ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 806/2019

Asupra cauzei de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată inițial pe rolul Tribunalului Prahova sub nr. x/2013 reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești ca instanța, prin hotărârea ce se va pronunța sa dispună anularea RIF x nr. x din 20 iunie 2013, a deciziei de impunere privind obligații suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x din 20 iunie 2013 și a deciziei de soluționare a contestației nr. x din 30 septembrie 2012.

Prin Sentința civilă nr. 1291 din 6 aprilie 2014 Tribunalul Prahova a admis excepția necompetenței sale materiale în soluționarea acțiunii și a declinat competența de soluționare a cauzei în favoarea Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Pe rolul Curții de Apel Ploiești dosarul declinat de la Tribunalul Prahova s-a înregistrat cu nr. x/2014.

Prin Sentința nr. 83 din 8 aprilie 2015, Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins ca neîntemeiată contestația formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești.

Împotriva Sentinței nr. 83 din 8 aprilie 2015 a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L.‚ solicitând anularea hotărârii atacate, reținerea cauzei spre rejudecare prin evocarea cu consecința schimbării în tot a soluției apelate, iar pe fondul cauzei să se admită contestația astfel cum a fost formulată.

În drept recurenta-reclamantă a dezvoltat critici în susținerea recursului subscrise motivului de casare prev. de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În susținerea cererii de recurs, recurenta-reclamantă a invocat următoarele critici:

O critica de netemeinicie a soluției atacate o constituie reținerea de către instanța nedeductibilitatea TVA filele x soluție atacata) urmare unei erori materiale, înscrierea în mod greșit de către contabilul societății a nr. de înmatriculare a societății, adică Jx în loc de Jy (care tine de județul Prahova, unde își are sediul contestatoarea) și a CIF ului, contabilul fiind același care tine contabilitatea și societății cu nume asemănător,dar cu sediul în București, motivat de faptul că ambele au același gen de activitate de producție filme.

Un alt aspect criticat de recurenta se referă la faptul că în mod greșit s-a stabilit că nu pot fi apreciate ca deductibile cheltuielile care au fost înregistrate în evidentele sale contabile și, apoi, cuprinse în declarațiile informative semestriale 394, pentru ca, societățile care apar înscrise la rubrica " Furnizor" nu le-au menționat în propriile declarații 394.

Totodată, se susține că în mod greșit, s-a apreciat ca ar exista neconcordanță între declarațiile informative semestriale 394 depuse de societate și cele ce ar fi trebuit depuse de către co-contractanții săi, astfel încât, s-a făcut aplicațiunea disp. art. 21 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 R privind Codul fiscal.

În acest sens, face precizarea că deține în original absolut toate facturile fiscale emise furnizorii de bunuri și servicii și ca, acestea au fost înregistrate cronologic în evidențele fiscale.

S-a mai susținut că instanța de fond a apreciat greșit că nu sunt deductibile sumele înregistrate anual ca amortizări pentru mijloace fixe (remorcă și generator), deoarece, nu au fost regăsite documentele de achiziție pentru acestea. Se arată că la control, s-a constatat că, pentru achiziția acestor bunuri societatea recurentă a efectuat plata prețului, împrejurare esențială pentru justificarea realității operațiunilor.

Aceeași apreciere greșită privește și considerarea unor cheltuieli de tipul transport, închiriere schelă, închiriere camera VHS, închiriere generator, reparații auto, etc., ca fiind nedeductibile cu motivarea că nu ar avea legătura cu activitatea economica desfășurată, deși, în realitate, față de obiectul principal de activitate declarat = CAEN 2008- 5911, evident, erau justificate și necesare.

Apreciază recurenta că inexistenta unor contracte comerciale încheiate cu furnizorii de bunuri și servicii nu poate fi reținută ca argument pentru aprecierea că nu există documente justificative legal întocmite, deoarece, factura fiscală reprezintă un contract comercial încheiat în forma simplificată, menționând părțile, obiectul, prețul și, uneori, chiar modalitatea de plată.

Greșită a fost și aprecierea ca nedeductibile a cheltuielilor în mod real efectuate pentru plata unor facturi fiscale emise de societăți tip " FANTOMĂ", cu motivarea că, bunurile și serviciile înscrise ca fiind furnizate nu ar corespunde obiectului principal de activitate declarat de către acestea. Argumentul nu poate fi reținut ca viabil, deoarece, toți furnizorii identificați și enumerați în cuprinsul raportului și calificați ca " FANTOME" au în obiectul de activitate multe alte activități economice, în afara celei declarate ca fiind principală, astfel încât, nu există nicio interdicție legală să efectueze și alte tipuri de operațiuni în afara celor care se circumscriu activității principale.

De altfel, aprecierea acestor furnizori ca fiind firme "FANTOMĂ" este motivată și de faptul că, la un anumit moment, au fost declarați inactivi ca operatori economici, întrucât, nu au depus declarații privind obligațiile de plată la bugetul de stat. Însă, o mare parte dintre furnizori au fost declarați inactivi în 2012, unul chiar în 2013, iar facturile înregistrate în evidențele contabile ale recurentei au fost emise de aceștia anterior datei la care au fost declarați inactivi.

Mai susține recurenta că nu există un temei de drept substanțial care să îi permită intimatei pârâte să nu ia în considerare documente justificative emise de contribuabili care nu aveau nicio deficiență la data emiterii documentului justificativ; spre exemplu, așa cum există art. 11 alin. (1

2

) din Legea nr. 571/2003 care prevăd că nu vor fi luate în considerare de către autoritățile fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv, nu există niciun articol în niciun act normativ care să prevadă că nu vor fi luate în considerare de către autoritățile fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil activ care nu se mai comportă ca un contribuabil inactiv, prin neținerea în regulă a contabilității, acest fapt fiind peste puterea sa de control.

Mai mult, arată că intimata pârâtă interpretează dispozițiile art. 6 și art. 105 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, art. 11 și 24 din Codul fiscal, art. 6 din Legea contabilității și Decizia V a Înaltei Curți de Casație și Justiție în sensul că ar deține un drept discreționar, absolut și de necontestat în a aprecia ce cheltuieli pot fi deduse și ce cheltuieli nu pot fi deduse de un contribuabil la stabilirea bazei impozabile.

Totodată pornește greșit de la principiul că recurenta reclamantă a fost de rea credință în efectuarea înregistrărilor în contabilitate, din moment ce consideră ca nereale operațiunile de achiziție de bunuri și servicii efectuate de la societăți active la momentul efectuării operațiunii, pentru motiv că acele societăți nu și-au înregistrat în contabilitate aceste operațiuni sau pur și simplu nu și-au ținut propria contabilitate.

Apreciază recurenta că prin actele atacate, intimata pârâtă a mutat răspunderea furnizorilor care nu au ținut propria contabilitate către reclamantă, aceasta fiind practic sancționată pentru fapte ale terților asupra cărora nu a avut niciun control.

Declararea inactivă ulterioară de către ANAF nu poate constitui o dovadă a faptului că aceste societăți nu au desfășurat activități comerciale cu societatea recurentă deoarece nu au declarat, înregistrat, calculat și achitat obligațiile la bugetul de stat ce le reveneau și, în nici un caz, nu constituie probă certă din care sa rezulte că societatea ar fi putut să-și desfășoare activitatea în absența acestor elementele de cheltuieli extrase din costurile noastre totale prin abuzul organelor de inspecție fiscală, aceste cheltuieli fiind indispensabile obținerii producției de film și cinematografie și a veniturilor declarate după cum rezultă din înscrisurile depuse la dosarul cauzei.

Se mai susține că în mod greșit, organele de inspecție fiscala au stabilit ca recurenta și-a exercitat dreptul de deducere a TVA-ului în baza unor facturi fiscale emise de un furnizor din alt județ, furnizor care exista în baza de date a Registrului de comerț Prahova. Contestatoarea din prezenta cauza are un comportament fiscal ireproșabil și nu poate fi răspunzătoare pentru conduita fiscală a celor două societăți comerciale cu care a avut raporturi juridice comerciale licite.

Arată că facturile în discuție prezintă elementele prevăzute de art. 6 alin. (1) și (2) și art. 11 din Legea nr. 82/1991 R și modificata (legea contabilității), coroborat cu art. 44 și 51 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele de aplicare a Codul fiscal, art. 17, 19 alin. (1), art. 21 alin. (4) lit. F), art. 145 alin. (8) și art. 155 alin. (8) din Legea nr. 571/2003, iar documentele cu regim special supuse controlului întrunesc cerințele unui document justificativ așa cum sunt ele impuse de art. 6 din Legea nr. 82/1991 modificată, O. MFP nr. 306/2002, raportat la art. 155 alin. (8) din Legea nr. 571/2003, fiind ștampilate, semnate, având elementele prevăzute de aceste norme legale.

Pentru a înlătură susținerile pârâtei că facturile fiscale în discuție sunt fictive, recurenta invocă DIRECTIVA CE privind TVA și jurisprudența dreptului comunitar în materia taxei pe valoare adăugată. Or, în raport de faptul că potrivit acestor norme de drept comunitar, dreptul de a deduce TVA, plătită în amonte al unei persoane impozabile care desfășoară asemenea operațiuni nu poate fi afectat de faptul că în lanțul în care face parte o altă tranzacție anterioară sau subsecventă este viciată de frauda în materie de fraudă, fără ca persoana impozabilă să știe sau să aibă vreun mijloc să afle despre aceasta.

Calculul privind TVA-ul a fost corect făcut de către contabilii societății reclamante, iar deducerea TVA-ului din facturile înregistrate în contabilitate a respectat întocmai prevederile legale.

Mai susține recurenta că organele de control comit o gravă eroare în sensul că nu menționează modul în care au calculat impozitul și nu respectă legea, în sensul că acesta trebuia calculat prin estimarea costurilor cu elemente de cost similare ale agentului economic verificat sau a altor societăți comerciale cu activități similare. Orice alt mod de calcul ar fi reflectat o bază impozabilă reală, nu simpla eliminare a tuturor valorilor a facturilor din discuție așa cum s-a procedat în dispoziția atacată.

Referitor la majorările, dobânzile de întârziere precum și penalitățile de întârziere acestea au fost calculate având la baza valori calculate fără niciun temei legal, în sensul că diferențele la TVA și impozit pe profit au fost stabilite de către organele de control ca baza de calcul pentru majorări, dobânzi și penalități, deși însăși acestea sunt eronat stabilite și la calculul lor nu s-a avut în vedere nicio norma legală.

Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Astfel, instanța de fond a reținut în mod corect că, în perioada 1 iulie 2007 - 30 noiembrie 2012 reclamanta - recurentă a înregistrat achiziții de bunuri și servicii, deducând TVA, - în baza unor facturi care nu îndeplineau condiția de document justificativ, acestea fiind emise de furnizori care au avut un comportament fiscal inadecvat, de tip "fantomă", furnizori care nu au evidențiat tranzacțiile comerciale prin declarațiile informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național cod 394 și al căror obiect de activitate declarat diferă de tipul produselor și serviciilor facturate reclamantei. În consecință, nu a fost certificată realitatea și nici proveniența bunurilor înscrise în facturi. Cerința impusă de art. 155 lit. d) din Codul fiscal nu poate fi rezumată la aspectul formal, ea incluzând și aspectul substanțial, al concordanței cu realitatea a datelor înscrise în facturi privind operațiunea economică efectuată. Datele înscrise în facturi trebuie să fie reale, să privească operațiuni comerciale reale și legale, atât sub aspectul vânzătorului cât și al cumpărătorului implicați în tranzacție. Ori, așa cum instanța de fond a reținut, realitatea tranzacțiilor comerciale încheiate cu furnizorii reclamantei recurente nu a putut fi stabilită. Legiuitorul a conferit organelor fiscale dreptul ca, la stabilirea unui impozit sau a unei taxe să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau să reîncadreze forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției.

Pentru aceleași deficiențe și neregularități, instanța de fond a reținut în mod corect că parte din sumele înregistrate de reclamantă ca reprezentând cheltuieli deductibile, nu pot fi calificate astfel, conducând la stabilirea unei diferențe suplimentare privind impozitul pe profit.

Totodată, organele fiscale au reținut înregistrarea în contabilitate a unor achiziții de bunuri și servicii care nu au fost justificate a fi fost efectuate în scopul realizării de operațiuni impozabile, precum și înregistrarea unor cheltuieli cu amortizarea mijloacelor fixe pentru care reclamanta nu deține documente justificative de achiziție, care nu au fost recepționate și pentru care nu au fost întocmite fișe ale mijloacelor fixe.

Potrivit art. 21 alin. (4) lit. f) din Codul fiscal, cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să facă dovada efectuării operațiunii de intrare în gestiune, nu sunt deductibile.

Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.

Deficiențele reținute de organele de inspecție fiscală și care au condus la stabilirea diferențelor suplimentare în sarcina de plată a reclamantei au fost confirmate prin raportul de expertiză contabilă dispus în cauză.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat în cauză este nefondat.

Prima critică invocată de recurentă se referă la faptul că în mod greșit prima instanță a statuat că facturile prezentate nu întrunesc condițiile legale pentru a putea fi apreciate ca justificative, deoarece, la rubrica "Client", sunt înscrise datele de identificare ale unui alt contribuabil, A. S.R.L. București.

Susține recurenta că înscrierea în mod greșit de către contabilul societății A. nr. de înmatriculare a societății, adică Jx în loc de Jx (care ține de județul Prahova, unde își are sediul contestatoarea) și a CIF ului, se datorează faptului că este același contabil care ține contabilitatea și societății cu nume asemănător, dar cu sediul în București, motivat de faptul ca ambele au același gen de activitate, de producție filme.

O atare apărare nu poate fi reținută, în condițiile în care aceste documente fiscale nu pot produce efecte în sensul deductibilității cheltuielilor și a TVA deductibilă, tocmai datorită deficiențelor de formă constatate.

Mai mult, expertul contabil desemnat de instanța de fond, a constatat, în urma verificării documentelor contabile, că au existat chiar și contracte de prestări servicii în care beneficiarul serviciului este S.C. A. S.R.L., dar cu sediul în București, având CUI x, dar ștampila de pe contractul de prestări este a firmei din jud. Prahova.

Prin urmare, justificarea recurentei nu este aptă să formeze convingerea instanței că operațiunile înscrise în documentele fiscale prezentate au constituit operațiuni ce au aparținut acesteia și că au fost reale, pentru a opera deductibilitatea.

A mai susținut recurenta că nu-i poate fi imputat comportamentul co-contractanților săi, care de altfel au fost declarate inactive ulterior emiterii facturilor către recurentă.

Cu privire la acest aspect, se poate observa că motivul respingerii solicitării de deducere a fost acela că recurenta reclamantă nu a demonstrat realitatea tranzacțiilor înscrise în facturile emise de cei 12 furnizori indicați în rap. de expertiză și în Decizia nr. 553 din 30 septembrie 2013, facturile emise de aceștia neîndeplinind toate condițiile pentru a putea fi considerate documente justificative, conform art. 21 alin. (4) lit. f) și m), art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) și art. 155 alin. (5) din Codul fiscal.

Ca atare, nu se poate statua că instanța de fond i-a imputat acesteia, în contra jurisprudenței constante a CJUE, comportamentul terților asupra cărora nu a avut niciun control. Concret, s-a stabilit că au fost efectuate achiziții de piese de schimb pentru mijloace de transport care nu se regăsesc în patrimoniul societății, de ex. factura nr. x din 26 octombrie 2007 și factura nr. x din 6 noiembrie 2007 de la furnizorul S.C. B. S.R.L., reprezentând piese pentru C., factura nr. x din 25 martie 2008, factura nr. x din 25 martie 2008, factura nr. x din 10 aprilie 2008, etc. de la furnizorul D. S.R.L., reprezentând piese auto pentru marca x.

Totodată, așa cum a constatat și instanța de fond, recurenta a înregistrat în evidențele contabile cheltuieli cu achiziții de bunuri și servicii care nu au legătură cu activitatea desfășurată, acestea fiind, de ex. îmbrăcăminte, ochelari, blană, ceas bărbătesc, TV LSD, hamster, cușcă, servicii de cazare pentru care societatea nu deține documente justificative (ordine de deplasare, deconturi de cheltuieli) din care să rezulte necesitatea deplasărilor în scopul desfășurării activității și obținerii de venituri impozabile.

Așadar, aceasta se află în eroare când susține că i-a fost imputat comportamentul furnizorilor săi, acesta nefiind motivul principal pentru care nu i-a fost acordat dreptul de deducere, ci acela conform căruia bunurile și serviciile achiziționate nu au efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, conform art. 21 alin. (1) și alin. (4) lit. m), art. 45 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Cu privire la cheltuielile de tipul transport, închiriere schela, închiriere camera VHS, închiriere generator, reparații auto, se constată că expertul desemnat la instanța de fond, ale cărei concluzii nu au fost contestate de părți, a stabilit că recurenta nu a prezentat documente de achiziție, recepție și punere în funcțiune pentru cele trei mijloace fixe, nu are drept de deducere nici pentru cheltuiala cu amortizarea înregistrată în sumă de 73.845 RON, nici pentru TVA deductibilă înscrisă în factura de achiziție a generatorului de la operatorul intracomunitar, în sumă de 4.525 RON.

Prin urmare, și cu privire la acest aspect, sentința instanței de fond este la adăpost de orice critică.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ., și 20 din Legea nr. 554/2004, va dispune respingerea recursului declarat în cauză ca nefondat, cu consecința menținerii ca legală a hotărârii instanței de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin lichidator judiciar E. împotriva Sentinței nr. 83 din 8 aprilie 2015 a Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 19 februarie 2019.

Procesat de GGC - MM