ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3122/2011

Hotărârea atacată cu contestație în anulare Prin decizia nr. 1017 din 18 februarie 2011, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, a respins recursul declarat de SC I. SA Arad împotriva sentinței civile nr. 58 din 3 februarie 2010 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat; A admis recursurile formulate de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad, în nume propriu și în reprezentarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală și de Administrația Finanțelor Publice Arad, împotriva sentinței civile nr. 58 din 3 februarie 2010 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal și recursul declarat de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad, în nume propriu și în reprezentarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, împotriva sentinței civile nr. 196 din 19 aprilie 2010 a aceleiași instanțe. A modificat sentințele civile atacate, în sensul că a admis în parte acțiunea, a anulat în parte actele administrativ fiscale atacate și a exonerat reclamanta de la plata sumei de 121.735 RON TVA și majorările de întârziere aferente acestei sume. A respins acțiunea pentru sumele de 848.122 RON TVA, 7.644 RON TVA, 90.466 RON impozit pe profit, 19.858 RON majorări de întârziere și majorările de întârziere aferente acestor sume și a redus cheltuielile de judecată la 20.000 RON. A menținut dispozițiile sentințelor recurate privind respingerea celorlalte capete ale acțiunii pentru sumele de: 34.647 RON TVA; 14.250 RON TVA; 399.466 RON impozit pe profit; 12.000 RON impozit pe profit; 281.738 RON impozit pe venituri din dividende; 145,699 RON impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice și 13.841 RON majorări de întârziere aferente acestei sume; 32.216 RON impozit pe câștigul din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, plus 6.368 RON majorări de întârziere aferente acestei sume, precum și cu privire la majorările aferente sumelor de mai sus. Pentru a pronunța această soluție, Înalta Curte a reținut, în ceea ce privește recursul declarat de reclamanta SC I. SA. împotriva sentinței nr. 58 din 3 februarie 2110 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, următoarele: 1.1.Referitor la impozitul pe dividendele distribuite persoanelor juridice în suma de 281.738 RON, precum și majorările de întârziere în sumă de 26.765 RON Înalta Curte a constatat faptul că prevederile art. 7 pct. 12 C. fisc. au fost citate trunchiat de recurenta-reclamantă, fără a fi coroborate cu dispozițiile art. 36 și art. 67 alin. (1) C. fisc., care exceptează doar „distribuirea de titluri de participare suplimentare care nu modifică procentul de deținere a titlului de participare al oricărui participant la persoana juridică”. Dispozițiile art. 7 pct. 12 C. fisc. acoperă și ipoteza în care modificarea procentului de deținere a acțiunilor nu s-a datorat raportului direct între persoana juridică și participantul la persoana juridică , deoarece distribuirea a fost făcută de către societate. 1.

Impozitul pe veniturile din investiții Potrivit art. 67 alin. (3) lit. b) C. fisc., obligația de calculare, reținere și virare a impozitului aparține dobânditorului, respectiv societatea reclamantă. Orice neregulă de natură fiscală îi este imputată colectorului. Aprecierile făcute de recurenta-reclamantă sunt propuneri de lege ferenda, care nu pot fi luate în considerare. 1.

Impozitul pe profit suplimentar aferent vânzării acțiunilor proprii ale societății este datorat de către aceasta. Dispozițiile codului fiscal, art. 27 alin. (3) lit. a), alin. (4) lit. a), d), alin. (7), nu disting după cum câștigul provine din vânzarea acțiunilor deținute la alte entități sau din vânzarea propriilor acțiuni, astfel încât motivul de recurs este nefondat. 1.

Și criticile legate de impozitul suplimentar pe profit calculat ca urmare a considerării ca nedeductibile a cheltuielilor cu serviciile prestate de SC A. SRL sunt nefondate. Administratorul V.L. ce deținea și calitatea de director de vânzări al societății, avea ca atribuții, conform fișei postului, și activități de intermediere pentru vânzarea de bunuri imobile, astfel încât nu se justifică ca aceste cheltuieli de intermediere să-i fie plătite separat și ulterior să fie considerate deductibile potrivit art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc.. 1.

Aceleași considerente (cele de la pct. 1.4.) sunt valabile și în privința taxei pe valoarea adăugată aferentă serviciilor achitate de societate către SC A. SRL, motivul de recurs este nefondat. 1.6.În fine, și motivele de recurs ce privesc taxa pe valoare adăugată aferentă dobânzilor percepute de societate la promisiunile de vânzare-cumpărare și contractele de vânzare-cumpărare cu plata prețului în rate, după data de 1 ianuarie 2007, sunt nefondate. Dobânzile de care fac vorbire dispozițiile art. 137 alin. (3) lit. c) C. fisc. se percep pentru plata cu întârziere a prețului. În speță, nu este vorba despre dobânzi penalizatoare, ci despre dobânzile înscrise în contractul de vânzare-cumpărare cu plata prețului în rate. Cu privire la recursurile formulate de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Arad în nume propriu și în reprezentarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală și Administrația Finanțelor Publice a municipiului Arad împotriva sentinței civile nr. 58 din 3 februarie 2010, Înalta Curte a apreciat că sunt fondate pentru următoarele considerente: 2.1. Referitor la taxa pe valoare adăugată în sumă de 848.122 RON. La data de 13 aprilie 2006, între SC A. SA și D.I. s-a încheiat un contract având ca obiect promisiunea vânzării către societate a unui număr de 4.281 acțiuni deținute de persoana fizică la SC S. SA Arad, la aceeași dată, intervenind între aceleași părți și o convenție de constituire a dreptului de uzufruct asupra acțiunilor, în favoarea promitentului-cumpărător. La 10 mai 2006, părțile au convenit rezilierea promisiunii sinalagmatice de vânzare-cumpărare de acțiuni, iar reclamanta a renunțat la dreptul său de a achiziționa acțiunile cu condiția ca noul cumpărător al acțiunilor, SC R. SA să îi plătească suma de 4.463.000 RON. Operațiunea de renunțare la un drept se încadrează la dispozițiile art. 129 alin. (2) lit. c) C. fisc., fiind o prestare de servicii, „angajamentul de a nu desfășura o activitate economică, de a nu conduce o altă persoană sau de a tolera o acțiune ori situație". Împrejurarea că SC A. SA (SC I. SA) a deținut pentru o scurtă perioadă de timp uzufructul acțiunilor, acesta însemnând că a avut dreptul să culeagă dividendele societății nu modifică natura tranzacției de renunțare la dreptul de a cumpăra acțiunile. Societatea reclamantă chiar și în ipoteza în care ar fi cules în fapt dividendele, deși nu există nicio dovadă că în perioada 13 aprilie 2006-10 mai 2006 s-au și distribuit, nu a înțeles prin renunțarea la un drept să efectueze nicio operațiune cu acțiuni. Suma de 4.463.800 RON a fost încasată nu în urma încheierii vreunei tranzacții având ca obiect acțiuni, ci ca o plată pentru renunțarea la un drept. 2.2. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 121.735 RON. În fapt, organul fiscal a constatat că societatea a dedus în mod eronat TVA, întrucât facturile fiscale au fost emise pe numele unor societăți comerciale absorbite prin fuziune, reclamanta preluând toate obligațiile asumate anterior fuziunii de societățile absorbite. Recurentele-pârâte au apreciat că au fost încălcate prevederile art. 145 alin. (8) și art. 155 alin. (8) C. fisc., deoarece facturile nu au cuprins obligatoriu informațiile referitoare la „numele, adresa și codul de identificare fiscală, după caz, ale beneficiarului de bunuri sau servicii". În realitate, i se impută reclamantei că nu a înștiințat furnizorii despre absorbirea prin fuziune a societăților beneficiare, pentru ca în cuprinsul facturilor să fie înscrisă denumirea reclamantei și nu denumirea societăților absorbite. Chiar recurentele au afirmat că reclamanta a preluat toate obligațiile asumate anterior fuziunii de societățile absorbite, astfel încât o asemenea cerință este excesivă, mai ales că realitatea operațiunilor a fost dovedită. 2.3. Referitor la taxa pe valoare adăugată în sumă de 7.644 RON aferentă utilităților realizate pe cheltuiala societății. Potrivit art. 145 alin. (3) lit. a) C. fisc., în vederea deducerii TVA, plătitorul are obligația să facă dovada că bunurile și serviciile (livrate/ prestate) le utilizează în scopul operațiunilor sale taxabile. În speță, reclamanta a cumpărat un teren ce aparținea Consiliului Local al municipiului Arad, cu obligația de a proiecta și realiza anumite utilități din domeniul public. După executarea utilităților, acestea au fost predate în proprietatea orașului Arad. Utilitățile au fost executate din sume proprii, iar reclamanta a plătit unor societăți comerciale pentru „servicii proiectare, extindere rețele apă și hidranți", „analize și elaborare acord acces sistem distribuție". Din contractul de proiectare rezultă că beneficiarul este Primăria municipiului Arad și nu reclamanta, astfel încât serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile ale primăriei. Împrejurarea că și reclamanta folosește aceste utilități nu modifică finalitatea serviciilor și faptul că serviciile au fost achiziționate ca urmare a obligației asumate prin contractul de vânzare-cumpărare al terenului. 2.4. Referitor la suma de 90.466 RON reprezentând impozit pe profit. Din documentele aflate la dosar, organul fiscal a concluzionat că lucrările efectuate la clădirile care aparțin reclamantei ar fi trebuit să mărească valoarea de intrare a mijloacelor fixe și să fie recuperate prin amortizare. Dovada contrară urma să fie făcută de reclamantă și nu de către autoritățile fiscale, astfel cum în mod greșit a reținut judecătorul fondului. 2.5. Referitor la majorările de întârziere în sumă de 19.858 RON. Considerentele arătate la pct. 2.3. sunt utile și la acest punct al motivelor de recurs, apreciindu-se că sunt cheltuieli deductibile numai cele efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, conform art. 21 alin. (1) C. fisc., în timp ce utilitățile au fost realizate în vederea predării la dispoziția Consiliului Local al municipiului Arad. 2.

Referitor la cheltuielile de judecată în sumă de 40.000 RON la care au fost obligate recurentele-pârâte. Motivul de recurs este fondat, avându-se în vedere că a fost admis numai capătul de cerere referitor la suma de 121.735 RON TVA. Astfel, în raport cu complexitatea cauzei, în temeiul art. 276 C. proc. civ., instanța de recurs apreciază că pot fi reduse cheltuielile de judecată la suma de 20.000 RON. 3. În ceea ce privește recursul formulat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Arad împotriva sentinței civile nr. 196 din 19 aprilie 2010 prin care a fost admisă cererea de completare a sentinței nr. 58 din 3 februarie 2010 cu mențiunea că „ anulează parțial actele fiscale menționate cu privire la obligațiile principale, precum și cu privire la majorările de întârziere aferente", Înalta Curte a reținut că sunt pertinente considerentele arătate la pct. 2 (2.1.-2.6.) cu referire la recursurile declarate de pârâte împotriva sentinței civile nr. 58 din 3 februarie 2010 și aplicate la sumele ce reprezintă majorări de întârziere, astfel încât nu mai este necesară reiterarea lor. 2. Contestația în anulare formulată de SC I. SA Prin contestația în anulare înregistrată la data de 8 martie 2011, SC I. SA a solicitat anularea deciziei Înaltei Curți de Casație și Justiție prezentată la pct. 1 și rejudecarea recursului în privința capetelor ce cerere referitoare la TVA în cuantum de 848.122 RON și impozit pe profit în sumă de 90.466 RON, invocând dispozițiile art. 318 alin. (1) C. proc. civ., respectiv că „dezlegarea dată este rezultatul unei greșeli materiale”. Referitor la motivul privind TVA, contestatoarea afirmă că instanța de recurs a aplicat greșit norma cuprinsă la art. 129 alin. (2) lit. c) din C. fisc., în realitate aplicabile fiind dispozițiile art. 141 alin. (2) lit. c) pct. c din același cod, respectiv pct. 39 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004. De asemenea, se susține că instanța de recurs nu a verificat atent toate actele juridice incluse în operațiunea calificată renunțare la drept, examinând doar contractul dintre SC Romarta SA și SC Arcoserv SA, precum și contractul de uzufruct asupra acțiunilor. Or, dacă s-ar fi avut în vedere toate celelalte contracte s-ar fi concluzionat în sensul că operațiunea respectivă se încadra în categoria celor scutite de TVA. În privința impozitului pe profit, contestatoarea susține că instanța de recurs a omis din eroare să ia în considerare expertiza efectuată în cauză, care a probat că lucrările nu au sporit gradul de confort și ambient al clădirii, nu au sporit parametrii tehnici inițiali și nici nu au majorat valoarea de intrare a mijloacelor fixe. De asemenea, contestatoarea a punctat și faptul că nu împărtășește opinia instanței de recurs „despre sarcina probei în procedura de control”. 3. Apărările intimatei Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad Dintre toți intimații, numai Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad a formulat întâmpinare, solicitând respingerea contestației în anulare ca inadmisibilă. Intimata a arătat că toate presupusele erori indicate de contestatoare vizează chestiuni de judecată care evocă fondul cauzei, ele neputând fi încadrate în sintagma de greșeală materială. 4. Considerentele Înaltei Curți asupra contestației în anulare Examinând Decizia nr. 1017 din 18 februarie 2011 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal prin prisma motivului prevăzut de art. 318 alin. (1) invocat de contestatoare, respectiv „când dezlegarea dată este rezultatul unei greșeli materiale”, Înalta Curte constată că niciunul dintre aspectele invocate nu poate fi circumscris „greșelii materiale”, așa încât contestația în anulare este inadmisibilă. În încercarea de a contura conținutul sintagmei de „greșeală materială” atât doctrina cât și jurisprudența au arătat că aceasta trebuie să vizeze erori evidente de fapt în legătură cu aspectele formale ale judecății, nicidecum aspecte legate de modul de aplicare și interpretare a prevederilor legale ori de apreciere a probelor administrate. Cu alte cuvinte, excede „greșelii materiale” tot ceea ce conturează o greșeală de judecată pentru că în acest mod s-ar ajunge nepermis la exercitarea unui nou recurs la recurs, ceea ce legea noastră procesual civilă nu permite. Or, verificând motivele contestatoarei SC I. SA, Înalta Curte observă că toate se referă la presupuse erori de judecată. Astfel, contestatoarea solicită în privința TVA aplicarea unei alte prevederi legale ca efect al reevaluării probelor administrate iar în privința impozitului pe profit valorizarea cu prioritate a unei expertize de specialitate în detrimentul înscrisurilor reținute de instanța de recurs în motivarea soluției adoptate. Cum toate aspectele invocate exced „greșelii materiale”, pentru lămurirea lor fiind necesară reevaluarea sub aspect probator a soluției instanței de recurs, operațiune complexă care nu poate fi îndeplinită în limitele procedurii restrictive de față, Înalta Curte va respinge cererea ca inadmisibilă. În același sens este și jurisprudența CEDO, care a conturat ideea potrivit căreia redeschiderea procesului judecat irevocabil poate fi determinată numai de circumstanțe substanțiale și imperative, care au făcut ca erorile de fapt să devină vizibile doar la finalul unei proceduri judiciare (cauzele Mitrea c România și Stanca Popescu c România), ceea ce nu este cazul în speță. 5. Temeiul legal al soluției adoptate Pentru considerentele expuse la pct. 4 din decizie, în temeiul art. 319 și 320 din C. proc. civ. se va respinge contestația în anulare de față ca inadmisibilă.