3ra-889/22 — cu privire la anularea actelor administrative individuale

3ra-889/22 — cu privire la anularea actelor administrative individuale (Curtea Supremă de Justiție, 2025)

D E C I Z I E

cu privire la admiterea recursului depus de Serviciul Fiscal de Stat,

în cauza de contencios administrativ, intentată la cererea de

chemare în judecată depusă de Societatea Comercială „Loial-DT”

Societate cu Răspundere Limitată împotriva Serviciului Fiscal de Stat,

terți Societatea cu Răspundere Limitată „Rolplast Service”, Societatea

cu Răspundere Limitată „Led House”, Societatea cu Răspundere

Limitată „Fitness-Com”, Societatea cu Răspundere Limitată „Planta” și

Societatea cu Răspundere Limitată „Dom Design & Co” cu privire la

anularea actelor administrative individuale defavorabile,

împotriva deciziei din 10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău, prin

care a fost respins apelul depus de Serviciul Fiscal de Stat și s-a

menținut hotărârea din 10 iunie 2021 a Judecătoriei Chișinău, sediul

Râșcani,

(Dosarul nr. 3ra-889/22

NR. PIGD 2-18163677-01-3ra-30082022)

Instanța de apel a cercetat superficial starea de fapt a cauzei în raport

cu probele anexate la dosar și cadrul legal aplicabil speței, nu a

verificat faptele relevante în contextul respectării dreptului

discreționar la emiterea actelor administrative contestate și dacă acest

drept a fost exercitat conform scopului urmărit de lege, nu a dat

răspuns la argumentele invocate în cererea de apel, în limitele

pretențiilor formulate în apel și acțiune.

Prima instanță, Judecătoria Chișinău, sediul Râșcani jud: V. Dodon

Instanța de apel, Curtea de Apel Chișinău jud: G. Mîra, A. Bostan, G. Dașchevici

13 august 2025

Textul corespunde originalului

Examinând recursul declarat de Serviciul Fiscal de Stat,

Curtea Supremă de Justiție,

în completul de judecată compus din:

Stela Procopciuc, Președinte

Diana Stănilă,

Ion Malanciuc,

Oxana Parfeni,

Ghenadie Eremciuc, Judecători

ÎN FAPT:

în judecată, în procedura contenciosului administrativ, împotriva

Serviciului Fiscal de Stat, terți SRL „Rolplast Service”, SRL „Led

House”, SRL „Fitness-Com”, SRL „Planta” și SRL „Dom Design &

Co” cu privire la anularea actelor administrative individuale

defavorabile.

comercială înființată în anul 2004 ale cărei genuri de activitate

principale sunt comerțul cu ridicata și cu amănuntul al produselor

cosmetice și de parfumerie, articolelor de toaletă. Este lider pe piața

produselor cosmetice, utilajelor și accesoriilor pentru frizerii, având în

stoc peste 2000 de tipuri de produse, obținând statut de contribuabil

mare la sfârșitul anului 2016.

efectuat un control fiscal de către inspectorii Direcției generale

administrare contribuabili mari a Serviciului Fiscal de Stat, în rezultatul

căruia a fost întocmit actul de control nr. 5-685336 din 26 decembrie

2017, prelungit pe formularele nr. 5-685337 și nr. 5-685338.

la Serviciul Fiscal de Stat dezacord în conformitate cu prevederile art.

216 din Codul fiscal.

Serviciul Fiscal de Stat a emis decizia nr. 21 din 24 ianuarie 2018, prin

care a constatat în privința sa încălcări ale legislației fiscale.

Codul fiscal, a depus contestație la Serviciul Fiscal de Stat, Direcția

contestații împotriva deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018 a Serviciului

Fiscal de Stat, solicitând anularea acesteia.

a fost prelungit termenul de examinare a contestației, cu până la 30 de

zile în conformitate cu art. 270 alin. (1) din Codul fiscal.

1

Serviciului Fiscal de Stat nr. 114 din 05 aprilie 2018, prin care a fost

respinsă cererea prealabilă.

expuse în actul de control și a factorilor de decizie din cadrul Serviciului

Fiscal de Stat care au emis decizia nr. 21 din 24 ianuarie 2018 și decizia

nr. 114 din 05 aprilie 2018.

activitatea de întreprinzător în sumă de 319 461 lei, SC „Loial-DT”

SRL a menționat că potrivit deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018 a

Serviciului Fiscal de Stat suma nominalizată a fost calculată pentru

perioada fiscală A/2013 cu 102 215 lei (300 000 de lei + 486 170 de lei

+ 17 500 de lei + 48 125 de lei) x 12%); pentru perioada fiscala A/2014

cu 106 876 de lei (38 6393 de lei +206 667 de lei + 49 447 de lei + 48

125 de lei + 200 000 de lei) x 12%); pentru perioada fiscală A/2015 cu

107 070 de lei (290 212 lei + 168 457 de lei + 144 375 de lei + 289 207

de lei) x 12%); pentru perioada fiscală A/2016 cu 3 300 de lei (27 500

de lei x 12%).

consideră că Serviciul Fiscal de Stat neîntemeiat nu a recunoscut la

deduceri suma de 300 000 de lei achitată pentru locațiunea depozitului,

suma de 486 170 de lei achitată către SRL „Rolplast Service” pentru

reparații, suma de 17 500 de lei achitată către SRL „Rolplast Service”

pentru rolete și suma de 48 125 de lei achitată către SRL „Fitness-Com”

pentru serviciile de consulting, instruire în tehnologia vânzărilor

efective.

că Serviciul Fiscal de Stat neîntemeiat nu a recunoscut la deduceri suma

de 386 393 de lei achitată de către SRL „Rolplast Service” pentru

reparații, suma de 206 667 de lei achitată SRL „Rolplast Service”

pentru articole din aluminiu, suma de 49 447 de lei achitată către SRL

„Led House” pentru servicii, suma de 48 125 de lei achitată SRL

„Fitness-Com” pentru serviciile de consulting, instruire în tehnologia

vânzărilor efective, suma de 200 000 de lei achitată SRL „Dom-Design

&Co&Co” pentru servicii merceologice și logistică.

Serviciul Fiscal de Stat neîntemeiat nu a recunoscut la deduceri suma

de 290 212 lei achitată pentru serviciile primite de la SRL „Led House”,

suma de 168 457 de lei achitată pentru serviciile primite de la SRL „Led

House”, suma de 144 375 de lei achitată SRL „Fitness-Com” pentru

serviciile de consulting, instruire în tehnologia vânzărilor efective și

suma de 289 207 lei achitată SRL „Planta” pentru lucrări de deservire

tehnică specială a rețelelor de canalizare.

2

că Serviciul Fiscal de Stat neîntemeiat nu a recunoscut la deduceri suma

de 27 500 de lei achitată SRL „Led House” pentru servicii de deservire

a transformatorului.

precum că nu ar fi fost prezentate dovezi că procurările de servicii de

deservire a rețelelor de canalizare efectuate de SRL „Planta”, care ar fi

fost utilizate în cadrul desfășurării activității de întreprinzător, actele de

îndeplinire a lucrărilor aferente serviciilor menționate fiind descrise cu

un conținut general, fără a conține specificații concrete cu referire la

conținutul serviciilor, care nu pot fi definite cu indici calitativi și

cantitativi în corespundere cu legislația în vigoare.

partea specificată, deoarece actele de îndeplinire a lucrărilor se referă la

lucrări reale efectuate la rețelele de canalizare aferente imobilelor

gestionate de către ea, având în vedere că dispune de mai multe imobile,

în special situate la subsol, și pentru buna funcționare a rețelelor de

canalizare, este vitală pentru activitatea subdiviziunilor aflate în aceste

încăperi.

specializată, deținătoare de licență în domeniu, iar lucrările au fost

comandate pentru o bună funcționare a sistemelor de canalizare în

locurile de amplasare a subdiviziunilor sale, strict necesare organizării

sănătoase a procesului muncii în cadrul companiei.

fiscal precum că neîntemeiat au fost deduse cheltuielile aferente

lucrărilor de deservire a rețelelor de canalizare în sumă de 289 207 lei,

procurate de la SRL „Planta”.

prestarea lucrărilor de reparație în baza contractului nr. 0012/11/2013

din 01 octombrie 2013 și deservirea canalizației în baza contractului nr.

0012/11/2013/3 din 01 octombrie 2013, actele de îndeplinire a

lucrărilor/reparației la subdiviziunile întreprinderii (secții comerciale,

magazine, buticuri, depozit), aferente lucrărilor menționate, sunt

întocmite cu un conținut general, fără a fi indicate costurile directe,

indirecte și alți indicatori calitativi, și cantitativi privind

reparația/lucrările care au fost efectuate, lucrările în cauză nu pot fi

definite cu indici calitativi și cantitativi. Totodată, actele de îndeplinire

a lucrărilor, în care sunt indicate aceleași tipuri de lucrări, se repetă de

mai multe ori la aceleași subdiviziuni, materialele casate fiind diferite.

neîntemeiată, deoarece actele de recepție a lucrărilor efectuate de către

SRL „Rolplast Service” sunt emise în baza serviciilor reale efectuate de

3

către aceasta și corespunde în totalitate cu art. 19 din Legea

contabilității.

tipizat de document primar cu regim special factură fiscală, aprobată

prin Ordinul Ministerului Finanțelor al Republicii Moldova nr. 115 din

06 septembrie 2010, factura fiscală se perfectează de către furnizor

pentru fiecare cumpărător în parte, cu excepția cazurilor stabilite de

Codul fiscal, cu completarea obligatorie a tuturor rechizitelor necesare

pentru achitarea completă și corectă pe livrările efectuate și de

asemenea pentru scoaterea din gestiune și intrarea în gestiune a

mărfurilor livrate, precum și pentru confirmarea faptului livrării

serviciilor impozabile de către furnizor beneficiarilor. Documentarea

prestării, executării serviciilor, lucrărilor se efectuează conform actelor

normative, prin întocmirea facturilor fiscale, și nu în baza actelor de

recepție. Mai mult, standardele naționale de contabilitate nu prescriu

cerințe de respectat la perfectarea documentelor primare și nici un act

normativ nu stabilește norme exprese de perfectare a actelor de recepție

a lucrărilor executate.

economic care dispune de licențele corespunzătoare în domeniul

construcțiilor și lucrărilor de reparație, iar profesionalismul și

competențele antreprenorului nu au fost puse la îndoiala. La caz, este

neîntemeiată constatarea Serviciului Fiscal de Stat precum că potrivit

datelor registrelor de casă a MCC, înregistrate la subdiviziuni, în

perioada octombrie-decembrie 2013 și iunie, noiembrie - decembrie

2014, acestea activând în toate zilele, or, lucrările de deservire/reparații

au fost organizate în așa mod ca să nu fie perturbată activitatea

întreprinderii. Lucrările au fost efectuate de antreprenor pe porțiuni, în

afara programului de lucru a subdiviziunii, deoarece nu și-a putut

permite să închidă subdiviziunile pe perioada efectuării lucrărilor,

întrucât ar fi suferit pierderi nejustificate.

privire la examinarea organoleptică a unităților comerciale, actele de

îndeplinire a lucrărilor și materialele casate de către SRL „Rolplast

Service”, fiind identificată necorespundere în ce privește materialele

casate referitor de tipul lucrărilor efectuate sau a construcției obiectului,

respectiv s-a conchis că lucrările menționate de facto nu au fost

efectuate.

Serviciului Fiscal de Stat cu referire la faptul că în perioada fiscală

A/2013 costul roletelor PA77 în sumă totală de 17 500 de lei, primite

în baza facturii fiscale Seria JJ 0706678 din 26 noiembrie 2013, au fost

deduse sub formă de cheltuieli materiale efectuate la secția comercială

4

magazin situat pe adresa str. Cuza Vodă, nr. 24, mun. Chișinău, care

lipseau.

deoarece a respectat întocmai prevederile pct. 7.SNC 3 „Componența

consumurilor și cheltuielilor”, potrivit cărora, la întreprinderile de

comerț consumurile de materiale nu se includ în costul mărfurilor, ci se

trec la cheltuielile perioadei de gestiune.

cont că între perioada trecerii la cheltuieli și verificarea lor faptică de

către inspectori au trecut 4 ani, iar conform „Design&Со” planificat în

cabinetul directorului erau necesare materiale cu suprafața din bambus

pentru executarea serviciilor de reparație/amenajare, pentru care au fost

procurat aceste rolete de către SRL „Rolplast Service”, FF JJ0706678-

26.11.13,10*1750=17 500.00 MDL, inclusiv TVA.

жалюзи” (casate în buticuri, depozit conform actelor), „жалюзи

вертикальные” (casate în oficiu conform actelor) conform FF

JJ0706680 din 27 noiembrie 2013 de la SRL „Rolplast Service”.

„Rolplast Service” conform FF JJ0706678, 10 rolete PA77 pentru

magazinul din str. Cuza-Voda, în suma de 21 000 de lei, inclusiv TVA

3 500 de lei.

referire la perioada fiscală A/2014, potrivit căreia articolele din

aluminiu în sumă totală de 206 667 de lei, primite în baza facturii fiscale

seria FB 5910957 din 30 decembrie 2014, deduse sub formă de

cheltuieli materiale efectuate în secții comerciale. Or, de facto articolele

din aluminiu ar fi constituit ferestrele aferente bunului imobil situat pe

adresa mun. Chișinău, str. Șoseaua Muncești, nr. 364, construcția căruia

se efectua în baza contractului nr. 0012/112013/2 din 01 octombrie

2013, în boxa nr. 5 a facturii fiscale nominalizate, locul descifrării fiind

strada Șoseaua Muncești, nr. 364.

informațiile din boxa nr. 5 a facturii fiscale, ce confirmă livrarea acestor

bunuri, locul livrării fiind indicat strada Șoseaua Muncești, nr. 364, care

potrivit prevederilor art. 117 din Codul fiscal, nu este prevăzut ca

element obligatoriu.

netemeiniciei deducerii cheltuielilor pentru actele de îndeplinire a

lucrărilor aferente serviciilor de merceologie și logistică prestate de

SRL „Dom Design & Co”, deoarece aceasta se bazează pe opinia

superficială a inspectorilor fiscali, fără a avea un suport legal, întrucât

conform normelor contabile fiscale în vigoare, nu este prescrisă

5

întocmirea vreunor acte suplimentare la prestarea serviciilor, altele

decât a formularelor cu regim special.

merceologie/logistică sunt direct atribuite activității ordinare ale sale,

deoarece este o companie specializată în comerț, nefiind justificată

concluzia inspectorilor fiscali cu privire la cheltuielile serviciilor

merceologice/logistice în sumă de 200 000 de lei, procurate de la SRL

„Dom Design & Co”.

lucrările efectuate de SRL „Led House”, reclamanta a menționat că

actele analizate au fost emise de către un antreprenor specializat,

deținător de licență corespunzătoare.

facturii fiscale ca document ce confirmă prestarea

serviciilor/executarea lucrărilor, iar beneficiarul avea obligația să atragă

atenția sporită doar la facturile fiscale întocmite, fără a fi obligat la

analiza minuțioasă a actelor de recepție a lucrărilor executate.

Serviciului Fiscal de Stat în partea deducerii neîntemeiate a cheltuielilor

prin sumele achitate SRL „Fitness-Com”, deoarece conform normelor

contabile și fiscale în vigoare nu se prescrie întocmirea actelor

suplimentare la prestarea serviciilor decât formularul cu regim special.

prezentat actele suplimentare, care confirmă executarea efectivă a

serviciilor respective, acestea au fost ignorate de către pârât.

întreprinzător, este evidentă netemeinicia dispozițiilor Serviciului

Fiscal de Stat în partea ce ține de încasarea la buget a sumelor de 319

461 de lei, pe perioada fiscală A/2013-A/2016 potrivit punctului I din

decizia nr. 21.

ianuarie 2018 asupra cazului de încălcare a legislației comisă de SC

„Loial-DT” SRL ca fiind neîntemeiată și în partea ce ține de aplicarea

majorării de întârziere de 4 079 de lei pentru presupusa neachitare în

termen potrivit punctului II, precum și în partea ce ține de aplicarea

amenzii de 95 838 de lei pentru presupusa diminuare a impozitului

potrivit punctului III.

impozitului pe venit în rate pentru perioada fiscală A/2014-A/2016,

fiindu-i aplicată amendă în mărime de 22 043 de lei.

Serviciului Fiscal de Stat ca fiind lipsite de temei juridic, nefiind

explicate sau justificate de către acesta.

6

în mărime de 7 000 de lei pentru prezentarea cu informații neautentice

a declarațiilor cu privire la impozitul pe venit pentru A/2013-A/2016,

declarațiile privind TVA pentru perioadele fiscale 11/2013, 12/2013,

04/2014, 06/2014, 09/2014-12/2014, 03/2015-07/2017, conform

prevederilor art. 260 alin. (3) din Codul fiscal.

lei și dispunerea ajustării spre micșorare a TVA spre trecere în cont,

aferentă serviciilor primite de la SRL „Rolplast Service”, SRL „Led

House”, SRL „Fitness-Com” și SRL „Planta”, reclamanta consideră

concluziile cuprinse în decizia contestată ca fiind eronate și evident

neîntemeiate.

Serviciul Fiscal de Stat a indicat despre inventarierea stocurilor de

mărfuri desfășurată în perioada 20 noiembrie 2017 - 27 noiembrie 2017,

la toate subdiviziunile sale și contrapuse cu datele evidenței contabile,

conturile contabile 217.1 și 217.21; la situația de 20 noiembrie 2017, s-

au stabilit lipsuri în cantitate de 355 556 de unități la valoarea de bilanț

de 4 454 863 de lei și plusuri în cantitate de 67 208 de unități, care

urmează a fi evaluate și reflectate în evidența contabilă la valoarea justă,

conform actelor normative în vigoare.

Serviciul Fiscal de Stat a dispus ca în declarația privind TVA pentru

perioada fiscală L/11/2017 de ajustat spre micșorare TVA spre trecere

în cont cu suma de 890 973 de lei, aferentă lipsurilor de mărfuri

constatate în rezultatul inventarierii.

plusurile în cantitate de 67 208 de unități, constatate în rezultatul

inventarierii, care urmau a fi evaluate și reflectate în evidența contabilă

la valoarea justă, conform actelor normative în vigoare.

relatate, din motiv că, pe de o parte, contravine legii și, pe de altă parte,

Serviciul Fiscal de Stat și-a depășit atribuțiile, dispunând întreprinderea

unor acțiuni concrete de către ea în condițiile în care legea acordă

dreptul contribuabilului de a decide în privința surplusurilor și

neajunsurilor constate în cadrul inventarierii. Or, în cazul inventarierii

petrecute sunt întâlnite multe cazuri pentru care Regulamentul cu

privire la inventariere permite compensarea reciprocă.

Serviciului Fiscal de Stat, se cuprinde doar o enumerare a pretinselor

încălcări ale sale și sancțiunilor aplicate, însă nu reprezintă o examinare

minuțioasă a contestației.

7

fixă aplicate, este identic cu cazul examinat de Curtea Constituțională

privind articolul 10 punctul 4 din Legea nr. 845-XII din 3 ianuarie 1992

cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, care prevede o amendă fixă

în mărimea venitului brut.

acțiunii și anularea parțială a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 21

din 24 ianuarie 2018 asupra cazului de încălcare a legislației comisă de

SC „Loial-DT” SRL, după cum urmează: pct. I, în partea ce ține de

încasarea la buget a sumelor: 319 461 de lei – impozitul pe venit din

activitatea de întreprinzător diminuat în perioadele fiscale A/2013-

A/2016 și 1 142 962 de lei – TVA diminuată; pct. II, în partea ce ține

de aplicarea majorării de întârziere în sumă de 4 079 de lei pentru

neachitarea în termen a impozitului pe venit din activitatea de

întreprinzător și în sumă de 418 915 de lei pentru neachitarea în termen

a TVA diminuată; pct. III, în partea ce ține de aplicarea amenzilor: în

sumă de 95 838 de lei, în mărime de 30%, pentru diminuarea

impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător; în sumă de 342

887 de lei, în mărime de 30%, pentru diminuarea TVA; în sumă de 22

043 lei pentru plata incompletă a impozitului pe venit în rate; în sumă

de 7 000 lei pentru prezentarea cu informații neautentice a declarațiilor

cu privire la impozitul pe venit pentru A/2013-A/2016, declarațiile

privind TVA pentru perioadele fiscale 11/2013, 12/2013, 04/2014,

06/2014, 09/2014-12/2014, 03/2015-07/2017; pct. IV, în partea ce ține

de ajustarea în declarația privind TVA pentru perioada fiscală

L/11/2017 spre micșorare TVA spre trecere în cont cu suma de 890 973

lei, aferentă lipsurilor de mărfuri constatate în rezultatul inventarierii,

precum și anularea deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 114 din 05

aprilie 2018 emisă în procedura prealabilă și încasarea cheltuielilor de

judecată în sumă de 8 750 de lei.

privind scoaterea de pe rol a acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL, în

partea ce ține de anularea sumei de 30 185 de lei defalcări în fondul

creării mijloacelor pentru finanțarea sistemului de documente

normative în construcții (pct. I liniuța a III-a din partea decisivă a

deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018, pag. 5) și în a sumei de 11 231 de

lei, majorare de întârziere aplicată pentru neachitarea în termen a

defalcărilor în fondul creării mijloacelor pentru finanțarea sistemului de

documente normative în construcții (pct. II lit. a) liniuța a III- a din

partea decisivă a deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018, pag. 5), din motiv

că reclamanta în această partea nu a respectat procedura de soluționare

prealabilă a litigiului pe cale extrajudiciară (f.d. 32-33, vol. 7).

8

concretizare a pretențiilor din acțiune, solicitând anularea deciziei nr.

21 din 24 ianuarie 2018 și a deciziei nr. 114 din 05 aprilie 2018 emise

de Serviciul Fiscal de Stat ca fiind ilegale, prin care a fost vătămată în

drepturi. De asemenea, reclamanta a solicitat constatarea că Serviciul

Fiscal de Stat și-a exercitat arbitrar și abuziv dreptul său discreționar de

a efectua controlul fiscal și întinderea acestuia, precum și că nu a luat

în considerare toate faptele relevante aferente activității sale, ignorând

toate probele ce demonstrează efectuarea cheltuielilor pe care organul

fiscal le-a calificat ca fiind nedeductibile (f.d. 127-129, vol. 7).

POZIȚIA PRIMEI INSTANȚE:

sediul Central a fost admisă cererea Serviciului Fiscal de Stat și s-a

dispus scoaterea de pe rol a acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL, în

partea ce ține de anularea sumei de 30 185 de lei defalcări în fondul

creării mijloacelor pentru finanțarea sistemului de documente

normative în construcții (pct. I liniuța a III-a din partea decisivă a

deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018) și a sumei de 11 231 de lei,

majorare de întârziere aplicată pentru neachitarea în termen a

defalcărilor în fondul creării mijloacelor pentru finanțarea sistemului de

documente normative în construcții (pct. II lit. a) liniuța a III-a din

partea decisivă a deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018), din motiv că

reclamanta în această partea nu a respectat procedura de soluționare

prealabilă a litigiului pe cale extrajudiciară (f.d. 39-43, vol.7).

Râșcani a fost anulată parțial decizia nr. 21 din 24 ianuarie 2018 asupra

cazului de încălcare a legislației comisă de SC „Loial-DT” SRL, după

cum urmează: pct. I, în partea ce ține de încasarea la buget a sumelor de

319 461 de lei ce constituie impozitul pe venit din activitatea de

întreprinzător diminuat în perioadele fiscale A/2013-A/2016 și 1 142

962 de lei TVA diminuat; pct. II, în partea ce ține de aplicarea majorării

de întârziere în sumă de 4 079 de lei pentru neachitarea în termen a

impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător și în sumă de 418

915 lei pentru neachitarea în termen a TVA diminuată; pct. III, în partea

ce ține de aplicarea amenzilor: în sumă de 95 838 de lei, în mărime de

30%, pentru diminuarea impozitului pe venit din activitatea de

întreprinzător, în sumă de 342 887 de lei, în mărime de 30% pentru

diminuarea TVA, în sumă de 22 043 de lei pentru plata incompletă a

impozitului pe venit în rate și în sumă de 7 000 de lei pentru prezentarea

cu informații neautentice a declarațiilor cu privire la impozitul pe venit

pentru A/2013-A/2016, declarațiile privind TVA pentru perioadele

9

fiscale 11/2013, 12/2013, 04/2014, 06/2014, 09/2014-12/2014,

03/2015-07/2017; pct. IV, în partea ce ține de ajustarea în declarația

privind TVA pentru perioada fiscală L/11/2017 spre micșorare TVA

spre trecere în cont cu suma de 890 973 de lei, aferentă lipsurilor de

mărfuri constatate în rezultatul inventarierii. S-a anulat decizia

Serviciului Fiscal de Stat nr. 114 din 05 aprilie 2018, emisă în procedura

prealabilă. S-a încasat din contul Serviciului Fiscal de Stat în beneficiul

SC „Loial-DT” SRL cheltuielile de judecată în sumă de 8 750 de lei

(f.d. 204, 208-219, vol.7).

EXERCITAREA CĂII DE ATAC ÎN ORDINE DE APEL:

hotărârii primei instanțe, iar la 25 noiembrie – 26 noiembrie 2021 a

prezentat motivarea apelului (având în vedere că hotărârea integrală a

fost notificată apelantului la12 noiembrie 2021), solicitând admiterea

acestuia, casarea hotărârii din 10 iunie 2021 a Judecătoriei Chișinău,

sediul Râșcani, cu emiterea unei decizii noi de respingere integrală a

acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL ca neîntemeiată (f.d. 207, 227-

233, 236-248, vol. 7).

POZIȚIA INSTANȚEI DE APEL:

apelul depus de Serviciul Fiscal de Stat și s-a menținut hotărârea din 10

iunie 2021 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani.

EXERCITAREA CĂII DE ATAC ÎN ORDINE DE RECURS:

de Stat a depus recurs (nemotivat) împotriva deciziei instanței de apel,

iar la 05 septembrie 2022, prin intermediul poștei electronice, a

prezentat motivarea recursului, solicitând admiterea acestuia, casarea

deciziei din 10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău și a hotărârii din 10

iunie 2021 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea unei

decizii noi de respingere a acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL ca

fiind neîntemeiată.

SOLICITĂRILE RECURENTULUI:

ilegalitatea și netemeinicia deciziei instanței de apel, declarând că

Curtea de Apel Chișinău a examinat superficial prezenta speță,

10

apreciind arbitrar probele administrate, nu au fost dovedite

circumstanțele considerate de instanța de apel ca fiind stabilite, cu

interpretarea eronată a normelor de drept material. În special, a dat

apreciere greșită circumstanțelor cauzei bazată pe o interpretare

arbitrară a prevederilor Codului fiscal.

aspectul diminuării impozitelor constatate în urma controlului fiscal.

Decizia instanței de apel a fost emisă cu încălcarea prevederilor art. 239

și art. 241 alin. (5) din Codul de procedură civilă, conținând o motivare

parțială, numai în partea dreptului la trecerea în cont a TVA de către

contribuabil, în rest, la aspectele ce ține de diminuarea impozitului pe

venit din activitatea de întreprinzător în sumă de 319 461 de lei, TVA

în sumă de 1 142 962 de lei, instanța de apel nu s-a expus.

„Loial-DT” SRL neîntemeiat a atribuit la deduceri cheltuieli în sumă de

300 000 de lei în perioada fiscală A/2013, aferente locațiunii

depozitului, amplasat pe adresa mun. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364,

constatându-se că acesta nu a fost utilizat în activitatea de

întreprinzător. Din datele evidenței contabile la depozitul respectiv,

începând cu anul 2013, nu s-au păstrat niciun bun material, respectiv

cheltuielile aferente locațiunii depozitului menționat nu sunt

deductibile prin prisma art. 24 alin. (3) din Codul fiscal și art. 12 pct.

11) din Codul fiscal și pct. 36 din Regulamentul cu privire la

determinarea obligațiilor aferente impozitului pe venit, Anexa nr. 1 la

Hotărârea Guvernului nr. 77/2008. Or, toate bunurile, indiferent de

faptul neutilizării/casării, urmează a fi incluse în evidența contabilă și

reflectate la subdiviziunile unde se păstrează în realitate, ceea ce la

entitatea reclamantă nu erau reflectate, prin urmare, nu poate fi

confirmat faptul păstrării bunurilor, iar în rezultatul controlului aceste

deduceri au fost excluse. Aspect, asupra căruia nu s-au expus instanțele

de judecată.

în perioadele fiscale: A/2013 - în sumă de 551 795 de lei; A/2014 – în

sumă de 890 632 de lei; A/2015 – 892 251 de lei și A/2016 – 27 500 de

lei, reflectate și în Actul de control nr. 3-567001 din 27 noiembrie 2017

(întocmit în rezultatul controlului fiscal prin contrapunere efectuat la

SRL „Rolplast Service”) și anume: aferente lucrărilor/serviciilor de

reparație și deservire a rețelelor de canalizare în sumă de 872 563 de lei

(A/2013 – 486 170 de lei; A/2014 – 386 393 de lei) și în sumă de 535

616 lei (A/2015 – 458 669 de lei, A/2014 - 49 447 lei, A/2016 – 27 500

de lei), documentate de SRL „Rolplast Service” către SC „Loial-DT”

SRL, s-a stabilit circumstanțe ce atestă faptul neexecutării acestor

lucrări și servicii.

11

Anexa nr. 1 (privind îndeplinirea lucrărilor de reparație) și nr.

0012/П/2013/3 din 01 octombrie 2013 (privind îndeplinirea lucrărilor

privind deservirea instalațiilor de canalizare), încheiate între SC „Loial-

DT” SRL și SRL „Rolplast Service” urma să presteze servicii de

reparație și deservire a rețelelor de canalizare, documentate prin

facturile fiscale și acte de îndeplinire a lucrărilor (JJ 0706674 din

15.11.2013, JJ 0706675 din 18.11.2013, JJ 0706676 din 20.11.2013, JJ

0706678 din 26.11.2013, JJ 0706679 din 27.11.2013, FB 4614847 din

30.12.2013, FB 4614848 din 31.12.2013, și FB 4614849 din

31.12.2013).

Anexa nr. 1 (privind îndeplinirea lucrărilor de construcție), încheiat

între SC „Loial-DT” SRL și SRL „Rolplast Service”, ultima urma să

efectueze servicii de construcție/reconstrucție a bunului imobil situat în

mn. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364, documentate prin facturile fiscale

(FB 5910885 din 28.04.2014, FB 5910886 din 30.04.2014, FB 5910901

din 19.05.2014, FB 5910902 din 22.05.2014, FB 5910903 din

26.05.2014, FB 5910893 din 25.06.2014, FB 5910932 din 28.11.2014,

FB 5910931 din 28.11.2014, FB 5910934 din 29.11.2014, FB 5910935

din 29.11.2014, FB 5910933 din 29.11.2014, FB 5910936 din

29.11.2014, FB 5910957 din 30.12.2014).

evidență contabilă (facturi fiscale, actele de îndeplinire a lucrărilor),

aferente lucrărilor de reparație/deservirea instalațiilor de canalizare/de

construcție, au un conținut general, fiind întocmite fără a fi indicate

costurile directe, indirecte și alți indicatori calitativi și cantitativi

privind reapariția/lucrările care au fost efectuate, ceea ce contravine pct.

39 lit. a) din Regulamentul cu privire la determinarea obligațiilor fiscale

aferente impozitului pe venit, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 77

din 30.01.2008 și pct. 18-29 din Standardele Naționale de Contabilitate

11 „Contractele de construcție” (aprobat prin ordinul nr. 16 din

29.01.1999 al Ministerului Finanțelor), Anexei nr. 1 la SNC „Contracte

de construcții” (aprobat prin ordinul nr. 118 din 06.08.2013 a

Ministerului Finețelor). Această obligației rezultă și din Legea

contabilității nr. 113 din 27.04.2007, în special din art. 3 alin. (1), art.

7, art. 19 alin. (1), alin. (6) lit. e), f).

construcție nu pot fi definite ca indici calitativi și cantitativi în

corespundere cu pct. 39 din Regulamentul cu privire la determinarea

obligațiilor fiscale aferente impozitului pe venit care stipulează că în

componența deducerilor se includ cheltuielile ordinare și necesare,

caracteristice pentru gestionarea anumitor tipuri de activități de

12

întreprinzător, care sunt definite atât cu indici calitativi cât și cantitativi.

Or, în actele de îndeplinire a lucrărilor sunt indicate aceleași tipuri de

lucrări, se repetă de mai multe ori la aceleași subdiviziuni, materialele

casate fiind cu totul diferite (în Actul nr. 1 din 15.11.2013, Actul nr. 2

din 18.11.2013, Actul nr. 1 di 29.11.2014), nefiind argumentată

documentar necesitatea și efectuarea de facto a acestei reparații.

control (MCC), înregistrate al subdiviziunile SC „Loial-DT” SRL, la

care s-a documentat efectuarea lucrărilor de reparație (secții comerciale,

buticuri), în perioada octombrie – decembrie 2013 și iunie, noiembrie

și decembrie 2014 (perioadele în care s-au documentat lucrările),

acestea au activat în toate zilele, iar la vizualizarea de către inspectorii

fiscali a secțiilor comerciale, examinării a actelor de îndeplinire a

lucrărilor și materialelor casate de către SRL „Rolplast Service”, a fost

constatată incompatibilitatea lucrărilor efectuate cu materialele casate

la lucrările de reparație și cu structura constructivă majoritatea acestor

unități comerciale. De asemenea, potrivit pozelor realizate în timpul

controlului se confirmă faptul neefectuării lucrărilor de reparație în

realitate.

controlului cu privire la corectitudinea deducerii cheltuielilor în sumă 2

362 178 lei aferent lucrărilor/serviciilor de reparație și deservire a

rețelelor de canalizare, atestă că lucrările menționate, în realitate, nu au

fost efectuate și nu pot fi atribuite la cheltuieli ordinare și necesare

deductibile exclusiv în cadrul activității de întreprinzător.

costului roletelor, în perioada fiscală A/2013, procurate la 26.11.2013,

în baza facturii fiscale seria JJ nr. 0706678 din 26.11.2013 și atribuite

la deduceri în aceeași perioadă fiscală - A/2013 sub formă de cheltuieli

materiale, efectuate la subdiviziunea entității. În cadrul controlului, a

fost constatat faptul că, în baza facturii fiscale seria JJ nr. 0706678 din

26.11.2013, costul roletelor în sumă de 17 500 lei au fost reflectate de

către SC „Loial-DT” SRL în evidența contabilă la intrări prin formula

contabilă: „Dt 211” - ,,Materiale” „Ct 521” - ,,Datorii comerciale

curente”. Tot la 26.11.2013, SC „Loial-DT” SRL casează roletele

procurate în aceeași zi, prin reflectarea în evidența contabilă a

operațiunii prin formula contabilă: „Dt 713” - ,,Cheltuieli

administrative” „Ct 211” - ,,Materiale”. În cadrul controlului fiscal la

fața locului, la secția comercială – magazin, situat în mun. Chișinău, str.

Cuza Vodă, nr. 24, s-a constatat că, în realitate, roletele nu au fost

instalate la subdiviziunea entității.

în vigoare sunt din categoria de mijloace fixe, valoarea lor este mai

13

mare de 6 000 de lei (plafonul în cazul în care bunurile utilizate în

activitatea de întreprinzător sunt calificate ca „mijloace fixe”), respectiv

nu puteau fi trecute la deduceri. Conform facturii fiscale JJ nr. 0706678

din 26.11.2013, prezentată de furnizor SRL „Rolplast Service” în boxa

10.2 (unitatea de măsură) este indicată o unitate, iar în factura fiscală

prezentată de SC „Loial-DT” SRL în aceiași boxă sunt indicate 10

unități, fapt ce creează suspiciuni privitor la posibila

corectare/falsificare în factura fiscală în scopul de a le casa la cheltuieli

și a le deduce în scopuri fiscale.

considerate ordinare și necesare suportate exclusiv în cadrul activității

de întreprinzător, bunul respectiv fiind mijloc fix, inclusiv și din motiv

că în evidența contabilă a subdiviziunii SC ,,Loial-DT” SRL la

categoria mijloace fixe roletele indicate lipsesc.

articolelor din aluminiu, atribuite la deduceri în perioada fiscală A/2014

sub formă de cheltuieli materiale efectuate la șapte secții comerciale.

primite în baza facturii fiscale seria FB 5910957 din 30.12.2014, fiind

reflectate în evidența contabilă la intrări prin formula contabilă „Dt

211”, „Ct 521” și, tot în aceeași zi, la 30.12.2014, casate „Dt 713”, „Ct

211” în sume a câte 29 523,81 de lei, la șapte secții comerciale (buticuri,

magazine). În cadrul controlului fiscal, s-a constatat că în realitate

construcțiile din aluminiu sunt de fapt ferestrele aferente bunului imobil

situat pe adresa: mun. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364, construcția

căruia se efectua în baza contractului nr. 0012/П/2013/2 din

01.10.2013. În boxa nr. 5 a facturii fiscale FB 5910957 din 30.12.2014,

locul descărcării este indicat: șos. Muncești, nr. 364, în timp ce casarea

acestor materiale a fost efectuată la buticuri și magazine luate în

locațiune.

depozitul amplasat în mun. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364, respectiv,

acestea urmau a fi reflectate la majorarea bazei valorice a obiectului.

considerate ordinare și necesare suportate exclusiv în cadrul activității

de întreprinzător.

controlului fiscal prin contrapunere efectuat la SRL „Led House” cu

privire la relațiile economico-financiare cu SC „Loial-DT” SRL (actul

de control nr. 5-685324 din 06.12.2017, prelungit pe formularul nr.

5685325), s-au constatat circumstanțe ce atestă faptul neexecutării de

facto a acestor lucrări și servicii (de ex. constatarea lipsei în evidența

contabilă a materialelor indicate în actele de îndeplinire a lucrărilor

14

respective și a actelor de trecere la consumuri/cheltuieli a costurilor

acestor materiale, întocmirea actelor de îndeplinire a lucrărilor practic

identice, din care materiale de facto în evidența contabilă existau doar

pentru un act de îndeplinire a lucrărilor).

fiscală A/2014 și în sumă de 168 457 de lei pentru perioada fiscală

A/2015, la fel, în cadrul controlului fiscal prin contrapunere menționat,

sau stabilit circumstanțe ce atestă faptul neexecutării în realitate a

lucrărilor/serviciilor (la lucrările documentate la o valoare majoră-de

zeci de mii de lei, au fost utilizate materiale de câteva sute de lei, lipsa

cadrelor angajate și specializate în domeniul lucrărilor respective).

lucrărilor de exploatare și deservire a transformatorului, documentate

de SRL „Led House” (care nu are angajați în acest domeniu), la fel, s-a

constatat că actele de îndeplinire a lucrărilor respective sunt întocmite

cu un conținut general, fără a fi indicate costurile directe și alți

indicatori calitativi și cantitativi privind lucrările efectuate.

,,tehnologia vânzărilor efective”, în perioada fiscală A/2013 în sumă de

48 125 lei, în perioada fiscală A/2014 în sumă de 48 125 lei și în

perioada fiscală A/2015 în sumă de 144 375 lei, documentate de către

SRL ,,Fitness-Com” (în baza facturilor fiscale FA 1993528 din

28.05.2013, FA2097510 din 28.06.2013, FA 2351051 din 31.03.2014,

FA 4046472 din 30.11.2015, FA 4046494 din 31.12.2015 și actelor de

confirmare a executării serviciilor din 28.05.2013 din 28.06.2013, din

31.03.2014, din 30.11.2015); lucrărilor de deservire tehnică specială a

rețelelor de canalizare, în perioada fiscală A/2015 în sumă de 289 207

lei, documentate de către SRL ,,Planta” (în baza facturii fiscale CN

0518687 din 27.03.2015 și actului de îndeplinire a lucrărilor

CN0518687 din 27.03.2015); serviciilor merceologie, logistică, în

perioada fiscală A/2014 în sumă de 200 000 lei, documentate de către

SRL ,,Dom Design & Co” (unicul fondator și conducător, fiind

Deordița Margarita) - în baza facturilor WI 3570376 din 30.11.2014 și

actului de primire a serviciilor nr. WI 3570376 din 30.11.2014, facturii

WI 3570377 din 22.12.2014 și actului de primire a serviciilor nr. WI

3570377 din 22.12.2014.

lucrărilor și primire a serviciilor menționate, au un conținut general și

nu conțin date concrete cu privire la conținutul serviciului, iar SC

,,Loial-DT” SRL nu a prezentat probe justificative care ar dovedi că

aceste procurări/servicii au fost efectuate în cadrul desfășurării

activității de întreprinzător.

15

calificate ca cheltuieli ordinare și necesare, caracteristice pentru

gestionarea activității de întreprinzător a intimatei, fără de care este

imposibil de a face business și, respectiv, acestea au fost excluse de la

deduceri în rezultatul controlului.

documentele primare ale furnizorilor și în evidența contabilă a

întreprinderii nu coincide, fiind indicate în documentele primare și în

evidența contabilă a SC ,,Loial-DT” SRL mai multe unități, decât în

facturile fiscale ale furnizorilor. Faptul dat deduce că contribuabilul a

inclus intenționat date eronate în documentele primare primite de la

furnizori cu scopul trecerii costului bunurilor la cheltuieli și drept

consecință, a avut loc diminuarea venitului impozabil, și respectiv, a

impozitului pe venit.

determinat diminuarea impozitului pe venit: pentru perioada fiscală

A/2013, cu 1 022 015 lei (300 000 lei+486 170 lei+17 500 lei+48 125

lei)x12%); pentru perioada fiscală A/2014, cu 106 876 lei (386 393

lei+206 667 lei+49 447 lei+48 125 lei+200 000)x12%); pentru perioada

fiscală A/2015, cu 107 070 lei (290 212 lei+168 457 lei+144 375 lei+28

9207 lei)x12%); pentru perioada fiscală A/2016, cu 3 300 lei (27

500x12%).

în sumă de 1 142 962 de lei și impozitul pe venit în sumă de 319 461 de

lei, or, potrivit art. 102 alin. (1) din Codul fiscal nu se permite și trecerea

în cont/deducerea TVA aferentă acestor cheltuieli.

privind diminuarea TVA și micșorarea TVA spre trecere în cont, cu

trimitere la prevederile art. 102 alin. (1) din Codul fiscal, recurentul a

menționat că în cazul achitării T.V.A. la buget, subiecților impozabili,

înregistrați în calitate de plătitori ai TVA, li se permite trecerea în cont

a sumei TVA achitate sau care urmează a fi achitată furnizorilor

plătitori ai TVA pe valorile materiale, serviciile procurate pentru

efectuarea livrărilor impozabile în procesul desfășurării activității de

întreprinzător.

„Loial-DT” SRL neîntemeiat a trecut în cont TVA în sumă totală de

841 473 de lei aferentă serviciilor/lucrărilor de reparație, construcție,

lucrări inginerești, constatându-se, că acestea nu au fost efectuate de

facto și în sumă totală de 98 653 de lei, inclusiv: 9 625 de lei - servicii

de consulting „tehnologia vânzărilor efective” și 57 841 de lei - servicii

de deservire tehnică specială a rețelelor de canalizare, nefiind

16

prezentate dovezi că aceste procurări au fost utilizate în cadrul

desfășurării activității de întreprinzător.

menționate, iar prin Decizia nr. 21 din 24.01.2018 a fost exclusă din

trecerea în cont TVA în sumă de 940 126 lei.

a stabilit că SC „Loial-DT” SRL a transmis clienților fără plată în

scopuri de publicitate/promovare a vânzărilor buclete, agende, broșuri,

sacoșe, cartele de vizită, pixuri, plicuri ș.a. în valoare ce depășește 0,2%

din venitul din vânzări obținut pe parcursul anului precedent anului în

care s-au efectuat aceste livrări, nefiind calculată TVA pe livrările în

cauză.

sumă de 202 837 de lei de la livrările de bunuri materiale în scopuri de

publicitate/promovare, valoarea cărora a depășit 0,2% din venitul din

vânzări obținut pe parcursul anului precedent anului în care acestea s-

au efectuat.

stabilit că, în cadrul inventarierii stocurilor de mărfuri la situația din

20.11.2017, s-au constatat plusuri în cantitate de 67 208 unități și lipsuri

în cantitate de 355 556 unități la valoarea de bilanț de 4 454 863 lei.

subdiviziunile entității, s-a permis compensarea reciprocă a plusurilor

cu lipsuri pentru aceeași perioadă de gestiune, același gestionar, aceeași

subdiviziune și la aceeași denumire, în conformitate cu prevederile pct.

82 din Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul nr. 60

din 29.05.2012 al Ministerului Finanțelor.

justă și să reflecte în contabilitate plusurile constatate în rezultatul

inventarierii și să ajusteze (micșoreze) în declarația privind TVA pentru

perioada fiscală L/11/2017, suma TVA pe valorile materiale procurate,

aferentă lipsurilor de mărfuri. Astfel, pentru încălcările prevederilor

Codului fiscal, constatate în rezultatul efectuării controlului fiscal, SRL

„Loial-DT” i-au fost aplicate sancțiunile prevăzute de Codul fiscal, în

vigoare în timpul și la momentul săvârșirii încălcării.

contestației depuse de contribuabil s-a stabilit că încălcările constatate

în cadrul controlului fiscal efectuat la SC „Loial-DT” SRL sunt descrise

clar în actul de control, indicându-se actele normative încălcate în

corespundere cu art. 216 din Codul fiscal.

judecată precum că normele speciale ale Codului fiscal acordă dreptul

subiectului impozabil la trecerea în cont a TVA achitate sau care

17

urmează a fi achitată pe valorile materiale, serviciile procurate dacă

dispune de factura fiscală la valorile materiale, serviciile procurate pe

care a fost achitată sau urmează a fi achitată TVA, or, potrivit art. 102

alin. (1) din Codul fiscal, în cazul achitării T.V.A. la buget, subiecților

impozabili, înregistrați în calitate de plătitori ai T.V.A., li se permite

deducerea sumei T.V.A., achitată sau care urmează a fi achitată

furnizorilor plătitori ai T.V.A., pe valorile materiale, serviciile

procurate (inclusiv transmise în cadrul realizării contractului de

comision) pentru efectuarea livrărilor impozabile în procesul

desfășurării activității de întreprinzător.

condiția deducerii sumei TVA, achitată sau care urmează a fi achitată

furnizorilor plătitori ai T.V.A , și anume că, deducerea TVA se permite

pentru livrările impozabile efectuate în procesul desfășurării activității

de întreprinzător, și nu numai în cazul dispunerii de factură fiscală la

valorile materiale, serviciile procurate.

intimatul a avut dreptul la trecerea în cont a TVA, care a fost achitată la

buget, în baza facturilor fiscale de care dispune, care sunt acte valabile

și au stat la baza trecerii în cont a cheltuielilor efectuate, iar Serviciul

Fiscal de Stat nu a dovedit netemeinicia trecerii în cont a TVA sunt

absolut neîntemeiate și lipsite de suport juridic. Or, în cadrul

dezbaterilor judiciare de către Serviciul Fiscal de Stat au fost prezentate

toate probele aferent netemeiniciei deducerii/trecerii în cont a TVA

pentru livrările, care în realitate nu au avut loc și/sau au fost efectuate

nu în cadrul desfășurării activității de întreprinzător (actele de control

prin contrapunere, efectuate la furnizori, actele de îndeplinire a

lucrărilor /serviciilor, datele registrelor de casă a mașinilor de casă și

control, actele din evidența contabilă a furnizorilor, lipsa materialelor,

indicate în actele de îndeplinire a lucrărilor, incompatibilitatea

lucrărilor documentate, lipsa cadrelor angajate și specializate în

domeniul lucrărilor respective, etc.).

au fost atribuite neîntemeiat la deduceri cu încălcarea prevederilor art.

24 din Codul fiscal, fapt consemnat în actul de control, efectuat la SC

„Loial-DT” SRL, precum și în actele de control întocmite în rezultatul

controalelor fiscale prin contrapunere efectuate la furnizori, SRL

„Rolplast Service” (actul de control nr. 3-567001 din 27.11.2017) și

SRL „Led House” (actul de control nr. 5685324 din 06.12.2017,

prelungit pe formularul 5-685325).

furnizori, SRL „Rolplast Service” (actul de control nr. 3-567001 din

27.11.2017) și SRL „Led House” (act de control nr. 5-685324 din

18

06.12.2017, prelungit pe formularul 5-685325) s-a stabilit că serviciile

prestate de furnizori (lucrările de reparație, de montare de rețele, de

deservire a canalizației, de instalare a roletelor, construcțiilor din

aluminiu) nu au fost executate de facto, actele de îndeplinire a acestor

lucrări, aferente serviciilor prestate fiind descrise cu un conținut general

fără a conține specificații concrete cu referire la conținutul serviciilor,

contrar prevederilor legale stipulate la pct. 39 din Regulamentul cu

privire la determinarea obligațiilor fiscale aferente impozitului pe venit,

aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 77 din 30.01.2008, nefiind

prezentate probe justificative că aceste procurări au fost efectuate în

cadrul desfășurării activității de întreprinzător.

de fapt ale cauzei invocările instanței de apel potrivit cărora prin actele

de control prin contrapunere a fost stabilit faptul efectuării

lucrărilor/livrărilor de bunuri și servicii, or, o tranzacție de livrare-

cumpărare a valorilor materiale sau de procurare a serviciilor cu

utilizarea facturilor T.V.A. (fiscale), ce ar permite deducerea sumei

T.V.A. și restituirea ulterioară a T.V.A. din buget, se consideră legală

în cazul când: blancheta T.V.A. (fiscală) este eliberată de organul

autorizat legal; tranzacția de livrare-cumpărare a valorilor materiale sau

de procurare a serviciilor este reală cu achitarea furnizorului de către

cumpărător a costului valorilor materiale sau serviciilor, inclusiv și a

sumei T.V.A.; furnizorul este plătitor al T.V.A., a declarat și a achitat

T.V.A. la buget sau/și a micșorat sumele T.V.A., atribuite în cont de la

alte procurări de mărfuri sau servicii; nu se constată ilegalitatea

documentelor privind cantitatea, costul mărfii sau serviciilor livrate-

procurate și respectiv a sumelor T.V.A. calculate; factura fiscală este

înregistrată în Registrul general electronic al facturilor fiscale.

sumelor T.V.A. în cazurile când tranzacția de livrare/procurare a

valorilor materiale sau serviciilor n-a avut loc în realitate, n-a avut un

scop rațional de afaceri și este bazată fie pe blanchete T.V.A. (fiscale),

fie pe alte documente false, sau chiar sunt utilizate blanchete T.V.A.

fiscale, eliberate de organele autorizate, însă prin alte probe se confirmă

că tranzacția între părți n-a fost executată.

inferioare au anulat decizia nr. 114 din 05.04.2018 emisă în rezultatul

examinării contestației depuse, deși în esență aceasta nu reprezintă act

administrativ în sensul Codului administrativ, întrucât nu produce

efecte juridice nemijlocit prin sine însăși prin nașterea, modificarea sau

stingerea raporturilor juridice de drept public, nu lezează niciun drept

al intimatului în sensul legislației administrative sau o libertate

recunoscută de lege, respectiv, nu constituie obiectul contenciosului

19

administrativ, fiind rezultatul reexaminării acțiunilor funcționarilor

fiscali și reprezintă de fapt finalitatea procedurii de soluționare

prealabilă a litigiului pe cale extrajudiciară. Or, actele pregătitoare sau

operațiunile administrative și tehnico-materiale care au stat la baza

emiterii actului administrativ contestat nu pot constitui de sine stătător

obiect al acțiunii în contencios administrativ, deoarece nu produc efecte

juridice prin ele însele.

Serviciul Fiscal de Stat a notat că în cadrul examinării cauzei în fond și

în apel, intimatul nu a prezentat probe concludente care ar confirma lista

detaliată a actelor/acțiunilor efectuate de avocat și a timpului aferent

acestora. Prin urmare, nefiind prezentate înscrisurile necesare care

justifică încasarea cheltuielilor suportate pentru acordarea asistenței

juridice, decade posibilitatea de a solicita încasarea lor.

avocatul Gheorghe Iudin, a depus referință, solicitând declararea ca

fiind inadmisibil recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat, or, criticile

invocate de recurent se referă la dezacordul acestuia cu decizia instanței

de apel și a hotărârii primei instanțe, pe care intimata le consideră legale

și întemeiate. Argumentele recurentului au fost invocate anterior în

prima instanță și instanța de apel, care au fost apreciate de instanțele de

judecată corespunzător, reieșind din circumstanțele cauzei, suportul

probator anexat la dosar în raport cu normele de drept aplicabile speței.

LEGISLAȚIA RELEVANTĂ:

prin Legea nr. 246 din 31 iulie 2023 (în vigoare din 01 septembrie

2023), a fost modificat cadrul normativ conex reformei Curții Supreme

de Justiție, inclusiv Cartea a III a „Procedura contenciosului

administrativ”, Capitolul V „Procedura de recurs” din Codul

administrativ, în special ce vizează prevederile cu privire la depunerea

cererii de recurs, termenul depunerii, temeiurile recursului și procedura

examinării acestuia.

vigoare din 01 septembrie 2023), prevede că recursurile depuse la

Curtea Supremă de Justiție până la data intrării în vigoare a prezentei

legi vor fi examinate în baza temeiurilor în vigoare la data depunerii

recursului.

de Justiție la examinarea recursului va aplica prevederile Codului

administrativ în redacția în vigoare la data declarării recursului.

20

până la modificările operate prin Legea nr. 246 din 31 iulie 2023, în

vigoare din 01 septembrie 2023) prevede că:

„Hotărârile curții de apel ca instanța de fond, precum și deciziile instanței de

apel pot fi contestate cu recurs.”

redacția legii până la modificările operate prin Legea nr. 246 din 31

iulie 2023, în vigoare din 01 septembrie 2023) statuează că:

„(1) Recursul se depune la instanța de apel în termen de 30 de zile de la

notificarea deciziei instanței de apel, dacă legea nu stabilește un termen mai mic.

Instanța de apel transmite neîntârziat Curții Supreme de Justiție recursul împreună

cu dosarul judiciar.

(2) Motivarea recursului se prezintă Curții Supreme de Justiție în termen de 30

de zile de la notificarea deciziei instanței de apel. Dacă se depune împreună cu

cererea de recurs, motivarea recursului se depune la instanța de apel.”

până la 01 septembrie 2023) prevede că:

„(1) Curtea Supremă de Justiție examinează din oficiu admisibilitatea cererii de

recurs. Dacă este inadmisibil, recursul se declară ca atare printr-o încheiere.

(2) Recursul se declară inadmisibil în special când:

a) decizia instanței de apel nu poate fi contestată cu recurs;

b) recursul este depus în mod repetat;

c) recursul este depus de o persoană neîmputernicită;

d) recursul a fost depus după expirarea termenului stabilit la art. 245 alin. (1);

e) motivarea recursului nu a fost depusă sau a fost depusă după expirarea

termenului prevăzut la art. 245 alin. (2);

f) cererea de recurs nu corespunde cerințelor stabilite la art. 244 alin. (2), art. 233

alin. (1) și (2) și art. 234 alin. (2) și recurentul nu a înlăturat neajunsurile în termenul

stabilit de Curtea Supremă de Justiție.”

„Recursul considerat admisibil se examinează fără înștiințarea și audierea

participanților la proces, cu excepția recursului în care se invocă întemeiat art. 2451

alin. (1) lit. b) și d). Completul poate decide și în alte cazuri invitarea participanților

în ședință pentru a se pronunța cu privire la recursul considerat admisibil.”

prevede că:

„(1) În urma examinării recursului, Curtea Supremă de Justiție adoptă una dintre

următoarele decizii: d) admite recursul, casează integral decizia instanței de apel

și trimite cauza spre rejudecare în instanța de apel o singură dată dacă eroarea

judiciară nu poate fi corectată de către instanța de recurs.

(3) Decizia instanței de recurs este irevocabilă din momentul emiterii. Decizia

se consideră emisă din momentul publicării pe pagina web oficială a Curții Supreme

de Justiție.”

reglementează că:

„(3) Curtea Supremă de Justiție examinează acțiunile în contencios

administrativ și cererile de recurs în complete din 3 judecători. (31) În scopul

uniformizării practicii judecătorești, completul din 3 judecători poate decide, prin

21

vot unanim, ca recursul considerat admisibil să fie examinat de un complet din 5

judecători, iar completul din 5 judecători poate decide, prin vot unanim, ca recursul

considerat admisibil să fie examinat de un complet din 9 judecători.”

privire la Curtea Supremă de Justiție învederează că:

„(51) Până la începerea activității Curții Supreme de Justiție în noua componență,

președintele Curții formează completele de judecată. Curtea Supremă de Justiție va

examina în complete de 3 judecători cererile de recurs, cererile de recurs în anulare

și cererile de revizuire, care au fost inițial repartizate spre examinare completelor

din 5 judecători. Acestea vor fi examinate de completul de judecători din care face

parte judecătorul raportor.”

„În procedura de examinare a cererilor de recurs, hotărârile și deciziile contestate

se examinează din oficiu în privința existenței greșelilor procedurale și aplicării

corecte a dreptului material.”

coroborat cu art. 231 alin.(2) din Codul administrativ care

reglementează că:

„Pentru procedura de recurs se aplică corespunzător prevederile cap. III din

cartea a treia, dacă din prevederile prezentului capitol nu rezultă altceva. Pentru

procedura în apel se aplică corespunzător prevederile cap. II din cartea a treia, dacă

din prevederile prezentului capitol nu rezultă altceva.”

„Instanța de judecată este obligată să cerceteze starea de fapt din oficiu în baza

tuturor probelor legal admisibile, nefiind legată nici de declarațiile făcute, nici de

cererile de solicitare a probelor înaintate de participanți.”

„Autoritățile publice și instanțele de judecată competente cercetează starea de

fapt din oficiu. Acestea stabilesc felul și volumul cercetărilor și nu sunt legate nici

de expunerile participanților, nici de cererile lor de reclamare a probelor.”

„Drept vătămat este orice drept sau libertate stabilit/stabilită de lege căruia/căreia

i se aduce atingere prin activitate administrativă.”

„Activitatea administrativă reprezintă totalitatea actelor administrative

individuale și normative, a contractelor administrative, a actelor reale, precum și a

operațiunilor administrative realizate de autoritățile publice în regim de putere

publică, prin care se organizează aplicarea legii și se aplică nemijlocit legea.”

„Dacă printr-o activitate administrativă se încalcă un drept legitim sau o

libertate stabilită prin lege, acest drept poate fi revendicat printr-o acțiune în

contencios administrativ, cu privire la care decid instanțele de judecată competente

pentru examinarea procedurii de contencios administrativ, conform prezentului

cod.”

„(1) Autoritățile publice și instanțele de judecată competente trebuie să acționeze

în conformitate cu legea și alte acte normative. (2) Exercitarea atribuțiilor legale nu

poate fi contrară scopului pentru care acestea au fost reglementate. (3) Autoritățile

22

publice și instanțele de judecată competente nu pot dispune limitarea exercitării

drepturilor și a libertăților persoanelor decât în cazurile și în condițiile expres

stabilite de lege.”

„(1) Orice măsură întreprinsă de autoritățile publice prin care se afectează

drepturile sau libertățile prevăzute de lege trebuie să corespundă principiului

proporționalității. (2) O măsură întreprinsă de autoritățile publice este proporțională

dacă: a) este potrivită pentru atingerea scopului urmărit în temeiul împuternicirii

atribuite prin lege; b) este necesară pentru atingerea scopului; c) este rezonabilă. (3)

Măsura întreprinsă de autoritățile publice este una rezonabilă dacă ingerința

produsă prin ea nu este disproporțională în raport cu scopul urmărit.”

„Actele administrative individuale și operațiunile administrative scrise trebuie

să fie motivate.”

că:

„(1) Motivarea este operațiunea administrativă prin care se expun

considerentele care justifică emiterea unui act administrativ individual. În motivare

se indică temeiurile esențiale de drept și de fapt pe care le-a luat în considerare

autoritatea publică pentru decizia sa. Din motivarea deciziilor discreționare trebuie

să poată fi recunoscute și punctele de vedere din care autoritatea publică a reieșit la

exercitarea dreptului discreționar. Motivarea trebuie să se refere și la argumentele

expuse în cadrul audierii. (2) Motivarea completă a unui act administrativ

individual cuprinde: a) motivarea în drept – temeiul legal pentru emiterea actului

administrativ, inclusiv formele procedurale obligatorii pe care se bazează actul; b)

motivarea în fapt – oportunitatea emiterii actului administrativ, inclusiv modul de

exercitare a dreptului discreționar, dacă este cazul; c) în cazul actelor administrative

defavorabile – o descriere succintă a procedurii administrative care a stat la baza

emiterii actului: investigații, probe, audieri, opinii ale participanților contrare

conținutului final al actului etc. (3) Motivarea completă este obligatorie, este parte

integrantă a actului administrativ individual și condiționează legalitatea acestuia.”

„(1) Instanța de judecată nu este competentă să se pronunțe asupra

oportunității unui act administrativ. (2) Verificarea exercitării de către autoritatea

publică a dreptului discreționar se limitează la faptul dacă autoritatea publică: a) și-

a exercitat dreptul discreționar; b) a luat în considerare toate faptele relevante; c) a

respectat limitele legale ale dreptului discreționar; d) și-a exercitat dreptul

discreționar conform scopului acordat prin lege.”

„(1) Fiecare participant probează faptele pe care își întemeiază pretenția.”

„Procedura acțiunii în contenciosul administrativ se desfășoară conform

prevederilor prezentului cod. Suplimentar se aplică corespunzător prevederile

Codului de procedura civilă, cu excepția art. 169–171.”

„Hotărârea judecătorească trebuie să fie legală și întemeiată. Instanța își

întemeiază hotărârea numai pe circumstanțele constatate nemijlocit de instanță și

pe probele cercetate în ședință de judecată.”

23

indică că:

„(1) La deliberarea hotărârii, instanța judecătorească apreciază probele,

determină circumstanțele care au importanță pentru soluționarea cauzelor, care au

fost sau nu stabilite, caracterul raportului juridic dintre părți, legea aplicabilă

soluționării cauzei și admisibilitatea acțiunii.

(3) Instanța judecătorească adoptă hotărârea în limitele pretențiilor înaintate de

reclamant.”

prevede că:

(1) Instanța de apel verifică, în limitele cererii de apel, ale referințelor și

obiecțiilor înaintate, legalitatea și temeinicia hotărârii atacate în ceea ce privește

constatarea circumstanțelor de fapt și aplicarea legii în primă instanță.

(2) În limitele apelului, instanța de apel verifică circumstanțele și raporturile

juridice stabilite în hotărârea primei instanțe, precum și cele care nu au fost stabilite,

dar care au importanță pentru soluționarea cauzei, apreciază probele din dosar și

cele prezentate suplimentar în instanță de apel de către participanții la proces.

(5) Instanța de apel este obligată să se pronunțe asupra tuturor motivelor invocate

în apel.”

MOTIVAREA INSTANȚEI DE RECURS:

Chișinău a pronunțat decizia contestată la 10 mai 2022, în ședință

publică.

apel a fost notificat Serviciului Fiscal de Stat la 13 mai 2022, prin

intermediul poștei electronice (f.d. 44, vol. 8).

Serviciului Fiscal de Stat i-a fost notificată, prin intermediul poștei

electronice, decizia integrală din 10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău,

fapt ce se confirmă prin scrisoarea anexată la actele cauzei (f.d. 46, vol.

8).

motivat din 05 septembrie 2022, au fost depuse cu respectarea

prevederilor art. 245 din Codul administrativ (în redacția legii în

vigoare până la modificările din 01 septembrie 2023).

Justiție recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat împotriva deciziei din

10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău, a fost considerat admisibil și

numit pentru examinare în complet din 5 judecători.

Completul de judecată al Curții Supreme de Justiție, pentru elucidarea

unor aspecte invocate în cererea de recurs, a considerat oportun

invitarea participanților la proces în ședința de judecată publică.

24

Serviciul Fiscal de Stat - Natalia Ciobanu și Lidia Haralampov au

susținut recursul în sensul formulat și au solicitat casarea deciziei din

10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău și a hotărârii din 10 iunie 2021

a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea unei decizii noi de

respingere integrală a acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL ca fiind

neîntemeiată.

Gheorghe Iudin, a solicitat respingerea recursului depus de Serviciul

Fiscal de Stat, cu menținerea deciziei din 10 mai 2022 a Curții de Apel

Chișinău și a hotărârii din 10 iunie 2021 a Judecătoriei Chișinău, sediul

Râșcani, pe care le consideră legale și întemeiate.

în recurs și referința depusă, audiind declarațiile reprezentanților

recurentului și a reprezentantului intimatei, Completul de judecată al

Curții Supreme de Justiție consideră că recursul urmează a fi admis,

casată integral decizia instanței de apel și de a trimite cauza spre

rejudecare în instanța de apel, din următoarele motive.

următoarele aspecte:

controlului fiscal, inspectorii principali ai Direcției control fiscal nr. 1

din cadrul Direcției generale administrare continuabili mari a

Serviciului Fiscal de Stat, au efectuat la SC „Loial-DT” SRL un control

fiscal prin metoda verificării totale privind corectitudinea calculării,

achitării impozitelor și taxelor pentru perioada 01.01.2013 –

30.09.2017, și anume: 01.01.2013 – 31.12.2016 – impozitul pe venit

din activitatea de întreprinzător; 01.10.2013 – 30.09.2017 – taxa pe

valoare adăugată, impozitul pe venit reținut la sursa de plată, impozitele

și taxele locale, contribuțiile asigurărilor sociale, primele de asigurări

medicale, alte impozite și taxe. Controlul a fost efectuat de la

30.10.2017 până la 26.12.2017, cu înștiințarea conducătorului

întreprinderii Margarita Deordița și cu participarea contabilului-șef

Svetlana Popic.

formularele nr. 5-685337 și nr. 5-685338, inspectorii principali ai

Direcției control fiscal nr.1 din cadrul Direcției generale administrare

continuabili mari a Serviciului Fiscal de Stat, au constatat: 1)

diminuarea impozitului pe venit pentru perioada supusă controlului cu

suma totală de 319 461 de lei, inclusiv perioada fiscală A/2013 cu 102

215 lei, pentru perioada fiscală A/2014 cu 106 876 de lei, pentru fiscală

A/2015 cu 107 070 de lei și pentru perioada fiscală A/2016 cu 3 300 de

lei; 2) diminuarea TVA aferentă bugetului în sumă totală de 1 142 962

25

de lei; 3) necalcularea și neachitarea defalcărilor în fondul creării

mijloacelor pentru finanțarea sistemului de documente normative în

construcții în mărime de 30 185 de lei; 4) constatarea supraplății

nereale, în fișa contului generalizată a contribuabilului la cap.114611

„Taxa pentru apă” în sumă de 14,75 de lei, cap. 111210 „Impozit pe

venit din activitatea întreprinderii” în sumă de 1788,32 de lei,

cap.111220 „Impozit pe venit la sursa de plată” în sumă de 38,20 de lei;

5) prezentarea a 39 de dări de seamă care conțin informație neautentică

(declarația cu privire la impozitul pe venit pentru perioadele fiscale A/-

2013 – A/2016, declarațiile privind TVA pentru perioadele fiscale:

11/2013, 12/2013, 04/2014, 06/2014, 09/2014 – 12/2014, 03/2015-

07/2017); 6) în declarația privind TVA pentru perioada fiscală 11/2017

de ajustat spre micșorare TVA spre trecere în cont cu suma de 890 973

de lei aferentă lipsurilor de mărfuri constatate în rezultatul inventarierii;

7) plusurile în cantitate de 67 208 unități, constatate în rezultatul

inventarierii, urmează a fi evaluate și reflectate în evidența contabilă la

valoarea justă, conform actelor normative în vigoare; 8) de reflectat în

evidența contabilă încălcările depistate în rezultatul controlului, cu

revizuirea aspectelor reflectate la contul contabil „121”, în contextul

încălcărilor specificate la capitolul V al prezentului act, în scopul

evitării admiterii în perioadele ulterioare a evaziunilor fiscale; 9) plata

incompletă a impozitului pe venit în rate pentru anii 2013 – 2016; 10)

neachitarea primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală în

volum deplin odată cu plata salariilor și a altor recompense; 11)

prezentarea tardivă (la 01.04.2014) a declarației cu privire la impozitul

pe venit pentru perioada fiscală A/2013, suma obligației fiscale

constituind 625 746 de lei (f.d. 22-35, vol. I).

SRL a înaintat Serviciului Fiscal de Stat dezacord, prin care și-a

manifestat dezacordul parțial cu constatările și concluziile pe marginea

controlului fiscal desfășurat la întreprindere în perioada 30.10.2017 –

26.12.2017, expuse în Actul de control nr. 5-685336 din 26.12.2017,

prelungit pe formularele nr. 5-685337 și nr. 5-685338 (f.d. 36-39, vol.

I), în special SC „Loial-DT” SRL și-a exprimat parțial dezacordul cu

încălcările stabilite și anume: calcularea impozitului pe venit în mărime

de 319 461 de lei, generată de încălcarea prevăzut la art. 24 alin. (1) și

(3) din Codul fiscal și calcularea sumelor TVA în sumă de 1 142 962

de lei, generată de prevederile art. 99 alin. (4) și art. 102 alin. (1) din

Codul fiscal. La 24 ianuarie 2018, SC „Loial-DT” SRL a depus

supliment la dezacordul din 05.01.2018 (f.d. 42, vol. I).

prin metoda verificării totale întocmit de inspectorii principali ai

Direcției generale administrare contribuabili mari a SFS, Ivan Balica și

26

Lidia Haralampov și dezacordul nr. 02 din 05 ianuarie 2018 și

suplimentul la dezacord din 24 ianuarie 2018 depuse de SC „Loial-DT”

SRL, Serviciul Fiscal de Stat a emis decizia nr. 21 din 24 ianuarie 2018,

prin care s-a decis: I) De a calcula și încasa la buget: 319 461 de lei –

impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător diminuat în

perioadele fiscale A/2013 – A/2016; 1 142 962 de lei - TVA diminuată;

301 85 de lei – defalcări în fondul creării mijloacelor pentru finanțarea

sistemului de documente normative în construcții; II) De a aplica

majorare de întârziere: a) pentru încălcările legislației fiscale conform

prevederilor art. 228 alin. (2) din Codul fiscal: 4079 de lei – pentru

neachitarea în termen a impozitului pe venit din activitate de

întreprinzător; 418 915 lei – pentru neachitarea în termen a TVA

diminuată; 11 231 de lei – pentru neachitarea în termen a defalcărilor

în fondul creării mijloacelor pentru finanțarea sistemului de documente

normative în construcții; 469 de lei – conform prevederilor art. 30 din

Legea nr. 1593 din 26 decembrie 2002 cu privire la mărimea, modul și

termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asistență

medicală, pentru neachitarea în termen a primelor de asigurare medicală

în volumul deplin odată cu plata salariilor și altor recompense; III) s-a

decis aplicarea amenzii pentru încălcările fiscale: 95 838 de lei (319461

de lei × 30%) în mărime de 30% - pentru diminuarea impozitului pe

venit din activitate de întreprinzător conform prevederilor art. 261 alin.

(4) din Codul fiscal; 342 887 de lei (1 142 962 de lei × 30%) în mărime

de 30% - pentru diminuarea TVA conform prevederilor art. 261 alin.

(4) din Codul fiscal; 22 043 de lei – pentru plata incompletă a

impozitului pe venit în rate conform prevederilor art. 261 alin. (6) din

Codul fiscal; 7000 de lei (în mărime de 1000 de lei pentru fiecare dare

de seamă, dar nu mai mult de 7000 de lei) - pentru prezentarea cu

informații neautentice a declarațiilor cu privire la impozitul pe venit

pentru A/2013 – A/2016, declarațiile privind TVA pentru perioadele

fiscale 11/2013, 12/2013, 06/2014, 09/2014 – 12/2014, 03/2015 –

07/2017 conform prevederilor art. 260 alin. (3) din Codul fiscal; 200 de

lei – pentru prezentarea tardivă a declarației cu privire la impozitul pe

venit pentru perioada A/2013 conform prevederilor art. 261 alin. (2) din

Codul fiscal; IV) în declarația privind TVA pentru perioada fiscală

L/11/2017 de ajustat spre micșorare TVA spre trecere în cont cu suma

de 890 973 de lei aferentă lipsurilor de mărfuri constatate în rezultatul

inventarierii. Plusurile în cantitate de 67 208 unități, constatate în

rezultatul inventarierii, urmează a fi evaluate și reflectate în evidența

contabilă la valoare justă conform actelor normative în vigoare; V) s-a

decis calcularea în fișa personală supraplățile ireale, cu termen expirat,

la următoarele clasificări economice: 114611 – taxa pentru apă în suma

de 14,75 de lei; 111210 – impozit pe venit din activitatea întreprinderii

27

în sumă de 1788,32 de lei; 111220 – impozit pe venit la sursa de plată

în sumă de 6318,98 de lei; 122100 – primele de asigurare obligatorii de

asistență medicală în sumă de 38,20 de lei (f.d. 43-45, 46-48, vol. I).

la Serviciul Fiscal de Stat, Direcția contestații, solicitând anularea

parțială a deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018 a Serviciului Fiscal de

Stat, în partea calculării și încasării la buget a sumelor impozitelor și

taxelor estimate în rezultatul controlului: 319 461 de lei – impozitul pe

venit din activitatea de întreprinzător diminuat în perioadele fiscale

A/2013 – A/2016; 1 142 962 de lei - TVA diminuată; privind încasarea

la buget a majorărilor de întârziere, calculate în rezultatul controlului

conform art. 228 alin. (2) din Codul fiscal: 4079 de lei – pentru

neachitarea în termen a impozitului pe venit din activitate de

întreprinzător; 418 915 lei – pentru neachitarea în termen a TVA

diminuată; privind aplicarea amenzilor pentru încălcarea legislației

fiscale: 95 838 de lei pentru diminuarea impozitului pe venit din

activitate de întreprinzător; 342 887 de lei pentru diminuarea TVA; 22

043 de lei – pentru plata incompletă a impozitului pe venit în rate pentru

anul 2013; 7000 de lei pentru prezentarea cu informații neautentice a

declarațiilor conform prevederilor art. 260 alin. (3) din Codul fiscal;

privind ajustarea spre micșorare a TVA spre trecere în cont pentru

perioada fiscală L/11/2017 cu suma de 890 973 de lei aferentă lipsurilor

de mărfuri constatate în rezultatul inventarierii. Plusurile în cantitate de

67208 unități, constatate în rezultatul inventarierii, urmează a fi

evaluate și reflectate în evidența contabilă la valoare justă conform

actelor normative în vigoare (f.d. 49-63, vol. I).

Stat a fost prelungit termenul de examinare a contestației (f.d. 64-67,

vol. I).

contestației împotriva deciziei nr. 21 din 24.01.2018 emisă de Serviciul

Fiscal de Stat, Direcția examinare a cazurilor de încălcare fiscală”,

Serviciul Fiscal de Stat, Direcția contestații a considerat neîntemeiată

contestația depusă de SC „Loial-DT” SRL, din lipsa temeiului legal de

anulare sau de modificare a deciziei contestate și a decis respingerea

contestației, cu menținerea deciziei nr. 21 din 24.01.2018 a Serviciului

Fiscal de Stat, Direcția examinare a cazurilor de încălcare fiscală (f.d.

68-70 verso, vol. I).

Fiscal de Stat, la 11 mai 2018, SC „Loial-DT” SRL s-a adresat în

judecată, în procedura contenciosului administrativ, solicitând anularea

parțială a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 21 din 24 ianuarie 2018

asupra cazului de încălcare a legislației comisă de SC „Loial-DT” SRL,

28

după cum urmează: pct. I, în partea ce ține de încasarea la buget a

sumelor: 319 461 de lei – impozitul pe venit din activitatea de

întreprinzător diminuat în perioadele fiscale A/2013-A/2016 și 1 142

962 de lei – TVA diminuată; pct. II, în partea ce ține de aplicarea

majorării de întârziere în sumă de 4 079 de lei pentru neachitarea în

termen a impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător și în sumă

de 418 915 de lei pentru neachitarea în termen a TVA diminuată; pct.

III, în partea ce ține de aplicarea amenzilor: în sumă de 95 838 de lei,

în mărime de 30%, pentru diminuarea impozitului pe venit din

activitatea de întreprinzător; în sumă de 342 887 de lei, în mărime de

30%, pentru diminuarea TVA; în sumă de 22 043 lei pentru plata

incompletă a impozitului pe venit în rate; în sumă de 7 000 lei pentru

prezentarea cu informații neautentice a declarațiilor cu privire la

impozitul pe venit pentru A/2013-A/2016, declarațiile privind TVA

pentru perioadele fiscale 11/2013, 12/2013, 04/2014, 06/2014,

09/2014-12/2014, 03/2015-07/2017; pct. IV, în partea ce ține de

ajustarea în declarația privind TVA pentru perioada fiscală L/11/2017

spre micșorare TVA spre trecere în cont cu suma de 890 973 lei,

aferentă lipsurilor de mărfuri constatate în rezultatul inventarierii,

precum și anularea deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 114 din 05

aprilie 2018 emisă în procedura prealabilă și încasarea cheltuielilor de

judecată în sumă de 8 750 de lei. Suplimentar, la 18 noiembrie 2020,

SC „Loial-DT” SRL a depus cerere de concretizare a pretențiilor din

acțiune, solicitând și constatarea că Serviciul Fiscal de Stat și-a exercitat

arbitrar și abuziv dreptul său discreționar de a efectua controlul fiscal și

întinderea acestuia, precum și că nu a luat în considerare toate faptele

relevante aferente activității sale, ignorând toate probele ce

demonstrează efectuarea cheltuielilor pe care organul fiscal le-a

calificat ca fiind nedeductibile.

Chișinău, sediul Râșcani prin încheierea din 15 decembrie 2018 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Central a dispus scoaterea de pe rol a

acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL, în partea ce ține de anularea

sumei de 30 185 de lei defalcări în fondul creării mijloacelor pentru

finanțarea sistemului de documente normative în construcții (pct. I

liniuța a III-a din partea decisivă a deciziei nr. 21 din 24 ianuarie 2018)

și a sumei de 11 231 de lei, majorare de întârziere aplicată pentru

neachitarea în termen a defalcărilor în fondul creării mijloacelor pentru

finanțarea sistemului de documente normative în construcții (pct. II lit.

a) liniuța a III-a din partea decisivă a deciziei nr. 21 din 24 ianuarie

2018), din motiv că reclamanta în această partea nu a respectat

procedura de soluționare prealabilă a litigiului pe cale extrajudiciară.

29

Râșcani a anulat parțial decizia nr. 21 din 24 ianuarie 2018 asupra

cazului de încălcare a legislației comisă de SC „Loial-DT” SRL, după

cum urmează: pct. I, în partea ce ține de încasarea la buget a sumelor de

319 461 de lei ce constituie impozitul pe venit din activitatea de

întreprinzător diminuat în perioadele fiscale A/2013-A/2016 și 1 142

962 de lei TVA diminuat; pct. II, în partea ce ține de aplicarea majorării

de întârziere în sumă de 4 079 de lei pentru neachitarea în termen a

impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător și în sumă de 418

915 lei pentru neachitarea în termen a TVA diminuată; pct. III, în partea

ce ține de aplicarea amenzilor: în sumă de 95 838 de lei, în mărime de

30%, pentru diminuarea impozitului pe venit din activitatea de

întreprinzător, în sumă de 342 887 de lei, în mărime de 30% pentru

diminuarea TVA, în sumă de 22 043 de lei pentru plata incompletă a

impozitului pe venit în rate și în sumă de 7 000 de lei pentru prezentarea

cu informații neautentice a declarațiilor cu privire la impozitul pe venit

pentru A/2013-A/2016, declarațiile privind TVA pentru perioadele

fiscale 11/2013, 12/2013, 04/2014, 06/2014, 09/2014-12/2014,

03/2015-07/2017; pct. IV, în partea ce ține de ajustarea în declarația

privind TVA pentru perioada fiscală L/11/2017 spre micșorare TVA

spre trecere în cont cu suma de 890 973 de lei, aferentă lipsurilor de

mărfuri constatate în rezultatul inventarierii. De asemenea, prima

instanță a anulat decizia Serviciului Fiscal de Stat nr. 114 din 05 aprilie

2018, emisă în procedura prealabilă. Suplimentar, s-a încasat din contul

Serviciului Fiscal de Stat în beneficiul SC „Loial-DT” SRL cheltuielile

de judecată în sumă de 8 750 de lei (f.d. 204, 208-219, vo. 7).

2021, Serviciul Fiscal de Stat a depus apel.

decizia din 10 mai 2022 a respins apelul depus de Serviciul Fiscal de

Stat și a menținut hotărârea din 10 iunie 2021 a Judecătoriei Chișinău,

sediul Râșcani.

primei instanțe de admitere a acțiunii depuse de SC „Loial-DT” SRL,

concluzionând că normele speciale prevăzute de Codul fiscal, acordă

dreptul subiectului impozabil la trecerea în cont a T.V.A. achitate sau

care urmează a fi achitată pe valorile materiale, serviciile procurate dacă

dispune de factura fiscală la valorile materiale, serviciile procurate pe

care a fost achitată ori urmează a fi achitată T.V.A.

SRL a trecut în cont T.V.A. în baza facturilor de cumpărare a mărfurilor

și serviciilor eliberate de vânzători/furnizori și prestatori servicii.

Facturile care au stat la baza trecerii în cont a cheltuielilor efectuate sunt

30

acte valabile, iar în baza facturilor fiscale ultima a efectuat achitări în

buget a T.V.A. pentru bunurile și servicii procurate. Mai mult, Serviciul

Fiscal de Stat a efectuat controlul fiscal la SRL „Led House”, fapt

constatat din actul de control nr. 5-685324, prelungit pe formularul nr.

5-685325 din 08 decembrie 2017, constatând lucrările efectuate la

depozitul SC „Loial-DT” SRL, situat în mun. Chișinău, șoseaua

Muncești, nr. 364 și livrările efectuate reclamantei în baza facturilor

fiscale. Copiile facturilor, actelor de executare a lucrărilor, contractelor

și anexelor sunt anexate la dosarul administrativ prezentat de Serviciul

Fiscal de Stat (mapa 1). La fel, Serviciul Fiscal de Stat a efectuat control

fiscal și la SRL „Rolplast Service”, fapt constatat din actul de control

nr. 3-567001 din 27 noiembrie 2017.

în instanța de fond și nici la examinarea cauzei în ordine de apel,

Serviciul Fiscal de Stat nu a demonstrat prin probe concludente și

pertinente, netemeinicia trecerii în cont a T.V.A. de către contribuabilul

SC „Loial-DT” SRL.

temeiul căror probe și procedee au stabilit netemeinicia trecerii în cont

a T.V.A. de către contribuabilul SC „Loial-DT” SRL în baza facturilor

fiscale și documentelor prezentate, or, la examinarea cauzei s-a

constatat cu certitudine că reclamanta a efectuat achitarea la buget a

T.V.A. în baza facturilor fiscale valabile.

contestată este neîntemeiată și contravine legii, deoarece acuzația de

necalculare a TVA în legătură cu livrarea de marfă decurge din

calificarea eronată a materialelor publicitare ca fiind marfă. Or, prin

noțiunea de marfă potrivit art. 93 din Codul fiscal se are în vedere:

„Rezultat al muncii sub formă de articole, mărfuri de larg consum și

produse cu destinație tehnico-economică, clădiri, construcții și alte

bunuri imobiliare”. Prin urmare, la catalogarea unor consumuri de

active ale contribuabilului, plătitor de TVA, ca fiind livrări de marfa cu

titlu gratuit, inițial urma a fi apreciat/determinat, dacă activul dat

corespunde noțiunii de marfă, expusa în art. 93 din Codul fiscal și apoi

să fie clarificat dacă transmiterea mărfii cu titlu gratuit către terțe

persoane poate fi calificată ca livrarea de marfă, și respectiv dacă este

necesar de a fi sau nu calculată TVA.

precum că astfel de active cum ar fi: buclatele, broșurile, cartelele de

vizita, plicurile, și alte asemenea active, nu corespund noțiunii de

„marfă”, întrucât în activitatea SC „Loial-DT” SRL acestea nu sunt

articole (obiecte care se vând în comerț), mărfuri de larg consum

(produse ale industriei ușoare sau alimentare care răspund necesităților

31

individuale ale oamenilor și prin folosirea cărora nu rezultă produse

noi), produse cu destinație tehnico-economica, clădiri, construcții și alte

bunuri imobiliare. Toate aceste active nu prezintă interes material

pentru persoanele care le-a primit, și poartă exclusiv caracter

informațional. Situația în care aceste active, care poartă exclusiv

caracter informațional și sunt distribuite potențialilor clienți, poate fi

echivalata cu serviciile de publicitate, pe care le prestează SC „Loial-

DT” SRL sie însăși, or, inspectorii fiscali nu cataloghează și serviciile

de publicitate procurate ca fiind distribuite gratis potențialilor clienți.

Mai mult ca atât, în conformitate cu SNC „Cheltuieli”, costul

materialelor utilizate în procesul de comercializare a mărfurilor

(ambalare, etichetare, păstrare, deservire, etc.) sunt incluse în

componenta cheltuielilor de distribuție. Afară de aceasta, din

Nomenclatorul cheltuielilor de distribuire conform aceluiași SNC

rezultă că se stabilește de către entitate, în funcție de particularitățile

activității acesteia, iar pentru SC „Loial-DT” SRL sacoșele reprezintă o

cheltuială materiala a procesului de deservire a clienților.

fiscal în decizia de sancționare fiscală precum că de la consumul acestor

active ar trebui să se calculeze TVA ca și în cazul unei livrări de marfa.

argumentele reclamantei că la capitolul TVA este evidentă netemeinicia

dispozițiilor Serviciului Fiscal de Stat în partea ce ține de încasarea la

buget a sumelor de 1 142 962 de lei (841 473 lei + 202 837 lei ) ca TVA

diminuată (pct. I din Decizia nr. 21 din 24.01.2018).

netemeiniciei deciziei nr. 21 din 24.01.2018 și în partea ce ține de

aplicare a majorării de întârziere în sumă de 418 915 lei pentru pretinsa

neachitare în termen a TVA diminuată (pct. II), precum și în partea ce

ține de aplicarea amenzilor de 342 887 de lei pentru diminuarea TVA

(pct. III).

pentru perioada fiscală L/11/2017 spre micșorare a TVA spre trecere în

cont cu suma de 890 973 de lei, aferentă lipsurilor de mărfuri constatate

în rezultatul inventarierii, instanța de apel a reținut că decizia contestată

în această parte, la fel, este neîntemeiată, deoarece contravine

prevederilor Codului fiscal.

că conform art. 102 alin. (4) din Codul fiscal nu se permite trecerea în

cont a TVA în sumă de 890 973 de lei aferenta lipsurilor stabilite, or,

Codul fiscal stipulează expres pentru care lipsuri nu se permite trecerea

în cont, și anume: care au fost sustrase sau care au constituit pierderi

supranormativ conform legislației.

32

fiscal de a priva SC „Loial-DT” SRL de dreptul de a trece TVA în cont

în condițiile în care ultima corespunde întocmai prevederilor art. 102

alin. (7) din Cod fiscal, care stipulează că, livrarea, în privința căreia se

permite trecerea în cont a T.V.A. achitate sau care urmează a fi achitate

pe valorile materiale, serviciile procurate, trebuie să fie efectuată

subiectului impozabil de către furnizorul care a eliberat factura fiscală

(eliberată în modul stabilit de Ministerul Finanțelor sau imprimată cu

aplicarea seriei și numărului atribuit de Serviciul Fiscal de Stat

subiectului care își exercită dreptul la imprimarea de sine stătător a

facturilor fiscale) sau să fie importată de către subiectul impozabil. Cu

atât că, potrivit Regulamentului cu privire la inventariere nr. 60 din

29.05.2012, se permite compensarea reciprocă a plusurilor cu lipsuri

pentru aceeași perioadă de gestiune, același gestionar, aceeași

subdiviziune și la aceeași denumire, și în cazul când se transmit bunuri

de la un gestionar la altul fără întocmirea documentelor primare.

micșorarea TVA spre trecere în cont cu suma de 890 973 de lei, aferentă

lipsurilor de mărfuri constatate în rezultatul inventarierii, SFS nu

recunoaște contribuabilului SC „Loial-DT” SRL dreptul de a efectua

compensarea. Or, în rezultatul compensării, suma TVA spre trecere în

cont, aferentă lipsurilor de mărfuri constatate va fi cu totul alta, iar suma

de 890 973 de lei este eronată și neîntemeiat indicată de SFS în decizia

contestată.

Stat precum că decizia nr. 114 din 05.04.2018 nu reprezintă un act

administrativ individual, ci rezultatul reexaminării acțiunilor

funcționarilor fiscali, deoarece decizia respectivă a fost emisă în

rezultatul examinării cererii prealabile depusă de SC „Loial-DT” SRL,

prin urmare, anularea acesteia de către instanța de judecată nu

contravine legii.

prevederile aplicabile la caz și criticile aduse de recurent, Completul de

judecată al Curții Supreme de Justiție consideră că soluția și concluziile

instanței de apel sunt pripite, nefiind elucidate cu suficientă claritate

toate circumstanțele importante ale cauzei, decizia conținând o

motivare superficială, limitându-se la constatări generalizate contrar

prevederilor art. 219 alin. (1) – (3) din Codul administrativ, și art. 239,

241 din Codul de procedură civilă, care impun în mod obligatoriu ca

hotărârea să fie motivată.

instanța de apel în decizia contestată s-a expus parțial asupra temeiniciei

și legalității actelor administrative contestate, în special, numai în partea

33

dreptului la trecerea în cont a TVA de către contribuabilul SC „Loial-

DT” SRL, în rest, la aspectele ce țin de diminuarea impozitului pe venit

din activitatea de întreprinzător în suma de 319 461 de lei, TVA - în

sumă de 1 142 962 de lei, instanța de apel nu s-a expus și nu a motivat

prin ce probe și-a întemeiat concluziile privitor la circumstanțele, care

au fost stabilite prin actul de control fiscal efectuat la fața locului și care

au dus la diminuarea impozitelor la bugetul de stat, precum și nu sunt

invocate argumentele de respingere a probelor prezentate de SFS.

cauza, fără a pătrunde în esența speței și argumentelor invocate în apelul

declarat de Serviciul Fiscal de Stat, oferind o motivarea selectivă în

susținerea deciziei adoptate, prin ignorarea circumstanțelor, care sunt în

defavoarea contribuabilului, iar argumentele prezentate de organul

fiscal nu a fost examinate și apreciate de către instanță.

rezultă din lucrările dosarului, în urma examinării materialelor

controlului, s-a stabilit faptul că, SC „Loial-DT” SRL neîntemeiat a

atribuit la deduceri: cheltuielile în sumă de 300 000 lei, în perioada

fiscală A/2013, aferente locațiunii depozitului amplasat pe adresa mun.

Chișinău, șos. Muncești, nr. 364, constatându-se că acesta nu a fost

utilizat în activitatea de întreprinzător.

menționat a fost luat în locațiune de la persoana fizică Margarita

Deordița (care este și fondator al persoanei juridice SRL ,,Loial-DT”),

în baza contractului nr. 01/06-2012 din 01.06.2013.

perioada fiscală A/2013 în depozitul de pe șos. Muncești, nr. 364, nu s-

a depozitat nimic. Din datele evidenței contabile la depozitul respectiv,

începând cu anul 2013, nu s-a păstrat niciun bun material.

serviciilor de locațiune, primite de la Margarita Deordița (fondator și

conducător al persoanei juridice SC ,,Loial-DT” SRL), drept consecință

inspectorii fiscali au concluzionat că cheltuielile aferente locațiunii

depozitului menționat nu sunt deductibile în baza art. 24 alin. (3) din

Codul fiscal.

(3) din Codul fiscal (aplicabile litigiului), nu se permite deducerea

pierderilor în urmă vânzării sau schimbului proprietății, îndeplinirii

lucrărilor și prestării serviciilor, efectuate, în mod direct sau mijlocit,

între persoanele interdependente.

din Regulamentul cu privire la determinarea obligațiilor aferente

impozitului pe venit, Anexa nr. 1 la Hotărârea Guvernului nr. 77/2008,

34

deducere constituie suma care, la calcularea venitului impozabil, se

scade din venitul brut al contribuabilului conform prevederilor

legislației fiscale.

a) din Regulament, se permite deducerea cheltuielilor ordinare și

necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul perioadei

fiscale, exclusiv în cadrul activității de întreprinzător.

caracteristice pentru gestionarea anumitor tipuri de activități de

întreprinzător, fără de care este imposibil de a face business, care sunt

definite atât cu indici calitativi, cât și cu indici cantitativi.

condițiile nominalizate supra.

constatările inspectorilor fiscali și cadrului legal în vigoare, dacă

intimata SC „Loial-DT” SRL corect a atribuit la deduceri cheltuielile în

sumă de 300 000 de lei, care în viziunea organului fiscal nu pot fi

calificate ca ordinare și necesare aferente activității de întreprinzător,

precum și dacă aceste deduceri au fost excluse corect în rezultatul

controlului.

cheltuielilor în sumă de 2 362 178 de lei, dintre care în perioadele

fiscale: A/2013 în sumă de 551 795 lei; A/2014 în sumă de 890 632 lei;

A/2015 în sumă de 892 251 lei și A/2016 în sumă de 27 500 lei,

reflectate și în Actul de control nr. 3-567001 din 27.11.2017 (întocmit

în rezultatul controlului fiscal prin contrapunere efectuat la SRL

,,Rolplast Service”) (f.d. 224-224a, vol. 6), și anume: aferente

lucrărilor/serviciilor de reparație și deservire a rețelelor de canalizare,

în sumă de 872 563 lei (A/2013 – 486 170 lei, A/2014 – 386 393 lei) și

în sumă de 535 616 lei (A/2015 - 458 669 lei, A/2014 – 49 447 lei,

A/2016 – 27 500 lei), documentate de către SRL ,,Rolplast Service”

către SC ,,Loial-DT” SRL și reflectate în actul de control nr. 3-567001

din 27.11.2017, care în rezultatul controlului fiscal s-a stabilit că aceste

lucrări și servicii de fapt nu au fost executate.

anexa nr. 1 (privind îndeplinirea lucrărilor de reparație) și nr.

0012/П/2013/3 din 01.10.2013 (privind îndeplinirea lucrărilor privind

deservirea instalațiilor de canalizare), încheiate de SC ,,Loial-DT” SRL,

SRL ,,Rolplast Service” urma să presteze servicii de reparație și

deservire a rețelelor de canalizare, documentate prin următoarele facturi

fiscale și acte de îndeplinire a lucrărilor (JJ 0706674 din 15.11.2013, JJ

0706675 din 18.11.2013, JJ 0706676 din 20.11.2013, JJ 0706678 din

26.11.2013, JJ 0706679 din 27.11.2013, FB 4614847 din 30.12.2013,

35

FB 4614848 din 31.12.2013, FB 4614849 din 31.12.2013) (f.d.56-57,

61-63, 94, 96, 98, 100, 102, 104, 106, 108, vol. 2).

01.10.2013 cu anexa nr. 1 (privind îndeplinirea lucrărilor de

construcție), încheiat cu SC ,,Loial-DT” SRL, SRL ,,Rolplast Service”

urma să efectueze servicii de construcție/reconstrucție a bunului imobil,

situat pe adresa mun. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364, documentate

prin facturile fiscale (FB 5910885 din 28.04.2014, FB 5910886 din

30.04.2014, FB 5910901 din 19.05.2014, FB 5910902 din 22.05.2014,

FB 5910903 din 26.05.2016, FB 5910893 din 25.06.2014, FB 5910932

din 28.11.2014, FB 5910931 din 28.11.2014, FB 5910934 din

29.11.2014, FB 5910935 din 29.11.2014, FB 5910933 din 29.11.2014,

FB 5910936 din 29.11.2014, FB 5910957 din 30.12.2014) (f.d.58-60,

110, 112, 116, 118, 120, 122, 124, 126, 128, 130, 132, 134, 136, vol.

2).

Codul fiscal, pct. 36 din Regulamentul cu privire la determinarea

obligațiilor aferente impozitului pe venit, Anexa nr. 1 la Hotărârea

Guvernului nr. 77/2008, deducere constituie suma care, la calcularea

venitului impozabil, se scade din venitul brut al contribuabilului

conform prevederilor legislației fiscale.

a) din Regulament, stipulează că se permite deducerea cheltuielilor

ordinare și necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul

perioadei fiscale, exclusiv în cadrul activității de întreprinzător.

cheltuielile, caracteristice pentru gestionarea anumitor tipuri de

activități de întreprinzător, fără de care este imposibil de a face

business, care sunt definite atât cu indici calitativi, cât și cu indici

cantitativi.

îndeplinire a lucrărilor/reparației la subdiviziunile SC ,,Loial-DT” SRL

(secții comerciale, magazine, buticuri, depozit), aferente lucrărilor de

reparație/deservirea instalațiilor de canalizare/de construcție, au un

conținut general, fiind întocmite, fără a fi indicate costurile,

directe/indirecte și alți indicatori calitativi și cantitativi privind

reparația/lucrările care au fost efectuate, contrar prevederilor pct. 18-29

din Standardele Naționale de Contabilitate 11 ,,Contractele de

construcție” (aprobat prin Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 16 din

29.01.1999), Anexei nr. 1 la SNC ,,Contracte de construcții” (aprobat

prin Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 118 din 06.08.2013).

,,Contractele de construcție”, prevăd costurile directe și indirecte

36

aferent lucrărilor de reparație, care în viziunea organului fiscal urmau a

fi respectate de intimată. Or, potrivit art. 3 alin. (1) din Legea

contabilității nr. 113/2007, Standarde Naționale de Contabilitate

constituie standarde și interpretări, bazate pe directivele Uniunii

Europene și pe I.F.R.S. (în continuare – SNC), elaborate și aprobate de

Ministerul Finanțelor al Republicii Moldova, care stabilesc reguli

generale obligatorii privind ținerea contabilității și raportarea

financiară. De asemenea, art. 7 din Legea contabilității nr. 113/2007,

statuează că, standardele de contabilitate constituie baza ținerii

contabilității și raportării financiare de către entități și sunt parte

componentă a cadrului juridic al Republicii Moldova. Pentru entitate,

standardele de contabilitate sunt obligatorii și acestea se selectează

potrivit art. 4.

contabilității nr. 113/2007 statuează că, faptele economice se

contabilizează în baza documentelor primare și centralizatoare.

Documentele primare întocmite vor conține elemente obligatorii

precum: e) conținutul faptelor economice; f) etaloanele cantitative și

valorice în care sunt exprimate faptele economice. Factura este

documentul primar care trebuie să certifice producerea unui fapt

economic.

de reparație /deservirea instalațiilor de canalizare/de construcție nu pot

fi definite cu indici calitativi și cantitativi, în corespundere cu pct. 39

din Regulamentul cu privire la determinarea obligațiilor fiscale aferente

impozitului pe venit, care stipulează că în componența deducerilor se

includ cheltuielile ordinare și necesare, caracteristice pentru gestionarea

anumitor tipuri de activități de întreprinzător, fără de care este imposibil

de a face business, care sunt definite atât cu indici calitativi, cât și cu

indici cantitativi. Or, în actele de îndeplinire a lucrărilor sunt indicate

aceleași tipuri de lucrări, se repetă de mai multe ori la aceleași

subdiviziuni, materialele casate fiind cu totul diferite (de ex. actul nr. 1

din 15.11.2013, actul nr. 2 din 18.11.2013, actul nr. 1 din 29.11.2014),

nefiind argumentată documentar necesitatea și efectuarea de facto a

acestei reparații. Circumstanțe asupra cărora instanța de apel nu s-a

expus.

datelor registrelor mașinii de casă și control (MCC), înregistrate la

subdiviziunile SC ,,Loial-DT” SRL, la care s-a documentat efectuarea

lucrărilor de reparație (secții comerciale, buticuri), în perioada

octombrie-decembrie 2013 și iunie, noiembrie și decembrie 2014

(perioadele în care s-au documentat lucrările), acestea au activat în toate

zilele, fapt ce a permis organului fiscal de a conchide neefectuare

37

lucrărilor de reparație în realitate (ex.: teracota din afara buticului și în

interiorul acestuia, care se află în cadrul centrului comercial „Elat”,

„Sun City”, „Soiuz”, care au suprafața podelei comune pe tot etajul, este

una și aceeași, fapt ce confirmă neefectuarea lucrărilor de reparație,

indicate în actul de îndeplinire a lucrărilor), constatările respective au

fost întărite prin pozele realizate în timpul controlului (f.d. 148152, vol.

4).

apel a omis să se expună și în privința circumstanțelor constatate de

către inspectorii fiscali în cadrul controlului cu privire la corectitudinea

deducerii cheltuielilor în sumă 2 362 178 de lei aferent

lucrărilor/serviciilor de reparație și deservire a rețelelor de canalizare,

fapt ce a rămas neelucidat dacă lucrările menționate, în realitate, au fost

sau nu efectuate, respectiv nu s-a constatat dacă deducerile

nominalizate corect au fost atribuite la cheltuieli ordinare în cadrul

activității de întreprinzător.

aferente costului roletelor, în perioada fiscală A/2013, procurate la

26.11.2013, în baza facturii fiscale seria JJ nr.0706678 din 26.11.2013

și atribuite la deduceri în aceeași perioadă fiscală - A/2013 sub formă

de cheltuieli materiale, efectuate la subdiviziunea entității (f.d. 100, vol.

2).

facturii fiscale seria JJ nr. 0706678 din 26.11.2013, costul roletelor în

sumă de 17 500 de lei au fost reflectate de către SC ,,Loial-DT” SRL în

evidența contabilă la intrări prin formula contabilă: „Dt 211 ,,Materiale”

„Ct 521 ,,Datorii comerciale curente”. La aceiași dată - 26.11.2013,

intimata casează roletele în cauză, procurate în aceeași zi, prin

reflectarea în evidența contabilă a operațiunii prin formula contabilă:

„Dt 713 ,,Cheltuieli administrative” „Ct 211 ,,Materiale”.

comercială – magazin, situat în mun. Chișinău, str. Cuza Vodă, nr. 24,

s-a constatat că în realitate roletele nu au fost instalate la subdiviziunea

entității. Mai mult, roletele menționate conform legislației în vigoare

sunt din categoria de mijloace fixe, valoarea lor este mai mare de 6000

de lei (plafonul în cazul în care bunurile utilizate în activitatea de

întreprinzător sunt calificate ca mijloace fixe), drept consecință organul

fiscal a dedus că roletele nu puteau fi trecute la deduceri.

26.11.2013 (f.d. 100-101, vol. 2), prezentată de furnizor SRL „Rolplast

Service”, în boxa 10.2 (unitatea de măsură) este indicată o unitate, iar

în factura fiscală prezentată de intimată în aceiași boxă sunt indicate 10

unități, fapt ce creează suspiciuni privitor la pasibila

38

corectare/falsificare în factura fiscală în scopul de a le casa la cheltuieli

și a le deduce în scopuri fiscale.

cheltuielile respective pot fi considerate ordinare și necesare suportate

exclusiv în cadrul activității de întreprinzător și dacă bunul respectiv

constituie „mijloc fix”, în situația în care în evidența contabilă a

subdiviziunii SC ,,Loial-DT” SRL, la categoria mijloace fixe, roletele

indicate lipsesc.

articolelor din aluminiu, atribuite la deduceri în perioada fiscală A/2014

sub formă de cheltuieli materiale efectuate la șapte secții comerciale.

perioada fiscală A/2014, construcțiile din aluminiu au fost primite în

baza facturii fiscale seria FB 5910957 din 30.12.2014, fiind reflectate

în evidența contabilă la intrări prin formula contabilă „Dt 211 Ct 521”

și, tot în aceeași zi, la 30.12.2014, casate „Dt 713 Ct 211” în sume a

câte 29 523,81 lei, la șapte secții comerciale (buticuri, magazine) (f.d.

128, vol. 2). Inspectorii fiscali au considerat că în realitate, construcțiile

din aluminiu de fapt constituie ferestrele aferente bunului imobil situat

pe adresa: mun. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364, construcția căruia se

efectua în baza contractului nr. 0012/П/2013/2 din 01.10.2013 (f.d. 58-

60, vol. 2). Totodată, în boxa nr. 5 a facturii fiscale FB 5910957 din

30.12.2014, locul descărcării este indicat: șos. Muncești, nr. 364, în

timp ce casarea acestor materiale a fost efectuată la buticuri și magazine

luate în locațiune. Din cele stabilite, organul fiscal a considerat că

articolele din aluminiu reprezintă ferestre instalate la depozitul

amplasat în mun. Chișinău, șos. Muncești, nr. 364 și, respectiv, acestea

urmau a fi reflectate la majorarea bazei valorice a obiectului.

apel nu a elucidat dacă cheltuielile menționate pot sau nu fi considerate

ordinare și necesare suportate exclusiv în cadrul activității de

întreprinzător.

reparație, de montare de rețele și deservire la subdiviziunile

întreprinderii, documentate de către SRL ,,Led House” către SC

,,Loial-DT” SRL în sumă de: 290 212 lei și în sumă de 168 457 de lei

pentru perioada fiscală A/2015, în sumă de 49 447 lei în perioada fiscală

A/2014, în sumă de 27 500 de lei în perioada fiscală A/2016.

controlului fiscal prin contrapunere efectuat la SRL ,,Led House” cu

privire la relațiile economico-financiare cu intimata (actul de control

nr. 5-685324 din 08.12.2017, prelungit pe formularul nr. 5685325) (f.d.

221-223a, vol. 6), inspectorii fiscali au constatat circumstanțe care în

39

viziunea acestora atestă faptul neexecutării de facto a acestor lucrări și

servicii (de ex. constatarea lipsei în evidența contabilă a materialelor

indicate în actele de îndeplinire a lucrărilor respective și a actelor de

trecere la consumuri/cheltuieli a costurilor acestor materiale, întocmirea

actelor de îndeplinire a lucrărilor practic identice, din care materiale de

facto în evidența contabilă existau doar pentru un act de îndeplinire a

lucrărilor) (vol. VI).

fiscală A/2014 și în sumă de 168 457 de lei pentru perioada fiscală

A/2015, la fel, în cadrul controlului fiscal prin contrapunere menționat,

sau stabilit circumstanțe ce atestă faptul neexecutării în realitate a

lucrărilor/serviciilor (de ex.: la lucrările documentate la o valoare

majoră-de zeci de mii de lei, au fost utilizate materiale de câteva sute

de lei, lipsa cadrelor angajate și specializate în domeniul lucrărilor

respective).

lucrărilor de exploatare și deservire a transformatorului, documentate

de SRL ,,Led House” (care nu are angajați în acest domeniu), la fel, s-

a dedus că actele de îndeplinire a lucrărilor respective sunt întocmite cu

un conținut general, fără a fi indicate costurile directe și alți indicatori

calitativi și cantitativi privind lucrările efectuate.

,,tehnologia vânzărilor efective”, în perioada fiscală A/2013 în sumă de

48 125 lei, în perioada fiscală A/2014 în sumă de 48 125 lei și în

perioada fiscală A/2015 în sumă e 144 375 lei, documentate de către

SRL ,,Fitness-Com” (în baza facturilor fiscale FA 1993528 din

28.05.2013, FA2097510 din 28.06.2013, FA 2351051 din 31.03.2014,

FA 4046472 din 30.11.2015, FA 4046494 din 31.12.2015 și actelor de

confirmare a executării serviciilor din 28.05.2013 din 28.06.2013, din

31.03.2014, din 30.11.2015) (f.d. 64, 66, 70-83, vol. 2; f.d. 201, 203,

205, 209, 211, vol.6); lucrărilor de deservire tehnică specială a rețelelor

de canalizare, în perioada fiscală A/2015 în sumă de 289 207 lei,

documentate de către SRL ,,Planta” (în baza facturii fiscale CN

0518687 din 27.03.2015 și actului de îndeplinire a lucrărilor

CN0518687 din 27.03.2015) (f.d. 84-85, vol. 2); serviciilor

merceologie, logistică, în perioada fiscală A/2014 în sumă de 200 000

lei, documentate de către SRL ,,Dom Design & Co” (unicul fondator și

conducător, fiind Margarita Deordița, care este inclusiv și fondatorul

și conducătorul SC ,,Loial-DT” SRL) în baza facturilor WI 3570376 din

30.11.2014 și actului de primire a serviciilor nr. WI 3570376 din

30.11.2014, facturii WI 3570377 din 22.12.2014 și actului de primire a

serviciilor nr. WI 3570377 din 22.12.2014 (f.d. 86-93, vol. 2; f.d. 214-

215, 218 vol. 6).

40

a lucrărilor, primire a serviciilor menționate, au un conținut general și

anume, nu conțin date concrete cu privire la conținutul serviciului, iar

intimata SC ,,Loial-DT” SRL nu a prezentat probe justificative, care ar

dovedi că aceste procurări/servicii au fost efectuate în cadrul

desfășurării activității de întreprinzător.

cheltuielile menționate nu pot fi calificate ca cheltuieli ordinare și

necesare, caracteristice pentru gestionarea activități de întreprinzător a

SC „Loial-DT” SRL, fără de care este imposibil de a face business și,

respectiv, acestea au fost excluse de la deduceri în rezultatul

controlului.

evidența contabilă a întreprinderii nu coincide, fiind indicate în

documentele primare și în evidența contabilă a SC ,,Loial-DT” SRL mai

multe unități, decât în facturile fiscale ale furnizorilor.

apel și nu a dat apreciere înscrisurilor probatorii menționate supra.

de Justiție constată că instanța de apel nu a elucidat și nu a clarificat

dacă a avut loc diminuarea impozitului pe venit: pentru perioada fiscală

A/2013, cu 1 022 015 lei (300 000 lei+486 170 lei+17 500 lei+48 125

lei)x12%); pentru perioada fiscală A/2014, cu 106 876 lei (386 393

lei+206 667 lei+49 447 lei+48 125 lei+200 000)x12%); pentru perioada

fiscală A/2015, cu 107 070 lei (290 212 lei+168 457 lei+144 375

lei+289 207 lei)x12%); și pentru perioada fiscală A/2016, cu 3 300 lei

(27 500x12%). În situația în care, organul fiscal invocă că

contribuabilul a inclus intenționat date eronate în documentele primare

primite de la furnizori cu scopul trecerii costului bunurilor la cheltuieli

și drept consecință, a avut loc diminuarea TVA în sumă de 1 142 962

lei și respectiv, a impozitului pe venit în sumă de 319 461 lei.

T.V.A. la buget, subiecților impozabili, înregistrați în calitate de

plătitori ai T.V.A., li se permite trecerea în cont a sumei T.V.A. achitate

sau care urmează a fi achitate furnizorilor plătitori ai T.V.A. pe valorile

materiale, serviciile procurate pentru efectuarea livrărilor impozabile în

procesul desfășurării activității de întreprinzător.

T.V.A. și micșorarea T.V.A. spre trecere în cont, Completul de judecată

reține că în rezultatul controlului inspectorii fiscali au stabilit că SC

„Loial-DT” SRL neîntemeiat a trecut în cont T.V.A. în sumă totală de

841 473 lei, aferentă serviciilor/lucrărilor de reparație, construcție,

lucrări inginerești, constatându-se, că acestea nu au fost efectuate de

41

facto și în sumă totală de 98 653 lei, inclusiv: 9 625 lei - servicii de

consulting „tehnologia vânzărilor efective” și 57 841 lei - servicii de

deservire tehnică specială a rețelelor de canalizare, nefiind prezentate

dovezi că aceste procurări au fost utilizate în cadrul desfășurării

activității de întreprinzător.

„Loial-DT” SRL a avut dreptul de a trece în cont sumele T.V.A.

menționate, respectiv, în situația în care prin decizia nr. 21 din

24.01.2018, a fost exclusă din trecerea în cont T.V.A. în sumă de 940

126 de lei.

statuează că, nu constituie obiect impozabil livrarea de mărfuri și

servicii efectuată cu titlu gratuit în scopuri de publicitate și/sau de

promovare a vânzărilor în mărime anuală de 0,2% din venitul din

vânzări obținut pe parcursul anului precedent anului în care se

efectuează această livrare. Iar, dispozițiile art. 93 pct. 3) din Codul fiscal

învederează că, livrare de mărfuri constituie transmitere a dreptului de

proprietate asupra mărfurilor prin comercializarea lor, schimb,

transmitere gratuită, transmitere cu plată parțială, împrumutul bunurilor

fungibile, cu excepția mijloacelor bănești, achitarea salariului în

expresie naturală, prin alte plăți în expresie naturală, prin

comercializarea mărfurilor gajate în numele debitorului gajist, prin

transmiterea mărfurilor în baza contractului de leasing financiar;

transmitere a mărfurilor de către comitent comisionarului, de către

comisionar cumpărătorului, de către furnizor comisionarului și de către

comisionar comitentului în cadrul realizării contractului de comision.

controlului s-a stabilit că SC „Loial-DT” SRL a transmis clienților fără

plată în scopuri de publicitate/promovare a vânzărilor buclete, agende,

broșuri, sacoșe, cartele de vizită, pixuri, plicuri ș.a. în valoare ce

depășește 0,2% din venitul din vânzări obținut pe parcursul anului

precedent anului în care s-au efectuat aceste livrări, nefiind calculată

T.V.A. pe livrările în cauză. Totodată, în rezultatul examinării

materialelor controlului, s-a stabilit că, în cadrul inventarierii stocurilor

de mărfuri la situația din 20.11.2017, s-au constatat plusuri în cantitate

de 67 208 unități și lipsuri în cantitate de 355 556 unități la valoarea de

bilanț de 4 454 863 lei.

subdiviziunile entității, s-a permis compensarea reciprocă a plusurilor

cu lipsuri pentru aceeași perioadă de gestiune, același gestionar, aceeași

subdiviziune și la aceeași denumire, în conformitate cu prevederile pct.

82 din Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul

Ministerului Finanțelor nr. 60 din 29.05.2012. În viziunea organului,

42

fiscal intimata urma să evalueze la valoarea justă și să reflecte în

contabilitate plusurile constatate în rezultatul inventarierii și să ajusteze

(micșoreze) în declarația privind T.V.A. pentru perioada fiscală

L/11/2017, suma T.V.A. pe valorile materiale procurate, aferentă

lipsurilor de mărfuri.

intimata SC „Loial-DT” SRL a avut dreptul la trecerea în cont a T.V.A.,

care a fost achitată la buget, în baza facturilor fiscale de care dispune,

care sunt acte valabile și au stat la baza trecerii în cont a cheltuielilor

efectuate, iar Serviciul Fiscal de Stat nu a dovedit netemeinicia trecerii

în cont a TVA, sunt absolut neîntemeiate, pripite și lipsite de suport

juridic, în situația în care contrar prevederilor art. 22 și art. 219 din

Codul administrativ în coroborare cu prevederile art. 373 din Codul de

procedură civilă, instanța de apel nu a verificat circumstanțele și

raporturile juridice, care au importanță pentru soluționarea justă a

cauzei, care nu au fost stabilite de prima instanță, dar care au importanță

pentru soluționarea cauzei, și fără a da apreciere probelor din dosar.

Chișinău în esență nu s-a expus asupra temeiniciei și legalității actelor

administrative contestate, motivând decizia de admitere a acțiunii în

baza unor constatări generalizate, în lipsa unui control judiciar complet.

autorităților fiscale de a impune societății reclamante o ajustare fiscală

și sancțiuni financiare, echivalează cu o ingerință în dreptul ei de a se

bucura pașnic de bunurile sale (a se vedea Buffalo S.R.L. în lichidare v.

Italia, nr. 38746/97, § 32, 3 iulie 2003, „Bulves” AD v. Bulgaria, nr.

3991/03, § 60, 22 ianuarie 2009, și Bežanić și Baškarad v. Croația, nr.

16140/15 și 13322/16, § 60, 19 mai 2022).

control judiciar, nu a stabilit dacă ingerință organului fiscal a fost

prevăzută de lege și dacă a existat un echilibru just între diferitele

interese în litigiu (a se vedea, de exemplu, Khodorkovskiy și Lebedev v.

Rusia, nr. 11082/06 și 13772/05, §§ 869-870, 25 iulie 2013), ținând

seama în același timp de marja de apreciere largă de care se bucură

Statele în materie fiscală („Bulves” AD, pre-citată, § 63).

că dreptul companiei reclamante la respectarea bunurilor sale fusese

încălcat. În acea cauză, Curtea a hotărât, printre altele, ținând cont de

faptul că societatea reclamantă își respectase integral obligațiile de

raportare a T.V.A., că ea nu a putut obține respectarea de către furnizor

a obligațiilor sale fiscale și că nu a știut și nici nu ar fi putut ști despre

existența unei fraude fiscale, astfel încât ea nu ar fi trebuit să sufere din

cauza tuturor consecințelor provocate de abaterile comise de către

43

furnizor. Prin urmare, Curtea a considerat că societatea reclamantă în

acea cauză avusese o sarcină specială și exorbitantă, și că nu fusese

produs un echilibru just (a se vedea „Bulves” AD, pre-citată, §71).

Această jurisprudență a fost ulterior confirmată în cauza Euromak

Metal Doo (pre-citată, §§ 45 49) și aplicată și într-o cauză împotriva

Republicii Moldova (Edata-Trans S.R.L. v. Republica Moldova

[comitet], nr. 55887/07, §§ 22-27, 17 martie 2020).

Curții Supreme de Justiție de a rezuma că instanța de apel nu a efectuat

o apreciere multiaspectuală, completă și nemijlocită probelor

administrate la materialele dosarului întru elucidarea circumstanțelor

cauzei ce pot duce la emiterea unei hotărâri judecătorești întemeiate și

legale, cu respectarea principiului proporționalității reglementat la art.

29 din Codul administrativ.

motivele pe care-și întemeiază decizia, iar având în vedere caracterul

determinant al concluziilor sale, să precizeze noțiunile ce implică o

apreciere a faptelor supuse aprecierii. Or, în situația în care instanța de

judecată se abține de a da un răspuns special și explicit la cele mai

importante întrebări, fără a acorda părții care a formulat acțiunea

posibilitatea de a ști dacă acest mijloc de apărare a fost neglijat sau

respins, acest fapt se va considera o încălcare a dreptului la un proces

echitabil (speța Hiro Balani c. Spaniei, hotărârea din 09 decembrie

1994).

drept, să fie clar, înțeles de părțile implicate în litigiu și să răspundă în

mod sigur și expres la toate cererile și obiecțiile formulate de către părți,

ceea ce, la cazul dedus judecății, lipsește.

corectarea erorii instanței de apel la judecarea cauzei în ordine de recurs

nu este posibilă, Completul de judecată al Curții Supreme de Justiție

concluzionează de a admite recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat,

de a casa integral decizia din 10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău și

de a trimite cauza spre rejudecare la Curtea de Apel Centru, în alt

complet de judecată.

preeminența dreptului, este imperios, ca la reexaminarea cauzei în

ordine de apel, să fie remediate neajunsurile procedurii inițiale (a se

vedea cauzele Baka vs Ungaria (Marea Cameră), 23 iunie 2016, parag.

117; Zubac vs Croația (Marea Cameră), 5 aprilie 2018, parag. 123 –

125).

44

cont de cele menționate și reexaminând cauza, să emită o decizie legală

și întemeiată.

administrativ,

COMPLETUL, CU UNANIMITATE DE VOTURI:

Admite recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat.

Casează integral decizia din 10 mai 2022 a Curții de Apel

Chișinău, emisă în cauza de contencios administrativ, intentată la

cererea de chemare în judecată depusă de Societatea Comercială „Loial-

DT” Societate cu Răspundere Limitată împotriva Serviciului Fiscal de

Stat, terți Societatea cu Răspundere Limitată „Rolplast Service”,

Societatea cu Răspundere Limitată „Led House”, Societatea cu

Răspundere Limitată „Fitness-Com”, Societatea cu Răspundere

Limitată „Planta” și Societatea cu Răspundere Limitată „Dom Design

& Co” cu privire la anularea actelor administrative individuale

defavorabile, și trimite cauza spre rejudecare la Curtea de Apel Centru,

în alt complet de judecată.

Decizia nu se supune niciunei căi de atac.

Președintele Stela Procopciuc

Judecători Diana Stănilă

Ion Malanciuc

Oxana Parfeni

Ghenadie Eremciuc

45