.) (...) era finul nașului lor de cununie" persoană care avea anumite relații cu fostul său soț, S..

Tribunalul a observat că, raportat la dispozițiile art. 100 alin. (1) C. proc. pen., organele de urmărire penală nu au înțeles să audieze nicio persoană din conducerea grupului Q., ci doar să emită, la un interval de 6 ani, două adrese către această firmă, la care au primit răspunsuri evazive și un volum impresionant de înscrisuri, fără relevanță deosebită asupra obiectului cauzei.

Astfel, potrivit adresei nr. x/22.09.2015 a SC Q. SA:

"(...) la acel moment, datorită perioadei mare de timp scursă și a volumului mare de contracte pe care l-au semnat, în mod frecvent, nu s-a mai putut preciza modalitatea în care s-a realizat legătura cu SC H. SRL Brașov, CUI x, și SC K. SRL Brașov, CUI x (...).".

Din adresele nr. x/10.06.2009 și nr. y/09.12.2015 ale SC Q. SA, a rezultat că:"... firma menționată nu a mai putut preciza punctual modalitatea prin care s-a intrat în contact cu SC H. SRL Brașov (în adresa inițială SC Q. SA s-a referit din eroare la SC K. SRL) datorită factorului de timp și multitudinii de contacte și contracte încheiate în perioada 2004 - 2009; de regulă încheierea contractelor se făcea pe baza analizei ofertelor primite de diferiți parteneri dar, deși au fost căutate în arhivă, nu au fost găsite oferta acestuia (care probabil a existat), oferta pe care nu aveau obligația să o arhiveze potrivit dispozițiilor Legii nr. 16/1995 (...).".

S-a arătat că și declarațiile martorului N. sunt în sensul înstrăinării unor societăți către cetățeni moldoveni, implicit al creării unor societăți fantomă, de către S..

S-a mai observat că societățile inculpaților au plătit SC L. SRL Brașov, respectiv SC M. SRL Brașov, serviciile de intermediere de care se pare că au beneficiat, virând sumele de bani datorate în conturile acestor firme (înscrisuri și susțineri martora O., fost contabil la SC K. SRL și SC H. SRL Brașov, care a arătat că "exista o legătură (...) imediat ce primeam banii de la Q. îi viram către M."). Or, persoanele care ridicau sumele de bani în numele acestor firme "fantomă" nu erau inculpații A. și B. ci, exemplificativ, cetățeanul italian Y. împuternicit în acest sens tot de S..

În prezența acestor aspecte mai sus expuse, referitoare la activitățile numitului S. în raport cu SC L. SRL Brașov și SC M. SRL Brașov, procurorul a concluzionat că "declarațiile inculpaților, cu privire la intermedierea de către S. a contractelor încheiate între societățile SC K. SRL și SC H. SRL Brașov și grupul Q., nu se coroborează cu nicio probă".

Or, s-a apreciat de către judecătorul fondului că faptul că SC L. SRL Brașov, respectiv SC M. SRL Brașov ar fi fost două "societăți fantomă", care nu au desfășurat activitatea la sediul social declarat, care nu au avut angajați, care nu au condus evidență financiar-contabilă și nu au depus declarații fiscale, raportări semestriale, bilanțuri contabile la Administrația Finanțelor Publice Brașov, nu poate conduce, prin el însuși și în lipsa unor probe neechivoce, la stabilirea vinovăției inculpaților în raport cu faptele ce li se impută.

Astfel, instanța de fond a arătat că acest aspect obiectiv nu poate fi reținut ca element imputabil SC K. SRL și SC H. SRL Brașov sau inculpaților A. și B..

S-a mai menționat că, în sensul aceleiași concluzii, sunt și susținerile martorei O., fost contabil la SC K. SRL și SC H. SRL Brașov, care a arătat că "nu am avut îndoieli că cele 2 societăți nu erau reale (SC L. SRL Brașov, respectiv SC M. SRL Brașov) (...) în perioada acestor contracte au fost controale de la Garda Financiară și nu au existat obiecții".

Raportându-se la cele statuate în jurisprudența Curții Europene de Justiție (hotărârea din 19 octombrie 2017 în Cauza C-l01/16 - GG.), tribunalul a reținut că eventuala "inactivitate" fiscală a SC L. SRL Brașov și SC M. SRL Brașov sau intervenția decesului numitului S. nu se pot constitui în aspecte imputabile inculpaților A. și B. de natură a conduce la stabilirea vinovăției lor, în absența unor probe neechivoce ce să indice întrunirea elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969).

Existența anumitor "indicii" menționate ca atare în rechizitoriu s-a apreciat că nu poate fi de natură a răsturna în cauză prezumția de nevinovăție vizată de art. 4 alin. (1) C. proc. pen. de care se bucură inculpații A. și B..

Astfel, s-a arătat că probele administrate în cauză parag a contura veridicitatea celor susținute de către inculpații A. și B. și faptul că, practic, aceste contracte de intermediere le-au fost impuse inculpaților de către S. - între timp decedat - pentru a se putea materializa relațiile comerciale cu grupul Q., în același sens fiind și constatările expertului contabil J., materializate în raportul de expertiză contabilă atașat la dosar.

În acest raport de expertiză contabilă s-a precizat că "societățile comisionare au încasat bani în conturi bancare", iar "comisionarii care au emis și încasat facturi sunt ținuți de TVA și impozit pe profit", precum și că "la dosar nu sunt documente din care să rezulte că inculpații ar avea vreo legătură cu nedeclararea unor impozite și taxe de către alte societăți ori că ar fi avut vreun beneficiu din faptele reprezentanților celor două societăți comisionare". S-a mai arătat că modul diferit de apreciere a regimului deducerilor nu transformă un demers logic într-o faptă penală și că la acel moment, anii 2004 - 2005, "nu existau pârghii pentru a se verifica partenerii de afaceri".

S-a subliniat, astfel, că, dincolo de înscrisuri, nici declarațiile unor martori nu relevă vinovăția inculpaților în raport cu faptele ce li se impută prin rechizitoriul nr. x/2015 întocmit de către Parchetul de pe lângă Tribunalul Brașov.

Instanța de fond a mai arătat că și o altă observație făcută de expertul contabil, respectiv aceea că "pentru K. SRL era mai avantajos să nu achite factura la furnizor, ci la buget contravaloarea TVA (îndeplinindu-și, astfel, obligațiile fiscale și evitând implicit acest dosar penal), iar diferența să rămână în patrimoniul său ca beneficiu", este de natură a contura faptul că, în realitate, contractele de intermediere indicate le-au fost impuse inculpaților A. și B. (probabil de către S.), condiționându-se prin acestea relațiile comerciale cu grupul Q..

Ca urmare, în condițiile în care, din probele administrate, a rezultat că contractele de intermediere nu au fost profitabile economic inculpaților A. și B., apare evident că nu aceștia au avut inițiativa de a folosi - pentru intermediere - firmele "fantomă" L. SRL Brașov, respectiv SC M. SRL Brașov, ei neavând interes direct în folosirea de societăți fantomă, în lipsa acestora având un beneficiu mult superior.

Prin prisma tuturor celor expuse și a probelor administrate în cauză, instanța de fond a concluzionat că nu există certitudinea că inculpații A. și B. au încheiat în mod fictiv contractele de intermediere cu SC L. SRL Brașov și SC M. SRL Brașov și nici că aceștia au urmărit scopul vizat de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, respectiv "sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale".

În aceste condiții, instanța de fond a dispus, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. c) C. proc. pen., achitarea celor doi inculpați pentru comiterea infracțiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. (1969) și art. 5 din C. pen. (8 și, respectiv, 12 acte materiale).

Având în vedere aceleași considerente, dar și faptul că cei doi inculpați nu au urmărit prin faptele lor scopul vizat de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale, tribunalul a respins acțiunea civilă exercitată în cursul procesului penal de către partea civilă A.N.A.F - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov.

Împotriva acestei sentințe, au declarat apel, în termen legal, Parchetul de pe lângă Tribunalul Brașov și Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, criticând-o sub aspectul greșitei achitări a inculpaților A. și B. pentru infracțiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, precum și al respingerii eronate a acțiunii civile promovată în cauză.

Prin Decizia penală nr. 196/Ap din 07 martie 2019 pronunțată de Curtea de Apel Brașov, secția penală, în baza art. 421 pct. 2 lit. a) C. proc. pen., au fost admise apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Tribunalul Brașov și Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, împotriva Sentinței penale nr. 186/S din 05 noiembrie 2018 a Tribunalului Brașov, care a fost desființată în integralitate, iar, în rejudecare:

În baza art. 396 alin. (6) raportat la art. 16 alin. (1) lit. f) C. proc. pen., a fost încetat procesul penal față de inculpații A. și B. sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. (1969) și art. 5 C. pen., ca urmare a intervenirii prescripției răspunderii penale.

În baza art. 397, art. 25 C. proc. pen. și art. 998 C. civ. (1864), a fost admisă acțiunea civilă formulată de partea civilă Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, și a fost obligat inculpatul A. să plătească părții civile suma de 225.261 RON, din care 41.796 RON impozit pe profit și 183.465 taxa pe valoare adăugată (TVA), la care se adaugă obligațiile fiscale accesorii de la data scadenței până la data achitării în totalitate a prejudiciului.

S-a constatat că inculpatul A. a achitat suma de 6.125 RON, conform mențiunii părții civile din cererea de constituire de parte civilă formulată în cauză cu nr. x/20.07.2015.

În baza art. 397, art. 25 C. proc. pen. și art. 998 C. civ. (1864), a fost admisă acțiunea civilă formulată de partea civilă Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, și a fost obligată inculpata B. să plătească părții civile suma de 296.781 RON, din care 84.813 RON impozit pe profit și 211.968 taxa pe valoare adăugată (TVA), la care se adaugă obligațiile fiscale accesorii de la data scadenței până la data achitării în totalitate a prejudiciului.

S-a constatat că inculpata B. a achitat sumele de 1.368 RON și de 5.286 RON, conform mențiunii părții civile din cererea de constituire de parte civilă formulată în cauză cu nr. x/20.07.2015, precum și suma de 229.470 RON, conform mențiunii părții civile din cererea de apel cu nr. x/13.11.2018.

În baza art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen., au fost menținute măsurile asigurătorii luate în cauză prin ordonanța din 04 august 2015 dată în Dosarul nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov, după cum urmează:

- asupra conturilor bancare aparținând inculpatului A. deschise la următoarele unități bancare: SC C. SA, SC D. SA, SC E. SA, SC F. SA, SC G. SA, până la concurența sumei de 539.786 RON.

- asupra conturilor bancare aparținând inculpatei B. deschise la următoarele unități bancare: SC E. SA, SC I. Sucursala București SA, până la concurența sumei de 611.520 RON.

În baza art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen., s-a constatat că obiectul măsurii asigurătorii luate prin ordonanța din 04 august 2015 dată în Dosarul nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov, constând în casă plus una cameră și un garaj, în suprafață de 256 mp, înscrise în Cartea Funciară a municipiului Brașov nr. x, nr. Cad: C1, nr. topo x și situate în mun. Brașov, str. x, jud. Brașov, proprietatea persoanei responsabile civilmente SC H. SRL Brașov, CUI x, a fost supus procedurii de executare silită, astfel cum reiese din cererea de apel formulată în cauză cu nr. x/13.11.2018 cu referire la Raportul nr. x/23.02.2017 al lichidatorului judiciar CII HH..

În baza art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen., a fost ridicat sechestrul asigurător dispus în cauză prin ordonanța din 04 august 2015 dată în Dosarul nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov asupra imobilului anterior menționat și s-a dispus comunicarea dispoziției în vederea radierii măsurii din evidențele de carte funciară.

În baza art. 404 alin. (4) lit. i) raportat la art. 25 alin. (3) C. proc. pen., au fost desființate în totalitate următoarele înscrisuri (facturi și contracte cu acte adiționale):

- factura fiscală seria x ACC nr. x/31.07.2003 în valoare de 308.868 RON emisă de firma de tip fantomă L. SRL Brașov în baza contractului de intermediere nr. x/11.06.2003;

- facturile fiscale seria x VDU: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 104.935,46 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 103.340,19 RON; nr. x/25.10.2005 în valoare de 107.349,14 RON; nr. x/22.11.2005 în valoare de 107.565,60 RON; nr. x/05.04.2006 în valoare de 104.241,60 RON; nr. x/30.05.2006 în valoare de 206.615,14 RON, emise de firma de tip fantomă M. SRL Brașov în baza contractului de comision nr. x/26.06.2005,

- factura fiscală seria x ACC nr. x/19.07.2004 în valoare de 59.665,055 RON emisă de firma de tip fantomă L. SRL Brașov în baza contractului de intermediere nr. x/29.06.2004 și a actului adițional nr. x/15.07.2004;

- facturile fiscale seria x VDU: nr. x/21.07.2005 în valoare de 105.602,63 RON; nr. x/15.08.2005 în valoare de 104.935,46 RON; nr. x/12.09.2005 în valoare de 103.340,19 RON; nr. x/25.10.2005 în valoare de 107.349,14 RON; nr. x/22.11.2005 în valoare de 107.565,60 RON; nr. x/19.12.2005 în valoare de 108.295,03 RON; nr. x/13.01.2006 în valoare de 108.255,03 RON; nr. x/15.02.2006 în valoare de 106.753,13 RON; nr. x/28.03.2006 în valoare de 104.941,39 RON; nr. x/07.04.2006 în valoare de 104.241,60 RON; nr. x/30.05.2006 în valoare de 206.615,14 RON; emise de firma de tip fantomă M. SRL Brașov în baza contractului de comision nr. x/26.06.2005 și a actului adițional din 21.12.2005.

În baza art. 5 alin. (3) din O.G. nr. 39/2015 privind cazierul fiscal, s-a dispus comunicarea dispozitivului hotărârii, în termen de 15 zile de la rămânerea definitivă, către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice în a cărei rază teritorială își au domiciliul fiscal inculpații.

În baza art. 274 alin. (1) C. proc. pen., au fost obligați inculpații A. și B. la plata sumei de câte 12.600 RON fiecare, cu titlu de cheltuieli judiciare din faza de urmărire penală și judecata în fond, iar, în temeiul art. 275 alin. (3) C. proc. pen., celelalte cheltuieli au rămas în sarcina statului.

Pentru a decide astfel, făcând propria analiză a materialului administrat în cauză pe parcursul procesului penal, inclusiv în apel, și reținând că intimații inculpați și-au exercitat, în continuare, dreptul de a nu da declarații în fața instanței de judecată, Curtea a reținut că apelurile formulate în cauză sunt fondate.

În dezacord cu soluția pronunțată de instanța de fond, Curtea a considerat că acuzațiile aduse prin rechizitoriu sunt întemeiate și pot atrage răspunderea penală și civilă, fiind răsturnată prezumția de nevinovăție a inculpaților trimiși în judecată.

Astfel, s-a arătat că pentru existența infracțiunii de evaziune fiscală este necesară sub aspectul laturii obiective dovedirea fictivității relațiilor comerciale și sub aspect subiectiv probarea scopului special al sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. Or, instanța de fond a procedat la analizarea materialului probator al cauzei și a concluzionat în sensul veridicității susținerilor inculpaților că intermedierea a fost realizată de către S., ce au fost confirmate prin declarațiile în același sens ale martorilor II., Y. și P., care au indicat aceeași persoană ca acționând în numele firmelor intermediare și având relații personale în cadrul firmelor beneficiare. Aceste aspecte nu au fost, însă, verificate în faza urmăririi penale, în condițiile în care martora O., contabil al firmelor inculpaților, a arătat că nu ar fi avut îndoieli privind realitatea celor două firme intermediare, care, în aceeași perioadă de timp ar fi fost supuse unor controale fiscale fără să fi existat obiecții.

Achiesând la aprecierea instanței de fond în sensul că intermedierea s-ar fi produs prin persoana numitului S., Curtea a considerat că aceasta nu exclude nicidecum cunoașterea de către inculpați a caracterului fictiv al acestei operațiuni, ci, din contră, din actele dosarului rezultă deplina lor cunoștință de toate aspecte relevante care constituie elementele constitutive ale infracțiunilor de evaziune fiscală sesizate în cauză.

În fapt, Curtea a reținut că, în perioada 2003-2006, inculpații A. și B., în calitatea lor de administratori ai societăților comerciale ale căror părți sociale le dețineau (SC K. SRL și respectiv SC H. SRL), au încheiat contracte ca "beneficiari", sub diferite denumiri formale precum "contract de intermediere" sau "contract de comision", având ca obiect declarat ca cealaltă parte denumită "prestator" (SC L. SRL și SC M. SRL) "să intermedieze o relație contractuală" (e.g., Contract de intermediere nr. x/29.06.2004) sau "să asigure încheierea unui contract între beneficiar și SC Q. SRL pentru recrutarea și instruirea de personal, pe parcursul derulării contractului intermediat să ofere servicii de consiliere în vederea asigurării bunei derulări a contractului, să efectueze prestări de consultanță în probleme de personal" (e.g., Contract de comision nr. x/26.06.2005), în schimbul unui "comision". În baza acestor contracte de intermediere, din sumele de bani încasate de firmele inculpaților conform contractelor principale de prestări servicii încheiate cu firmele intermediare, aceștia au efectuat plăți către cele din urmă, având valori nominale apropiate sau uneori chiar egale cu valoarea încasată conform contractelor principale. Ca urmare a verificărilor efectuate, societățile intermediare SC L. SRL și SC M. SRL au fost calificate în proces ca societăți "fantomă", fiind preluate cu puțin timp înainte de încheierea contractelor respective de persoanele care astfel le-au subscris, fără altă activitate comercială, în lipsa oricăror angajați sau a altor contracte și fără ținerea vreunei evidențe contabil-fiscale. Consecința situației astfel produse a fost imposibilitatea urmăririi fiscale a activității lucrative și neîncasarea la bugetul statului a contribuțiilor aferente, a căror valoare s-a pierdut fiscal în patrimoniul firmelor intermediare de tip "fantomă".

În ceea ce privește calificarea convențiilor astfel încheiate, Curtea a observat că în materie comercială funcționează principiul libertății contractuale constând în dreptul unei persoane de a încheia orice contract, cu orice partener și cu clauzele pe care părțile le convin, cu singurele limite impuse de ordinea publică și bunele moravuri, prevăzută de art. 5 C. civ. (1864), sub imperiul căruia au fost încheiate actele în cauză. S-a arătat că, sub aspectul formei de exteriorizare a acestei manifestări de voință, importanța denumirii formale și a conținutului prevederilor contractuale trebuie privită și din punct de vedere fiscal, prin prisma dispozițiilor speciale în materie, respectiv art. 11 alin. (1) din C. fisc. vechi, aplicabil la data faptelor, potrivit cărora, la stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unui tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției. Apare, astfel, consacrat legal în materie fiscală principiul prevalenței economicului asupra juridicului, potrivit căruia prezentarea valorilor contabile se face ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al operațiunii raportate, nu numai de forma juridică a acestora, având ca scop înregistrarea în contabilitate și prezentarea fidelă a operațiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economică, punând în evidență evenimentele și operațiunile economico-financiare care trebuie evidențiate în contabilitate așa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative, care trebuie să reflecte întocmai modul cum acestea se realizează, în concordanță cu realitatea economică. Cu alte cuvinte, ceea ce interesează este operațiunea comercială în sine ca negotium iuris, iar nu doar denumirea formală sau forma prin care aceasta se exteriorizează în înscrisul constatator ca instrumentum probationem. Sau, mai simplu, interesează nu atât forma, cât fondul tranzacției comerciale.

Așa fiind, s-a apreciat că, sub acest aspect fiscal, apar lipsite de interes denumirea formală și susținerile părților calificând convenția ca fiind un "contract de comision" sau ale procurorului în sensul aplicării prevederilor legale din materia contractului de mandat sau de comision, mai ales în condițiile în care nici conținutul contractelor nu pare să urmeze regimul juridic al celor două contracte speciale, potrivit căruia ar fi fost necesar, printre altele, stabilirea unor obligații directe între comisionar (firmele intermediare în cauză) și beneficiar (cel final al prestațiilor de servicii principale), conform dispozițiilor art. 405, art. 406 din Codul comercial, în forma de la data faptelor, ceea ce nu apare stipulat în convențiile astfel încheiate și nici nu pare să se fi produs ca urmare a executării lor.

S-a mai arătat că, dincolo de calificarea contractului comercial, prevederile legale fiscale în materie sunt clare și aplicabile oricărui contribuabil, fiind, de altfel, evidențiate și de către organele de inspecție fiscală cu ocazia controalelor specifice (Raportul de inspecție fiscală din 30 septembrie 2008, încheiat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov, Administrația Finanțelor Publice Brașov, Activitatea de Inspecția Fiscală). Astfel de prevederi legale sunt cele ale art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. , în forma de la data faptelor, potrivit cărora nu sunt deductibile "cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfășurării activității proprii și pentru care nu sunt încheiate contracte", a căror punere în aplicare a fost detaliată în cuprinsul titlului II, cap. 2, pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fisc. , prin care s-a stabilit că "pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții: serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare; contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate".

S-a concluzionat că, indiferent de denumirea sau conținutul formal al convențiilor comerciale, normele fiscale speciale cer ca în cazul unor astfel de activități comerciale să fie necesare date și înscrisuri care să justifice prestarea lor și să ateste îndeplinirea efectivă a acestora, reflectate în documente legale precum cele mai sus enumerate în dispozițiile specifice, scopul fiind tocmai acela de asigurare a realității înregistrărilor contabile în vederea impozitării corecte a activității comerciale desfășurate, evitând astfel evidențierea unor operațiuni care nu au suport în realitate având un caracter fictiv.

În acest sens, potrivit art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, în forma de la data faptelor, prin operațiune fictivă se înțelege disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există.

Făcând trimitere la jurisprudența instanței supreme în materie (Decizia penală nr. 272 din 28 ianuarie 2013 pronunțată în Dosarul nr. x/2011 de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția penală), Curtea a arătat că, ceea ce interesează în procesul de tragere la răspundere penală în cazul infracțiunii de evaziune fiscală deduse judecății, nu este doar aspectul obiectiv privind plăsmuirea datelor contabile și autorul ei de fapt, ci, mai ales, ca autorul infracțiunii să fi cunoscut caracterul fictiv al acestora procedând la evidențierea lor contabilă.

Curtea, procedând la reanalizarea întregului material probatoriu prin coroborarea mijloacelor de probă aflate la dosarul cauzei, a concluzionat în sensul stabilirii vinovăției inculpaților dincolo de orice îndoială rezonabilă.

Astfel, în sistemul real de stabilire a impunerii, contribuabilul are obligația de a conduce evidențele contabile și de a evidenția în documentele legale toate operațiunile efectuate, fiind prezumat de bună-credință și învestit cu încredere în fidelitatea datelor conservate și puse la dispoziția organelor fiscale, în vederea stabilirii sarcinii fiscale pentru activitatea sa lucrativă. În considerarea normelor specifice, contribuabilul are obligația ca, personal sau prin intermediul unui prepus, să evidențieze în contabilitatea sa, în mod corect și complet, toate operațiunile economico-financiare cu relevanță contabilă și fiscală. Îndeplinirea acestei obligații de manieră nereală sau fictivă, în scopul sustragerii de la plata obligațiilor fiscale, constituie infracțiunea de evaziune fiscală, în modalitatea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005.

În cauză, inculpații aveau la data faptelor calitatea de administratori ai societăților comerciale, funcție în care le revenea îndeplinirea obligațiilor legale fiscale, în acord cu reglementările specifice în materie, putând fi considerați profesioniști din acest punct de vedere, desfășurând o activitate specifică și asumată prin propria lor manifestare de voință.

S-a arătat că, în ceea ce privește veridicitatea operațiunilor economice astfel evidențiate contabil, cea dintâi critică a așa-denumitelor contracte de intermediere sau de comision este chiar valoarea deosebit de mare a acestora (sau a plăților efectuate în baza lor), vădit disproporționată față de valoarea contractelor principale de prestări servicii, uneori fiind chiar egală (în baza celui dintâi contract având nr. 10/02.07.2003 dintre SC K. SRL și SC R.. fiind achitată de această din urmă suma de 308.868 RON, virată ulterior la 31 iulie 2003 de cea dintâi către firma intermediară SC L. SRL în exact același cuantum de 308.868 RON) sau chiar peste valoarea contractelor principale (potrivit contractului nr. x din 01 iulie 2005 dintre SC K. SRL și SC T. SRL, cea dintâi a înregistrat venituri de 667.912,87 RON, înregistrând, însă, cheltuieli către firma intermediară SC M. SRL de 839.649,76 RON) - aspecte care lipsesc astfel operațiunea comercială de profit economic și determină lipsa de interes comercial într-o astfel de activitate profesională, putând fi calificată, încă de la început și ca prim semn de fictivitate, ca un act anormal de gestiune economică. Așa fiind, inculpații, ca profesioniști în materie comercială, au fost în măsură să realizeze subiectiv că, prin încheierea contractelor respective, apare evident că agentul economic contribuabil realizează o cheltuială excesivă, cu consecința directă a reducerii veniturilor sale și afectarea bazei de impozitare, făcând necesară verificarea caracterului efectiv al realizării obiectului contractual.

În această situație, s-a apreciat că devin aplicabile dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și cele din Titlul II, Capitolul 2 pct. 48 din Normele metodologice de aplicare ale acestuia, apărând necesar pentru respectarea legalității ca prestarea efectivă a serviciilor să se justifice prin situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare, iar contribuabilul să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate.

Curtea a reținut că, fiind chestionați expres în acest sens încă din debutul verificărilor administrative efectuate de către inspecțiile fiscale, inculpații au indicat ca fiind astfel de înscrisuri, făcând doar precizarea următoare: "contractul este de comision, iar documentele justificative sunt: Contractul de prestări servicii încheiat între SC K. SRL și SC R.., facturile emise și încasate și ordinele de plată" (Nota explicativă a inculpatului A. din 22 ianuarie 2008, Anexa 14 la Raportul de inspecție fiscală nr. x/30.09.2008, încheiat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov, Administrația Finanțelor Publice Brașov, Activitatea de Inspecția Fiscală). Or, în condițiile în care legea fiscală cere asemenea înscrisuri doveditoare tocmai pentru confirmarea realității operațiunii și impozitarea ei corectă, trebuia să apară firesc și pentru inculpații administratori că astfel de înscrisuri aveau să se regăsească în contabilitatea firmelor lor. Mai mult, obiectul contractel