3ra-977/15 — Contestarea actului administrativ

prima instanţă: S. Bleşceaga dosarul nr. 3ra-977/15 instanţa de apel: N. Vascan, I. Cotruţă, V. Negru ÎNCHEIERE 08 iulie 2015 mun.

Chişinău Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie în componenţa: Preşedinte, judecătorul Valeriu Doagă Judecătorii Tamara Chişca-Doneva Ala Cobăneanu examinând chestiunea privind admisibilitatea recursului declarat de Societatea cu Răspundere Limitată „Ilvicons” în pricina civilă la cererea de chemare în judecată a Societăţii cu Răspundere Limitată „Ilvicons” împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat municipiului Chişinău cu privire la contestarea actului administrativ împotriva deciziei Curţii de Apel Chişinău din 08 aprilie 2015 prin care a fost respins apelul declarat de Societatea cu Răspundere Limitată „Ilvicons” şi menţinută hotărârea Judecătoriei Rîşcani, municipiul Chişinău din 15 decembrie 2014, prin care cererea de chemare în judecată a Societăţii cu Răspundere Limitată „Ilvicons” a fost respinsă ca depusă cu omiterea termenului de prescripţie constată: La 23 februarie 2012, SRL „Ilvicons” a depus o cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chişinău cu privire la contestarea actului administrativ. Ulterior, la 01 martie 2012 reprezentantul reclamantului SRL „Ilvicons”, avocatul Oleg Popovici a depus cerere privind corectarea şi concretizarea cererii de chemare în judecată. În motivarea acţiunii a invocat că în anul 2005 între SRL „Ilvicons” şi Roman Găină a fost încheiat un contract de antrepriză potrivit căruia SRL „Ilvicons” în calitate de antreprenor a prestat servicii de antrepriză la edificarea blocului locativ din str. Florilor 34/1, mun. Chişinău. La finisarea lucrărilor de antrepriză între beneficiar şi antreprenor a apărut un litigiu cu privire la volumul şi preţul serviciilor prestate, care a fost remis spre examinare în instanţa de judecată.

Susţine că beneficiarul nu a semnat actele de efectuare a lucrărilor de antrepriză, din care cauză până în prezent nu este stabilit volumul şi preţul serviciilor de antrepriză între părţi. 1 Indică că în lipsa semnării actelor de efectuare a lucrărilor de antrepriză, antreprenorul nu poate calcula TVA la serviciile prestate, deoarece nu are stabilită valoarea totală a serviciilor, fiind calculate sumele TVA respectiv din valoarea serviciilor prestate. Menţionează că potrivit Legii contabilităţii şi instrucţiunilor cu privire la îndeplinirea documentelor formularelor tipizate, ca consecinţă serviciile de antrepriză nu pot fi transmise către beneficiar prin facturi fiscale, deoarece facturile fiscale la serviciile de antrepriză nu pot fi întocmite în baza datelor stabilite în actele de efectuare a lucrărilor de antrepriză semnate de ambele părţi contractate, antreprenor şi beneficiar.

Astfel, deoarece serviciile de antrepriză nu sunt stabilite de părţi după volum şi valoare, inclusiv nu sunt transmise-primite de la antreprenor - beneficiarului conform actelor justificative, SRL „Ilvicons” corect a indicat în contabilitate aceste servicii la contul nr. 121 ca „Active nemateriale în curs de execuţie”. Susţine că IFS mun. Chişinău îşi motivează poziţia sa prin faptul că, blocul locativ este dat în exploatare, respectiv toate serviciile de antrepriză inclusiv materiale se consideră deja stabilite după volum şi preţ şi înstrăinate beneficiarului, adică la valoarea acestor servicii trebuia să fie calculată TVA şi să fie transmise de la balanţa firmei reclamantului către beneficiar prin facturi fiscale.

Respectiv considerând că tranzacţia a fost deja realizată şi că la serviciile prestate trebuia să fie calculată TVA şi ţinând cont de anularea reclamantului ca plătitor de TVA în anul 2009, IFS operând cu art. 113 alin. (3) Cod fiscal cere achitarea sumelor TVA care trebuiau a fi calculate la suma serviciilor indicate la contul nr. 121. Relatează că în lipsa semnării actelor de efectuare a lucrărilor de antrepriză şi prezenţa litigiului în judecată pe marginea volumului şi preţului la serviciile de antrepriză este imposibil de a stabili în mod unilateral cuantumul şi valoarea serviciilor de antrepriză, respectiv este imposibil de calculat la aceste servicii TVA.

Ca consecinţă în lipsa actelor de efectuare a lucrărilor de antrepriză prestate, este imposibilă întocmirea facturilor şi transmiterea serviciilor de la balanţa antreprenorului către beneficiar, din care cauză până în prezent aceste servicii inclusiv materiale de construcţie se află la balanţa firmei reclamantului la contul contabil nr. 121 „Active nemateriale în curs de execuţie”. Consideră că la emiterea deciziei IFS a omis faptul că serviciile de antrepriză indicate la contul contabil nr. 121 al reclamantului reprezintă servicii care încă nu au fost livrate sau prestate beneficiarului. Mai indică că SRL „Ilvicons” nu a încălcat art. 113 alin. (3) Cod fiscal prin faptul necalculării sumelor, deoarece valoarea serviciilor prestate la care urma a fi calculată TVA încă nu a fost stabilită.

Din motiv că lucrările de antrepriză nu au fost transmise - primite între părţile contractante, iar pe marginea cuantumului şi preţului acestor servicii în judecată există un litigiu, în lipsa stabilirii costului acestor servicii, în lipsa semnării actelor de efectuare a serviciilor, în lipsa facturilor fiscale, costul acestor lucrări au fost reflectate în contabilitate la contul nr. 121 „Active nemateriale în curs de execuţie” conform normelor metodologice stabilite de SNC 11 „Contabilitatea construcţiilor”. 2 Astfel, prin decizia contestată reclamantului i se impune obligaţie ilegală de a calcula TVA din valoarea „cheltuielilor directe care cuprind: costul materialelor, elementelor de construcţie necesare pentru executarea lucrărilor de construcţie, salariul muncitorilor, decontările pentru asigurările obligatorii, cheltuielile legate de exploatarea utilajelor de construcţie”.

Or, art. 113 alin. (3) Cod fiscal nu stabileşte asemenea obiect impozabil precum „cheltuielile directe”. Obiectul acestui articol îl face stocurile de mărfuri şi mijloacele fixe. Susţine că în contul contabil nr. 121 au fost reflectate o parte a costului serviciilor de construcţii, care au fost prestate ca servicii de antrepriză la construcţia unui bloc locativ. Astfel SRL „Ilvicons” este prestator de servicii, care face obiectul impunerii la momentul livrării acestora, adică la momentul înstrăinării lor prin acte justificative. De fapt, la momentul anulării în calitate de plătitor TVA reclamantul nu a dispus de nici un stoc efectiv de mărfuri sau mijloace fixe, cu excepţia a sumei de 22460 lei.

Invocă că costul parţial al lucrărilor prestate nu poate îmbrăca forma de articol, marfă de larg consum şi produs cu destinaţie tehnico-economică, clădire, construcţie sau bun imobiliar în sensul art. 93 alin. (2) din Codul fiscal. Cu atât mai mult acesta nu poate fi considerat nici un mijloc fix, deoarece nu corespunde noţiunii p. 6 din SNC 16 „Contabilitatea activelor pe termen lung”, care stabileşte drept mijloace fixe activele materiale (mijloace de muncă), preţul unitar al cărora depăşeşte plafonul stabilit de legislaţie, planificate pentru utilizare mai mult de un an în activitatea de producţie, comercială şi în alte activităţi, executarea lucrărilor, prestarea serviciilor, sau sânt destinate închirierii sau pentru scopuri administrative.

Totodată, face referire la pct. 21 al SCN 16 care stabileşte, că obiectele se consideră incluse în componenţa mijloacelor fixe din momentul punerii în funcţiune a acestora în baza documentelor perfectate în modul cuvenit. La fel consideră incorectă şi ilegală afirmaţia IFS, precum că lucrările au fost recepţionate fapt ce se probează prin existenţa procesului-verbal de recepţie finală din 21 iunie 2006 semnat de către comisia recepţie finală cu înregistrarea acestuia la OCT, deoarece documentul confirmativ de acordare a serviciilor de antrepriză nu este procesul-verbal de recepţie finală a construcţiei, ci actul de îndeplinire a lucrărilor semnat de antreprenor şi beneficiar, cu atât mai mult că reclamantul ca antreprenor nu a semnat procesul-verbal de recepţie finală şi nici procesul-verbal de recepţie la finisarea lucrărilor, iar conform contabilităţii antreprenorul nu a transmis, iar beneficiarul nu a primit serviciile de antrepriză.

Mai relatează că în lipsa semnării actelor de îndeplinire a lucrărilor de construcţie de către beneficiarul lucrărilor, iar în privinţa volumului şi preţului există litigiu în judecată, nu este temei juridic de a considera că serviciile au fost prestate sau livrate. Potrivit art. 12 alin. (13), 16, 24 alin. (1), 102 alin. (6) Cod fiscal, reclamantul dispunând de facturile fiscale de la procurarea materialelor de construcţie sau servicii, fiind plătitor de TVA a avut dreptul la trecerea în cont a sumelor TVA, iar decizia contestată în partea motivată în această privinţă este contrară Legii.

3 Consideră că cele concluzionate de către IFS, precum că odată ce construcţia este dată în exploatare antreprenorul nu poate avea stocuri de mărfuri şi mijloace fixe la contul nr. 121, este greşită, deoarece altă înregistrare contabilă cu privire la costul serviciilor prestate inclusiv materialele, ar determina înregistrarea costului acestor lucrări sau servicii, dar nu înregistrarea unui stoc de bunuri materiale, fapt ce schimbă esenţa reflectată în contabilitate. Solicită anularea deciziei IFS nr. 820/6 din 25 martie 2011 ca fiind ilegală şi încasarea cheltuielilor de judecată. Prin hotărârea Curţii de Apel Chişinău din 23 mai 2012 a fost admisă acţiunea şi anulată decizia Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun.

Chişinău nr. 820/6 din 25 martie 2011. Prin decizia Curţii Supreme de Justiţie din 23 ianuarie 2013 a fost admis recursul declarat de Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chişinău, casată integral hotărârea Curţii de Apel Chişinău din 23 mai 2012, cu restituirea pricinii spre rejudecare la Judecătoria Rîşcani, mun. Chişinău în alt complet de judecată. Prin hotărârea Judecătoriei Rîşcani, mun. Chişinău din 15 decembrie 2014 cererea de chemare în judecată a SRL „Ilvicons”, a fost respinsă ca fiind depusă cu omiterea termenului de prescripţie. Prin decizia Curţii de Apel Chişinău din 08 aprilie 2015 apelul declarat de SRL „Ilvicons” a fost respins, cu menţinerea hotărârii Judecătoriei Rîşcani, mun.

Chişinău din 15 decembrie 2014, prin care cererea de chemare în judecată a SRL „Ilvicons” împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun. Chişinău cu privire la anularea actului administrativ a fost respinsă ca depusă cu omiterea termenului de prescripţie. La 20 mai 2015, reprezentantul SRL „Ilvicons”, avocatul Oleg Popovici a declarat recurs împotriva deciziei instanţei de apel, solicitând admiterea acestuia, casarea deciziei contestate şi a hotărârii primei instanţe cu emiterea unei noi hotărâri de admitere a acţiunii. În motivarea recursului a invocat că concluzia primei instanţe şi instanţei de apel precum că SRL „Ilvicons” odată cu depunerea cererii de chemare în judecată nu a solicitat repunerea în termen, este eronată şi vine în contradicţie cu circumstanţele pricinii, or, în cererea de chemare în judecată din 23 februarie 2012, SRL „Ilvicons” a solicitat şi a motivat repunerea în termenul de prescripţie.

Menţionează că în cererea de chemare în judecată a indicat că în cazul finalizării examinării pricinii pârâtul va prezenta o probă privind înmânarea recomandată a deciziei nr. 225 cu trimitere la încălcarea termenului de adresare în judecată, atunci reclamantul îşi menţine cererea de repunere în termen. Menţionează că instanţa de apel şi prima instanţă prin neluarea în consideraţie a cerinţei recurentului privind repunerea în termen, i-a încălcat dreptul recurentului la un proces echitabil prevăzut de art. 6 § 1 al Convenţiei CEDO care indică că „Orice persoană are dreptul la judecarea în mod echitabil a ... cauzei sale, de către o instanţă care va hotărî... asupra încălcării drepturilor şi obligaţiilor sale cu caracter civil”.

Relatează că având în vedere prevederile art. 56, 60 al CPC prima instanţă şi instanţa de apel trebuiau să ia în consideraţie şi să examineze cerinţa declarată de 4 SRL „Ilvicons” cu privire la repunerea în termenul de adresare în judecată, pe când instanţele în mod abuziv şi ilegal au indicat că SRL „Ilvicons” a încălcat termenul de adresare în judecată şi la etapa procesului nu a cerut repunerea în termen. Mai indică că recurentul şi-a exercitat dreptul la acţiune la 23 februarie 2012, adică înainte de împlinirea a 30 de zile calculate din ziua în care a cunoscut sau trebuia să cunoască despre încetarea motivelor care justifică depăşirea termenului de procedură. În conformitate cu art. 434 alin. (1) CPC, recursul se declară în termen de 2 luni de la data comunicării hotărârii sau a deciziei integrale.

La caz, se constată că SRL „Ilvicons” s-a conformat prevederilor legale, recursul declarat la 20 mai 2015 împotriva deciziei instanţei de apel din 08 aprilie 2015 fiind în termenul legal. Examinând temeiurile recursului, completul Colegiului civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie consideră că recursul este inadmisibil din considerentele ce urmează. În conformitate cu art. 432 alin. (1) CPC, părţile şi alţi participanţi la proces sunt în drept să declare recurs în cazul în care se invocă încălcarea esenţială sau aplicarea eronată a normelor de drept material sau a normelor de drept procedural.

Alineatele (2) şi (3) ale aceluiaşi articol prevăd exhaustiv cazurile în care se consideră că normele de drept material sau de drept procedural au fost încălcate sau aplicate eronat, iar alin. (4) stabileşte că săvârşirea altor încălcări decât cele indicate la alin. (3) constituie temei de declarare a recursului doar în cazul şi în măsura în care acestea au dus sau ar fi putut duce la soluţionarea greşită a pricinii sau în cazul în care instanţa de recurs consideră că aprecierea probelor de către instanţa judecătorească a fost arbitrară, sau în cazul în care erorile comise au dus la încălcarea drepturilor şi libertăţilor fundamentale ale omului.

Conform prevederilor art. 433 lit. a) CPC, cererea de recurs se consideră inadmisibilă în cazul în care recursul nu se încadrează în temeiurile prevăzute la art. 432 alin. (2), (3) şi (4). Completul Colegiului civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie consideră că recursul declarat de SRL „Ilvicons” nu se încadrează în temeiurile prevăzute la art. 432, alin. (2), (3) şi (4) CPC. Prin urmare, argumentele recursului nu indică la încălcarea esenţială sau aplicarea eronată a normelor de drept material sau a normelor de drept procedural de către instanţa de apel, respectiv nu constituie temei de casare a deciziei recurate. Or, recursul exercitat conform secţiunii a II-a are caracter devolutiv numai asupra problemelor de drept material şi procedural, verificându-se doar legalitatea deciziei, dar nu şi temeinicia în fapt.

În acest context, completul Colegiului civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie reiterează şi faptul că procedura admisibilităţii constă în verificarea faptului dacă motivele invocate în recurs se încadrează în cele prevăzute în art. 432 alin. (2), (3) şi (4) CPC. Aici, completul Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie ţine să menţioneze că conform jurisprudenţei CEDO, recursurile trebuie să fie efective, adică să fie capabile să ofere îndreptarea situaţiei 5 prezentate în cerere, la fel recursul trebuie să posede puterea de a îndrepta în mod direct starea de lucruri (cauza Purcell contra Irlandei, 16 aprilie 1991), pe când în recursul declarat de SRL „Ilvicons”, asemenea aspecte nu se regăsesc.

Distinct de cele relatate, completul Colegiului civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie ajunge la concluzia de a considera recursul declarat de SRL „Ilvicons” ca inadmisibil. În conformitate cu art. art. 270, art. 433 lit. a), art. 440 CPC, completul Colegiului civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie, dispune: Recursul declarat de Societatea cu Răspundere Limitată „Ilvicons” se consideră inadmisibil. Încheierea este irevocabilă. Preşedinte, judecătorul Valeriu Doagă Judecătorii Tamara Chişca-Doneva Ala Cobăneanu 6