ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1803/2018

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești - secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanțelor Publice-Comisia pentru Autorizarea Operatorilor de Produse Supuse Accizelor Armonizate, a solicitat anularea deciziei nr. 110 din data de 29.09.2014 emisă de Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, prin care s-a dispus respingerea cererii de reautorizare formulate de către S.C. A. S.A. pentru antrepozitul fiscal situat în sat Posta Călnau, comuna Poșta Călnau, județul Buzău, anularea deciziei nr. 022 din data de 26.02.2015 emisă de Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, prin care s-a dispus respingerea contestației administrative nr. 488/18.12.2014 înregistrată la Ministerul Finanțelor Publice sub nr. x/2014, formulate de societate împotriva deciziei nr. 110/29.09.2014 prin care s-a dispus respingerea cererii de reautorizare formulate de către S.C. A. S.A. pentru antrepozitul fiscal situat în sat Posta Căinau, comuna Posta Căinau, județul Buzău.

Prin sentința civilă nr. 239 din 11.11.2015, Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și Fiscal a respins, ca neîntemeiată, acțiunea formulată de reclamanta SC A. S.A. prin administrator special B., în contradictoriu cu paratul Ministerul Finanțelor Publice - Comisia pentru Autorizarea Operatorilor de Produse Supuse Accizelor Armonizate.

Împotriva sentinței civile nr. 239 din 11.11.2015, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de Contencios Administrativ și Fiscal, a declarat recurs reclamanta în insolvență SC A. S.A., prin administrator special, însușit de lichidatorul judiciar C. SPRL, prin care a invocat dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din Noul C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate, rejudecarea cauzei și, în consecință, admiterea acțiunii formulate.

I. În dezvoltarea motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., a formulat următoarele critici:

La primul termen de judecata, în ședința publică din data de 11.11.2015, în considerarea dispozițiilor art. 13 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, dar și a dispozițiilor art. 293 C. proc. civ., reclamanta a cerut istanței sa pună in vedere intimatei sa depună la dosarul cauzei întreaga documentație care a stat la baza emiterii deciziilor nr. 110/29.09.2014 și nr. 022/26.02.2015.

O parte din aceste înscrisuri fuseseră depuse la dosar de către intimată, rămânând valabilă solicitarea în privința înscrisurilor care nu fuseseră depuse, in principal procesele-verbale ale ședințelor Comisiei din 29.09.2014 și din 26.02.2015, în urma cărora s-a decis respingerea cererii de reautorizare.

Instanța de fond a respins solicitarea formulată, arătând următoarele:

"Curtea, având în vedere dispozițiile legale speciale privind Legea nr. 554/2004 ce constituie temeiul de drept al prezentei cereri de chemare judecată precum și faptul că la dosarul cauzei a fost depusa întâmpinare care a fost comunicată reclamantei care la data de 20.10.2015, a format un răspuns la întâmpinare prin care nu a solicitat nimic altceva ci a depus un set de acte încadrându-se strict procedural pe prevederile legale incidente în cauză, respinge cererile formulate de apărătorul reclamantei ."

Prima instanță a încălcat dispozițiile procedurale privitoare la administrarea probei cu înscrisuri, ceea ce face incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât nu a motivat, prin raportare la prevederile art. 293-294 C. proc. civ., care sunt considerentele care impun respingerea cererii de prezentare a înscrisurilor, cu atât mai mult cu cât procedura reglementata de legea nr. 554/2004 permite instanței ca din oficiu sa solicite actele care au stat la baza emiterii actelor administrative atacate.

Prima instanță nu s-a conformat obligației sale legale de a stărui in aflarea adevărului, consacrată de art. 22 alin. (2), 293 C. proc. civ., ci a refuzat in mod nelegal să stabilească toate circumstanțele de fapt și de drept ale cauzei ceea ce a avut drept consecință pronunțarea unei hotărâri nelegale și neîntemeiate.

Mai arată că acest motiv de recurs este incident și pentru nerespectarea dispozițiilor privind citarea in cauza a societății aflate în insolvență prin administratorul judiciar al acesteia, întrucât, deși s-a învederat acesteia faptul că societatea este in procedura de reorganizare și că s-ar impune citarea prin administratorul judiciar, solicitarea a fost respinsă de instanță, așa cum se arată in partea introductiva a sentinței recurate.

Prin această dispoziție au fost încălcate prevederile art. 155 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.,coroborate cu art. 41 alin. (5) din Legea nr. 85/2014 privind procedura insolvenței, iar prin raportare la art. 176 pct. 6 C. proc. civ., fiind vorba de o nulitate necondiționată de existența unei vătămări, sunt incidente in speță dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

II. În dezvoltarea motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a arătat că prima instanță a interpretat și aplicat in mod greșit normele de drept material aplicabile și anume prevederile art. 116 alin. (1), (4) și 5 lit. b) din O.G. nr. 92/2003, Republicat, privind Codul de procedura fiscală raportate la dispozițiile art. 134 alin. (2), art. 145 alin. (1), art. 147

1

alin. (1), art. 147

3

alin. (6) din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003), art. 156

2

alin. (1) și (2) Codul fiscal, art. 21 alin. (1), art. 23, art. 25 alin. (1) Codul de procedură fiscală precum și dispozițiile art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Reiterând starea de fapt, arată următoarele:

SC A. S.A. a fost autorizată ca antrepozitar in data de 19.08.2011 in baza autorizației de antrepozit fiscal de producție nr. x/19.08.2011, cu valabilitate de la data de 01.09.2011 pana la data de 31.08.2014, desfășurându-și activitatea în regim de antrepozit autorizat în locația Posta Căinau, județul Buzău, in conformitate cu dispozițiile art. 206

2

alin. (1) lit. a), art. 206

3

și urm. Codul fiscal.

În conformitate cu prevederile art. 206

24

alin. (7) Codul fiscal, prin cererea nr. 289/17.06.2014, înregistrata la Biroul Vamal de Interior Buzău sub nr. x/2014 a solicitat reautorizarea antrepozitului fiscal.

In urma depunerii cererii de reautorizare nr. 289/17.06.2014, în aplicarea dispozițiilor pct. 86 alin. (9) și (12) din Normele Metodologice de aplicare a titlului VII Accize și alte taxe speciale din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal inspectorii vamali din cadrul D. s-au deplasat la sediul S.C. A. S.A. în data de 15.07.2014 in vederea verificării condițiilor de reautorizare, ocazie cu care s-a întocmit nota de constatare nr. x, in care se concluzionează în baza constatărilor efectuate și având in vedere prevederile art. 206

26

din legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, că sunt îndeplinite condițiile de reautorizare.

Prin decizia nr. 110/29.09.2014, cererea de reautorizare a fost respinsa.

Respingerea cererii de reautorizare este întemeiată pe dispozițiile art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Cu privirea în situația fiscală a societății la data de 29.09.2014, arată că la data emiterii deciziei nr. 110 prin care s-a respins cererea de reautorizare ca antrepozit fiscal, societatea înregistrase la organul fiscal competent decontul de TVA nr. x/23.09.2014 prin care solicitase la rambursare suma de 166.346.070 RON și care nu fusese soluționat, aspect confirmat de certificatul de atestare fiscala nr. x/30.09.2014 in care societatea figura cu sume de rambursat/restituit in baza acestui decont.

Existenta unor deconturi anterioare, diferite de cel invocat mai sus in privința cărora s-au comunicat decizii de respingere a dreptului la rambursare, nu schimba situația fiscala a societății la data luării deciziei de respingere a cererii de reautorizare ca antrepozit fiscal; cu privire la acestea arată că au fost contestate de către societate fiind in prezent in litigiu.

Referitor la faptul că au fost întocmite și înaintate organelor penale competente sesizări penale, arată că prin prisma prevederilor Codul fiscal - art. 206

23

alin. (1) lit. e) nu poate fi un argument care sa stea la baza deciziei de respingere a cererii de reautorizare.

Cu privire la cele susținute prin decizia nr. 022/26.02.2015 de respingere a contestației administrative, potrivit cărora "motivele invocate de societate cu privire la dispozițiile art. 116 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de Procedura Fiscală, cu modificările și completările ulterioare, nu pot fi luate in considerare întrucât compensarea se constata de către organul fiscal competent" arată că acestea nu sunt de natura sa contrazică apărările sale în sensul că compensarea operează de drept, iar potrivit temeiului legal invocat de Comisie compensarea nu se dispune de organul fiscal ci aceasta doar se "constată" de organul fiscal ceea ce confirmă interpretarea potrivit căreia compensarea intervine automat, "de drept", cum precizează art. 116 alin. (4) Codul de procedură fiscală.

Cu referire la susținerea Comisiei de soluționare a contestației administrative, privind lipsa de relevanță a apărărilor ce vizau dreptul legal al societății la rambursare, respectiv a cererilor de rambursare TVA nesoluționate, în raport de existența unor obligații fiscale restante, a arătat că lipsa unor dispoziții derogatorii nu înseamnă că societatea înregistrează obligații fiscale restante atâta timp cât figurează cu sume de rambursat, intr-un cuantum mai mare decât cele datorate.

Reiterează criticile formulate cu privire la aplicarea dispozițiilor de drept fiscal și procedură fiscală, astfel:

- "dreptul la rambursarea TVA" reprezintă un drept de creanța fiscală a contribuabilului fata de stat; potrivit dispozițiilor art. 21 alin. (2) Codul de procedură fiscală;

- dreptul persoanelor impozabile de a deduce din TVA-ul pe care il datorează TVA-ul datorat sau achitat pentru bunurile achiziționate și pentru serviciile primite anterior de acestea, constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA-ului instituit prin legislația Uniunii Europene transpusa și de Codul fiscal românesc. Invocă Hotărârea Curții - 6 decembrie 2012 in cauza C 285/11 -BONIK EOOD;

- S.C. A. S.A. este o societate inregistrata in scopuri de TVA conform certificatului de inregistrare in scopuri de TVA anexat și prin urmare are dreptul la deducerea TVA potrivit art. 147

1

alin. (1) din1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal;

Societatea a depus, conform art. 147

3

alin. (6) Codul fiscal, decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii august 2014 in data de 23.09.2014, fiind înregistrat sub nr. x.

În temeiul dispozițiilor art. 23 Codul de procedură fiscală, a prevederilor art. 147

1

alin. (1) și art. 147

3

alin. (6) Codul fiscal, dreptul de creanța al societății, reprezentată de dreptul pentru rambursarea taxei pe valoare adăugata, s-a născut la data depunerii decontului de TVA prin care a solicitat rambursarea sumei negative a taxei, adică la data de 23.09.2014 pentru suma de 166.346.070 RON solicitată la rambursare prin decontul nr. x.

Fata de cele mai sus invocate consideră că prima instanță cu interpretarea greșită a dispozițiilor legale a împărtășit motivarea Comisiei de soluționare a contestației, statuând că dispozițiile legale cu privire la autorizarea unui antrepozitar autorizat nu creează un regim derogatoriu în sensul că, daca operatorul economic a depus cereri de rambursare, compensare, sumele neachitate la termenul legal de plata nu mai constituie obligații fiscale restante.

Invocă dispozițiile art. 21, 23, 24 și 25 alin. (1) din Codul de procedură fiscală privind definirea noțiunilor de debitori și creditori ai raporturilor de drept fiscal, momentul nașterii creanței fiscale și modalitatea de stingere a creanțelor fiscale, subliniind că dobândește calitatea de creditor pentru creanța fiscala reprezentată de dreptul la rambursarea taxei pe valoare adăugata iar statul are calitatea de creditor pentru impozitele și taxele pe care are dreptul sa le perceapă, iar potrivit art. 116 Codul de procedură fiscală compensarea operează de drept ori de câte ori există creanțe fiscale reciproc datorate între subiectele raportului de drept material fiscal, indiferent de natura acestora - impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat în cazul creditorului fiscal, respectiv sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget, în cazul debitorului, singura condiție fiind aceea ca respectivele creanțe să fie administrate de aceeași autoritate publică.

În aplicarea acestor dispoziții subliniază că, fiind o modalitate de stingere a creanței fiscale, compensarea se aplică inclusiv antrepozitarilor autorizați, cum este cazul S.C. A. S.A., textul art. 116 Codul de procedură fiscală nefacând nicio distincție în acest sens, astfel că, în cazul soldului negativ la TVA, "baza de impunere" se constituie la momentul depunerii decontului de taxă cu bifarea casetei corespunzătoare pentru rambursare conform art. 147

3

alin. (6) Codul fiscal.

În acest context arată că argumentul primei instanțe, în sensul că "nu pot fi luate in considerare nici motivele invocate de societate cu privire la dispozițiile art. 116 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, deoarece compensarea se constată de către organul fiscal competent care comunică debitorului decizia cu privire la efectuarea compensării, în termen de 7 zile de la data efectuării operațiunii", constituie o interpretare și aplicare greșita a dispozițiilor art. 116 Codul de procedură fiscală.

Mai arată că încadrarea cererii de rambursare în categoria risc fiscal mare, urmată de procedura de soluționare prevăzută de Ordinul MFP nr. 263/2010, nu anulează efectele decontului cu sumă negativă a TVA și opțiunea de rambursare, pentru a justifica poziția Comisiei de ignorare totală a acestui decont, având în vedere și dispozițiile art. 82 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora declarațiile fiscale ale societății, materializate in deconturile de TVA cu suma negative solicitata spre rambursare, se bucura de prezumția întocmirii lor complet și cu bună-credintă", corespunzător situației fiscale.

Consideră că apărarea sa, în sensul că existența decontului de TVA nu putea fi negată până la momentul definitivării inspecției fiscale și concretizării rezultatului acestei inspecții intr-un raport corespunzător este susținută de dispozițiile Ordinului M.F.P. nr. 263/2010, Anexa 1 - Capitolul 1, pct. B) alin. (7), din care rezultă că:

"Deconturile cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare sunt în curs de soluționare în perioada cuprinsă între data depunerii decontului și data compensării/restituirii efective a sumelor aprobate la rambursare", coroborate cu dispozițiile art. 116 alin. (5) lit. b) Codul de procedură fiscală, potrivit cărora "în sensul prezentului articol, creanțele sunt exigibile (...)

(b) la termenul prevăzut de lege pentru depunerea decontului cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare. în limita sumei aprobate la rambursare prin decizia emisă de organul fiscal potrivit legii:".

În continuare, conchide că, având în vedere art. 156

2

alin. (1) Codul fiscal, încadrarea unei cereri de rambursare în categoria risc fiscal mare, care declanșează procedura de inspecție fiscală pentru soluționarea acesteia, nu poate genera în privința cererilor de rambursare sau restituire a unor sume de la bugetul de stat decât cel mult un efect similar condiției rezolutorii, ceea ce înseamnă că dreptul de creanță (dreptul la restituirea de la bugetul de stat a sumelor aprobate în urma inspecției fiscale) se naște la însăși data constituirii bazei de impunere potrivit art. 23 alin. (1). adică la data prevăzută de lege pentru depunerea decontului cu suma negativă de TVA.

Amintește că în același sens, s-a pronunțat C.E.J. în cauza C-431/12, în care a răspuns întrebării preliminare transmise de înalta Curte de Casație și Justiție la solicitarea E. S.A. privind interpretarea articolului 183 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugata (JO L 347, p. 1, Ediție speciala, 09/vol. 3, p. 7, denumit "Directiva TVA". Astfel, CEJ a validat argumentele aduse de către avocații E. și a arătat că "atunci când rambursarea in favoarea persoanei impozabile a excedentului de TVA intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralității sistemului fiscal al TVA-ului impune ca pierderile financiare astfel generate, în detrimentul persoanei impozabile, prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere. Articolul 183, primul paragraf din Directiva TVA, prevede ca, atunci când, pentru o anumita perioada fiscala, valoarea deducerilor depășește valoarea TVA-ului datorat, statele membre pot fie efectua o rambursare, fie reporta excedentul în perioada următoare, in condițiile pe care le stabilesc. In cazul restituirii cu întârziere, Statul datorează dobânzi".

Consideră că societatea nu se afla in ipoteza de a înregistra obligații fiscale restante și, prin urmare, prevederile art. 206

23

alin. (1) lit. g) Codul fiscal invocat ca și temei legal al deciziei nr. 110/29.09.2014 prin care s-a dispus respingerea cererii de reautorizare au fost greșit interpretate și aplicate, susținere în argumentarea căreia mai arată:

- în caz de compensare, aceasta operează de la data depunerii decontului, dar ANAF poate proceda la compensarea din oficiu;

- legiuitorul atribuie efecte depline decontului de TVA cu sumă negativă a TVA și opțiunea de rambursare și în alte dispoziții reglementare, cum ar fi: art. 136 alin. (1) Codul de procedură fiscală, potrivit căruia "în cazul în care debitorul nu își plătește de bunăvoie obligațiile fiscale datorate, organele fiscale competente, pentru stingerea acestora, procedează la acțiuni de executare silită, potrivit prezentului cod, cu excepția cazului în care există o cerere de restituire/rambursare în curs de soluționare, iar cuantumul sumei solicitate este egal cu sau mai mare decât creanța fiscală datorată de debitor"

- art. 136 alin. (1) Codul de procedură fiscală nu-1 exclude de la incidența sa pe operatorul economic care-și desfășoară activitatea în regim de antrepozit autorizat;

- art. 4 alin. (1) lit. c) din H.G. nr. 537/2014 cu modificările și completările aduse prin H.G. nr. 906/15.10.2014, publicată în M.Of. Partea I, nr. 779/27.10.2014, reglementând un drept de restituire a diferențelor de accize pentru motorină, a stabilit că este eligibil și are acest drept inclusiv operatorul economic care "are depuse la organul fiscal deconturi cu suma negativă de TVA cu opțiune de rambursare și/sau cereri de restituire, iar suma obligațiilor de plată este mai mică sau egală cu suma de rambursat/restituit", ceea ce înseamnă că, în concepția legiuitorului, decontul cu sumă negativă de TVA și opțiunea de rambursare produce în mod deplin efecte juridice la data înregistrării sale;

- pentru a demonstra faptul ca exigibilitatea TVA intervine la data depunerii decontului de TVA cu opțiune de rambursare a soldului sumei negative așa cum prevede art. 116 alin. (5) lit. b) Codul de procedură fiscală și nu la data emiterii deciziei de rambursare, invocă art. 6 alin. (2) din O.U.G. nr. 29 privind reglementarea acordării eșalonărilor la plata, prin care se arata că, prin excepție de la prevederile art. 116 alin. (5) lit. b) din Codul de procedură fiscală, (...) momentul exigibilității sumei de rambursat este data emiterii deciziei de rambursare, de unde rezulta ca interpretarea conform căreia exigibilitatea TVA ia naștere la data depunerii/înregistrarii decontului de TVA este regula consacrata de art. 116 alin. (5) lit. b) Codul de procedură fiscală aplicabil in situația de fata.

- această interpretare a prevederilor legale este confirmată și de "Ordonanța Guvernului nr. 17/2015 privind reglementarea unor măsuri fiscal bugetare și modificarea și completarea unor acte normative" publicata in M.Of nr. 540/20 iulie 2015 prin care se completează Codul de procedură fiscală cu un nou articol 113

1

care definește obligațiile fiscale restante și in care se arata că "nu se consideră că un contribuabil înregistrează obligații fiscale restante in situația in care suma obligațiilor fiscale înscrise in certificatul de atestare fiscala emis de organul fiscal, este mai mica sau egala cu suma de rambursat/restituit. In certificatul de atestare fiscala se face mențiune in acest sens".

În final, consideră că prima instanță a încălcat prezumția de nevinovăție de care se bucura societatea din punct de vedere al garanțiilor instituite de art. 6 paragraf 1 al CEDO, statuând, în contextul în care nu exista nicio hotărâre de condamnare a societății pentru vreo fapta penală, că"nu este lipsit de importanta faptul ca pe numele reclamantei au fost întocmite și înaintate organelor penale sesizări având ca obiect săvârșirea unor fapte ce pot întruni elementele constitutive ale unor infracțiuni ce se circumscriu in prevederile legii nr. 241/2005".

Pentru aceste motive, solicită admiterea recursului.

Intimatul Ministerul Finanțelor Publice - Comisia pentru Autorizarea Operatorilor de Produse Supuse Accizelor Armonizate, a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului formulat ca nefondat și menținerea sentinței de fond ca legală și temeinică, formulând următoarele apărări:

Instanța de fond în mod corect a apreciat că deciziile nr. 110/29.09.2014 și nr. 022/26.02.2015 au fost emise cu respectarea art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Așa cum se poate observa din înscrisurile existente la dosar (adresa nr. x/2014 emisă de Direcția Generală Antifraudă Fiscală, adresa nr. x/2014 a Administrației Județene a Finanțelor Publice Buzău -Colectare Contribuabili Mijlocii - Biroul Executare Silită) la 31.08.2014, societatea figura cu obligații totale de plată la bugetul general consolidat în sumă de 162.825.923 RON din care suma de 99.417.714 RON accize restante cu mai mult de 5 zile de la scadență, 35.655.241 RON alte obligații la bugetul general consolidat și 27.752.968 RON obligații stabilite în vamă.

Este important de precizat faptul că sumele mai sus menționate reprezintă obligații la bugetul de stat ulterioare datei intrării în insolvență, 19.04.2014, neconstituind obiectul planului de reorganizare confirmat prin sentința nr. 571/08.05.2013 pronunțată de Tribunalul Buzău.

De asemenea, judecătorul fondului în mod corect a reținut că s-au efectuat inspecții fiscale, iar urmare inspecțiilor fiscale efectuate, din totalul sumei de 324.142.104 RON, solicitată la rambursare, a fost aprobată numai suma de 236.070 RON, iar suma de 323.906.034 RON tva, fiind respinsă la rambursare, stabilindu-se și TVA de achitat în sumă de 54.113.935 RON, la care se adaugă dobânzi în sumă de 2.545.456 RON și penalități de întârziere în sumă totală de 1.519.907 RON (pagina 12 penultimul paragraf din hotărârea atacată).

Față de cele învederate, se impune a cenzura afirmația recurentei-reclamante referitoare la faptul că instanța de fond ar fi interpretat și aplicat în mod eronat normele de drept aplicabile, anume art. 116 alin. (1), (4) și 5 lit. b) din Codul de procedură fiscală raportate la dispozițiile art. 134 alin. (2), art. 145 alin. (1), art. 147

1

alin. (1), art. 147

3

alin. (6) din Codul fiscal, art. 156

2

alin. (1) și (2) Codul fiscal, art. 21 alin. (1), art. 23, art. 25 alin. (1) Codul de procedură fiscală precum și dispozițiile art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Codul fiscal.

Judecătorul fondului în mod corect a apreciat faptul că dispozițiile art. 116 Codul de procedură fiscală nu sunt incidente în prezenta cauză.

Aceasta întrucât, așa cum se poate observa din analiza înscrisurilor existente la dosar, faptul că societatea a depus și cereri de rambursare nu are relevanță atâta vreme cât prevederile legale ce reglementează regimul juridic a autorizării unui antrepozitar nu creează un regim derogatoriu pentru operatori economici care au depus cereri de rambursare ori compensare a sumelor neachitate la termenul legal de plată.

Altfel spus, chiar dacă recurenta-reclamantă a depus cereri de rambursare a TVA, acest fapt nu anulează de facto obligațiile neachitate la termenul legal de plată.

De altfel, așa cum rezultă din lecturarea considerentelor hotărârii atacate, judecătorul fondului a analizat pe larg prevederile Ordinului nr. 263/2010 pentru aprobarea Procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugată cu opțiune de rambursare (în continuare, "Ordinul nr. 263/2010", raportat la documentația existentă la dosar, apreciind faptul că nu rezultă că au mai fost soluționate și alte deconturi decât cele avute în vedere la emiterea deciziei de revocare și nici societatea nu a anexat plângerii prealabile dovada efectuării compensării sau achitării obligațiilor restante la bugetul general consolidat al statului (pagina 15 paragraful 4 din sentința civilă nr. 239/11.11.2015).

Ceea ce eludează recurenta-reclamantă este faptul că simpla depunere cu deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugată cu opțiune de rambursare nu presupune implicit și rambursarea sumelor apreciate de contribuabil ca fiindu-i datorate.

De altfel, așa cum se poate observa din analiza documentației depuse la dosar de ambele părți, datorită faptului că decontul de TVA depus de societate a fost încadrat la categoria de risc fiscal mare, soluționarea acestuia s-a efectuat prin efectuarea unei inspecții fiscale.

Astfel, prin raportul de inspecție fiscală încheiat în data de 11.09.2014 echipa de control nu a avut cum să verifice documentele contabile solicitate societății (jurnale de vânzări și cumpărări, balanța de verificare din care să rezulte suma solicitată la rambursare) din perspectiva dispozițiilor legale incidente, întrucât recurenta-reclamantă nu a remis documentele solicitate, și ca atare, suma solicitată la rambursare nu a fost aprobată.

Iar urmare a acestei verificări, echipa de inspecție fiscală a formulat sesizare penală, întrucât exista posibilitatea ca faptele săvârșite să întrunească elementele constitutive ale unora dintre infracțiunile reglementate de Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare.

Pe parcursul anului 2014 au fost efectuate trei inspecții fiscale parțiale pentru soluționarea a patru deconturi cu opțiune de rambursare, fiind aprobată spre rambursare suma de 236.070 RON și respinsă suma de 323.906.034 RON; de asemenea, a fost stabilită în sarcina societății suma de 54.113.935 RON, la care se adaugă accesorii (dobânzi în cuantum de 2.545.456 RON respectiv penalități de întârziere în sumă de 1.519.907 RON).

Prin urmare, deconturile de TVA au fost soluționate de către organele competente însă acestea nu au prezentat relevanță la momentul emiterii decizie de revocare, comisia dând eficiență dispozițiilor art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Codul fiscal.

Totodată, arată că starea de insolvență în care se afle societatea, aceea de perioadă de observație, nu prezintă relevanță din perspective dispozițiilor art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Codul fiscal, nu o absolvă de obligația de a respecta actele normative incidente activității pe care o desfășoară ori pe care ar dori să o desfășoare în condiții de deplină legalitate.

Față de cele arătate, solicită respingerea recursului ca nefondat.

II. Procedura de soluționare a recursului

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 29 ianuarie 2018, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ.

Prin încheierea din 12.03. 2018 completul de filtru a constatat, în raport de conținutul raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., și a fixat termen de judecată pe fond a recursului.

Reclamanta S.C. A. S.A. a supus controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ decizia nr. 110 din data de 29.09.2014, prin care s-a dispus respingerea cererii de reautorizare formulate de către aceasta pentru antrepozitul fiscal situat în sat Posta Călnau, comuna Poșta Călnau, județul Buzău, precum și decizia nr. 022 din data de 26.02.2015 prin care s-a dispus respingerea contestației administrative, decizii emise de Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice.

Pentru a respinge acțiunea reclamantei, instanța de fond a reținut că este legală decizia nr. 110/29.09.2014, privind respingerea cererii de reautorizare formulate de reclamanta A. S.A., pentru antrepozitul fiscal situat in com. Posta Călnau, sat Posta Călnau, județul Buzău, având în vedere faptul că la data de 31.08.2014, reclamanta figura cu obligații totale de plată la bugetul general consolidat in suma de 162.825.923 RON, din care suma de 99.417.714 RON accize restante cu mai mult de 5 zile de la scadenta, 35.655.241 RON, alte obligații la bugetul general consolidat și 27.752.968 RON, obligații in vama.

De asemenea, cu privire la sumele solicitate spre rambursare, prima instanță a observat că în urma inspecțiilor fiscale efectuate, din totalul sumei de 324.142.104 RON, solicitata la rambursare, a fost aprobata numai suma de 236.070 RON, iar suma de 323.906.034 RON TVA, fiind respinsa la rambursare, stabilindu-se și TVA de achitat in suma de 54.113.935 RON, la care se adaugă dobânzi in suma de 2.545.456 RON și penalități de întârziere in suma totala de 1.519.907 RON

Analizând motivele de drept invocate de reclamantă, prima instanță a arătat că nu prezintă relevanță faptul ca societatea are și cereri de rambursare, întrucât dispozițiile legale care reglementează autorizarea unui antrepozitar autorizat nu creează un regim derogatoriu cu privire la operatorul economic care a depus cereri de rambursare, compensare, în sensul că sumele neachitate la termenul legal de plata nu mai constituie obligații fiscale restante. În acest context prima instanță a apreciat că dispozițiile art. 116 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscală nu susțin apărările reclamantei, deoarece compensarea se constată de către organul fiscal competent care comunică debitorului decizia cu privire la efectuarea compensării, în termen de 7 zile de la data efectuării operațiunii

Prima instanță a evidențiat și incidența prevederilor menționate la cap. I lit. A pct. 1.1) din Anexa nr. 1 la Ordinul nr. 263/2010 pentru aprobarea procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiunea de rambursare, potrivit cărora, persoana impozabila poate solicita compensarea sumei negative de TVA aprobate la rambursare cu anumite tipuri de creanțe fiscale, cu respectarea prevederilor art. 116 din Codul de procedura fiscală, stingerea efectuându-se in ordinea prevăzuta la art. 115 din același act normativ precum și cele prevăzute la cap. I lit. B pct. 7 din Anexa la Ordinul nr. 263/2010, unde se menționează ca "deconturile cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare sunt în curs de soluționare în perioada cuprinsă între data depunerii decontul și data compensării/restituirii efective a sumei aprobate la rambursare ".

În final, prima instanță a conchis că din documentele existente la dosarul cauzei nu rezultă că au mai fost soluționate și alte deconturi decât cele avute în vedere la emitere deciziei de revocare și nici societatea nu a anexat plângerii prealabile dovada efectuării compensării sau achitării obligațiilor restante la bugetul general consolidat al statului.

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința atacată în raport de motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este nefondat.

Într-o primă critică, formulată în dezvoltarea motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., s- a susținut că hotărârea primei instanțe a fost dată cu încălcarea dispozițiilor art. 293 C. proc. civ.,coroborate cu art. 13 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, întrucât prima instanță a respins solicitarea reclamantei, formulată la primul termen de judecată, prin care a solicitat instanței să pună în vedere pârâtei să depună întreaga documentație care a stat la baza emiterii actelor contestate, mai exact procesele-verbale ale ședinței Comisiei din data de 29.09.2014 și 26.02.2015.

Cea de-a doua critică, invocată în susținerea aceluiași motiv de recurs, se referă la încălcarea dispozițiilor art. 155 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., coroborate cu art. 41 alin. (5) din Legea nr. 85/2014.

Examinând aceste critici, Înalta Curte observă că recurenta reclamantă afirmă în mod greșit că nerespectarea normelor de procedură referitoare la încuviințarea și administrarea probelor, precum și cele care reglementează citarea societăților aflate în stare de insolvență ar constitui cauze de nulitate necondiționate de existența unei vătămări, în conformitate cu dispozițiile art. 176 pct. 6 C. proc. civ. Contrar susținerilor recurentei, neregularitățile invocate nu vizează cerințe (forme de procedură) extrinseci actului de procedură. Asemenea neregularități, care au fost admise de literatura de specialitate, ar fi spre exemplu: netimbrarea cererilor, nerespectarea unor termene prohibitive, depunerea cererii de apel sau de recurs direct la instanța de control judiciar, necompetența executorului judecătoresc.

În concluzie, având în vedere că recurenta reclamantă pornește de la premisa greșită că nulitățile pe care le invocă nu sunt condiționate de existența unei vătămări, astfel încât nici nu încearcă să justifice existența unei vătămări, Înalta Curte apreciază că nu poate reține incidența motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

Prin criticile invocate în susținerea motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta reclamantă a arătat că prima instanță a aplicat în mod greșit dispozițiile de drept fiscal și de procedură fiscală, întrucât nu a avut în vedere faptul că exigibilitatea TVA -ului intervine la data depunerii decontului de TVA cu opțiune de rambursare a sumei negative, conform prevederilor art. 116 alin. (5) lit. b) Codul de procedură fiscală și nu la data emiterii deciziei de rambursare. În concret, consideră că depunerea decontului nr. x aferent lunii august 2014 naște dreptul de creanță fiscală al societății, în temeiul art. 23 Codul de procedură fiscală și art. 147

1

și 147

3

Codul fiscal, dreptul de rambursare pentru suma de 166.346.070 RON - creanța fiscală fiind exigibilă la termenul prevăzut de lege pentru depunerea decontului, în temeiul art. 116 alin. (5) Codul de procedură fiscală, iar potrivit alin. (4) al aceluiași articol, compensarea operează de drept.

Înalta Curte împărtășește opinia exprimată de prima instanță, în sensul că simpla depunere a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare nu presupune implicit și rambursarea sumelor apreciate de contribuabil. Astfel, soluționarea deconturilor cu opțiune de rambursare prin aprobarea spre rambursare a sumei de 236.070 RON și respingerea sumei de 323.906.034 RON, cu stabilirea în sarcina societății a unor obligații fiscale suplimentare, dovedesc faptul că existența unor deconturi de TVA în curs de soluționarea la momentul emiterii deciziei de revocare nu putea fi avută în vedere la momentul emiterii deciziei de revocare.

În aceeași ordine de idei, susținerile recurentei reclamante, potrivit cărora dispozițiile art. 206

23

alin. (1) lit. g) din Codul fiscal au fost încălcate sau greșit aplicate nu este confirmată nici până la soluționarea prezentului recurs prin dovada efectuării compensării sau achitării obligațiilor restante la bugetul general consolidat al statului. Totodată, potrivit considerentelor sentinței nr. 331/10.05.2016 a Tribunalului Buzău, pronunțată în dosarul nr. x prin care s-a dispus intrarea în faliment a societății A. S.A. și dizolvarea acesteia, judecătorul sindic a constatat că planul de reorganizare a eșuat, în sensul că datoriile nu au fost achitate conform programului de plăți.

Mai mult, dispozițiile art. 116 alin. (4) Codul de procedură fiscală, în coroborare cu art. 116 alin. (5) lit. b), trebuie interpretate în sensul că, într-adevăr, compensarea operează de drept la data la care creanțele reciproce există deodată, fiind certe lichide și exigibile, însă compensarea nu presupune doar îndeplinirea cerințelor privind nașterea și exigibilitatea creanțelor ci și cerința privind lichiditatea acestora, iar creanța fiscală a contribuabilului nu devine lichidă, conform normei anterior menționate, decât în cuantumul aprobat la rambursare.

În acest context trebuie înțelese considerentele reținute de prima instanță, potrivit cărora dispozițiile legale care reglementează autorizarea unui antrepozitar autorizat nu creează un regim derogatoriu cu privire la operatorul economic care a depus cereri de rambursare, iar în lipsa unor astfel de dispoziții derogatorii, sumele neachitate la termenul legal de plată trebuie considerate obligații fiscale restante.

În final, Înalta Curte apreciază că simpla mențiune în cadrul considerentelor a faptului că "pe numele reclamantei au fost întocmite și înaintate organelor penale sesizări având ca obiect săvârșirea unor fapte ce pot întruni elementele constitutive ale unor infracțiuni ce se circumscriu in prevederile legii nr. 241/2005 nu reprezintă o încălcare efectivă a prezumției de nevinovăție, de care se bucură societatea din punct de vedere al garanțiilor instituite de art. 6 paragraf 1 al CEDO, întrucât nu constituie un considerent decisiv care să fundamenteze respingerea cererii de chemare în judecată.

Pentru aceste considerente, Înalta Curte, apreciind că motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ. nu pot fi reținute în cauză, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la și art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va respinge ca nefondat recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.A., prin lichidator judiciar C. SPRL.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.A., prin lichidator judiciar C. SPRL împotriva Sentinței nr. 239 din 11 noiembrie 2015 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești - secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 7 mai 2018.