ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7443/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7443/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată

următoarele:

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de

Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal,

reclamanta SC L.T. SRL, prin lichidator judiciar, în contradictoriu cu pârâtele

Direcția Generală a Finanțelor Publice Bacău și Administrația Finanțelor

Publice Comănești, a solicitat obligarea pârâtelor la soluționarea cererii de

restituire a sumei de 691.546 RON, în sensul emiterii deciziei de restituire și

obligarea pârâtelor la restituirea sumei de 691.546 RON și a dobânzii de 0,1%

pe zi întârziere, calculată de la data expirării termenului de 45 de zile în

care ar fi trebuit soluționată cererea.

În motivarea cererii,

reclamanta a arătat că, în perioada 22 februarie 2011 - 24 februarie 2011, s-a

realizat un control fiscal ca urmare a înregistrării la pârâta Administrația

Finanțelor Publice Comănești a declarației 200 privind taxa pe valoare adăugată

cu sold negativ TVA și cerere de rambursare.

La finalul inspecției

a fost emis Raportul cu nr. F-BC 95 din 24 februarie 2011, precum și decizia

privind nemodificarea bazei de impunere nr. F-BC nr. 11 din 24 februarie 2011,

nefiind emisă deci o decizie de restituire efectivă.

În baza acestor acte

administrativ-fiscale, a formulat cerere de restituire pentru suma de 691.446

RON, întemeiată în drept atât pe art. 117 C. proc. fisc., cât și pe Ordinul

Ministerului Finanțelor Publice nr. 1899/2004, privind procedura de restituire.

Cererea nu a fost

soluționată în termenul legal, motiv pentru care, la data de 10 mai 2011, a

revenit cu cererea de restituire, solicitând totodată și dobânzile cuvenite, în

temeiul art. 124 C. proc. fisc.

Reclamanta a arătat

că, în conformitate cu Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1899/2004,

privind procedura de restituire, restituirea se efectuează la cererea

contribuabilului, în termen de 45 de zile de la data depunerii și înregistrării

acesteia la organul fiscal căruia îi revine competența de administrare a

creanțelor bugetare.

Nesoluționarea

cererii de restituire a sumelor stabilite prin actul de control fiscal

constituie un fapt prejudiciabil pentru reclamantă al cărei pasiv stabilit în

cadrul procedurii de faliment este net inferior sumelor ce trebuie încasate de

la bugetul statului.

Pârâta Direcția

Generală a Finanțelor Publice Bacău a depus concluzii scrise, prin care a

solicitat instanței respingerea cererii ca rămasă fără obiect.

Prin Sentința civilă

nr. 175 din 25 octombrie 2011, Curtea de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de

contencios administrativ și fiscal, a respins, ca nefondată, acțiunea în

contencios administrativ formulată de reclamanta SC L.T. SRL - prin lichidator

judiciar S.Q. SPRL în contradictoriu cu pârâtele Direcția Națională de

Administrare Fiscală Bacău și Administrația Finanțelor Publice Moinești.

Pentru a pronunța

această soluție, instanța de fond, a reținut că, în materia restituirii TVA, nu

sunt incidente prevederile O ANAF nr. 1899/2004, așa cum a susținut reclamanta

prin cererea sa, ci sunt incidente prevederile cu caracter special ale O ANAF

nr. 263/2010, act normativ care prevede în mod concret procedura de rambursare

a TVA.

Prima instanță a

observat că în prima etapă de rambursare a TVA, dacă nu există diferențe între

suma solicitată și cea rezultată în urma inspecției fiscale se emite decizie de

nemodificare a bazei de impunere, emiterea unei astfel de decizii constituind

deci o primă etapă în soluționarea cererii de rambursare TVA.

Dreptul părții la

suma de bani rambursată se naște însă la data emiterii deciziei de rambursare,

iar nu la data emiterii deciziei de nemodificare, întrucât dacă ar fi așa ar

însemna ca statul să fie debitor în însăși temeiul acestei decizii de

nemodificare (act executoriu prin definiție), astfel că cererea adresată

instanței ar urma să fie respinsă ca fiind lipsită de interes, din moment ce

există deja un titlu executoriu împotriva statului.

Referitor la textul

de lege pe care reclamanta și-a întemeiat cererea de rambursare, Curtea a

apreciat că acesta nu poate sta la baza rambursării de TVA, întrucât rațiunea

ajustării bazei de impozitare în cazul prevăzut la art. 138 lit. d) din C.

fisc. este aceea că, în această ipoteză, constatându-se irevocabil că o anumită

creanță a plătitorului de TVA nu mai poate fi încasată din cauza falimentului

debitorului său, nu mai există rațiunea pretinderii acesteia de către stat de

la plătitor, pentru că ar însemna să se pretindă acest TVA, deși nu a fost

colectat și nu mai poate fi colectat, dintr-o împrejurare mai presus de voința

plătitorului de TVA.

Prin art. 138 lit. d)

din C. fisc. se reașează în fapt situația plătitorului de TVA în care acesta,

din cauza falimentului debitorului său, s-a comportat față de creanța pierdută

ca un consumator, astfel că rațiunea neutralității TVA față de acesta, anume

faptul că aceasta va fi recuperată mai devreme sau mai târziu de la

consumatorul final, marfa sau serviciul fiind numai în tranzit la plătitorul de

TVA, a dispărut și este normal în această situație ca statul să nu mai pretindă

TVA-ul colectat de la plătitorul de TVA, din moment ce acesta s-a comportat ca

și consumator final, pierderea creanței având efecte personale și neafectând

într-un alt fel decât cel arătat relațiile sale fiscale în ce privește

înscrierea sa ca plătitor de TVA.

Instanța de fond a

reținut că textele de lege care permit rambursarea TVA fac vorbire de TVA

deductibilă sau colectată, iar nu de TVA ce nu mai poate fi recuperată, așa că

orice ipoteză care nu este prevăzută strict de lege ca reprezentând bază pentru

a cere rambursarea TVA nu poate fi primită, cererea reclamantei fiind deci

neîntemeiată.

Față de suma de

691.757 RON, reclamanta s-a comportat ca un consumator final, astfel că TVA-ul

colectat nu mai poate fi pretins (în acest sens prevăzând art. 138 lit. d) din

C. fisc. ajustarea bazei de impozitare), însă nu poate fi pretins la rambursare,

atâta timp cât acesta nu a fost colectat și este sigur că nu va mai fi

colectat, motive pentru care această sumă va fi suportată în totalitate de

reclamantă, ca destinatar final al produselor (serviciilor).

Pe de altă parte,

prima instanță a observat că art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 nu

permite instanței de contencios administrativ decât să oblige autoritatea

publică la emiterea unui act (în speță decizia de rambursare), însă nu poate

obliga direct pârâtele la plata sumei de bani, datorită specificității

raporturilor de putere dintre executiv și puterea judecătorească, instanțele de

contencios având competența de a acționa direct numai în ipoteza anulării

actului administrativ atacat, putând anula actul ori să oblige autoritatea

publică să emită un act administrativ sau să elibereze un act și să efectueze o

anumită operațiune administrativă.

Împotriva hotărârii

instanței de fond a declarat recurs reclamanta SC L.T. SRL, prin lichidator

judiciar S.Q. SPRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În dezvoltarea

motivelor de recurs invocate, în temeiul dispozițiilor art. 304 pct. 7, 8, 9 și

art. 304

1

C. proc. civ., recurenta-reclamantă a susținut în esență

că hotărârea instanței de fond este criticabilă, conținând aspecte

contradictorii în sensul că deși s-a reținut că acțiunea ar fi lipsită de

interes, instanța a respins cererea ca nefondată.

Instanța de fond a

analizat cu superficialitate cererea care nu viza obținerea unui titlu de

creanță ci obligarea pârâților de a soluționa cererea de restituire a sumelor

din Decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 11 din 24 februarie 2011.

Recurenta a susținut

că în mod greșit instanța de fond a analizat cererea din perspectiva art. 138

lit. d) din Codul fiscal deși temeiul invocat de aceasta prin acțiune a fost

Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Examinând sentința

atacată în raport de criticile formulate, de dispozițiile legale incidente cât

și în temeiul dispozițiilor art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte

constată că recursul formulat în cauză este nefondat, urmând a fi respins

pentru considerentele expuse în continuare.

Prin cererea

formulată de recurenta-reclamantă prin care a fost învestită instanța de

contencios administrativ și fiscal s-a solicitat obligarea pârâtelor la soluționarea

cererii de restituire a sumei de 691.546 RON în sensul emiterii deciziei de

restituire, respectiv obligarea pârâtelor la restituirea sumei de 691.546 RON

și a dobânzii de 0,1% pe zi de întârziere, calculată de la data expirării

termenului de 45 de zile în care ar fi trebuit soluționată cererea.

Recurenta-reclamantă

și-a întemeiat cererea pe dispozițiile art. 124 din O.G. nr. 92/2003 și Legea

nr. 554/2004.

Contrar celor

susținute de recurenta-reclamantă prin motivele de recurs formulate, instanța de

control judiciar constată că hotărârea instanței de fond este legală și

temeinică, obiectul acțiunii formulate de aceasta fiind examinat în raport de

dispozițiile legale incidente în cauză, iar hotărârea pronunțată îndeplinind

condițiile impuse de dispozițiile art. 261 C. proc. civ.

Analizând cererea

reclamantei prin raportare la dispozițiile O ANAF nr. 263/2010 care

reglementează procedura de restituire a TVA, instanța de fond a reținut în mod

corect că emiterea deciziei de nemodificare a bazei de impunere reprezintă doar

o primă etapă în soluționarea cererii de rambursare și că dreptul părții la

suma de bani se naște doar la data emiterii deciziei de rambursare iar nu la

data emiterii deciziei de nemodificare a bazei de impunere care reprezintă doar

un act premergător ca și raportul de inspecție fiscală, în vederea emiterii

deciziei de rambursare.

Criticile recurentei,

potrivit cărora sentința atacată ar cuprinde aspecte contradictorii sunt

nefondate, întrucât astfel cum rezultă din considerentele hotărârii,

judecătorul fondului a analizat momentul nașterii dreptului părții la

rambursarea TVA, reținând că dreptul la rambursare se naște la data emiterii

deciziei de rambursare și nu la data emiterii deciziei de nemodificare.

În raport cu acest

moment, instanța de fond a apreciat că în situația în care dreptul la

rambursare ar lua naștere la data emiterii deciziei de nemodificare a bazei de

impunere iar statul ar deveni debitor în însăși temeiul acestei decizii, o

astfel de cerere adresată instanței ar urma să fie apreciată ca fiind lipsită

de interes din moment ce există deja un titlu executoriu împotriva statului.

Din această

perspectivă nu se poate reține că instanța de fond ar fi reținut în

considerente că acțiunea reclamantei este lipsită de interes și ar fi respins-o

în final ca fiind nefondată astfel cum în mod eronat a susținut recurenta.

Nu pot fi primite

nici criticile recurentei potrivit cărora instanța de fond a respins cererea

datorită unor împrejurări străine cauzei, invocând în acest sens analizarea

cererii deduse judecății din perspectiva dispozițiilor art. 138 lit. d) din C.

fisc. deși temeiul cererii formulate îl constituia Legea contenciosului

administrativ nr. 554/2004.

Astfel cum rezultă

din examinarea sentinței atacate instanța de fond a analizat cererea de chemare

în judecată din perspectiva dispozițiilor legii contenciosului administrativ

cât și a dispozițiilor codului fiscal respectiv a prevederilor art. 138 lit. d)

care au stat la baza emiterii deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr.

F-BC 111 din 24 februarie 2010 - decizie invocată de recurenta-intimată drept

temei al cererii de rambursare TVA în sumă de 691.546 RON.

Analizarea cererii

formulate din perspectiva dispozițiilor art. 138 lit. d) de către instanța de

fond se impunea întrucât aceasta urma să aprecieze dacă refuzul autorității

pârâte de a emite decizia de rambursare este sau nu justificat.

Instanța de control

judiciar constată că în mod corect s-a reținut netemeinicia cererii formulate

de recurenta-reclamantă întrucât astfel cum rezultă din probatoriul administrat

în cauză, refuzul autorității pârâte de a emite decizia de rambursare a sumei

reprezentând TVA în valoare de 691.546 RON în baza Deciziei de nemodificare a

bazei de impunere nr. F-BC 111 din 24 februarie 2010 și a Raportului de

Inspecție Fiscală nr. F-BC 95 din 24 februarie 2011 nu poate fi considerat nu

refuz nejustificat în sensul dispozițiilor art. 1 din Legea nr. 554/2004.

Înalta Curte reține

că soluția instanței de fond de respingere a cererii formulată de reclamantă

privind obligarea pârâtelor la soluționarea cererii de restituire este legală

și temeinică întrucât astfel cum rezultă din probele administrate în cauză,

prin Decizia de reverificare nr. 18280 din 26 august 2011 și Raportul de

inspecție fiscală F-BC 492 din 16 septembrie 2011 autoritatea pârâtă în temeiul

dispozițiilor art. 105 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de

procedură fiscală a dispus reverificarea perioadei 1 iulie 2010 - 31 decembrie

2010 și reanalizând cererile inițiale formulate de reclamantă, a desființat

actele încheiate inițial de organele fiscale, acte în baza cărora a formulat

cererea de restituire.

Cum verificarea

acestor acte nu a constituit obiectul judecății prezentei cauze, acestea

aflându-se în procedură de contestare administrativă, în mod corect instanța de

fond nu s-a pronunțat cu privire la legalitatea acestora, constatând că cererea

reclamantei privind emiterea deciziei de restituire este neîntemeiată având în

vedere că refuzul autorității pârâte în raport de actele emise nu este

nejustificat.

Astfel fiind,

reținând că hotărârea atacată este dată cu aplicarea corectă a legii, nefiind

incident în speță nici un motiv care să impună casarea sau modificarea

acesteia, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (1) C. proc.

civ. coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul formulat

în cauză, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de SC L.T. SRL. prin lichidator judiciar S.Q. SPRL împotriva Sentinței

nr. 175 din 25 octombrie 2011 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de

contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 26 noiembrie 2013.

Procesat de GGC - LM