ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 378/2014

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a II-a civila, de contencios administrativ și fiscal, instanță investită ca urmare a soluției de declinare a competenței pronunțată de Tribunalul Maramureș, secția comercială de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 2396 din 04 mai 2011 în Dosarul nr. 8071/100/2010, reclamanta SC F.S. SRL, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.G.F.P. Maramureș și A.F.P. a orașului Borșa, a solicitat anularea R.I.F. generala din 12 mai 2010 întocmit de D.G.F.P. Maramureș, a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din data de 13 mai 2010 emisă de A.N.A.F - D.G.F.P. Maramureș și a Dispoziției privind măsurile stabilite de inspecția fiscală din 27 aprilie 2010, emisă de D.G.F.P. Maramureș, ca netemeinice și nelegale, cu consecința anulării obligațiilor suplimentare de plată stabilite în sarcina sa; anularea în parte a Deciziei nr. 687 din 07 octombrie 2010, privind soluționarea contestației formulate de SC F.S. SRL, emisă de A.N.N.A.F - D.G.F.P. Maramureș, pentru sumele care nu au fost admite prin contestația administrativă și rambursarea sumei de 49.558 lei cuvenite societății contestatoare cu titlu de T.V.A. de rambursat pe perioada 01 octombrie 2008 - 31 decembrie 2009, cu obligarea intimatei la plata dobânzii legale eferente acestei sume începând cu data de 27 mai 2010 (când s-a întocmit de către A.F.P. a orașului Borșa o Notă de compensare) și până la data plății efective și integrale.

În motivarea acțiunii, reclamanta a susținut că organele de inspecție fiscală au reținut că înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor reprezentând diurna a fost făcută în lipsa unui document justificativ, deoarece în contractele individuale de munca încheiate între angajator și salariații detașați în Italia, înregistrate la I.T.M. Maramureș, nu este prevăzută clauza acordării de către angajator salariaților, a unor indemnizații de delegare/detașare pentru munca prestata în străinătate, așa cum este prevăzut de Legea nr. 53/2003 privind C. mun., cu modificările și completările ulterioare, deși societatea le-a pus la dispoziție înscrisurile denumite "Note de detașare", care reprezintă acte adiționale la contractele individuale de munca și în care se face referire la perioada în care s-a convenit detașarea, drepturile și obligațiile părților pe perioada detașării etc.

A susținut că, chiar dacă pentru perioada 01 octombrie 2008 - 31 decembrie 2008 nu ar exista acte adiționale la contractele individuale de munca, înregistrate la Inspectoratul Teritorial de Munca Maramureș, în care să se facă mențiunea că angajatorul dispune detașarea temporara a salariatului la un alt angajator, în condițiile prevăzute de H.G. nr. 518/1995 acordul privind detașarea și condițiile de detașare poate fi dovedit prin orice mijloc de probă, aplicându-se regulile generale din domeniul dreptului civil.

Documentele privind deconturi de cheltuieli, chitanța privind operațiuni în valută, dispoziție de plată/încasare către casierie nu sunt justificate, având în vedere că există un acord de detașare, iar sumei achitate cu titlu de diurnă au fost acordate în baza unor ordine/liste de plate care respectă dispozițiile Ordinului M.F.P. nr. 3512/2008.

De asemenea, gradul de deductibilitate al cheltuielilor cu diurna este stabilit în mod expres de art. 21 alin. (3) pct. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv "de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice".

La stabilirea sumei de 411.773 lei drept cheltuiala nedeductibila, organele de inspecție fiscala au avut în vedere și statele de plată în limba italiană, pentru perioada octombrie 2008 - decembrie 2009, prin care s-ar atesta sumele virate în contul fiecărei persoane detașate.

Reclamanta a arătat că sumele achitate de societatea din Italia nu reprezintă salariu, nefiind impuse din punct de vedere fiscal de către autoritățile italiene. Dacă aceste sume ar constitui salariu, ar exista obligația pentru statul italian de a le impozita, întrucât plata lor se face în aceasta țară, așa cum se impozitează și profitul societății.

Referitor la faptul că organele de inspecție fiscala au reținut că societatea â înregistrat în creditul contului 421 "Personal remunerații datorate" suma de 275.096 lei, iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remunerațiile personalului" suma de 419.629 lei, mai mult cu suma de 144.533 lei, considerând-o nedeductibila din punct de vedere fiscal, s-a susținut că aceasta diferența provine din faptul că transpunerea conturilor aferente sediului permanent din Italia s-a făcut în baza unui bilanț care în Italia se încheie lunar, corespondent al bilanțului semestrial din România.

Susținerea organelor de inspecție fiscală referitoare la faptul că suma de 1.644.552 lei ar fi fost înregistrată în contul 625 "Cheltuieli cu deplasările" în baza unor tabele centralizatoare (în limba italiana) cu persoanele detașate pe perioada 01 ianuarie 2009 - 31 decembrie 2009, care conțin semnăturile prin care se atestă primirea unor indemnizații de natură salarială pentru sediul secundar din Italia, este eronată, în condițiile în care atât administratorul societății, cât și contabila acesteia au arătat ca sumele reprezintă diurna acordată personalului detașat.

Organele fiscale italiene, unde se desfășoară activitatea sediului permanent și unde se achită impozitul pe profit (care în Italia este de 25%) și alte impozite aferente activității desfășurate de sediul permanent din Italia nu impun aceste sume și nu le consideră venituri salariale, așa cum face statul roman.

Referitor la cheltuielile în suma de 136.623 lei, înregistrate în contabilitate fără documente justificative, contestatoarea a precizat că, la momentul controlului, a explicat organelor de inspecție fiscală că toate contractele de închiriere și documentele privind cheltuielile de transport sunt la sediul permanent din Italia, urmând să fie transmise în România.

Diferența în sumă de 205.913 lei între rulajul cumulat al contului 641 "Cheltuieli cu remunerațiile personalului" în sumă de 323.269 lei și creditul contului 421 "Personal remunerații datorate" în sumă de 170.812 lei, conform balanței de verificare la data de 31 decembrie 2009, provine din faptul că transpunerea conturilor aferente sediului permanent din Italia s-a făcut în baza unui bilanț care în Italia se încheie lunar, corespondent al bilanțului semestrial din România.

În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată în sumă de 2.235 lei, dedusă în baza a trei facturi fiscale emise de SC D.D. SRL, reclamanta a arătat că reținerile organelor de inspecție fiscală sunt eronate, deoarece la art. 155 alin. (5) lit. a) - n) din Legea nr. 571/2003 nu sunt prevăzute ca mențiuni obligatorii cele privind expediția, numele delegatului sau mijlocul de transport.

Cu privire la sumele stabilite de organele de inspecție fiscală cu titlu de contribuții aferente salariilor, contestatoarea a precizat că, în situația în care se va constata încadrarea eronată a veniturilor realizate de personalul care își desfășoară activitatea în Italia ca venituri salariale, toate calculele făcute cu privire la contribuții rămân fără bază legală, invocând în acest sens art. 26 din Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii și alte drepturi de asigurări sociale conform căruia contribuția de asigurări sociale nu se datorează asupra sumelor reprezentând diurne de deplasare și de delegare, indemnizații de delegare, detașare și transfer etc.

Luând în considerare prevederile art. 19 alin. (1) și art. 21 alin. (1) și alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003, pârâta D.G.F.P. a Județului Maramureș a reținut că SC F.S. SRL nu avea drept de deducere a cheltuielilor înregistrate în contul 625 "Cheltuieli cu deplasări, detașări si transferări" în sumă de 411.773 lei pentru perioada 01 octombrie 2008- 31 decembrie 2008 și în sumă de 411.570 lei pentru perioada 01 ianuarie 2009 -30 aprilie 2009, în condițiile în care acestea nu au la baza documente justificative, iar societatea nu a făcut dovada că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri.

Consultantul fiscal desemnat în cauză, B.N. a apreciat că îndeplinind caracteristicile necesare pentru a fi definite ca documente justificative acordurile de detașare, notificările de detașare și centralizatoarele lunare cu cheltuielile de detașare, opinia acestei fiind în sensul deductibilității sumelor.

Prin sentința nr. 403 din 1 iunie 2012, Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC F.S. SRL, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. a Județului Maramureș, în nume propriu și pentru A.F.P. a Orașului Borșa și A.F.P. Vișeu pentru A.F.P. a Orașului Borșa, având ca obiect contestație act administrativ fiscal.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că societatea a prezentat note de detașare valabila doar începând cu data de 01 mai 2009sau 01 noiembrie 2009, reținând lipsa celorlalte documente care să confirme valorificarea efectivă a acordurilor de detașare.

S-a reținut, de asemenea, că statuările organelor de control referitoare la cele evidențiate de evidențele contabile ale reclamantei potrivit cărora, conform balanței de verificare la data de 31 decembrie 2008, societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remunerații datorate" suma de 275.096 lei, iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remunerațiile personalului" suma de 419.629 lei, mai mult cu suma de 144.533 Iei, nu au fost înlăturate în nici o manieră nici prin alte înscrisuri, nici prin alte apărări.

Aceleași concluzii au fost apreciate ca fiind valabile și pentru balanța de verificare la data de 31 decembrie 2009, care a relevat că societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remunerații datorate" suma de 170.812 lei, iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remunerațiile personalului" suma de 323.269 lei, mai mult cu suma de 205.913 lei.

Prima instanță a considerat că lipsa documentelor justificative pentru sumele înregistrate în plus în cele două documente justifică concluzia neductibilității sumelor astfel evidențiate.

Având în vedere că raportul consultantului fiscal nu arată pentru obiectivul nr. 2 care sunt documentele justificative care au fundamentat concluzia, trimiterea fiind la obiectivul nr. 1, curtea a reținut că, în condițiile în care înscrisurile enumerate nu au fost calificate ca fiind apte a fi documente justificative în precedent, nu pot primi această calificare nici ulterior.

S-a reținut, de asemenea, că pentru toate situațiile și în toate ipotezele în care o persoană juridică dorește valorificarea unor drepturi de natură fiscală ale unui stat trebuie să îndeplinească exigențele normelor care acordă acele drepturi, astfel pentru a dovedi deductibilitatea sumelor trebuie să îndeplinească exigențele solicitate de normele fiscale.

Judecătorul fondului a apreciat că, în mod corect s-a reținut incidența art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., text care confirma că, în lipsa documentelor justificative, SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă de 144.533 lei în anul 2008 și în suma de 152.457 lei în anul 2009.

De asemenea, și art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. Textul legal citat a fost corect aplicat în lipsa oricăror date care să releve scopul închirierii în condițiile existenței unui sediu permanent, astfel că în mod corect s-a reținut că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor cu chiria în suma de 125.735 lei, deoarece din documentele prezentate nu rezulta ca acestea au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, întrucât nici nu s-a dovedit existența acestor cheltuieli nefiind reflectate în contabilitate.

Așa cum corect au reținut organele de control, SC F.S. SRL nu este îndreptățită la deducerea taxei pe valoarea adăugată în suma de 2.235 lei, deoarece facturile fiscale emise de SC D.D. SRL nu conțin toate datele obligatorii prevăzute de lege.

A apreciat prima instanță că susținerea contestatoarei referitoare la faptul că suma de 1.232.952 lei reprezintă indemnizații de detașare nu poate fi reținută, întrucât salariații unităților trimiși în detașare beneficiază de drepturile de delegare, iar, în cazul în care detașarea depășește 30 de zile consecutive, în locul diurnei zilnice se plătește o indemnizație egala cu 50% din salariul de baza zilnic, astfel, indemnizația de detașare se calculează prin raportarea salariului de baza la numărul de zile de detașare din fiecare luna, ceea ce relevă că indemnizațiile de detașare au același regim ca și salariul.

Întrucât indemnizațiile de detașare au același regim juridic cu salariul rezultă că pentru veniturile obținute de salariații SC F.S. SRL pentru munca prestată în Italia, aceștia datorează un impozit pe veniturile din salarii care se calculează și se reține la sursă de către societate.

Odată stabilit caracterul de drepturi salariale a sumelor menționate anterior, consecința logică este existența tuturor obligațiilor instituite de legislația în vigoare pentru această categorie.

Curtea de apel a apreciat că organul fiscal a reținut corect că contribuțiile sociale se calculează asupra tuturor veniturilor de natură salarială, legiuitorul stabilind că aceste venituri cuprind totalitatea sumelor încasate ca urmare a unei relații contractuale de muncă și, în consecință, reclamanta are obligația să calculeze și să vireze către bugetele sociale aferente contribuțiile pentru veniturile de natură salarială în sumă de 1.232.952 iei pentru perioada 01 mai 2009 - 31 decembrie 2009.

Majorările de întârziere calculate având ca fundament art. 119 alin. (1) clin O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., instanța de fond a apreciat ca întemeiată obligația de plată a sumei de 133.922 lei reprezentând majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, impozitului pe veniturile din salarii, contribuțiilor reprezentând asigurări sociale, asigurări sociale de șomaj, asigurări sociale de sănătate, datorate de angajator și reținute de la asigurați, contribuției pentru concedii și indemnizații, contribuției pentru accidente de muncă și boli profesionale și contribuției angajatorului la Fondul de garantare pentru plata creanțelor, fiind în mod corect determinate în baza textului legal.

Împotriva sentinței instanței de fond a declarat recurs reclamanta SC F.S. SRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

Motivele de recurs invocate se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 5 și 9 C. proc. civ. solicitându-se în principal casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe și în subsidiar modificarea sentinței atacate în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată, cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.

În raport de dispozițiile art. 304 pct. 5 C. proc. civ. recurenta-reclamantă solicită casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe pentru următoarele motive:

Primul privește omisiunea de pronunțare a instanței cu privire la solicitarea de rambursare a sumei de 49.558 lei cu titlu de T.V.A. de rambursat pe perioada 1 octombrie 2008- 31 decembrie 2009. Se apreciază că omisiunea de pronunțare asupra acestei cereri reprezintă o nepronunțare asupra fondului cauzei.

Al doilea motiv pentru care se solicită casarea cu trimitere spre rejudecare constă în refacerea raportului de expertiză în măsura în care se apreciază aceasta față de actele depuse de recurentă, care au stat la baza raportului de expertiză și care au reprezentat probe pentru justificarea soluției de respingere pronunțată de instanța de fond.

Al treilea motiv pentru care în opinia recurentei se impune casarea și trimiterea cauzei spre rejudecare constă în încălcarea de prima instanță a principiului aflării adevărului și al dreptului la apărare al societății recurente.

Se arată că în mod nejustificat prima instanță a respins proba cu martori solicitată de recurentă, probă apreciată ca utilă pe situația de fapt privind activitatea contabilă derulată la sediul permanent din Italia. Recurenta apreciază că prin respingerea acestei probe prima instanță a încălcat principiul aflării adevărului și a prevederilor art. 6 din C.E.D.O.

În raport de dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. recurenta invocă aplicarea greșită a legii în ceea ce privește soluția de respingere a acțiunii pronunțată de instanța de fond solicitând modificarea sentinței atacate și pe fond admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată.

Se invocă de recurentă următoarele motive de nelegalitate privind soluția de respingere recurată.

Cu privire la sumele stabilite de organul fiscal cu titlu de impozit pe profit recurenta arată că prima instanță nu a ținut cont de actele depuse cu ocazia efectuării raportului de expertiză contabilă și care reprezintă documente justificative cu privire la sumele stabilite cu titlu de impozit pe profit.

Cu privire la înregistrările în contabilitate recurenta arată că instanța nu a ținut cont de situația patrimonială pentru sediul permanent din Italia și de actele adiționale la contractul individual de muncă și care reprezintă documente justificative în sensul dispozițiilor O.M.F. nr. 35/2/2008.

În ceea ce privește valoarea diurnei ce putea face obiectul decontării recurenta arată că în cauză nu a fost depășită valoarea diurnei astfel încât întreaga valoare a acestora trebuie să fie deductibilă nefiind depășit plafonul stabilit de H.G. nr. 518/1995 pentru cheltuielile cu cazarea personalului angajat.

Se arată de recurentă în mod nelegal și netemeinic prima instanță nu a verificat modul nelegal și neunitar practicat de organul fiscal în ceea ce privește controlul efectuat și reconsiderarea sumelor acordate cu titlu de diurnă, apreciate în mod greșit ca sume impozabile, în condițiile în care normele legislative nu s-au modificat.

Se arată că plățile efectuate în Italia reprezintă contravaloarea diurnei lunare datorate de societatea din Italia salariaților și nu reprezintă salariu pentru a fi impuse din punct de vedere fiscal.

Se arată că prima instanță a încălcat dispozițiile art. 55 alin. (4) din C. fisc. deoarece a apreciat că în cauză cheltuielile de transport, pentru care existau documente justificative la data controlului și care au fost prezentate ulterior nu sunt impozabile.

Se arată că toate sumele au fost calculate greșit de organul fiscal pe considerentul că acestea reprezintă venituri salariale impozabile în condițiile în care aceste sume nu reprezintă venituri salariale și ele sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit conform Legii nr. 571/2003 în baza documentelor justificative prezentate de recurentă cu ocazia efectuării raportului de expertiză contabilă.

Recurenta arată că în mod greșit au fost înlăturate concluziile raportului de expertiză contabilă deoarece societatea reclamantă a prezentat acte care reprezintă documente justificative pentru diurna cordată salariaților plecați la muncă în Italia, respectiv acordurile de detașare, notificarea de detașare pentru fiecare salariat, acte adiționale la contractele de muncă și centralizatoare cu cheltuielile de detașare.

Se depune la dosar dovada comunicării acestor acte cu ocazia efectuării raportului de expertiză contabilă.

La dosar intimata-pârâtă a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Analizând recursul declarat, în raport de motivele invocate, Curtea apreciază pentru următoarele considerente că acesta este nefondat, în cauză nefiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 304 pct. 5 și 9 C. proc. civ.

Motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ. nu este fondat.

În cauză nu sunt îndeplinite condițiile unei casări cu trimiterea cauzei spre rejudecare pentru motivele invocate de recurentă.

Nepronunțarea instanței de fond cu privire la suma de 49.558 lei reprezentând T.V.A. solicitat spre rambursare este determinată de faptul că această cerere nu are legătură directă sau indirectă cu obiectul cauzei respectiv legalitatea Deciziei nr. 687 din 7 octombrie 2010 privind soluționarea contestației administrative formulată de recurentă, decizia emisă de A.N.A.F cu privire la legalitatea actelor și măsurilor dispuse de D.G.F.P. Maramureș.

Pe de altă parte, în acțiune - fila 25 dosar fond recurenta-reclamantă cu privire la pct. VI se solicită rambursarea sumei de 49.558 lei fără a indica vreun motiv concret de nelegalitate al notei de compensare emisă de o altă autoritate publică decât cea care a emis Decizia nr. 687 din 7 octombrie 2010 a cărei legalitate a fost analizată și constatată de prima instanță prin soluția de respingere recurată.

În ceea ce privește încălcarea principiului aflării adevărului și al dreptului la apărare al recurentei prin neluarea în considerare a opiniei expertului consultant sau prin respingerea probei cu martori acestea nu sunt fondate.

Probele au fost încuviințate de judecător în măsura în care au fost apreciate ca fiind actele soluționării cauzei, iar actele depuse și concluziile raportului de expertiză au fost analizate de prima instanță, în raport de situația de fapt și de dispozițiile legale aplicabile privind impunerea sumelor cu titlu de impozit pe profit, impozit pe veniturile din salarii și diferitele sume cu titlu de contribuții datorate integral fond de salarii plus majorările de întârziere datorate pentru fiecare sumă în parte.

În cauză, Curtea apreciază că este vorba de aplicarea legii față de situația de fapt invocată de recurentă și reținută diferit de autoritatea fiscală prin emiterea actelor fiscale contestate.

Iar soluția de respingere confirmă legalitatea și temeinicia soluției administrative dispusă prin Decizia nr. 687 din 7 octombrie 2010, iar această soluție este motivată în fapt și în drept, neputându-se reține încălcarea dispozițiilor art. 6 din C.E.D.O., sub aspectul echității procedurii în ceea ce privește motivarea sentinței atacate.

Motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. - aplicarea greșită a legii în ceea ce privește soluționarea contestației pentru suma totală de 1.062.024 lei reprezentând impozit pe profit plus majorări aferente, T.V.A., impozit pe veniturile din salariu și majorări aferente, contribuții reprezentând asigurări sociale și majorări aferente, nu este fondat.

În mod corect în raport de situația de fapt reținută și de probele administrate prima instanță a respins acțiunea constatând că sumele reținute în sarcina sa sunt legal datorate.

În cadrul recursului, recurenta reiterează motivele de nelegalitate invocate în contestația administrativă, Curtea apreciind că în mod corect prima instanță a respins acțiunea înlăturând motivat aspectele de nelegalitate invocate de recurentă.

Cu privire la suma de 214.996 lei reprezentând impozit pe profit și majorări aferente, Curtea apreciază că nu pot fi reținute apărările din motivele de recurs.

În drept,

art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., precizează:

"(1) Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile".

Art. 21 alin. (1) și alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003, prevede:

"(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.

(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:

f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării in gestiune, după caz, potrivit normelor;

Luând în considerare prevederile legale citate, se reține că SC F.S. SRL nu avea drept de deducere a cheltuielilor înregistrate în contul 625 "Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări" în sumă de 411.773 lei pentru perioada 01 octombrie 2008 - 31 decembrie 2008 și în sumă de 411.570 lei pentru perioada 01 ianuarie 2009 - 30 aprilie 2009, în condițiile în care acestea nu au la bază documente justificative iar societatea nu a făcut dovada că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri.

Actele adiționale invocate în recurs depuse ulterior controlului nu pot fi reținute deoarece nu pot fi calificate ca fiind probe privind plata unei indemnizații de detașare în sensul dispozițiilor art. 45 din Legea nr. 53/2003:

"Detașarea este actul prin care se dispune schimbarea temporara a locului de munca, din dispoziția angajatorului, la un alt angajator, în scopul executării unor lucrări în interesul acestuia".

Astfel,

în condițiile în care conform "certificatului de înscriere în secțiune ordinarâ" din data de 13 iunie 2008, eliberat de C.C.I.A. Milano, prezentat de reclamanta, SC F.S. SRL din Italia, T.N. (M.I.), este sediu secundar al SC F.S. SRL, prevederile legale referitoare la detașare nu sunt aplicabile în speță deoarece schimbarea temporară a locului de muncă nu s-a făcut la un alt angajator, ci la sediul secundar al societății în cauză.

Mai mult, chiar administratorul SC F.S. SRL recunoaște în nota explicativă dată cu ocazia inspecției fiscale că sumele înscrise în tabelele centralizatoare reprezintă salariile acordate persoanelor angajate pentru munca prestată în Italia.

Conform balanței de verificare la data de 31 decembrie 2008, societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remunerații datorate" suma de 275.096 lei iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remunerațiile personalului" suma de 419.629 lei, mai mult cu suma de 144.533 lei.

De asemenea, organele de inspecție fiscală au constatat că, așa cum rezultă din balanța de verificare la data de 31 decembrie 2099, societatea a înregistrat în creditul contului 421 "Personal remunerații datorate" suma de 170.812 lei iar în rulajul cumulat al contului corespondent 641 "Cheltuieli cu remunerațiile personalului" suma de 323.269 lei, mai mult cu suma de 205.913 lei.

Din nota contabilă pentru diverse, operațiunile contabile au fost efectuate după Situația Patrimonială - Stato Patrimoniale, prin transpunerea soldurilor aferente Situației patrimoniale de la sediul permanent din Italia în balanța totală a societății, prin ereditatea și debitatea contului 473 "Decontări din operații în curs de clarificare".

Având în vedere că societatea nu a prezentat documente cu care să justifice înregistrarea pe costuri a sumei de 144.533 lei pentru anul 2008 și în sumă de 205.913 lei, organele de inspecție fiscală au considerat aceste sume nedeductibile din punct de vedere fiscal.

Din analiza balanței de verificare la data de 31 decembrie 2009 rezultă că diferența între suma de 323.269 lei, înregistrată în rulajul cumulat al contului 641 "Cheltuieli cu salariile personalului" și suma de 170.812 lei înregistrată în rulajul cumulat creditor al contul 421 "Personal - salarii

datorate" este de 152.457 lei și nu de 205.913 lei, așa cum au constatat organele de inspecție fiscală.

Având în vedere cele precizate și art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., rezultă că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă de 144.533 lei în anul 2008 și în sumă de 152.457 lei în anul 2009 întrucât nu au la bază documente justificative.

În ceea ce privește cheltuielile reprezentând redevențele și chiriile înregistrate în contul 612, în mod corect prime instanță nu a considerat suma ca fiind deductibilă fiscal în condițiile în care din actele depuse nu rezultă că spațiul a fost închiriat în scopul realizări de venituri impozabile, în condițiile în care conform certificatului emis de Camera de Comerț Industrie și decât spațiul închiriat.

Art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. precizează:

"Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare."

În temeiul prevederilor legale citate se reține că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor cu chiria în sumă de 125.735 lei deoarece din documentele prezentate nu rezultă că acestea au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Mai mult, societatea nu a prezentat documente prin care să facă dovada achitării chiriei, respectiv cecurile bancare la care se face referire în contractul de închiriere.

În ceea ce privește cheltuielile cu transportul în sumă de 10.888 lei, SC F.S. SRL depune mai multe documente în limba italiană, fără a fi însoțite de traducerea în limbă română, astfel că nu se poate stabili ce reprezintă acestea.

Art. 8 alin. (1) si (2) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată prevede:

"(1) Limba oficială în administrația fiscală este limba română.

(2) Dacă la organele fiscale se depun petiții, documente justificative, certificate sau alte înscrisuri într-o limbă străina, organele fiscale vor solicita ca acestea să fie însoțite de traduceri în limba română certificate de traducători autorizați".

În

temeiul prevederilor legale citate și având în vedere că pentru justificarea cheltuielilor în sumă de 10.888 lei, SC F.S. SRL a prezentat doar documente în limba italiană, fără a fi însoțite de traducerea lor în limba română, așa cum au fost solicitate de B.S.C. prin adresa din 21 iulie 2010, acestea nu pot fi luate în considerare.

Astfel, SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă de 10.888 lei deoarece nu au la bază documente justificative, conform art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003.

Având în vedere cele precizate în conținutul deciziei, se reține că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a cheltuielilor în sumă totală de 1.256.956 lei, motiv pentru care datorează impozitul pe profit în sumă de 214.996 lei.

În ceea ce privește T.V.A. în sumă de 2.235 lei stabilită suplimentar în mod corect s-a apreciat de prima instanță că în cauză nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 pentru a putea fi exercitat dreptul de deducere.

Conform art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003:

"(1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul sau, să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin.

(5);

Art. 155 alin. (5) din același act normativ, prevede

(5) Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informații:

c) denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare prevăzut la art. 153, după caz, ale persoanei impozabile care emite factura;

e) denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare prevăzut la art. 153, ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz;

p) orice altă mențiune cerută de acest titlu".

Luând în considerare prevederile legale citate se reține că SC F.S. SRL nu are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 2.235 lei deoarece facturile fiscale emise de SC D.D. SRL nu conțin toate datele obligatorii prevăzute de lege.

În ceea ce privește impozitul pe veniturile din salarii, în mod corect s-a apreciat de prima instanță că recurenta datorează impozitul pe veniturile din salarii care se calculează și se rețin la sursă de către societate. Nu poate fi reținută încadrarea dată de recurentă prin acte adiționale acestor cheltuieli ca fiind diurnă sau indemnizații de detașare în condițiile în care la data plecării în Italia persoanele au confirmat prin semnătură primirea unor indemnizații de natură salarială și chiar administratorul societății recunoaște în nota explicativă dată cu ocazia inspecției fiscale că această sumă reprezintă salariile acordate muncitorilor pentru munca prestată în Italia.

În ceea ce privește suma de 546.149 lei reprezentând contribuții, asigurări sociale, asigurări sociale de șomaj, asigurări sociale de sănătate, datorate de angajator și reținută de la asigurați, contribuția pentru concedii și indemnizații, contribuția pentru accidente de muncă și boli profesionale, contribuția angajatorului la fondul de garantare, pentru plata salarială aceasta este legal datorată. În mod corect acestea au fost recalculate ca urmare a majorării fondului de salarii cu suma de 1.232.952 lei reprezentând salariile acordate angajaților trimiși la muncă în Italia.

În consecință s-a constatat că recurenta nu a calculat contribuții pentru întregul fond de salarii și au stabilit în sarcina societății obligații suplimentare de plată.

În drept,

în ceea ce privește contribuția la asigurările sociale datorată de angajator reținută de la asigurați, art. 23 alin. (1) din Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii și alte drepturi de asigurări sociale precizează:

"(1) Baza lunară de calcul a contribuției individuale de asigurări sociale în cazul asiguraților o constituie:

a) venitul brut realizat lunar, în situația asiguraților prevăzuți la art. 5 alin. (1) pct. I și II".

Art. 24 din același act normativ prevede:

"(1) Baza lunară de calcul a contribuției de asigurări sociale datorate de către angajator o constituie suma veniturilor care constituie baza de calcul a contribuției individuale de asigurări sociale conform art. 23 alin. (1)."

Referitor la contribuția de asigurări sociale pentru șomaj datorata de angajator si reținuta de la asigurați, art. 26 din Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru șomaj și stimularea ocupării forței de muncă precizează:

"Angajatorii au obligația de a plăti lunar o contribuție la bugetul asigurărilor pentru șomaj, a cărei cotă se aplică asupra sumei veniturilor care constituie baza de calcul a contribuției individuale la bugetul asigurărilor pentru șomaj, conform art. 27 alin. (1)."

Art.

27 din același act normativ prevede:

"(1) Angajatorii au obligația de a reține și de a vira lunar contribuția individuală la bugetul asigurărilor pentru șomaj, a cărei cotă se aplică asupra bazei lunare de calcul, reprezentată de venitul brut realizat lunar, în situația persoanelor asigurate obligatoriu, prin efectul legii, prevăzute la art. 19."

În ceea ce privește contribuția la asigurările sociale de sănătate datorată de angajator și reținută de la asigurați, art. 257 alin. (1) și (2) din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății precizează:

"(1) Persoana asigurată are obligația plății unei contribuții bănești lunare pentru asigurările de sănătate, cu excepția persoanelor prevăzute la art. 213 alin. (1).

(2) Contribuția lunară a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 5,5%, care se aplică asupra:

a) veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit;"

Art. 258 din același act normativ prevede:

"(1) Persoanele juridice sau fizice la care își desfășoară activitatea asigurații au obligația să calculeze și să vireze la fond o contribuție de 5,2% asupra fondului de salarii, datorată pentru asigurarea sănătății personalului din unitatea respectivă.

(2) Prin fond de salarii realizat, în sensul prezentei legi, se înțelege totalitatea sumelor utilizate de o persoană fizică și juridică pentru plata drepturilor salariate sau asimilate salariilor."

Referitor la contribuția de asigurări pentru accidente de muncă și boli profesionale, art. 101 din Legea nr. 346/2002 privind asigurarea pentru accidente de muncă și boli profesionale, precizează:

"(1) Baza lunară de calcul la care angajatorul datorează contribuția de asigurări pentru accidente de muncă și boli profesionale pentru persoanele prevăzute la art. 5 și 7 o constituie: suma veniturilor brute realizate lunar."

În ceea ce privește contribuția pentru concedii și indemnizații, art. 4 alin. (2) din O.U. nr. 158/2005 privind concediile și indemnizațiile de asigurări sociale de sănătate, prevede:

"(2) începând cu data de 1 ianuarie 2006, cota de contribuție pentru concedii și indemnizații, destinată exclusiv finanțării cheltuielilor cu plata drepturilor prevăzute de prezenta ordonanță de urgentă, este de 0,85%, aplicată la fondul

de salarii sau, după caz, la drepturile reprezentând indemnizație de șomaj, asupra veniturilor supuse impozitului pe venit ori asupra veniturilor cuprinse în contractul de asigurări sociale încheiat de persoanele prevăzute la art. 1 alin. (2) lit. e), și se achită la bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate".

Referitor la contribuția la Fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale, art. 7 alin. (1) din Legea nr. 200/2006 privind constituirea și utilizarea Fondului de garantare pentru plata creanțelor salariale, precizează:

"(1) Angajatorii au obligația de a plăti lunar o contribuție la Fondul de garantare în cotă de 0,25%, aplicată asupra sumei veniturilor care constituie baza de calcul a contribuției individuale la

bugetul asigurărilor pentru șomaj realizate de salariații încadrați cu contract individual de muncă, potrivit legii."

În concluzie, contribuțiile sociale se calculează asupra tuturor veniturilor de natură salarială, legiuitorul stabilind că aceste venituri cuprind totalitatea sumelor încasate ca urmare a unei relații contractuale de muncă.

Astfel, societatea avea obligația să calculeze și să vireze către bugetele sociale aferente contribuțiile pentru veniturile de natură salarială în sumă 1.232.952 lei pentru perioada 01 mai 2009 - 31 decembrie 2009.

În ceea ce privește majorările de întârziere aferente diferitelor categorii de obligații fiscale acestea sunt legal datorate, ținând cont de caracterul lor accesoriu debitului principal conform art. 119(1) C. proc. fisc. prin care se precizează:

"(1) Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează după acest termen majorări de întârziere."

Art. 120 alin. (1) si (7) din același act normativ prevede:

"(1) Majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.

(7) Nivelul majorării de întârziere este de 0,1% pentru fiecare zi de întârziere, și poate fi modificat prin legile bugetare anuale."

Față de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. (1) și (3) C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat, menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de instanța de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC F.S. SRL împotriva sentinței nr. 403 din 1 iunie 2012 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 28 ianuarie 2014.