ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3604/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3604/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra cererii de

revizuire de față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin Decizia nr. 5299

din 23 noiembrie 2010, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de

contencios administrativ și fiscal, a respins ca nefondat recursul declarat de SC

M.T. SRL Oradea împotriva sentinței civile nr. 62/CA/2010 din 10 februarie 2010

a Curții de Apel Oradea, secția comercială și contencios administrativ și

fiscal, prin care a fost respinsă ca neîntemeiată acțiunea formulată și

precizată de reclamanta SC M.T. SRL, prin care s-a solicitat anularea deciziei

nr. 387/2009 emisă de A.N.A.F. și, pe cale de consecință, anularea deciziei de

impunere din 2009 și a raportului de inspecție fiscală din 2009, a deciziei de

măsuri asigurătorii din 25 februarie 2009 și, drept urmare, constatarea că

societatea este scutită de la plata accizelor pentru importul de cărbune.

Pentru a pronunța

această decizie, Înalta Curte a reținut că nu este fondată susținerea

societății recurente potrivit căreia se impunea introducerea din oficiu în

cauză a Autorității Naționale a Vămilor ca fiind singura autoritate ce are

personalitate juridică, întrucât, în mod legal, au fost citate și au figurat ca

părți pârâte autoritățile emitente ale actelor administrative contestate și

indicate ca atare chiar de către recurentă în cererea de chemare în judecată,

respectiv Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare

Fiscală, în calitate de emitent al Deciziei nr. 387 din 27 octombrie 2009 și

Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Bihor care a întocmit

raportul de inspecție fiscală din 25 februarie 2009, în baza căruia s-a emis

decizia de impunere din 2009 de către aceeași autoritate.

Totodată, instanța de

control judiciar a apreciat ca nefondat și motivul de casare invocat privind

lipsa rolului activ al judecătorului fondului derivând din lipsa administrării

unei probe cu expertiza fiscală, în condițiile în care nici

recurenta-reclamantă nu a solicitat o astfel de probă și mai mult, din

cuprinsul acțiunii de chemare în judecată, a rezultat că nu cuantumul, ca

atare, stabilit de organele fiscale constituie primordial motiv de controversă,

ci constatarea referitoare la datorarea respectivei sume, raportat la incidența

pretinsei scutiri de la plata accizelor pentru importul de cărbune.

În temeiul art. 304

1

din C. proc. civ. și a art. 20 alin. (2) din Constituție, Înalta Curte a mai

apreciat că, prin soluția adoptată de prima instanță, nu s-a adus atingere

principiilor privind prioritatea dreptului comunitar și nici normelor

comunitare expres invocate de recurentă.

Astfel, în ceea ce

privește principiul încrederii legitime, recunoscut ca făcând parte din ordinea

juridică comunitară, instanța de recurs a considerat că acesta vizează, în

esență, echilibrul ce se impune a fi realizat între respectarea încrederii

persoanelor supuse unei autorități administrative într-o reglementare care le

este aplicată și exigențele nu mai puțin legitime ale unei reglementări, în

special în domeniul economic.

În contextul cauzei

de față, Înalta Curte a reținut că se impune ca eventuala incidență a acestui

principiu comunitar jurisprudențial să fie examinată împreună cu motivul de

recurs, de sine stătător motivat, vizând neprotejarea de către instanța de fond

a bunei credințe a societății recurente în relație cu organele fiscale, ceea ce

constituie, după cum s-a susținut, o încălcare a prevederilor art. 12 C. proc.

fisc., în condițiile în care, factual, ambele critici vizează practic

modalitatea în care prima instanță a statuat asupra adresei din 19 ianuarie

2007 emisă de Ministerul Finanțelor Publice.

Așadar, instanța de

recurs a reținut faptul că sub semnătura unui director general al Direcției

Generale Legislație Impozite Indirecte din cadrul Ministerului Finanțelor

Publice i s-a comunicat recurentei cu referire la o solicitare a acesteia, că,

„în situația în care cărbunele provine din afara teritoriului comunitar,

operațiunea respectivă constituie import și în conformitate cu prevederile art.

166 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificări,

nu reprezintă eliberare pentru consum, caz în care pentru acest produs nu se

datorează accize în vamă”.

Cu toate acestea,

Înalta Curte a apreciat, raportat la întreaga situație de fapt, la prevederile

legale incidente, cunoscute de către reclamantă, precum și prin prisma

principiilor comunitare enunțate, că pentru un operator economic diligent ce

stăpânește domeniul de activitate în care își desfășoară operațiunile de

achiziții de cărbune, adresa în discuție, al cărei conținut contravine practic

normelor legale aplicabile, nu putea servi ca temei al nerespectării acestora.

Înalta Curte a

constatat că mijloacele folosite, pe de-o parte, de organele de control

competente, prin actele întocmite, iar pe de alta, de către instanța care le-a

menținut, corespunde obiectivului legitim urmărit, respectiv conformarea și

respectarea prevederilor legale aplicabile, enunțate cu claritate, fără

ambiguități.

Pe de altă parte,

Înalta Curte a apreciat că nefondate sunt și susținerile recurentei vizând

incompatibilitatea prevederilor art. 175

2

alin. (2) art. 201 alin.

(1) lit. d) din C. fisc. și ale prevederilor relevante din H.G. nr. 44/2004, cu

prevederile Directivei 2003/96/CE a Consiliului din 27 octombrie 2003, de

restructurare a cadrului comunitar pentru impozitarea electricității și a

produselor energetice, pe de-o parte, în considerarea faptului că recurenta nu

a indicat concret în ce anume constau „văditele” incompatibilități susținute,

iar pe de alta, față de chiar prevederile din această directivă, parte din ele

reproduse și în cuprinsul motivelor de recurs.

În acord cu cele

reținute și de instanța de fond, Înalta Curte a reținut că nici criticile aduse

de recurentă în ceea ce privește aplicarea de către prima instanță a

dispozițiilor legale naționale nu sunt de natură a atrage nelegalitatea actelor

contestate.

Urmare a controlului

efectuat în perioada 9 februarie 2009-25 februarie 2009 la sediul societății

recurente, având ca obiectiv verificarea respectării prevederilor legale

referitoare la operațiunile efectuate cu produse accizabile armonizate, s-a

constatat că societatea, în perioada ianuarie 2007-decembrie 2008, s-a

aprovizionat în condiții de achiziții intracomunitare din Ungaria, cu lignit-cărbune,

încadrare NC 2701 și 2702, care potrivit art. 175

2

alin. (3) din C.

fisc., modificat, este un produs energetic pentru care se datorează accize. S-a

constatat, că societatea reclamantă nu și-a îndeplinit obligația de a se

înregistra ca operator economic cu produse accizabile, după cum nici SC E. SA

Oradea nu deținea, la acea dată, autorizația de utilizator final, situații

necontestate de reclamantă.

Față de aceste

constatări, instanța de recurs a considerat că, în mod corect, s-a apreciat de

organele de control și de prima instanță că nu erau incidente în cauză

prevederile art. 201 alin. (1) lit. d) din C. fisc., în vigoare la perioada în

litigiu, referitoare la scutirea de la plata accizelor produselor energetice („(…)

cu condiția ca beneficiarul să dețină autorizație de utilizator final”), și

cele cuprinse în H.G. nr. 44/2004 (art. 23 pct. 2 alin. (1)) vizând

aprovizionarea de la un operator înregistrat.

Criticile referitoare

la reverificarea, prin controlul finalizat cu încheierea raportului din 25

februarie 2009 a unei perioade fiscale anterior controlate (raportul de inspecție

fiscală din 15 aprilie 2008), au fost considerate de către instanța de recurs

ca fiind nefondate.

Astfel, după cum

rezultă din preambulul raportului de inspecție fiscală încheiat la data de 15

aprilie 2008, perioada supusă inspecției fiscale la acea dată a fost ianuarie

2003-decembrie 2007 și a vizat verificarea modului de calcul, evidențiere și

virare a obligațiilor față de bugetul consolidat al statului, respectiv a

impozitului pe profit, TVA, a impozitului pe dividende, vărsăminte datorate de

persoane juridice pentru persoane cu handicap, impozitul pe veniturile din

salarii, diferitele contribuții de șomaj, pentru concedii și indemnizații,

impozitul pe venitul nerezidenților și alte taxe.

Împrejurarea potrivit

căreia se face o unică referire la solicitarea adresată de societate cu privire

la plata accizelor, în cap.IV al acestui raport intitulat „alte constatări”, nu

a echivalat, în opinia Înaltei Curți, cu o verificare propriu-zisă a

impozitelor indirecte, astfel că recurenta nu poate susține că la data de 25

februarie 2009, când s-a realizat controlul finalizat cu întocmirea raportului

de inspecție din 25 februarie 2009, a operat o reverificare, aceasta cu atât

mai mult cu cât, în chiar cuprinsul acestui din urmă raport, se precizează

expres că societatea nu a mai fost verificată în domeniul accizelor, iar

obiectul controlului a vizat exclusiv acest domeniu.

2.Motivele revizuirii

Împotriva Deciziei

nr. 5299 din 23 noiembrie 2010 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția

de contencios administrativ și fiscal, a formulat cerere de revizuire

recurenta-reclamantă SC M.T. SRL, în temeiul art. 21 din Legea nr. 554/2004 și

al art. 322 pct. 5 din C. proc. civ.

Motivele de revizuire

întemeiate pe art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 invocate de revizuentă.

Revizuenta a susținut

că instanța de recurs a încălcat principiul priorității dreptului comunitar

prevăzut de art. 148 alin. (2) și art. 20 alin. (2) din Constituția României,

consacrat de C.J.E. în hotărârea Costa Enel cauza C 119/2005 iar în materie

fiscală în cauza C 106/77, Sinmenthal.

s-a arătat de către

revizuientă că instanța de recurs prin soluția pronunțată a încălcat principiul

eficienței stării de fapt reale consacrat cu jurisprudența C.J.E. în cauza

146/2005 Albert Collée Finanzamt Limburg au der Lahn .

Revizuenta a susținut

că art. 201 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. din

perioada supusă controlului prevedea scutirea de la plata accizelor a

produselor energetice și a energiei electrice utilizate pentru producția combinată

de energie electrică și termică, însă instanța de judecată și organul fiscal au

avut în vedere exclusiv prevederile din normele metodologice, care au adăugat

nelegal la C. fisc. noi condiții privind operarea scutirii fără a se ține seama

că nu s-a produs nici un prejudiciu bugetului de stat.

Astfel, revizuenta a

învederat că potrivit C. fisc. în vigoare în perioada controlului 1 ianuarie

2007-31 decembrie 2008, nu era obligată să se înregistreze ca operator economic

pentru achiziția intracomunitară de cărbune, neexistând reglementată nici

exigibilitatea accizei pentru achiziția intracomunitară de cărbune livrat

exclusiv către centrale de producție combinată de energie electrică și termică,

nici termen de plată al unei asemenea accize, nici o altă sancțiune pentru

neobținerea autorizației de utilizator final decât cea contravențională, iar

dacă instanțele (de fond și recurs) nu erau lămurite cu privire la situația de

fapt și mecanismul accizelor trebuiau să solicite informații autorității

emitente conform art. 13 alin. (1) Legea nr. 554/2004.

Revizuenta a

prezentat factorii care au determinat organul fiscal, instanța de fond și de

recurs să stabilească o altă situație de fapt decât cea reală, cu consecința

încălcării principiului comunitar al prevalenței eficienței stării de fapt

reale și a concluzionat că exigibilitatea accizei pentru cărbunele livrat de ea

la SC E. SA Oradea ar fi operat numai dacă produsul s-ar fi utilizat în alt

scop, care nu este conform scutirii, așa cum prevede art. 192 alin. (5) C.

fisc., instanțele neobservând și neanalizând toate aceste elemente, ceea ce a

condus la încălcarea principiului echivalenței stării de fapt.

S-a susținut că

decizia a cărei revizuire s-a solicitat încalcă principiul comunitar al

prevalenței fondului asupra formei consacrat în jurisprudența comunitară în

cauza C146/2005 Albert Collée c. Finanzamt Limburg an der Lahn, deoarece

revizuenta a îndeplinit condițiile cumulative prevăzute de C. fisc. în vigoare

în perioada supusă controlului pentru a beneficiu de scutirea de la plata

accizei, potrivit art. 201 alin. (1) lit. d), însă în mod greșit organul fiscal

și instanțele au dat prioritate condițiilor formale impuse de Normele

Metodologice date în aplicarea C. fisc., încălcând principiul enunțat anterior.

Revizuenta a afirmat

că prin decizia 5299/2010 instanța de recurs nu a făcut o corectă aplicare a

principiului încrederii legitime care face parte din ordinea juridică

comunitară (c.112/77 Topfer c. Commision și cauza Vassilis Mavridis c.

Parlamentul European,) pe care l-a analizat doar din perspectiva bunei sale

credințe în relația cu organele fiscale, considerând „nelegală” adresa din 19

ianuarie 2007 a Direcției Generale de impozite indirecte din cadrul Ministerului

Finanțelor, care confirma scutirea cărbunelui livrat de recurentă de la plata

accizelor, deși nimeni nu a solicitat constatarea nelegalității acelui act

administrativ, punctul de vedere al revizuentei fiind împărtășit și de Raportul

de inspecție fiscală din 15 aprilie 2008 întocmit de Agenția Națională de

Administrare Fiscală, încrederea sa legitimă fiind justificată de împrejurarea

că pe toată perioada supusă controlului prevederile C. fisc. nu s-au schimbat.

Revizuenta a invocat

și încălcarea principiului proporționalității, a cărui analiză era necesar a fi

făcută din perspectiva comunitară, națională, raportată la situația de fapt,

astfel că trebuia aplicat art. 14 alin. (1) și art. 15 alin. (1) din Directiva

2003/96/CE invocată în recurs și observat că organele fiscale nu au constatat

nici o fraudă, evaziune sau abuz care să conducă la prejudicierea bugetului

consolidat al statului.

S-a susținut că odată

ce statul român a ales să scutească un produs și o operațiune de plata

accizelor, avea obligația să asigure aplicarea corectă și clară a acestor

scutiri, însă s-a creat un mecanism deficitar de supraveghere a scutirii, prin

Normele Metodologice date în aplicarea C. fisc., care au adăugat în mod nelegal

condiții suplimentare, contradictorii și ambigue la operarea scutirii,

încălcându-se principiul proporționalității .

S-a invocat și

încălcarea principiului securității, care, de asemenea face parte din ordinea

juridică europeană (cauza C 381/1997 Belgocodex) modifică și impune ca în lipsa

unei prevederi contrare orice situație, de fapt să fie apreciată în lumina

regulilor de drept care-i sunt contemporane (cauza 10/78 Tayeb Belbouab) ori

instanța de recurs nu a aplicat acest principiu în raport cu evoluția

legislativă a C. fisc. și a normelor metodologice de aplicare a acestuia, dar

mai ales față de poziția dualistă a organelor fiscale, care inițial au

confirmat scutirea revizuentei de la plata accizelor, prin adresa din 19

ianuarie 2007 care nu a fost contestată sau declarată nelegală, declarația vamală

din 24 ianuarie 2007, care confirma scutirea pentru stocul de cărbune din 31

decembrie 2006 și raportul de inspecție fiscală din 2008.

În temeiul art. 322

pct. 5 C. proc. civ. revizuenta a depus la dosar înscrisuri noi, în opinia sa de

natură a schimba soluția irevocabilă a instanței de recurs, constând în:

- autorizații de utilizator

final din 2007 și 2008, declarația vamală din 24 ianuarie 2007, sentința 279/F/2011

a Tribunalului Bihor prin care s-a confirmat planul de reorganizare al societății,

prin care s-a precizat că din creanța D.G.F.P. Bihor suma de 2.904.597 lei reprezentând

accizele ce au format obiectul prezentului litigiu se compensează de drept.

S-a solicitat admiterea

cererii de revizuire, schimbarea deciziei în sensul admiterii recursului și în final

a acțiunii de contencios administrativ.

În temeiul art. 325 C.

proc. civ. s-a solicitat și suspendarea executării deciziei nr. 5299 din 23 noiembrie

2010, însă la termenul de judecată din 10 mai 2011 revizuenta a renunțat la judecata

capătului de cerere .

Intimata Agenția Națională

de Administrare Fiscală București a depus întâmpinare în care a arătat că decizia

nr. 5299 din 23 noiembrie 2010 a Înaltei Curți de Casație și Justiție nu evocă fondul

cauzei și nu poate fi atacată cu revizuire.

3.Considerentele Înaltei

Curți asupra revizuirii

Analizând decizia a cărei

revizuire se solicită, prin prisma motivelor invocate și a dispozițiilor legale

incidente, ținând cont de actele și lucrările dosarului, Înalta Curte constată următoarele:

Art. 21 alin. (2) din

Legea nr. 554/2004 modificată și completată prin Legea nr. 267/2007 a prevăzut un

nou motiv de revizuire, față de cele reglementate de dreptul comun - art. 322 C.

proc. civ..

Potrivit textului menționat

anterior „Constituie motiv de revizuire,

care se adaugă la cele prevăzute de

C. proc. civ.

, pronunțarea

hotărârilor rămase definitive și irevocabile prin încălcarea principiului priorității

dreptului comunitar, reglementat de

art. 148

alin. (2), coroborat cu

art. 20

alin. (2)

din Constituția României, republicată”.

Fără a intra

în disputele teoretice create de utilitatea acestui text, întrucât celor vătămați

prin acte administrative li se oferă aceeași protecție prin Legea nr. 554/2004,

indiferent de cazul în care actul este contrar legislației naționale sau comunitare,

verificarea se face cu ocazia judecării fondului, interpretarea și aplicarea corectă

a dispozițiilor art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu se poate face decât

având în vedere condițiile generale de exercitare a căii extraordinare a revizuirii.

Art. 21

alin. (2) din Legea nr. 554/2004, reglementează un nou motiv de revizuire, care

se adaugă celor reglementate de art. 322 pct. 1-9 C. proc. civ., acesta neputând

fi invocat decât cu respectarea cerințelor art. 322 alin. (1) C. proc. civ. și a

dispozițiilor legale generale de exercitare a căilor extraordinare de atac.

Revizuirea

este o cale extraordinară de atac, de retractare, care poate fi îndreptată numai

împotriva unei hotărâri ce evocă fondul, pentru unul din cazurile expres și limitativ

prevăzut de lege, neputându-se rejudeca litigiul, pe această cale, pentru motive

deja analizate de instanța de recurs.

Prin urmare,

exercitarea revizuirii în temeiul art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, republicată,

se poate face numai când partea a invocat prioritatea dreptului comunitar în fond

sau în recurs iar instanța a refuzat sau a omis să ia în considerare acest aspect,

mărginindu-se numai la analiza legislației interne.

În speță însă,

instanța de recurs a analizat însă incidența tuturor principiilor dreptului comunitar

invocate de revizuentă și cu prilejul soluționării recursului: al eficienței stării

de fapt reale, al prevalenței fondului asupra formei, al încrederii legitime și

al securității, nemaifiind posibilă reluarea judecății, cu privire la aceste aspecte

care au fost cercetate judicios și în amănunt de instanța de recurs.

A proceda

altfel ar însemna ca într-adevăr pe calea revizuirii să se repună în discuție aspecte

soluționate irevocabil de instanța de recurs, încălcându-se astfel puterea lucrului

judecat, principiul securității raporturilor juridice și al dreptului la un proces

echitabil, ceea ce este inadmisibil într-un stat de drept.

Instanțele

europene au subliniat în repetate rânduri că revizuirea nu poate fi admisă decât

în cazul existenței unor „defecte fundamentale” ale hotărârii, și numai dacă acestea

au devenit cunoscute după terminarea procesului, deoarece dacă sunt cunoscute în

timpul procesului, părțile au la îndemână căile ordinare de atac (CEDO - Stanca

Popescu vs. România c 8727/2003, hotărârea din 7 iulie 2009).

În circumstanțele

speciale ale acestei cauze, revizuirea promovată de recurentă în temeiul art. 21

alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu constituie decât o modalitate deghizată de înlesnire

a redeschiderii unui proces soluționat definitiv, simplul fapt că revizuenta are

un alt punct de vedere decât instanța de recurs asupra aplicabilității unor principii

de drept comunitar identice cu cele invocate în recurs, pentru aceleași argumente,

care au fost reluate în cererea de revizuire, neconstituind un motiv legal și suficient

pentru a rejudeca o cauză.

Pe de altă

parte, cererea de revizuire poate fi îndreptată asupra hotărârii unei instanțe de

recurs numai atunci când evocă fondul, or decizia 5299/2010 a Înaltei Curți de Casație

și Justiție prin care s-a respins recursul revizuentei nu evocă fondul și din această

perspectivă cererea de revizuire formulată de SC M.T. SRL era inadmisibilă.

Art. 322

pct. 5 C. proc. civ. reglementează posibilitatea revizuirii unei hotărâri a unei

instanțe de recurs, atunci când evocă fondul, „dacă, după darea hotărârii, s-au

descoperit înscrisuri doveditoare , reținute de partea potrivnică sau care nu au

putut fi înfățișate dintr-o împrejurare mai presus de voința părților ori dacă s-a

desființat sau modificat hotărârea unei instanțe pe care s-a întemeiat hotărârea

a cărei revizuire se cere”.

Înscrisurile

depuse de revizuentă nu îndeplinesc cerințele cumulative prevăzute de art. 322

alin. (5) C. proc. civ., Autorizațiile de utilizator final eliberate SC E. SA

Oradea la 13 martie 2007 și 31 ianuarie 2008 (dosar) și Declarația vamală din 24

ianuarie 2007 - dosar revizuire nefiind înscrisuri reținute de partea potrivnică,

neinvocându-se nici o împrejurare, mai presus de voința revizuentei care să fi împiedicat-o

pe aceasta să le înfățișeze cu prilejul soluționării fondului cauzei, prin sentința

nr. 62 din 10 februarie 2010 a Curții de Apel Oradea sau în timpul judecării recursului.

Nici sentința

nr. 279/F/2011 nu reprezintă un „act nou”, în înțelesul art. 322 alin. (5) C. proc.

civ., de natură a conduce la admiterea cererii de revizuire, întrucât confirmarea

planului de reorganizare al recurentei-revizuente, în procedura insolvenței reglementată

de Legea nr. 85/2006, nu are relevanță în cauză, nefiind de natură a schimba situația

de fapt reținută de instanțele de judecată prin hotărâre irevocabilă.

Pentru toate

aceste considerente, în temeiul art. 326 și 328 C. proc. civ., coroborat cu

art. 20 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de revizuire formulată

de SC M.T. SRL Oradea, ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de revizuire formulată de SC

M.T. SRL Oradea împotriva Deciziei nr. 5299 din 23 noiembrie 2010 a Înaltei Curți

de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondată.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 21 iunie

2011.