ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1778/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1778/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată și conexată sub

nr. 936/57/2009 la Curtea de Apel Alba-Iulia, secția contencios administrativ și

fiscal, reclamanta SC W.S. SRL Sibiu a chemat în judecată pârâta Direcția Generală

a Finanțelor Publice a județului Sibiu solicitând prin care a solicitat:

- anularea deciziei din

17 iulie 2009 privind soluționarea contestației

- anularea deciziei de

impunere din 10 iulie 2009, Raportului de inspecție fiscală din 10 iulie 2009 și

dispoziției din 10 iulie 2009 emise de pârâtă și exonerarea reclamantei de plata

TVA în sumă de 814.522 RON

- suspendarea executării

deciziei de impunere din 10 iulie 2009 până la soluționarea irevocabilă a prezentei

contestații.

În susținerea acțiunii,în

esență,reclamanta a arătat că decizia de soluționare a contestației din 2009 este

lovită de nulitate, întrucât indică în mod eronat instanța competentă să soluționeze

contestația.

Referitor la decizia de

impunere și raportul de inspecție fiscală reclamanta a arătat că sunt lovite de

nulitate având în vedere că organul fiscal a reținut în mod eronat că în speță nu

sunt aplicabile dispozițiile art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 12 C. fisc..

Astfel acesta a reținut

în mod eronat că adresa clientului este o căsuță poștală iar plățile au fost făcute

de către o persoană fizică, că locul prestării este România, denumirea contractului

fiind interpretată ca o terță persoană.

În realitate raportul

juridic, sub forma unui contract de asociere în participațiune - Joint Venture -

se desfășoară cu S.E., firmă cu sediul în Dubai al cărei administrator este M.K.,

acesta din urmă efectuând plățile în calitate de administrator social al societății

beneficiare. Susținerea organului fiscal referitoare la expirarea licenței acestei

societăți este apreciată ca fiind nerelevantă, întrucât eventuala sancțiune poate

fi aplicată doar de statul Dubai, conform legilor sale și nicidecum de organul fiscal

român.

În ceea ce privește acțiunea

conexată, înregistrată la această instanță sub Dosar nr. 1072/57/2009 reclamanta

SC W.S. SRL Sibiu a chemat în judecată pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice

a județului Sibiu solicitând prin care a solicitat:

- anularea deciziei

nr. 130 din 31 august 2009 și a deciziei din 13 august 2009 privind soluționarea

contestației;

- anularea deciziei de

impunere din 10 iulie 2009, Raportului de inspecție fiscală din 10 iulie 2009 și

dispoziției din 10 iulie 2009 emise de pârâtă și exonerarea reclamantei de plata

TVA în sumă de 814.522 RON;

- suspendarea executării

deciziei de impunere din 10 iulie 2009 până la soluționarea irevocabilă a prezentei

contestații.

Reclamanta arată că cele

două decizii sunt nule întrucât s-a emis decizia de soluționare a contestației din

2009 la data de 17 iulie 2009, astfel că nu pot fi emise decizii ulterioare cu privire

la acest aspect.

Pe de altă parte a susținut

că decizia 130/2009 este nulă întrucât data de emitere este eronată iar decizia

de îndreptare a erorii materiale nu prezintă nici o relevanță sub aspectul conținutului

întrucât nu dispune explicit asupra înlocuirii datei de 31 august 2009 cu 31

iulie 2009.

Curtea de Apel Alba-Iulia,

secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 65/F/CA/2010 pronunțată

în data de 3 martie 2010, a respins acțiunea în contencios administrativ formulată

de reclamanta SC W.S. SRL,în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor

Publice a județului Sibiu.

S- a arătat, prin considerentele

hotărârii pronunțate de instanța de fond, următoarele:

În ceea ce privește cererea

de suspendare a executării deciziei de impunere din 2009 aceasta a fost admisă,

prin sentința nr. 229/CA/2009 pronunțată la data de 04 noiembrie 2009.

Referitor la susținerile

reclamantei privind nulitatea actelor de soluționare a contestației , instanța a

constat că nu sunt fondate, întrucât aceasta nu a formulat critici explicite cu

privire la dispoziția din 2009, raportate la specificul ei. Pe de altă parte, prin

decizia din 2009, Activitatea de Inspecție Fiscală a indicat în mod expres dispozițiile

legale care stau la baza măsurii de modificare a deconturilor de TVA.

Cu privire la indicarea

eronată a instanței competente să soluționeze contestația, această mențiune nu este

de natură să atragă nulitatea deciziei atâta timp cât ea nu este prevăzută sub sancțiunea

nulității absolute de art. 211 C. proc. fisc. iar indicarea ei nu a fost în măsură

să producă vreun prejudiciu reclamantei, aceasta sesizând ea însăși, în termen,

instanța competentă .

Instanța a reținut că

,nici criticile referitoare la decizia din 2009 nu pot fi primite,emiterea sa ulterioară

nu poate atrage lipsirea de efecte justificată doar de succesiunea cronologică.

Nici critica privind data

emiterii nu poate fi primită, întrucât aceasta a constituit în mod evident o eroare

materială care a și fost dealtfel îndreptată prin decizia din 2009 conform art.

48 C. proc. fisc..

Pe fondul cauzei, instanța

a constat că între SC W.S. SRL Sibiu, reprezentat prin administrator N.G.C. și SC

RS W.S. JPC reprezentată de M.K. se încheie contractul de colaborare din 01

februarie 2008 având ca obiect prestarea de către SC W.S. SRL în favoarea SC RS

W.S. JPC a serviciilor de marketing on line a ofertelor de internet ale acestora

pentru perioada 01 februarie 2008 - 31 decembrie 2008, contabilizarea prestațiilor

urmând a fi realizată de către SC W.S. SRL la cererea SC RS W.S. JPC.

Astfel, au fost emise

facturile de către SC W.S. SRL Sibiu pe numele SC RS W.S. JPC cu cota 0 de TVA.

Așadar situația premisă

corectă este cea indicată de către organul fiscal și nu cea descrisă de către reclamantă

devenind aplicabile dispozițiile art. 133 alin. (1) C. fisc. instituie regula conform

căreia „Locul prestării de servicii este considerat a fi locul unde prestatorul

este stabilit sau are un sediu fix de la care serviciile sunt efectuate”.

Excepțiile de la această

regulă sunt enumerate în alin. (2) și (3), însă în ceea ce ne privește, reclamanta

înțelege să invoce dispozițiile art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 12 C. fisc..

În speță, beneficiarul

prestării serviciilor este

SC RS W.S. JPC, adică o asociere rezultată dintr-un contract

de Joint Venture.

Aplicând dispozițiile

art. 127 alin. (10) C. fisc. reiese că „Asocierile în participațiune nu dau naștere

unei persoane impozabile separate. Asocierile de tip Joint Venture, consortium sau

alte forme de asociere în scopuri comerciale, care nu au personalitate juridică

și sunt constituite în temeiul legii, sunt tratate drept asocieri în participațiune”.

În concluzie instanța

a mai constat că în cauza de față beneficiarul nu este o entitate de sine stătătoare,

cu date de identificare independente de cele ale asociaților, aspect recunoscut

explicit chiar de reclamantă în ședința de judecată din data de 25 noiembrie 2009.

Împotriva sentinței

nr. 65/F/CA din 3 martie 2010 pronunțată de Curtea de Apel Alba-Iulia, secția de

contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs în termen legal reclamanta

SC W.S. SRL Sibiu, prin care s-a solicitat admiterea căii extraordinare de atac

și modificarea în totalitate a hotărârii atacate în sensul admiterii acțiunii în

contencios administrativ introductive de instanță, cu consecința anulării deciziei

din 17 iulie 2009, a deciziei de impunere din 10 iulie 2009, a deciziei din 31 august

2009, a deciziei din 13 august 2009, a raportului de inspecție fiscală din 10 iulie

2009 și a dispoziției din 10 iulie 2009 și a exonerării recurentei de plata sumei

totale de 814.522 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată (628.650 RON) și majorări

de întârziere (185.872 RON).

Reclamanta a învederat,

prin motivele de recurs, că sentința recurată este nelegală, instanța de fond pronunțând

hotărârea cu interpretarea și aplicarea eronată a dispozițiilor art. 133 alin. (2)

lit. g) pct. 12 C. fisc., art. 127 alin. (10) C. fisc., pct. 79 pct. 4 H.G. nr.

44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a C. fisc. și de asemenea cu o

apreciere greșită a înscrisurilor depuse de către recurentă privind dovada existenței

societății comerciale S.E. Dubai, a sediului acesteia și a dovezii funcționării

acestei firme. Astfel, se arată în motivarea sentinței atacate că actul juridic,

respectiv contractul de joint-venture a fost încheiat între SC W.S. SRL și SC

SC RS W.S. JPC reprezentată de către M.K. și, pornind de la această premisă, a constatat

că beneficiarul prestării serviciilor este SC SC RS W.S. JPC care nu este client

cu sediu fix în Emiratul Dubai, astfel că excepția prevăzută de art. 133 alin. (2)

lit. g) pct. 12 C. fisc. nu este incidentă în cauză. Așa cum rezultă din contractul

de joint-venture, acest contract s-a încheiat între comerciantul local S.E. Dubai

reprezentată de managerul general M.K. și SC W.S. SRL Sibiu, identificate cu date

de identificare și autorizare atât în Emiratul Dubai cât și în România. Așadar,

limitele de interpretare ale instanței sunt cele contractuale și ca atare părți

semnatare ale contractului și beneficiar al serviciilor prestate de către reclamantă

este S.E., societate aflată în emiratul Dubai care nu aparține Comunității Europene.

Conform dispozițiilor

art. 156 pct. 5 C. fisc., în cadrul asocierii în participațiune ca și în cazul de

față, asocierea care nu constituie o persoană impozabilă, drepturile și obligațiile

privind taxa revine asociatului care contabilizează venituri și cheltuieli generate

de către contractul încheiat între părți. Este evident că potrivit actului adițional

nr. 2 la contractul de joint-venture din data de 16 ianuarie 2008 s-a stabilit la

art. 10.1 că registrele și actele comerciale precum și contabilitatea se va ține

la sediul societății comerciantului local, respectiv la S.E. Dubai, aceasta având

calitatea de comerciant local în cadrul contractului. În acest context, obligația

de plată a taxei ar reveni comerciantului local, însă acesta este supus legislației

statului unde își are sediul, respectiv Emiratul Dubai și prin urmare este persoana

impozabilă în înțelesul C. fisc. cu atât mai mult cu cât în Normele metodologice

la aplicarea dispozițiilor art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 12 C. fisc. la pct. 6

lit. b) de la capitolul ”Locul prestării de servicii” se specifică în mod clar locul

este în afara Comunității când aceste servicii sunt prestate de către o persoană

impozabilă cu sediul în România către un beneficiar care este stabilit sau are reședința

în afara Comunității Europene dacă utilizarea și exploatarea efectivă a serviciilor

au loc în afara Comunității. Dispozițiile pct. 13 din aceleași Norme metodologice

stabilesc faptul că se are în vedere noțiunea de persoană impozabilă din punct de

vedere al taxei pe valoarea adăugată iar în alin. (3) clasificarea sediului social

fix este în funcție de gradul de permanență al resurselor tehnice care trebuie să

fie eficiente și capabilitatea de a primi și utiliza serviciile respective.

La pct. 13 alin. (4) din

cadrul acelorași norme metodologice se stabilesc dovezile ce trebuie să le prezinte

beneficiarul, respectiv contractul, care în speță este depus la dosar, dovada plății

serviciilor care este suportată de către S.E. Dubai, plățile fiind făcute de către

administratorul M.K. și oricare alte informații relevante pentru locul prestării

în cauză, fiind depusă și dovada de la guvernul Emiratului Dubai cu privire la existența,

înmatricularea și autorizarea comerciantului local S.E. Dubai. Pentru a fi identificate

plățile, facturile au fost emise către S.E. Dubai dar cu specificarea denumirii

data de contract de joint-venture SC RS W.S. JPC, indicându-se sediul S.E. Dubai

și numărul de cont al acestei societăți, codul IBAN așa cum rezultă din plățile

făcute de la banca H.B.C. din Dubai, contul fiind deschis de către administratorul

M.K.. Din toate aceste date rezultă în mod evident că serviciile au fost prestate

de către un comerciant persoană impozabilă din afara Comunității, beneficiind de

scutirea de la plata TVA prevăzută de art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 12 C.

fisc. al României.

În cauză a depus întâmpinare

intimata Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Sibiu, prin care s-a

solicitat respingerea recursului ca nefondat, cu consecința menținerii ca legală

și temeinică a sentinței recurate. S-a arătat că instanța de fond a reținut în mod

corect că operațiunile efectuate de reclamantă cu străinătatea sunt operațiuni impozabile

în conformitate cu prevederile art. 126 C. fisc. și că art. 133 alin. (2) lit. g)

pct. 12 C. fisc. definește expres locul prestării serviciilor furnizate pe cale

electronică și anume ”locul unde clientul căruia îi sunt prestate serviciile este

stabilit sau are un sediu fix, cu condiția ca respectivul client să fie stabilit

sau să aibă un sediu fix în afara Comunității ori să fie o persoană impozabilă acționând

ca atare, stabilită sau care are un sediu fix în Comunitate, dar nu în același stat

cu prestatorul”. Recurenta nu a făcut dovada sediului permanent al acestui Joint-Venture,

ca fiind în Dubai, și astfel în mod corect au fost aplicate prevederile C.

fisc., deoarece locul prestării operațiunilor este în România. Astfel, art. 127

C. fisc. prevede că asocierile în participațiune nu dau naștere unei persoane impozabile

separate și că asocierile de tip joint-venture, consortium sau alte forme de asociere

în scopuri comerciale care nu au personalitate juridică și sunt constituite în temeiul

legii sunt tratate drept asocieri în participațiune. De asemenea, pct. 79 alin.

(4) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004 stabilesc că ”în cazul

asocierilor în participațiune sau al altor asocieri tratate drept asocieri în participațiune

conform art. 127 din C. fisc., drepturile și obligațiile legale privind taxa pe

valoarea adăugată prevăzute de Titlul VI al C. fisc. revin asociatului care contabilizează

veniturile și cheltuielile, potrivit contractului încheiat între părți. Prin drepturi

și obligații legale se înțelege printre altele, dreptul de a exercita deducerea

taxei pentru achiziții conform prevederilor art. 145-147

1

C. fisc., obligația

de a emite facturi către beneficiar și de a colecta taxa în cazul operațiunilor

taxabile. Aceste prevederi se aplică numai în situația în care asociatul care contabilizează

veniturile și cheltuielile efectuează achizițiile asocierii pe numele său și emite

facturi în nume propriu către terți pentru livrările de bunuri și prestările de

servicii obținute de asociere, urmând ca veniturile și cheltuielile să fie atribuite

fiecărui asociat corespunzător cotei de participare în asociere. Dacă membrii asociați

acționează în nume propriu față de terți și față de ceilalți membri asociați, fiecare

persoană va fi tratată drept o persoană impozabilă separată în conformitate cu prevederile

art. 127 alin. (9) C. fisc. și tranzacțiile respective se impozitează distinct în

conformitate cu regulile stabilite la Titlul VI al C. fisc.”. Această interpretare

rezultă din conținutul clauzelor contractuale potrivit cărora ”art. 10.01 Registrele

și actele comerciale. Joint-Venture va păstra toate registrele și actele comerciale

la sediul societății P.J.V. (reclamanta) va ține contabilitatea corectă și conformă

a tuturor tranzacțiilor efectuate care privesc Joint-Venture”.

În ceea ce privește pretinsul

act adițional ”Acord de garanție bancară” acesta nu modifică concluziile din decizia

de impunere din 10 iulie 2009, deoarece plățile nu s-au efectuat de către acesta

ci de către persoane fizice: K.I. și M.K., în nume propriu sau ca reprezentanți

ai altor societăți comerciale cu sediul în Dubai, nu pentru sau in numele beneficiarului

SC RS W.S. JPC Dubai-Emiratele Arabe Unite. Chiar dacă acest client nu este o entitate

separată, fără personalitate juridică, ci reprezintă un număr generic atribuit unui

raport contractual (fără ca asocierea constituită să dobândească personalitate juridică

între două persoane juridice respectiv reclamanta și S.E. Dubai, Emiratele Arabe

Unite) cât timp facturile s-au emis pentru SC RS W.S. JPC Dubai-Emiratele Arabe

Unite, în mod corect s-a reținut că nu poate fi acceptată ideea că plata prestării

s-a efectuat pentru aceasta, cât timp plățile s-au efectuat de persoane fizice,

în nume propriu sau ca reprezentante a altor persoane juridice, altele decât S.E..

Cât timp S.E. Dubai, Emiratele

Arabe Unite, apare ca înregistrată la Registrul Comerțului, prin Departamentul pentru

Dezvoltare Economică - Guvernul Dubai, Emiratele Arabe Unite, cu nr. licență, care

atestă înregistrarea acestei societăți numai în perioada 26 iulie 2005-26 iulie

2007, licența pentru perioada prevăzută în contractul de Joint-Venture ianuarie

2008-noiembrie 2008 este expirată conform anexei nr. 15 la raportul de inspecție

fiscală, în mod corect s-a reținut că actul-contract Joint Venture datat 25 ianuarie

2008, care are ca obiect dezvoltarea, prestarea și administrarea ofertelor de internet

bazate pe interacțiunea și oferta membrilor sub denumirea SC RS W.S. JPC, nu este

o entitate al cărui sediu fix a fost stabilit ca fiind în Dubai, astfel că în mod

corect s-a stabilit că operațiunile de prestări servicii sunt impozabile în România

asupra lor s-a calculat TVA suplimentar.

Intimata Direcția Generală

a Finanțelor Publice a județului Sibiu a mai precizat, prin completarea la întâmpinare,

că din analiza documentelor depuse de recurenta reclamantă în recurs, respectiv

Declarațiile privind taxa pe valoarea adăugată aferente anului 2007 și anului 2008

depuse la Administrația Financiară Berlin - Neukolln de către SC RS W.S. JPC la

data de 06 aprilie 2010, ulterior datei încheierii inspecției fiscale, organul de

inspecție fiscală a constatat faptul că, din aceste documente nu rezultă că SC

RS W.S. JPC are un sediu fix sau este stabilit în comunitate. Mai mult, adresa înscrisă

în aceste documente este în continuare Dubai - Emiratele Arabe Unite. În consecință,

întrucât atât din documentele prezentate în timpul inspecției fiscale parțiale cât

și din documentele depuse ulterior de către recurenta-reclamantă nu rezultă care

este sediul clientului căruia îi sunt prestate serviciile, dacă acest client este

stabilit sau are un sediu fix în afara Comunității ori este o persoană impozabilă

acționând ca atare, stabilită sau care are un sediu fix în Comunitate, dar nu în

același stat cu prestatorul conform prevederilor art. 133 alin. (2) lit. g)

pct. 12 Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare,

a considerat intimata că acestor prestări de servicii le sunt aplicabile prevederile

art. 133 alin. (1) Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările

ulterioare. Ca urmare, a apreciat intimata pârâtă că înscrisurile administrate de

reclamantă în recurs sunt nerelevante, nu fac nici o completare și justificare care

să ateste faptul că SC RS W.S. JPC Dubai este stabilit sau are un sediu fix în afara

Comunității, respectiv Dubai - Emiratele Arabe Unite.

Analizând sentința atacată

prin prisma motivelor de recurs invocate de reclamanta SC W.S. SRL, cât potrivit

prevederilor art. 304

1

C. proc. civ., se rețin următoarele:

Prin decizia de impunere

privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală

din data de 10 iulie 2009 s-au stabilit în sarcina contribuabilului SC RS W.S.

JPC Sibiu obligații fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 814.522 RON

(din care suma de 628.650 RON reprezintă taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar

și rămasă de plată și suma de 185.872 RON reprezintă valoare obligații fiscale accesorii

- majorări de întârziere calculate până la data de 10 iulie 2009). S-a arătat, prin

decizia de impunere mai sus menționată, că organul de inspecție fiscală a calculat

taxa pe valoarea adăugată pentru perioada 31 martie 2008-30 noiembrie 2008 la un

număr de 26 de facturi emise de societate către SC RS W.S. JPC Dubai, anexa nr.

12 la raportul de inspecție fiscală, în valoare totală de 3.639.598 RON cu o taxă

pe valoarea adăugată în sumă de 691.524 RON, și că același organ de inspecție fiscală

a considerat faptul că SC RS W.S. JPC Dubai nu este o entitate separată cu sau fără

personalitate juridică, ci reprezintă un nume generic atribuit unui raport contractual

(fără ca asocierea constituită să dobândească personalitate juridică) între două

persoane juridice SC W.S. SRL și S.E. Dubai-Emiratele Arabe Unite, (societate a

cărei licență este expirată pentru perioada prevăzută în contractul de Joint-Venture,

respectiv ianuarie-noiembrie 2008), în scopul coordonării activității lor pe o anumită

perioadă sau pentru realizarea unui obiectiv determinat.

Prin decizia din data

de 31 iulie 2009 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Sibiu

a fost respinsă ca neîntemeiată contestația formulată de reclamanta SC RS W.S.

JPC Sibiu împotriva deciziei de impunere din data de 10 iulie 2009 și a raportului

de inspecție fiscală din data de 10 iulie 2009, cu motivarea că măsura de colectare

a TVA aferentă serviciilor furnizate pe cale electronică în condițiile în care petenta

nu a prezentat documente din care să rezulte că beneficiarul serviciilor prestate

are un sediu fix în afara Comunității sau este o persoană impozabilă acționând ca

atare stabilită sau care are un sediu fix în Comunitate, dar nu în România, este

legală, prin raportare la prevederile art. 28 alin. (5), art. 126 alin. (1),

art. 127 alin. (1) și (2) , art. 127 alin. (10), art. 133 alin. (1) și (2) lit.

g) pct. 12 și art. 140 alin. (1) Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările

și completările ulterioare. S-a precizat că, întrucât petenta nu prezintă un document

din care să rezulte ca beneficiarul serviciilor furnizate pe cale electronică are

domiciliul sau un sediu fix în afara Comunității, respectiv în Dubai-Emiratele Unite,

locul prestării de servicii este considerat a fi locul unde prestatorul este stabilit

sau are un sediu fix de la care serviciile sunt efectuate, respectiv în România.

Instanța de fond, prin

considerentele hotărârii recurate, a reținut, din analiza ansamblului probator administrat

în cauză, că în speță beneficiarul prestării serviciilor este SC RS W.S. JPC, adică

o asociere rezultată dintr-un contract de Joint-Venture, că beneficiarul nu este

o entitate de sine stătătoare, cu date de identificare independente de cele ale

asociaților și că beneficiarul prestării serviciilor nu este așadar un client cu

sediul fix în emiratul Dubai, fiind astfel aplicabile in cauză nu dispozițiile de

excepție ale art. 133 alin. (2) lit. g) pct. 12 C. fisc. ci prevederile art. 28

alin. (4) și art. 133 alin. (1) Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările

și completările ulterioare. Situația premisă corectă, a precizat prima instanță,

este cea indicată de către organul fiscal și nu cea descrisă de reclamantă, motiv

pentru care s-a concluzionat că recurenta era obligată să colecteze taxa pe valoarea

adăugată aferent serviciilor prestate și că actele fiscale atacate pe calea contenciosului

administrativ sunt de deplin legale iar acțiunea reclamantei este neîntemeiată.

Potrivit dispozițiilor

art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., hotărârea judecătorească se dă în numele

legii și trebuie să menționeze, printre altele, motivele de fapt și de drept care

au format convingerea instanței, cum și cele pentru care s-au înlăturat cererile

părților. O hotărâre judecătorească trebuie să cuprindă în motivarea sa argumentele

pro și contra care au format, în fapt și în drept, convingerea instanței cu privire

la soluția pronunțată, argumente care, în mod necesar, trebuie să se raporteze,

pe de o parte, la susținerile și apărările părților, iar, pe de altă parte, la dispozițiile

legale aplicabile raportului juridic dedus judecății, în caz contrar fiind lipsită

de suport probator și legal și pronunțată cu nerespectarea prevederilor art. 261

alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.. Motivarea este, prin urmare, un element esențial

al unei hotărâri judecătorești, o puternică garanție a imparțialității judecătorului

și a calității actului de justiție, precum și o premisă a exercitării corespunzătoare

de către instanța superioară a atribuțiilor de control judiciar de legalitate și

temeinicie.

Instanța de judecată trebuie

să se pronunțe asupra a tot ceea ce s-a cerut prin acțiune și asupra tuturor mijloacelor

ce au stat la temelia pretențiilor ridicate de părțile unui proces civil. Cu alte

cuvinte, motivarea nu poate fi in principiu implicită, ci trebuie să poarte asupra

tuturor criticilor formulate și, în general, asupra tuturor argumentelor de fapt

și de drept invocate. Altfel spus, orice parte în cadrul unei proceduri are dreptul

să prezinte judecătorului observațiile și argumentele sale și de a pretinde organului

judiciar să le examineze pe acestea în mod efectiv, iar obligativitatea motivării

hotărârilor judecătorești constituie o condiție a procesului echitabil, exigență

a art. 21 alin. (3) din Constituția României și art. 6 parag. 1 din Convenția pentru

apărarea drepturilor omului și libertăților fundamentale. Dreptul la un proces echitabil,

prin urmare, nu poate fi considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt

corect examinate de către instanță, instanță care are în mod necesar obligația de

a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și elementelor de probă,

cel puțin pentru a le aprecia pertinența.

Se constată, în cauză,

că prima instanță a procedat la respingerea ca neîntemeiată a acțiunii formulate

de reclamantă prin însușirea stării de fapt, a apărărilor și a temeiurilor de drept

invocate de organul fiscal prin raportul de inspecție fiscală, prin decizia de impunere,

prin decizia de soluționarea a căii administrative de atac și prin întâmpinarea

depusă în cauză, fără a proceda la un examen complet a înscrisurilor administrate

de recurentă și fără a analiza, în mod efectiv, și de a înlătura, motivat și argumentat,

în mod explicit și nu implicit, susținerile din acțiunea în contencios administrativ.

Astfel, recurenta reclamantă a învederat, prin motivele acțiunii sale, că în mod

greșit organul fiscal a reținut că nu sunt aplicabile dispozițiile art. 133

alin. (2) lit. g) pct. 12 Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și

completările ulterioare, cu toate că la dosarul cauzei s-au depus înscrisuri din

care rezultă că administratorul societății S.E. este M.K. și plățile au fost făcute

corect de către administrator, că în mod eronat organul de inspecție fiscală a apreciat

că locul prestării serviciilor este în România în condițiile în care conform contractului

de asociere în participațiune partenerul contractual S.E. are sediul în Dubai în

afara Comunității Europene și că s-a făcut o confuzie între denumirea contractului

de asociere în participațiune ca SC RS W.S. JPC Dubai și existența unei alte societăți,

rezultând neechivoc din contractul de joint-venture că obiectul acestei convenții

presupune prestarea de servicii de către societatea reclamantă către S.E. (prin

urmare, a mai susținut reclamanta, relațiile comerciale contractuale nu s-au desfășurat

decât între recurentă și S.E., societate care funcționează și la ora actuală, iar

faptul că licența acestei ultime societăți este expirată sau nu are nici o relevanță

pe planul aplicabilității legii române întrucât aceasta nu-și poate extinde efectele

și în afara statului român cu aplicabilitate în statul Dubai). Prin omisiunea primei

instanțe de analiza și cerceta, în mod efectiv, prin considerentele hotărârii recurate,

motivele de fond invocate de reclamantă prin acțiunea în contencios administrativ,

mai sus evocate, au fost nesocotite dispozițiile art. 261 alin. (1) pct. 5 C.

proc. civ. și a fost încălcat astfel dreptul reclamantei la un proces echitabil.

Motivele menționate, de care s-a prevalat reclamanta, au caracterul unor mijloace

de apărare hotărâtoare pentru soluția ce se putea pronunța în cauză și pentru dezlegarea

corespunzătoare a raportului juridic dedus judecății, și ele necesitau, prin urmare,

un răspuns specific și explicit din partea judecătorului fondului.

În aceste condiții, recurentei

i s-a cauzat o vătămare procesuală care nu poate fi înlăturată decât prin casarea

sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță de fond,

pentru a se asigura părților accesul la dublul grad de jurisdicție, ca garanție

a legalității și temeiniciei hotărârii judecătorești ce va fi dată în cauză.

Prin urmare, în temeiul

prevederilor art. 20 alin. (3) Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ,

cu modificările și completările ulterioare, precum și a dispozițiilor art. 304

pct. 7, art. 312 alin. (1)-(3) și art. 313 C. proc. civ., se va dispune admiterea

recursului declarat de reclamanta SC W.S. SRL Sibiu împotriva sentinței nr. 65/F/CA

din 3 martie 2010 a Curții de Apel Alba-Iulia, secția de contencios administrativ

și fiscal, casarea hotărârii recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași

instanță.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de reclamanta SC W.S. SRL Sibiu împotriva sentinței nr. 65/F/CA din 3 martie 2010

a Curții de Apel Iași, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată și trimite cauza spre

rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 24 martie

2011.