Decizia nr. 67/2026 — ÎCCJ, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept · Dosar nr. 819/103/2023

Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, învestit cu soluționarea Dosarului nr. 2.512/1/2025, a fost constituit conform dispozițiilor art. 520 alin. (8) din Codul de procedură civilă și ale art. 35 alin. (1) din Regulamentul privind organizarea și funcționarea administrativă a Înaltei Curți de Casație și Justiție, aprobat prin Hotărârea Colegiului de conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 20/2023, cu modificările și completările ulterioare (Regulamentul).

Ședința este prezidată de doamna judecător Elena Diana Tămagă, președintele Secției de contencios administrativ și fiscal.

La ședința de judecată participă doamna magistrat-asistent-șef Felicia Laura Nae, desemnată în conformitate cu dispozițiile art. 36 din Regulament.

Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a luat în examinare sesizarea formulată de Curtea de Apel Bacău - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. 819/103/2023.

Magistratul-asistent prezintă referatul cauzei, arătând că la dosar au fost depuse raportul asupra chestiunii de drept, întocmit de judecătorul-raportor, precum și completarea raportului, ce au fost comunicate părților, conform dispozițiilor art. 520 alin. (10) din Codul de procedură civilă, însă părțile nu au formulat puncte de vedere asupra chestiunii de drept în discuție.

Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept rămâne în pronunțare asupra sesizării formulate în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile. ÎNALTA CURTE, deliberând asupra chestiunii de drept cu care a fost sesizată, constată următoarele: I. Titularul și obiectul sesizării

Curtea de Apel Bacău - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a dispus, prin Încheierea din 17 noiembrie 2025, pronunțată în Dosarul nr. 819/103/2023, sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile cu privire la următoarea chestiune de drept: " Dacă, în interpretarea dispozițiilor art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, noțiunea de activitate economică se referă la toate activitățile economice, astfel cum sunt definite de pct. 1 alin. (1) din Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, cu referire la art. 453 lit. a) din Codul fiscal, incluzând serviciile medicale prestate de unitățile sanitare private, sau vizează alte activități decât serviciile medicale prestate de unitățile sanitare private?" II. Dispozițiile legale supuse interpretării

Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare (Codul fiscal) Art. 456 (forma în vigoare anterior modificării intervenite prin Legea nr. 239/2025) " (1) Nu se datorează impozit/taxă pe clădiri pentru: (...) h) clădirile unităților sanitare publice și private, cu excepția încăperilor folosite pentru activități economice, precum și pentru clădirile în care funcționează cabinete de medicină de familie, potrivit legii, cu excepția încăperilor folosite pentru altă activitate decât cea de medicină de familie; (...)". După modificarea intervenită prin Legea nr. 239/2025 privind stabilirea unor măsuri de redresare și eficientizare a resurselor publice și pentru modificarea și completarea unor acte normative, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 239/2025), textul de lege supus interpretării a fost modificat după cum urmează: Art. 456. - " (1) Nu se datorează impozit/taxă pe clădiri pentru: (...) f) clădirile utilizate de unitățile sanitare publice, cu excepția încăperilor folosite pentru activități economice, precum și pentru clădirile în care funcționează cabinete de medicină de familie, potrivit legii, cu excepția încăperilor folosite pentru altă activitate decât cea de medicină de familie; (...). (2) Consiliile locale/Consiliul General al Municipiului București pot/poate hotărî să acorde scutirea sau reducerea impozitului/taxei pe clădiri datorat/datorate pentru: (...) n) clădirile unităților sanitare private, cu excepția încăperilor care sunt folosite pentru activități economice care generează alte venituri decât cele din domeniul sănătății, cu respectarea legislației în materia ajutorului de stat; (...)". Art. 453. - " În înțelesul prezentului titlu, expresiile de mai jos au următoarele semnificații: a) activitate economică - orice activitate care constă în furnizarea de bunuri, servicii și lucrări pe o piață; (...)".

Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, cu modificările și completările ulterioare (normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016) Secțiunea 1, capitolul I, titlul IX Pct. 1 alin. (1) " În înțelesul art. 453 lit. a) din Codul fiscal, activitatea economică se referă la orice activitate care constă în furnizarea de bunuri, servicii și lucrări pe o piață și cuprinde activitățile de producție, comerț sau prestări de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau asimilate acestora. În cazul instituțiilor publice, așa cum sunt definite de Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice, cu modificările și completările ulterioare, respectiv în cazul instituțiilor publice locale, așa cum sunt definite de Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, cu modificările și completările ulterioare, nu sunt considerate activități economice acele activități care asigură îndeplinirea scopului pentru care au fost create aceste instituții." III. Expunerea succintă a procesului în cadrul căruia s-a invocat chestiunea de drept

În cauză, prin Cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 30.03.2023 pe rolul Tribunalului Neamț - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal cu nr. 819/103/2023, reclamanții AA - persoană fizică și BB - cabinet stomatologic au solicitat, în contradictoriu cu pârâții UAT Doljești - primarul comunei Doljești și Consiliul Local Doljești, anularea Deciziei de impunere nr. 136 din 30.03.2023, emisă de UAT Doljești, prin care s-a stabilit obligarea la plata unei taxe/unui impozit pe clădire, apreciind că în cauză intervine scutirea de plata taxei pe clădire, în baza art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, iar, în subsidiar, obligarea pârâților la încadrarea reclamantului BB - cabinet stomatologic la plata impozitului/taxei pe clădiri, ținând cont de faptul că nu este persoană juridică ce desfășoară activități economice, ci persoană fizică, conform art. 454 din Codul fiscal. Prin cererea depusă la data de 9.01.2024, reclamanta a solicitat anularea hotărârilor Consiliului Local Doljești, adoptate în perioada 2020-2022, prin care s-au stabilit nivelul valorilor impozabile, impozitele și taxele locale la nivelul comunei, precum și a deciziilor de impunere nr. 4.567 din 28.05.2021, nr. 499 din 17.01.2022 și nr. 136 din 30.03.2023, prin care s-au stabilit, în sarcina sa, taxele și impozitele datorate, menținându-și celelalte petite. Prin Încheierea de ședință din data de 28.02.2024, instanța a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a Consiliului Local Doljești, stabilind obiectul primului petit ca fiind anularea deciziilor de impunere nr. 4.567 din 28.05.2021, nr. 499 din 17.01.2022 și nr. 136 din 30.03.2023, acte administrative prin care s-au stabilit obligațiile reclamantei. Prin Încheierea de ședință din data de 19.06.2024 s-a admis excepția lipsei calității procesuale active a reclamantei AA, s-a admis excepția tardivității formulării contestației administrative fiscale împotriva deciziilor de impunere nr. 4.567 din 28.05.2021 și nr. 747 din 21.01.2022, s-a admis excepția inadmisibilității petitului având ca obiect anularea Adresei nr. 1.488 din 20.02.2023, emisă de pârât. S-a respins excepția prematurității contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. 136 din 30.03.2023, emisă de UAT Doljești, fiind fixat termen în vederea soluționării fondului contestației formulate de reclamanta BB împotriva Deciziei de impunere nr. 136 din 30.03.2023, emisă de UAT Doljești.

Prin Sentința nr. 856 din data de 10.12.2024, pronunțată de Tribunalul Neamț - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, s-a respins, ca nefondată, acțiunea formulată de reclamantul BB în contradictoriu cu pârâții primarul comunei Doljești și unitatea administrativ-teritorială comuna Doljești. Prima instanță a reținut, în esență, că pentru a opera scutirea de impozit prevăzută la art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, trebuie îndeplinite două condiții: clădirea să aparțină unei unități sanitare, proprietate sau concesiune, precum și condiția ca în respectivul spațiu să nu se desfășoare activități economice. A apreciat că este îndeplinită prima condiție, iar în ceea ce o privește pe a doua a avut în vedere că reclamanta are ca obiect de activitate "consultații și tratamente stomatologice", activități medicale care sunt plătite de beneficiari sau de casa de asigurări de sănătate și care aduc profit reclamantei. Cum reclamanta furnizează servicii medicale și cum aceasta nu a făcut dovada că respectivele servicii sunt în integralitatea lor gratuite, a apreciat că în mod corect s-a stabilit că aceasta datorează taxă pe clădire, având în vedere că scutirea de la plata taxei pe clădire se poate aplica doar pentru spațiile/clădirile aparținând unităților sanitare private unde nu se desfășoară servicii medicale contra cost.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta BB, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din Legea nr. 134/2010 privind Codul de procedură civilă, republicată, cu modificările și completările ulterioare (Codul de procedură civilă), solicitând casarea acesteia și admiterea acțiunii, astfel cum a fost formulată, modificată și precizată, în sensul de a dispune admiterea contestației și anularea Deciziei de impunere nr. 136 din 30.03.2023, emisă de UAT Doljești. În motivare recurentul a susținut, în esență, că este îndreptățit să beneficieze de scutirea prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal și că prima instanță nu a dat eficiență principiului proporționalității, deși activitatea sa este finanțată din bani publici și doar o extrem de mică proporție a fost achitată din banii proprii ai pacienților. De asemenea, a criticat suma la care a fost evaluată clădirea concesionată de către evaluatorul contractat de intimată, de 308.123 lei, în condițiile în care printr-un raport de evaluare extrajudiciar clădirea a fost evaluată la suma de 222.980 lei.

Intimata-pârâtă UAT Doljești a formulat întâmpinare, solicitând admiterea excepției nulității recursului, având în vedere că aspectele invocate prin cererea de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 din Codul de procedură civilă, iar, în subsidiar, respingerea recursului ca nefondat.

La termenul de judecată din data de 4 noiembrie 2025, în Dosarul nr. 819/103/2023, Curtea de Apel Bacău - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a pus în discuția părților, din oficiu, necesitatea sesizării Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept cu privire la interpretarea dispozițiilor art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, iar prin Încheierea din 17 noiembrie 2025 a dispus sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile cu privire la chestiunea de drept identificată. IV. Punctul de vedere al instanței de trimitere A. Cu privire la admisibilitatea sesizării

Instanța de trimitere a considerat că sunt îndeplinite dispozițiile art. 519 din Codul de procedură civilă, astfel: completul sesizat este constituit la nivelul Curții de Apel Bacău și a fost învestit cu soluționarea cauzei în ultimă instanță, aspect ce rezultă din natura de contencios administrativ a litigiului și din dispozițiile art. 20 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 554/2004); de chestiunea de drept în discuție depinde soluționarea pe fond a cauzei, întrucât interpretarea dispozițiilor art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal este esențială pentru stabilirea legalității actului administrativ ce face obiectul judecății și caracterului fondat al căii de atac; asupra acestei probleme de drept nu a fost identificată jurisprudență care să prezinte caracterul unei practici judiciare conturate și constante pentru ca acest mecanism de unificare a jurisprudenței să fie înlăturat, astfel încât și cerința noutății este îndeplinită. În plus, art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal a fost modificat prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022 privind unele măsuri fiscal-bugetare, prorogarea unor termene, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative, cu modificările și completările ulterioare (Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022), în sensul că au fost incluse în categoria de scutire și clădirile unităților sanitare private, forma înainte de modificare vizând doar clădirile unităților sanitare publice. Totodată, instanța supremă nu a fost învestită cu un recurs în interesul legii sau cu pronunțarea unei hotărârii prealabile de către completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept. De asemenea, instanța de trimitere a apreciat că este îndeplinită și condiția ca problema de drept să comporte o anumită dificultate de natură a impune o interpretare cu caracter unificator, având în vedere că, utilizându-se metode de interpretare diferite, dispozițiile legale în discuție sunt susceptibile de interpretări contrare. B. Cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării

Pe fondul chestiunii de drept instanța de trimitere a avut în vedere că, deși cadrul legal care reglementează domeniul sănătății nu cuprinde o definiție a noțiunii de unitate sanitară, din ansamblul Legii nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, republicată, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 95/2006), coroborate cu Ordonanța Guvernului nr. 124/1998 privind organizarea și funcționarea cabinetelor medicale, republicată, cu modificările și completările ulterioare (Ordonanța Guvernului nr. 124/1998), rezultă că un cabinet medical individual reprezintă o unitate sanitară privată, astfel încât nu se impune sesizarea din această perspectivă. Instanța de trimitere a reținut în acest sens dispozițiile art. 1 din Ordonanța Guvernului nr. 124/1998, art. 135 din Legea nr. 95/2006, precum și faptul că, în înțelesul art. 453 lit. a) din Codul fiscal, activitatea economică se referă la orice activitate care constă în furnizarea de bunuri, servicii și lucrări pe o piață și cuprinde activitățile de producție, comerț sau prestări de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau asimilate acestora. În cazul instituțiilor publice, așa cum sunt definite de Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 500/2002), respectiv în cazul instituțiilor publice locale, așa cum sunt definite de Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 273/2006), nu sunt considerate activități economice acele activități care asigură îndeplinirea scopului pentru care au fost create aceste instituții. De asemenea, instanța de trimitere a avut în vedere dispozițiile art. 8 din Ordonanța Guvernului nr. 124/1998 și pe cele ale art. 140 din Legea nr. 95/2006, din a căror coroborare a reținut că, în condițiile în care cabinetele medicale sunt unități sanitare private care realizează venituri rezultând din prestarea activității de asistență medicală, acestea desfășoară activitate economică în sensul art. 453 lit. a) din Codul fiscal, de aici derivând problemele de interpretare ale art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal. Astfel, instanța de trimitere a avut în vedere că, prin utilizarea metodei interpretării gramaticale și de topografie a textului, singura interpretare posibilă a art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal este că beneficiază de scutirea de la plata impozitului/taxei pe clădiri unitățile sanitare publice sau private, cu excepția încăperilor folosite pentru activități economice. Or, având în vedere că în esența lor unitățile sanitare private desfășoară activități economice, acestea nu ar trebui scutite de la plata impozitului/taxei pe clădire. Problematica interpretării rezidă din faptul că, astfel cum este redactat textul legal, unitățile sanitare private pot fi încadrate atât în subiecții scutirii (clădirile unităților sanitare private), cât și în subiecții excluderii de la scutire (încăperile în care se desfășoară activități economice). Instanța de trimitere a observat că ceea ce comportă interpretări diferite este noțiunea de activitate economică, opinând că, dacă s-ar aplica principiul ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus, ar trebui ca unitățile sanitare private să nu beneficieze în nicio situație de scutirea reglementată de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, întrucât desfășoară activități economice, însă, folosind metoda interpretării istorico-teleologice și având în vedere finalitatea urmărită de legiuitor la momentul adoptării normei, același text poate fi interpretat și în sens contrar, respectiv că unitățile sanitare private sunt scutite de la plata impozitului/taxei pe clădiri, noțiunea de activitate economică vizând doar acele activități economice diferite de cele reprezentând servicii medicale prestate. Din perspectiva interpretării istorice a normei juridice ce reglementează acordarea acestei facilități fiscale, instanța de trimitere a avut în vedere că textul art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal a fost modificat prin Legea nr. 296/2020 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 296/2020), și prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, instanța de trimitere constatând că ceea ce s-a avut în vedere de către legiuitor este lărgirea situațiilor care pot fi subsumate acestui caz de scutire de la plata impozitului/taxei pe clădiri. V. Punctele de vedere ale părților cu privire la dezlegarea chestiunii de drept

Recurenta-reclamantă BB, cu privire la oportunitatea sesizării Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, a arătat că nu se opune sesizării, apreciind că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă.

Intimata-pârâtă UAT Doljești a formulat punct de vedere cu privire la sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, susținând că textul legii este clar, astfel că nu este necesară interpretarea chestiunii de drept. VI. Jurisprudența instanțelor naționale A. Jurisprudența comunicată de curțile de apel

Curțile de apel Brașov, București, Constanța, Iași, Pitești, Ploiești și Timișoara au transmis hotărâri judecătorești relevante cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării, din care au rezultat două opinii.

Astfel, într-o primă opinie s-a apreciat că unitățile medicale private beneficiază de scutirea prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, forma în vigoare între data modificării Codului fiscal prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022 și până la data modificării textului, intervenită prin Legea nr. 239/2025.

În argumentarea acesteia s-a reținut că, din interpretarea dispozițiilor art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal reiese că pentru a opera scutirea de la plata impozitului este necesar ca respectiva clădire să aparțină unei unități sanitare publice/private și ca încăperile să nu fie folosite pentru activități economice. S-a apreciat că sintagma "încăperile folosite pentru activități economice" se referă la situații precum utilizarea anumitor spații din clădire pentru farmacii, cantine, restaurante, în care se desfășoară alte activități decât servicii medicale.

A fost punctat faptul că scutirea de la plata taxei/impozitului pe clădiri vizează însăși destinația imobilelor care fac obiectul impunerii, intenția de legiferare care transpare fiind aceea de exonerare de la plată a unităților sanitare private exclusiv pentru bunuri imobile care sunt utilizate în exercitarea acestor activități sanitare. S-a apreciat că o interpretare contrară, respectiv și cu includerea activităților sanitare în noțiunea de "activitate economică", ar lăsa practic fără efect teza principală a normei legale.

S-a mai evidențiat aspectul că scutirea de la plata impozitului pentru clădirile unităților sanitare private a fost introdusă pentru a înlătura diferența de tratament fiscal dintre unitățile sanitare publice cu această destinație și cele similare aflate însă în proprietatea unităților sanitare private, tocmai în considerarea aspectului esențial pe care îl au în comun, derularea activității medicale. Or, inclusiv interpretarea excepției referitoare la "încăperile folosite pentru activități economice" trebuie să rămână subordonată acestui deziderat, respectiv în sensul excluderii, pentru ambii destinatari ai normei, doar a încăperilor folosite pentru orice alte activități decât cele sanitare.

Într-o altă opinie s-a apreciat că unitățile medicale private nu beneficiază de scutirea prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, forma în vigoare între data modificării Codului fiscal prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022 și până la data modificării textului, intervenită prin Legea nr. 239/2025, în condițiile în care serviciile prestate de către acestea se circumscriu noțiunii de activitate economică în accepțiunea art. 453 lit. a) din Codul fiscal.

În susținerea acestei opinii s-a argumentat că regimul de scutire de la plata impozitului pe clădiri, prevăzut de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, se aplică exclusiv unităților sanitare publice și cabinetelor de medicină de familie. S-a avut în vedere faptul că activitatea prestată de către unitățile sanitare private constă în furnizarea de servicii medicale, iar aceasta este o activitate economică în înțelesul dispozițiilor art. 453 lit. a) din același act normativ, întrucât societățile comerciale folosesc spațiile în scopul obținerii de venit.

Din jurisprudența transmisă a reieșit că regimul de scutire de la plata impozitului/taxei pe clădiri, prevăzut de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, se aplică exclusiv unităților sanitare publice și, după modificarea textului, și cabinetelor de medicină de familie. S-a apreciat că unitățile medicale private nu beneficiază de scutirea prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, în condițiile în care serviciile prestate de către acestea se circumscriu noțiunii de activitate economică în accepțiunea art. 453 lit. a) din Codul fiscal. A fost analizată noțiunea de "activitate economică" din perspectiva art. 453 lit. a) din Codul fiscal, respectiv a dispozițiilor pct. 1 alin. (1) din secțiunea I, capitolul I, titlul IX din normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016.

De asemenea, pentru situația unor unități sanitare publice, jurisprudența a relevat faptul că au fost analizate noțiunea de "activitate economică", prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, cu referire la art. 453 lit. a) din același act normativ, și, respectiv, sintagma "încăperi folosite pentru activități economice", reținându-se că, deși prestează și servicii gratuite (decontate în baza contractelor încheiate cu Casa Națională de Asigurări de Sănătate), Sanatoriul Balnear (...) desfășoară și activități economice și se încadrează în noțiunea de întreprindere, întrucât obține și remunerații directe de la pacienți pentru serviciile furnizate și bunurile livrate. S-a punctat că simplul fapt că este un spital public nu este suficient pentru a înlătura natura economică a activității desfășurate în corpul de clădire individualizat în hotărâre.

S-a apreciat că scutirea nu poate fi acceptată în cadrul serviciilor medicale prestate în cadrul unei societăți comerciale, care este o întreprindere în sensul legislației naționale și europene din domeniul concurenței și ajutorului de stat, pentru că o asemenea scutire de la plata impozitelor pentru clădirile și terenurile în care își desfășoară activitatea creează un ajutor concurențial acestei întreprinderi în raport cu concurenții săi și constituie o încălcare a legislației privind ajutorul de stat. B. Jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție

În urma analizării jurisprudenței Secției de contencios administrativ și fiscal nu au fost identificate hotărâri judecătorești în care s-a făcut aplicarea normei cuprinse în art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, în forma avută în vedere în sesizare, în care să fie analizată problema includerii serviciilor medicale prestate de unități sanitare private în sfera activităților economice, astfel cum sunt definite de art. 453 lit. a) din Codul fiscal.

În acest context, pentru identificarea orientărilor jurisprudențiale la nivelul Secției de contencios administrativ și fiscal în ceea ce privește determinarea înțelesului noțiunii de "activitate economică", definită de pct. 1 alin. (1) din secțiunea 1 a cap. I din titlul IX din normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, cu referire la art. 453 lit. a) din Codul fiscal, dar și a conținutului sintagmei "încăperi folosite pentru activități economice", au fost avute în vedere hotărâri judecătorești pronunțate în baza art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, în forma anterioară modificării Codului fiscal prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, precum și practica judiciară în care a fost analizată incidența exceptării "încăperilor folosite pentru activități economice" de la scutirea de impozitul pe clădiri, prevăzută pentru alte cazuri de scutire enumerate de art. 456 alin. (1) din Codul fiscal.

Sub un prim aspect, s-a reținut că noțiunea de "activitate economică" prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, în forma aplicabilă la data nașterii obligației fiscale (2018), cu referire la art. 453 lit. a) din același act normativ, cuprinde serviciile prestate de unitățile sanitare contra unei remunerații obținute direct de la pacienți, prin care se creează concurență în ceea ce privește furnizarea de servicii medicale. Cu privire la problema de drept în discuție, a fost identificată Decizia nr. 1.328 din 3 martie 2021, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Secția de contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. 3.895/118/2018, prin care s-au reținut următoarele: " Împrejurarea că Sanatoriul Balnear și de Recuperare Techirghiol este o instituție publică finanțată integral din venituri proprii, aflată în subordinea Ministerului Sănătății, iar veniturile realizate provin din sumele încasate pentru servicii medicale, potrivit art. 190 din Legea nr. 95/2006, republicată, privind reforma în domeniul sănătății, nu este un argument suficient, atâta vreme cât recurenta, pe lângă serviciile medicale prestate desfășoară și alte activități economice sub forma unor servicii, în cadrul Pavilionului B - parte integrantă a Sanatoriului Balnear și de Recuperare Techirghiol, denumit «Hotel Speranța», clasificat ca atare cu două stele, de aceeași natură dar substanțial diferite decât în celelalte servicii medicale prestate în Sanatoriu, pentru care primește remunerații de la pacienți, de asemenea superioare ca și cuantum, pachetul cuprinzând, pe lângă tratament balnear minim, cazare și masă, pensiune completă, la care se adaugă alte facilități specifice unui regim hotelier. (...) De altfel, cu aplicabilitate concretă la speța de față se reține Comunicarea Comisiei privind aplicarea normelor Uniunii în materie de ajutor de stat în cazul compensației acordate pentru prestarea unor servicii de interes economic general (2012/C/8/02), precum și în cadrul Comunicării Comisiei privind noțiunea de ajutor de stat, astfel cum este menționată la art. 107 alin. 1 din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene (2016/C262/01), cu privire la activitățile desfășurate de unitățile spitalicești, în care se arată faptul că: spitalele care sunt finanțate direct din contribuțiile de securitate socială, precum și din alte surse de stat, și care furnizează serviciile respective în mod gratuit pe baza principiului acoperirii universale, nu acționează în calitate de întreprinderi, respectiv nu desfășoară activități economice; spitalele care, în cadrul sistemelor de asigurări sociale, oferă și servicii contra unei remunerații obținute direct de la pacienți, creează o concurență în ceea ce privește furnizarea serviciilor medicale, în aceste condiții simplul fapt că serviciul este prestat de un spital public nefiind suficient pentru ca activitatea respectivă să fie considerată neeconomică."

În al doilea rând, cu referire la celelalte situații de scutire de la plata impozitului pentru clădiri prevăzute de art. 456 alin. (1) din Codul fiscal, în care a fost analizată incidența exceptării "încăperilor folosite pentru activități economice" de la scutirea de impozit, au fost identificate următoarele decizii: - Decizia nr. 3.375 din 3 iulie 2012, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Secția de contencios administrativ și fiscal, prin care s-a considerat că exploatarea complexului hotelier cu o capacitate de 670 de locuri, din care doar 250 sunt destinate activității de pregătire a cadrelor Ministerului Afacerilor Interne, constituie activitate economică și înlătură aplicarea scutirii prevăzute de art. 250 alin. (1) pct. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal; - Decizia nr. 686 din 23 februarie 2017, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Secția de contencios administrativ și fiscal, în care, referitor la exceptarea de la scutirea de impozit a spațiilor în care se desfășoară activități economice din clădiri care sunt afectate activității hidrotehnice, hidrometrice, hidrometeorologice, oceanografice, de îmbunătățiri funciare, s-a reținut că impozitul se datorează "numai pentru o parte dintre clădirile deținute de reclamantă, anume: blocul de intervenție - încăperile în care se obțin venituri din refacturarea utilităților la închirierea spațiilor către salariații societății și pavilionul administrativ - încăperile în care se obțin venituri din analizele de laborator privind calitatea apei (...), întrucât sunt afectate activităților economice"; - Decizia nr. 1 din 9 ianuarie 2020, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Secția de contencios administrativ și fiscal, prin care s-a apreciat că, în aplicarea dispozițiilor art. 456 alin. (1) lit. g) din Codul fiscal, reclamanta se încadrează în situația de excepție de la norma analizată, întrucât "desfășoară prin facilitățile imobiliare administrate o activitate economică, care excede sferei de activități care asigură îndeplinirea scopului pentru care au fost create aceste instituții, mai ales în condițiile în care prestațiile analizate (n.r. servicii de cazare și masă) nu au fost destinate în exclusivitate sportivilor", ci și unor persoane terțe, la tarife diferențiate.

Totodată, nu au fost identificate hotărâri pronunțate în mecanismele de unificare a practicii judiciare care să vizeze problema de drept supusă dezlegării. VII. Răspunsul Ministerului Public - Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție

Prin Adresa nr. 1.497/III-10/2026 din 21 ianuarie 2026, Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție a comunicat faptul că nu se verifică, în prezent, practică judiciară în vederea promovării unui eventual recurs în interesul legii în problema ce formează obiectul sesizării. VIII. Jurisprudența Curții Constituționale

Din perspectiva chestiunii de drept punctuale ce face obiectul interpretării nu au fost identificate decizii pronunțate de Curtea Constituțională a României. IX. Raportul asupra chestiunii de drept

Judecătorul-raportor a apreciat că sesizarea este admisibilă, fiind îndeplinite condițiile de admisibilitate prevăzute de dispozițiile art. 519 din Codul de procedură civilă, impunându-se pronunțarea unei decizii interpretative prin care să fie tranșată chestiunea de drept sesizată. X. Înalta Curte de Casație și Justiție Examinând sesizarea în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, raportul întocmit de judecătorul-raportor și chestiunile de drept ce se solicită a fi dezlegate, constată următoarele:

Instanța supremă reține că prezenta sesizare a fost întemeiată pe dispozițiile art. 519 din Codul de procedură civilă. A. Asupra admisibilității sesizării

Prealabil cercetării în fond a problemei de drept supuse dezbaterii, se impune a se analiza dacă sunt îndeplinite cumulativ condițiile de admisibilitate în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, în raport cu prevederile art. 519 din Codul de procedură civilă, potrivit cărora: "Dacă, în cursul judecății, un complet de judecată al Înaltei Curți de Casație și Justiție, al curții de apel sau al tribunalului, învestit cu soluționarea cauzei în ultimă instanță, constatând că o chestiune de drept, de a cărei lămurire depinde soluționarea pe fond a cauzei respective, este nouă și asupra acesteia Înalta Curte de Casație și Justiție nu a statuat și nici nu face obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare, va putea solicita Înaltei Curți de Casație și Justiție să pronunțe o hotărâre prin care să se dea rezolvare de principiu chestiunii de drept cu care a fost sesizată."

Din cuprinsul prevederilor legale enunțate anterior rezultă că legiuitorul a instituit o serie de condiții de admisibilitate pentru declanșarea procedurii sesizării Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile - astfel cum au fost acestea decelate în jurisprudența instanței supreme dezvoltată pe marginea mecanismului procedural în discuție -, condiții care se impun a fi întrunite în mod cumulativ, respectiv: existența unei cauze aflate în curs de judecată, în ultimă instanță; cauza care face obiectul judecății să se afle în competența legală a unui complet de judecată al Înaltei Curți de Casație și Justiție, al curții de apel sau al tribunalului învestit să soluționeze cauza; ivirea unei chestiuni de drept de a cărei lămurire depinde soluționarea pe fond a cauzei în curs de judecată; chestiunea de drept să fie reală, veritabilă, susceptibilă să dea naștere unor interpretări diferite, pentru care să fie necesară o rezolvare de principiu; chestiunea de drept a cărei lămurire se solicită să prezinte caracter de noutate; chestiunea de drept să nu fi făcut obiectul statuării Înaltei Curți de Casație și Justiție și nici obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare.

Procedând la analiza admisibilității sesizării, se constată că sunt îndeplinite cerințele prevăzute de lege.

Astfel, sesizarea a fost formulată în cadrul unui litigiu aflat pe rolul Curții de Apel Bacău - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, învestită cu soluționarea cauzei în recurs, conform art. 97 pct. 3 din Codul de procedură civilă.

Condiția de admisibilitate referitoare la legătura de dependență dintre chestiunea de drept și soluționarea cauzei pendinte în care se ridică este îndeplinită, în contextul în care, prin motivul de casare invocat prin cererea de recurs, s-a criticat modalitatea de interpretare a chestiunii de drept vizate de sesizare.

Cerința nestatuării anterioare de către Înalta Curte de Casație și Justiție este și ea îndeplinită, în condițiile în care nu există dezlegări de principiu ale acelorași chestiuni de drept sau ale unor chestiuni similare date de instanța supremă în cadrul acestei competențe specifice de asigurare a practicii unitare la nivelul tuturor instanțelor judecătorești din țară prin mecanismele reglementate de lege în acest scop - hotărârea prealabilă pentru dezlegarea unor chestiuni de drept și, respectiv, recursul în interesul legii.

Condiția noutății chestiunii de drept este la rândul ei îndeplinită. Astfel cum s-a reținut în practica Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, pornindu-se de la scopul sesizării în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, acela de a preîntâmpina apariția unei practici judiciare neunitare, condiția noutății poate fi prezentă nu numai în contextul unei reglementări nou-intrate în vigoare, ci și al uneia vechi, impunându-se însă ca jurisprudența asupra respectivei probleme de drept să se afle într-un stadiu incipient (în acest sens, Decizia nr. 73 din 9 noiembrie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 60 din 20 ianuarie 2021, paragraful 71; Decizia nr. 12 din 20 februarie 2023, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 357 din 27 aprilie 2023, paragraful 72).

Așadar, pentru evaluarea acestei cerințe, prezintă relevanță nu doar momentul adoptării actului normativ în care sunt cuprinse dispozițiile supuse interpretării, ci și dacă acestea au făcut obiectul unei practici judiciare consistente.

În cauză, se constată că dispoziția legală supusă interpretării de către instanța de trimitere, respectiv art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, a fost relativ recent modificată prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, astfel că practica judiciară cu privire la această problemă de drept are caracter relativ recent și nu este conturată o practică consolidată.

Deopotrivă, este îndeplinită și cerința potrivit căreia chestiunea de drept vizată de întrebare este reală, veritabilă, susceptibilă să dea naștere unor interpretări diferite, pentru care să fie necesară pronunțarea unei soluții de principiu.

Astfel, noțiunea de "chestiune de drept", deși nu este definită de legiuitor, presupune în mod necesar o "problemă de drept reală și veritabilă", în sensul ca "norma de drept disputată să fie îndoielnică, imperfectă, lacunară sau neclară" și să fie "legată de posibilitatea de a interpreta diferit un text de lege, fie din cauză că acest text este incomplet, fie pentru că nu este corelat cu alte dispoziții legale, fie pentru că se pune problema că nu ar mai fi în vigoare" (a se vedea Decizia nr. 16 din 23 mai 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 779 din 5 octombrie 2016, paragraful 37; Decizia nr. 32 din 30 martie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 553 din 26 iunie 2020, paragraful 46, etc.).

În cauză, se constată că textul de lege supus interpretării ridică dificultăți de interpretare, în condițiile în care art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal a fost modificat prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, în sensul că au fost incluse în categoria de scutire și clădirile unităților sanitare private, forma înainte de modificare vizând doar scutirea de la plata impozitului pe clădiri datorat de unitățile sanitare publice, cu excepția încăperilor folosite pentru activități economice, precum și pentru clădirile în care funcționează cabinete de medicină de familie, potrivit legii, cu excepția încăperilor folosite pentru altă activitate decât cea de medicină de familie.

Serviciile medicale prestate de către unitățile medicale private se circumscriu noțiunii de "activitate economică" în accepțiunea art. 453 lit. a) din Codul fiscal, chestiune cu privire la care, de altfel, instanța de trimitere nu ridică probleme de interpretare.

În aceste condiții, problematica interpretării rezidă în faptul că, prin includerea noțiunii de unitate sanitară privată în cuprinsul art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, păstrând și situația de excepție a încăperilor în care se desfășoară activități economice, unitățile sanitare private pot fi încadrate atât în subiecții scutirii de la plata impozitului pe clădiri (clădirile unităților sanitare private), cât și în subiecții excluderii de la scutire (încăperile în care se desfășoară activități economice), atât timp cât unitățile sanitare private, prin obiectul acestora de activitate, desfășoară activități economice (prestare de servicii medicale).

Astfel fiind, se constată că mecanismul reglementat de dispozițiile art. 519 din Codul de procedură civilă poate fi utilizat, sesizarea fiind admisibilă. B. Asupra fondului sesizării

Chestiunea de drept asupra căreia se solicită pronunțarea hotărârii prealabile vizează modul de interpretare a prevederilor art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, sub aspectul determinării condițiilor în care este incidentă scutirea de la plata impozitului pe clădiri în cazul unităților sanitare private.

Dezlegarea problemei de drept ce face obiectul sesizării presupune analiza de conținut a normelor care reglementează scutirea de la impozitul pe clădiri, dar și urmărirea evoluției legislative în materie.

În acest sens se reține că scutirea de la plata impozitului pentru clădiri a fost extinsă în privința unităților sanitare private prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, astfel modificat, prevăzând că: "Nu se datorează impozit/taxă pe clădiri pentru: (...) h) clădirile unităților sanitare publice și private, cu excepția încăperilor folosite pentru activități economice, precum și pentru clădirile în care funcționează cabinete de medicină de familie, potrivit legii, cu excepția încăperilor folosite pentru altă activitate decât cea de medicină de familie."

Anterior acestei modificări legislative, art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal acorda scutire de la plata impozitului doar pentru clădirile unităților sanitare publice, cu excepția încăperilor folosite pentru activități economice, precum și pentru clădirile în care funcționează cabinete de medicină de familie, potrivit legii, cu excepția încăperilor folosite pentru altă activitate decât cea de medicină de familie.

Pentru o justă dezlegare a chestiunii de drept vizate de sesizare se impune a se evidenția în prealabil că, în sistemul Codului fiscal, art. 456 are o funcție specifică, aceea de a delimita atât scutirile care operează direct prin efectul legii, cât și scutirile sau reducerile facultative, care pot fi acordate prin hotărâri ale consiliilor locale sau, după caz, ale Consiliului General al Municipiului București.

Art. 456 alin. (1) din Codul fiscal cuprinde scutirile legale obligatorii, acestea fiind corelate cu diverse criterii: statutul juridic al titularului bunului, destinația clădirii, rațiuni de interes public, scutiri de tip social sau reparatoriu.

Opțiunea legiuitorului este ca scutirea să fie acordată pentru administrarea corespunzătoare a clădirilor proprietate a statului, sprijinirea activităților de interes public ori a celor nonprofit, facilitarea investițiilor în infrastructură, conservarea patrimoniului cultural, protecția mediului, protecția socială și sprijinirea cetățenilor.

În cazurile prevăzute în mod expres și limitativ de art. 456 alin. (1) din Codul fiscal (clădiri aflate în domeniul public sau privat al statului ori al unităților administrativ-teritoriale, unități de învățământ, unități sanitare, lăcașuri de cult, clădiri aparținând infrastructurii de utilitate publică ș.a.), scutirea este înlăturată însă pentru încăperile afectate activităților economice, respectiv acele încăperi folosite pentru alte activități decât cele specifice destinației clădirii, obiectului de activitate al entităților ori scopului pentru care au fost create.

În acest context, intenția de legiferare care transpare din dispozițiile art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, este aceea de exonerare și a unităților sanitare private de la plata impozitului pe clădiri pentru bunuri imobile utilizate în vederea îndeplinirii scopului pentru care au fost înființate și a interesului pe care aceste entități îl deservesc, respectiv furnizarea de servicii medicale către populație.

De altfel, potrivit notei de fundamentare a actului normativ modificator, extinderea scutirii de la plata impozitului pe clădiri, în privința unităților sanitare private, a fost justificată prin mențiunea "Titlul IX - Impozite și taxe locale - La momentul actual doar pentru unitățile sanitare publice se acordă scutire de la plata impozitului pe clădire".

Rezultă astfel că voința legiuitorului a fost ca scutirea de la plata impozitului pentru clădirile unităților sanitare private să fie introdusă pentru a înlătura diferența de tratament fiscal dintre unitățile sanitare publice și unitățile sanitare private, tocmai în considerarea aspectului esențial pe care îl au în comun, acela de furnizare a serviciilor medicale, servicii care răspund unor nevoi de interes public.

În aceste condiții, inclusiv interpretarea excepției referitoare la "încăperile folosite pentru activități economice" trebuie să rămână subordonată acestui deziderat, în sensul excluderii de la scutirea de impozit, pentru ambii destinatari ai normei, doar a încăperilor folosite pentru orice alte activități decât cele de furnizare a serviciilor medicale.

Pe de altă parte, se reține că legiuitorul a definit activitatea economică la art. 453 lit. a) din Codul fiscal, ca fiind "orice activitate care constă în furnizarea de bunuri, servicii și lucrări pe o piață", iar prin pct. 1 alin. (1) din secțiunea 1, cap. I, titlul IX din normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 a stabilit că "în înțelesul art. 453 lit. a) din Codul fiscal, activitatea economică se referă la orice activitate care constă în furnizarea de bunuri, servicii și lucrări pe o piață și cuprinde activitățile de producție, comerț sau prestări de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau asimilate acestora".

În esență, argumentul juridic al instanțelor care au confirmat legalitatea deciziilor de impunere emise în privința unor unități sanitare private a fost acela că furnizarea de servicii medicale către populație reprezintă "activitate economică", nu doar în accepțiunea art. 453 lit. a) din Codul fiscal, dar și în interpretarea textului art. 456 alin. (1) lit. h) din același act normativ, ce exceptează de la scutirea de impozit "încăperile folosite pentru activități economice". Cum în clădirile supuse impozitului erau furnizate servicii medicale către populație și, în acest mod, erau înregistrate venituri din aceste servicii, s-a concluzionat că toate încăperile clădirii sunt folosite pentru "activități economice" și, deci, sunt exceptate de la scutirea de impozit, potrivit art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal.

O astfel de interpretare nu poate fi reținută, întrucât s-ar ajunge în situația ca nicio unitate sanitară privată să nu poată beneficia de scutirea prevăzută de art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, astfel cum a fost modificat prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, având în vedere că unitățile sanitare private realizează venituri rezultând din prestarea activității de asistență medicală și astfel desfășoară activitate economică în sensul art. 453 lit. a) din Codul fiscal.

O normă juridică trebuie interpretată în sensul său pozitiv, generator de efecte juridice, altfel spus, legea trebuie interpretată în sensul aplicării ei, și nu în sensul neaplicării - actus interpretandus est potius ut valeat, quam ut pereat, fiind relevante în acest sens și considerentele Curții Constituționale din Decizia nr. 456 din 4 iulie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 971 din 16 noiembrie 2018, din paragraful 77: "principiul general de drept potrivit căruia o normă juridică trebuie interpretată în sensul său pozitiv, generator de efecte juridice, modalitățile juridice de interpretare a unei norme legale trebuie să aibă în vedere nu numai litera, ci și spiritul legii, astfel încât rezultatul aplicării practice a normei juridice să fie cât mai aproape de finalitatea urmărită de legiuitor, care nu poate fi prezumat ab initio că își exercită rolul de legiferare în sensul negării atât a drepturilor și libertăților fundamentale consacrate de Constituție, cât și a principiilor constituționale (...). "

Noțiunea de "activitate economică" din cuprinsul art. 456 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, astfel cum a fost modificat prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 168/2022, nu poate avea, în aceste condiții, aceeași cuprindere exhaustivă ca cea definită de prevederile art. 453 lit. a) din Codul fiscal și pct. 1 alin. (1) din secțiunea 1, cap. I, titlul IX din normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016. O interpretare contrară ar lăsa fără eficiență dispoziția legală, având în vedere că, în c