3ra-916/22 — anularea actului administrativ

3ra-916/22 — anularea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2023)

Dosarul nr.3ra-916/22

2-17108316-01-3ra-06092022

Prima instanță: Judecătoria Orhei, sediul Telenești (jud.: L. Holevițcaia)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (jud.: A. Minciuna, V. Negru, E. Palanciuc)

Î N C H E I E R E

18 ianuarie 2023 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele completului, judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Iurie Bejenaru

Aliona Miron

examinând admisibilitatea recursului depus de Societate pe Acțiuni „Servis”,

în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă

de Societate pe Acțiuni „Servis” împotriva Serviciului Fiscal de Stat, terț Primăria

mun. Orhei cu privire la anularea actului administrativ individual defavorabil,

împotriva deciziei din 10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău, prin care a fost

respins apelul depus de Societate pe Acțiuni „Servis” și menținută hotărârea din 28

iunie 2021 a Judecătoriei Orhei, sediul Telenești,

c o n s t a t ă:

La 18 mai 2017, SA „Servis” a depus cerere de chemare în judecată, în

procedura contenciosului administrativ, împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe

raionul Orhei cu privire la anularea actului administrativ individual defavorabil.

În susținerea acțiunii reclamanta a indicat că, în urma controlului fiscal, efectuat

prin metoda verificării totale la SA „Servis”, colaboratorii Inspectoratului Fiscal de

Stat pe raionul Orhei și a Direcției generale conformare fiscală din cadrul IFPS au

emis Actul de control nr.XXXXX din 10 februarie 2017, prin care s-au depistat

încălcări admise de contribuabil.

La 24 februarie 2017, a prezentat Inspectoratului Fiscal de Stat pe raionul Orhei,

dezacordul la Actul de control nr.XXXXX din 10 februarie 2017.

La 17 martie 2017, Inspectoratul Fiscal de Stat pe raionul Orhei a emis decizia

nr.257-C asupra cazului de încălcare a legislației comise de SA „Servis”, prin care s-a

constatat încălcarea prevederilor art.8 alin.(2) lit.c), lit.h), lit.f) din Codul fiscal, art.8

pct.1) alin.321) din Legea privind reglementarea prin licențiere a activității de

întreprinzător nr.451 din 30 iulie 2001 (cu modificările introduse prin LP109 din

1

19.06.2014, în vigoare din 25.01.2015), pct.6 din Anexa nr.2 din HG nr.294 din

17.03.1998 cu privire la executarea decretului Președintelui RM nr.406-II din 23

decembrie 1997, art.19 pct.(1), (2), (3), (11), art.20 pct.(1) lit.b) din Legea

contabilității nr.113 din 24 aprilie 2007, art.90 din Codul fiscal, art.18 din Codul

fiscal, art.24 alin.(1) și alin.(10) din Codul fiscal, art.26 alin.(2) și (10) din Codul

fiscal, art.27 alin.(8) din Codul fiscal, art.84 alin.(1) din Codul fiscal, art.95 alin.(1)

din Codul fiscal, art.101 alin.(1) din Codul fiscal, art.19 din Legea contabilității

nr.113 din 27 aprilie 2007 și Anexa nr.1 din Nomenclatorul formularelor tipizate de

documente primare cu regim special aprobat prin HG nr.294 din 17.03.1998, art.102

alin.(1) și (3) din Codul fiscal, art.337 și 338 din Codul fiscal, art.277 și 278 din

Codul fiscal, art.4 alin.(6) și (7) din Legea pentru punerea în aplicarea a Titlului VI

din Codul fiscal, art.282 alin.(2) din Codul fiscal, art.7 alin.(7) lit.c) din Legea pentru

punerea în aplicare a titlului VI din Codul fiscal, art.290 lit.f), art.291 alin.(1) lit.f),

art.292 alin.(2) din Codul fiscal, art.8 alin.(2) lit.c) din Codul fiscal, art.187 alin.(5)

din Codul fiscal, art.8 alin.(2) lit.e) din Codul fiscal, art.10 pct.5) alin.(4), (5) din

Legea nr.845 din 03 ianuarie 1992 din Legea cu privire la antreprenoriat și

întreprinderi cu modificările ulterioare, s-a decis: I) micșorarea pierderilor fiscale

pentru anul 2015 cu 305773 de lei, constituind 617212 lei; II)calcularea și încasarea

la buget sumele impozitelor și plăților calculate în rezultatul controlului: 106577 de

lei impozit provenit din activitatea de întreprinzător; 286882 de lei taxa pe valoare

adăugată; 1330 de lei impozit pe venit reținut la sursa de plată; 2558 de lei taxa

pentru folosirea drumurilor; 3093 de lei taxa pentru folosirea drumurilor; 427038 de

lei taxa de piață; III) încasarea la buget majorarea de întârziere: 56641 de lei impozit

provenit din activitatea de întreprinzător; 103534 de lei taxa pe valoare adăugată; 437

de lei impozit pe venit reținut la sursa de plată; 901 lei taxa pentru folosirea

drumurilor; 794 de lei impozitul funciar; 169776 de lei taxa de piață; IV) aplicarea

pentru încălcarea legislației fiscale: 31973 de lei amendă (106577 de lei × 30%)

pentru diminuarea impozitului pe venit provenit din activitatea de întreprinzător,

aplicat conform art.261 alin.(4) din Codul fiscal; 86065 de lei amendă (286882 de lei

× 30%) pentru diminuarea taxei pe valoare adăugată aplicată conform art.261 alin.(4)

din Codul fiscal; 399 de lei amendă (1330 de lei × 30%) pentru diminuarea

impozitului pe venit reținut la sursa de plată, aplicat conform prevederilor art.261

alin.(4) din Codul fiscal; 767 de lei amendă (2558 de lei × 30%) pentru diminuarea

taxei pentru folosirea drumurilor aplicat conform art.261 alin.(4) din Codul fiscal;

928 de lei amendă (3093 de lei × 30%) pentru diminuarea impozitului funciar aplicat

conform art.261 alin.(4) din Codul fiscal; 128112 lei amendă (427038 de lei × 30%)

pentru diminuarea taxei de piață aplicat conform art.261 alin.(4) din Codul fiscal;

7000 de lei amendă pentru prezentarea cu date neautentice a declarațiilor cu privire la

impozitul pe venit pentru anii 2012 – 2015, dării de seamă (forma IRV14) pentru

L/04/15, declarațiilor privind TVA pentru perioadele fiscale L/01/2013 – l/10/2016,

dării de seamă (forma TFD1) privind taxa pentru folosirea drumurilor de către

autovehiculele înmatriculate în RTM pentru perioada fiscală A/2014, dărilor de

seamă privind impozitul funciar și impozitul pe bunurile imobiliare pentru perioada

2

fiscală A/2012 – A/2016, dărilor de seamă privind taxa de piață pentru perioada

fiscală tr. IV A/2012- tr. I-III A/2016 aplicat conform art.260 alin.(3) din Codul

fiscal, dar nu mai mult de 7000 de lei per ansamblu; 258672 de lei amendă (258672

de lei × 100%) pentru activitatea privind instruirea personalului din domeniul

transportului rutier fără a dispune de licență, aplicat conform art.10 pct.4 din Legea

nr.845 din 03.01.1992; 10300 de lei amendă (10300 de lei × 100%) pentru folosirea

blanchetelor de documente primare străine în număr de 23 în sumă de 10300 de lei

ce nu-i aparțin SA „Servis” aplicat conform art.257 alin.(2) din Codul fiscal; 5000 de

lei amendă pentru neprezentarea șa control la prima cerere persoanelor cu funcție de

răspundere ale organelor cu atribuții de administrare fiscală în totalmente

documentele primare în regim special și anume, foile de parcurs și neprezentare

explicației necesare organului fiscal de către agentul economic, aplicat conform

art.253 alin.(1) din Codul fiscal; 35293 de lei amendă (352930 de lei × 10%) pentru

suma nerestituită în casa întreprinderii cel târziu în 5 zile de la expirarea termenului

de prezentare a raportului referitor la utilizarea numerarului aplicat conform art.10

pct.5) alin.(4) și 5) și art.7 alin.(3) din Legea nr.845 din 03.01.1992; 2632 de lei

amendă pentru neachitarea impozitului pe venit achitat în rate conform art.261

alin.(6) din Codul fiscal.

La 06 aprilie 2017, SA „Servis” a contestat decizia nr.257-C din 17 martie 2017

a Inspectoratului Fiscal de Stat pe raionul Orhei, iar prin decizia nr.14 din 17 aprilie

2017 a Serviciului Fiscal de Stat, a fost respinsă ca neîntemeiată contestația din lipsa

de temei legal.

Reclamanta consideră decizia nr.257-C din 17 martie 2017 a Inspectoratului

Fiscal de Stat drept neîntemeiată și ilegală, pasibilă de anulare, din următoarele

motive.

A notat că, deține cu drept de proprietate terenul amplasat în XXXXX, cu

suprafața de XXXXX m.p., care este oferit în arenda (locațiune).

În cadrul controlului fiscal, inspectorii fiscali, au ignorat prevederile legislației

în vigoare, ceea ce a dus la obținerea unor calcule suplimentare a taxei de piață, deși

pe terenul situat pe adresa XXXXX, nu a fost stabilit legal o piață.

Inspectorii fiscali în cadrul controlului fiscal au fost obligați să obțină de la

Primăria orașului Orhei, decizia consiliului local privind crearea pieței pe teritoriul

privat, care-i aparține, însă astfel de decizie lipsește la Primăria orașului Orhei, prin

urmare nu a fost obligată să execute prevederile pct.7 din Hotărârea de Guvern nr.

955 din 21.08.2004.

Consiliul mun. Orhei nu a emis decizie, prin care sa fie numită în calitate de

administrator al pieței.

Consideră că, pe strada XXXXX nu a fost organizată piață, după cum prevede

legislația în vigoare, astfel nu poate fi considerată ca administrator de piață, în lipsa

deciziilor administrației publice locale necesare.

Autoritatea publică locală a mun. Orhei, de comun acord cu SA „Servis”, nu a

aprobat Regulamentul pieței, deoarece nu a fost administrator al pieței neexistente

documental, or, administratorii pieței de comun acord cu autoritatea administrației

3

publice locale aprobă regulamentul pieței elaborat în conformitate cu regulamentul-

tip aprobat de Guvern.

Nefiind administrator al pieței, nu a avut obligația de a coordona cu autoritatea

administrației publice locale, tarifele pentru serviciile pieței, nu a stabilit tarife pentru

serviciile pieței desinestătător, deoarece acesta nu acorda servicii de piață, doar oferă

în arenda teren persoanelor fizice.

Reclamanta a subliniat că, nu a stabilit tarife pentru servicii de piață și nu a

suportat cheltuieli de prestare a serviciilor de piață, iar în perioada supusă controlului,

nu a înregistrat venituri din prestarea serviciilor de piață.

Nu are statut de administrator al pieței, prin urmare decizia Inspectoratului

Fiscal Teritorial Orhei nr.257-C din 17 martie 2017 pe marginea Actului de control

nr.5-674096 din 10 februarie 2017, a fost emisă cu încălcarea art.216 alin.(6) din

Codul fiscal, iar constatările organului fiscal, expuse în pct.6, 13, 14 din decizia

contestată, reflectă în mod eronat activitatea sa, în cadrul căruia inspectorii fiscali au

efectuat greșit calculele, fiind luată în considerație presupunerea precum că SA

„Servis” a avut statut de administrator al pieței situată în XXXXX, fără a avea la baza

documente legale, care ar confirma că în perioada supusa controlului a fost

administrator al pieței.

La fel, neîntemeiat a fost calculată suma TVA în mărime de 286882 de lei, pe

motive nedocumentate de către inspectorii fiscali, care aveau obligația de a se

documenta dacă în perioada supusă controlului fiscal, avea calitatea de administrator

a pieței și acorda servicii de piața conform tarifelor coordonate cu administrația

publică locală a orașului Orhei, după cum este prevăzut de Legea privind comerțul

interior nr.231 din 23.09.2010, deoarece lipsesc astfel de documente.

Prin urmare, nu era obligată sa execute cerințele Hotărârii Guvernului nr.955 din

21.08.2004 privind aprobarea Regulamentului tip de funcționare a piețelor.

Astfel, în lipsa documentelor confirmative a faptelor economice, care ar

confirma că a fost administrator al pieței, constatările organului fiscal reflectate în

pct.6, 7, 13, 14, 15 din decizia contestată, sunt neîntemeiate.

Reclamanta consideră că la întocmirea actului administrativ contestat a fost

încălcat art.11 alin.(1) din Cod fiscal, deoarece la control au fost prezentate

contractele și facturile care confirmă că veniturile sale au fost obținute din darea în

arendă (locațiune) a terenului, însă organul fiscal a considerat invers, fără a avea la

bază careva documente că dânsa oferă servicii de piață, drept consecință ilegal a fost

sancționată pentru încălcarea legislației fiscale.

Sunt eronate constatările reflectate în pct.8 din decizia contestată, astfel că, în

cadrul controlului au fost prezentate documente, ce confirmă că în perioada până în

2012, de către persoana fizică, și anume de către fondatorul întreprinderii, a fost

acordat un împrumut pentru efectuarea reparației imobilelor care-i aparțin și din

folosirea cărora a obținut venituri pe parcursul anilor 2013-2016.

De fapt, în perioada supusă controlului, a obținut un credit de la bancă cu

mijloacele căruia a fost achitată datoria fața de fondator.

4

Mai mult, în perioada de până în anul 2012 nu a fost posibil de a contracta un

credit bancar, de aceea s-a decis de a lua împrumut de la fondator pe o perioadă

scurtă de timp până a fost posibil de a obține acest credit de la bancă. Deci, obținând

creditul bancar a recreditat (achitat) împrumutul de la fondator.

Cu toate acestea, organul fiscal nu a diminuat corect cheltuielile privind

dobânzile și diferența de curs în suma totala de 399481 de lei, pentru perioada 2012-

2015, din motiv ca împrumutul direct sau creditul indirect au fost folosite pentru

reparația mijloacelor fixe, care pe parcursul perioadei 2012-2016 și până în prezent, îi

aduc venituri.

Aceste cheltuieli și venituri sunt apreciate în diferite perioade fiscale, dar în cele

din urmă, atât împrumutul care a fost intermediar, cât și creditul bancar, au contribuit

la obținerea beneficiilor întreprinderii.

De asemenea, la pct.9 din decizia nr.257-C din 17 martie 2017, inspectorii

fiscali au reflectat o realitate falsă, deoarece la control au fost prezentate pe deplin

documentele și anume, foile de parcurs, actele de casare a produselor petroliere,

aceste cheltuieli au fost necesare pentru desfășurarea activității sale de bază.

Reclamanta nu este de acord cu calculul taxei de piață, reflectat în pct.19 din

decizia contestată, având în vedere că la efectuarea acestuia au fost încălcate normele

Codului fiscal.

Astfel, potrivit art.290 lit.f) din Codul fiscal, subiecți ai impunerii cu taxa de

piață sunt persoanele juridice sau fizice înregistrate în calitate de întreprinzător -

administrator al pieței, iar dânsa nu este administrator al pieței din XXXXX, prin

urmare nu este subiect al impunerii cu taxa de piață, și nu avea obligația să achite

taxa de piață.

A remarcat că, de fapt suprafața de teren de XXXXX m.p., care este dată în

arendă, la rândul său nu este suprafața terenului pieței, începând cu 21 iulie 2016, or,

baza impozabilă a taxei de piață o constituie venitul din vânzări ale serviciilor de

piață prestate de administratorul pieței la acordarea de locuri pentru comerț, iar dânsa

în perioada supusă controlului, nu a înregistrat în evidența contabilă venituri din

vânzări ale serviciilor de piață prestate, totodată nefiind administrator al pieței și nu a

acordat locuri pentru comerț.

În toată perioada supusă controlului, lipsește baza impozabilă pentru calcularea

și achitarea taxei de piață de către ea.

Pe lângă acestea, conform contractelor încheiate, obiectul acestora este

locațiunea terenurilor private, însă nu are contracte încheiate de prestare a serviciilor

de piață, de unde rezultă că, lipsește obiectul impunerii a taxei de piață, iar taxa de

piață nu cade sub incidența prevederilor art.293 alin.(5) din Codul fiscal, care ar

prevedea ca taxa de piață să fie dependentă de data emiterii și data suspendării

autorizației eliberate de către autoritatea administrației locale.

Astfel, suma taxei de piață în mărime de 427038 de lei a fost calculată de către

inspectorii fiscali cu încălcarea prevederilor Codului fiscal, deoarece lipsește

subiectul impunerii, baza de calcul și obiectul impunerii.

5

În partea ce ține de deducerea cheltuielilor de reparație și uzură a mijloacelor

fixe, în evidența contabilă la calcularea deducerii cheltuielilor pentru reparația

mijloacelor fixe în scopuri fiscale, s-a ținut cont de prevederile pct.17 din Hotărârea

Guvernului nr.289 din 14.03.2007.

Pe când în decizia contestată nu s-a indicat care prevedere legală din Hotărârea

Guvernului a fost încălcată. Inspectorii fiscali la determinarea sumei reparației

mijloacelor fixe permisă la deducere în scopuri fiscale nu au luat în calcul cheltuielile

privind investițiile capitale ce au fost capitalizate la contul 121, în contabilitatea SA

„Servis”, or, cheltuielile de reparație au fost reflectate la contul 121 cu destinație de

capitalizare și au fost incluse în coloana 4 a calcului sus menționat.

Calculul sumei cheltuielilor de reparație către deducere în scopuri fiscale,

exprimat în pct.11 din decizia contestată, a fost efectuat incorect, ceea ce a dus la

micșorarea cheltuielilor: A/2012- 539 402 lei, A/2013-108422 lei, A/2014-95525 lei,

A/2015-29897 lei, în total 773246 de lei, acest fapt a dus la calcularea neîntemeiata a

impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător, iar calculele ce confirmă

incorectitudinea deducerii de către inspectorii fiscali a cheltuielilor de reparație către

deducere în scopuri fiscale.

Totodată, reclamanta a precizat că calculul uzurii mijloacelor fixe în scopuri

fiscale la SA „Servis” a fost efectuat conform prevederilor Regulamentului privind

evidența și calcularea uzurii mijloacelor fixe în scopuri fiscale aprobat prin Hotărârea

de Guvern. 289 din 14.03.2007, însă organul fiscal a omis să indice în decizie, care

punct din Hotărârea Guvernului a fost încălcat.

A concretizat că, calculele efectuate de către ea au fost prezentate la control, însă

inspectorii fiscali nu le-au luat în considerație, ceea ce a dus la diminuarea

neîntemeiata a sumei cheltuielilor cu A/2012-62853 lei, A/2013-73818 lei, A/2014-

60270 lei, A/2015-53057 lei, fapt reflectat în pct.10 din decizia contestată.

În urma analizei corectitudinii reflectării în decizia contestată a sumelor luate ca

bază pentru aplicarea sancțiunilor, la pct.7 și 15 din decizia contestată, la același

subiect (presupusă încălcare), pentru anul 2013 au fost reflectate sume diferite,

conform pct.7 era necesar de diminuat cheltuielile cu 1662 de lei, însă au fost

diminuate cu 16662 de lei, iar în pct.15, pentru anul 2013 suma încălcării constituie

16662 de lei (apreciere fără documente confirmative), faptul respectiv pune la

îndoiala corectitudinea efectuării calculelor impozitelor și sancțiunilor aplicate în

decizia nr.257-C din 17 martie 2017.

În contextul enunțat, SA „Servis” a solicitat anularea deciziei nr.257-C din 17

martie 2017 emisă de Inspectoratul Fiscal de Stat Teritorial Orhei ca neîntemeiată.

Prin încheierea protocolară din 07 decembrie 2017 a Judecătoriei Orhei, sediul

Telenești a fost atrasă în proces în calitate de intervenient accesoriu Primăria mun.

Orhei (f.d.204 verso, vol.I).

Pe parcursul examinării cauzei, SA „Servis” a depus cerere de completare a

acțiunii îndreptată împotriva Serviciului Fiscal de Stat, solicitând revocarea deciziei

nr.257-C din 17 martie 2017 în partea pct.4 prin care a fost aplicată amendă în

6

mărime de 258672 de lei venit obținut pentru instruirea elevilor în perioada 25

ianuarie 2015 – până la 20 mai 2015, ca activitate fără licență (f.d.98-101, vol.II).

A indicat că Serviciul Fiscal de Stat a reținut ca venit suma de 258 672 lei,

obținut de la instruirea persoanelor pentru perioada 25 ianuarie 2015 - până la 20 mai

2015, activitate desfășurată în lipsa licenței.

Conform licenței din 06 aprilie 2009, eliberată pe un termen de 5 ani, SA

„Servis” a desfășurat activitate de școlarizarea conducătorilor auto pentru categoriile

A, B, C, precizând că acestă activitate a fost exclusă din lista activităților licențiate la

10 noiembrie 2010, iar prin Legea109/2014, în vigoare de la 25 ianuarie 2015,

această categorie de activitate din nou a fost introdusă în lista activaților supusă

licențierii.

Deținând toată baza de producere și formare profesională din anul 2009, a

continuat să formeze grupele de instruire în perioada 19 noiembrie 2014 - până la 12

ianuarie 2015 în număr de 151 persoane, cu perioada de instruire 19 noiembrie 2014 -

până la 24 aprilie 2015, aceste persoane după instruire au primit legitimații de

conducere a mijloacelor de transport, care nu au fost anulate.

În termenii stabiliți de legislație, Camera de licențiere nu a pregătit actele pentru

a licenția acest gen de activitate, de aceea a fost îndeplinită permisiunea de tăcere, iar

la 20 mai 2015 a fost eliberată licența.

Prin hotărârea din 28 iunie 2021 a Judecătoriei Orhei, sediul Telenești a fost

respinsă acțiunea depusă de SA „Servis” ca neîntemeiată.

La 05 iulie 2021, prin intermediul oficiului poștal, SA „Servis” a depus apel

împotriva hotărârii primei instanțe, iar la 28 septembrie 2021 a prezentat motivarea

apelului, solicitând admiterea acestuia, casarea hotărârii din 28 iunie 2021 a

Judecătoriei Orhei, sediul Telenești, cu emiterea unei decizii noi de admitere a

acțiunii (f.d. 132-34, 155-166, vol. IV).

Prin decizia din 10 mai 2022 a Curții de Apel Chișinău a fost respins apelul

declarat de SA „Servis” și menținută hotărârea din 28 iunie 2021 a Judecătoriei

Orhei, sediul Telenești.

Prima instanță și instanța de apel au motivat soluțiile de respingere a acțiunii

prin faptul că, SA „Servis” la 01 noiembrie 2012 a depus la Primăria mun. Orhei

cerere privind eliberarea autorizației de funcționare (nr.03-5-867 din 01.11.2012), cu

solicitarea eliberării autorizației de funcționare pentru obiectivul „piața comercială”,

genul de activitate comerț industrial.(f.d.152, vol.I)

La 23 ianuarie 2013, Primăria or. Orhei a emis dispoziția nr.56 „Cu privire la

eliberarea autorizației de funcționare”, eliberarea autorizației de funcționare

întreprinderii SA „Servis” pentru unitatea de comercializare a mărfurilor industriale,

cu suprafața toată de XXXX m.p. situată în XXXXX, cu termenul de valabilitate de

la 22 ianuarie 2013 - până la 22 ianuarie 2016 (f.d.154, vol.I).

Din cele menționate, instanțele de judecată au constatat că SA „Servis” dispunea

de autorizație de funcționare eliberată de Primăria or. Orhei nr.XXXXX din 23

ianuarie 2013, valabilă până la 22 ianuarie 2016, pentru desfășurarea

comerțului/prestări servicii în unitatea comercială, piața industrial, amplasată pe

7

adresa XXXXX, cu suprafața de XXXXX m.p.,(f.d.153, Vol.I), autorizație de

funcționare eliberată de Primăria Orhei nr.XXXXX din 23 ianuarie 2013 - valabilă

până la 22 ianuarie 2016 pentru piața industrială situată în XXXXX, cu suprafața de

XXXXX m.p., autorizație de funcționare eliberată de Primăria Orhei nr.XXXXX din

23 ianuarie 2013 - valabilă până la 22 ianuarie 2016 pentru piața industrială pe adresa

XXXXX cu suprafața de XXXXX m.p.

Nu a fost reținut argumentul SA „Servis” precum că nu a deținut calitate de

administrator al pieței respective, or, organul fiscal a prezentat suficiente probe

pertinente și concludente că SA „Servis” în perioada supusă controlului a desfășurat

genul de activitate „activitate de piață”.

În scopul probării desfășurării acestui gen de activitate, organul fiscal a preluat

ca bază actele permisive, enunțate supra, eliberate de autoritatea publică locală la

cererea contribuabilului SA „Servis”.

Instanțele de judecată au reținut în favoarea concluziei desfășurării acestui gen

de activitate și existenței în natură a acestor edificii, pentru care au fost solicitate și

eliberate acte permisive de desfășurare a activității, servește faptul declarării la

Serviciul Fiscal de Stat de către contribuabilul SA„ Servis” a deținerii de către acesta

a subdiviziunilor structurale sub formă de „piață” la adresele sus indicate (informația

descrisă la cap. I lit. c) a actului de control din 10.02.2017) (f.d.9, vol.I)

Instanțele de judecată au concluzionat că SA „Servis” în perioada anilor 2009-

2016 a desfășurat activitate de prestare a serviciilor de piață, acordând locuri de

comerț pentru comercianți, fapt pentru care în corespundere cu prevederile art.290 lit.

f) din Codul fiscal, a fost calificat în calitate de subiect al impunerii cu taxa de piață,

potrivit căruia subiecți ai impunerii sunt persoanele juridice și fizice înregistrate în

calitate de întreprinzător-administrator al pieței și astfel, în rezultatul controlului,

organul fiscal a impus/calculat taxa de piață diminuată pentru perioada de activitate

verificată.

Nu a fost reținut argumentul SA „Servis” precum că nu este administrator al

pieței din XXXXX și că în privința acesteia nu poate fi reținută calitatea de subiect al

impozitării, or, autoritatea fiscală la efectuarea controlului fiscal în mod legal a

reținut circumstanțele că contractele de arendă funciară (f.d.66-115, 225-237, Vol.I)

încheiate între SA „Servis” și persoanele fizice în calitate de arendași, obiectul cărora

a constituit transmiterea în arendă a terenului sub spațiu comercial instalat pe

teritoriul „arendatorului”, la caz, SA „Servis”, cade sub incidența cerințelor pct.7 al

Hotărârii Guvernului Republicii Moldova nr.955 din 21 august 2004.

Totodată, instanțele de judecată au reținut că, în condițiile reținerii că SA

„Servis” a gestionat piețele din XXXXX cu suprafața de XXXXX m.p., strada

XXXXX cu suprafața de XXXXX m.p. și strada XXXXX cu suprafața de XXXXX

m.p., iar serviciile de acordare în arendă a terenului sub spațiu comercial instalat pe

teritoriul „arendatorului”, organul fiscal corect apreciat ca livrări impozabile, existând

baza impozabilă, iar taxa de piață conform deciziilor Consiliului orășenesc Orhei

nr.16.2 din 20 decembrie 2011, nr.9.3 din 18 decembrie 2012 și 12.3 din 19

8

decembrie 2013, nr.8.2 din 19 decembrie 2014 și nr.13.1 din 10 decembrie 2019 a

fost diminuată conform calculelor corespunzătoare în sumă de 427 038 lei.

Mai mult, după emiterea actului administrativ contestat, la caz, a deciziei

nr.257-C din 17 martie 2017, SA „Servis” la 06 iunie 2018 a depus cerere de chemare

în judecată împotriva primarului mun. Orhei, Primăriei mun. Orhei și Consiliului

mun. Orhei, solicitând recunoașterea nulității absolute a dispozițiilor Primarului

municipiului Orhei nr.57 și nr. 8 din 23 ianuarie 2013 cu privire la eliberarea

autorizației de funcționare și a autorizațiilor de funcționare nr.XXXXX și nr.XXXXX

din 23 ianuarie 2013 cu efectuarea recalculărilor, recunoașterea ilegalității refuzului

Primăriei municipiului Orhei de a furniza informația, obligarea eliberării copiilor

autentificate în modul corespunzător

Prin încheierea din 23 decembrie 2019 a Judecătorie Orhei, sediul Telenești a

fost declarată inadmisibilă acțiunea depusă de SA „Servis” cu privire la recunoașterea

nulității dispozițiilor Primarului mun. Orhei nr.57 și nr. 58 din 23 ianuarie 2013 cu

privire la eliberarea autorizațiilor de funcționare, anularea autorizațiilor de

funcționare nr.XXXXX și nr. XXXXX din 23 ianuarie 2013 și efectuarea

recalculărilor.

Iar, prin hotărârea din data de 23 decembrie 2019 a Judecătoriei Orhei, sediul

Telenești a fost respinsă acțiunea SA „Servis” împotriva primarului mun. Orhei,

Primăriei mun. Orhei și Consiliului mun. Orhei privind recunoașterea ilegală a

refuzului de a furniza informația și obligarea autorităților pârâte de a elibera copiile

autentificate în modul corespunzător ca fiind neîntemeiată (f.d.52-55, vol. V).

Prin decizia din 23 septembrie 2020 a Curții de Apel Chișinău a fost respinsă

cererea de recurs și cererea de apel depusă de SA „Servis” și menținute încheierea și

hotărârea Judecătoriei Orhei, sediul Telenești din 23 decembrie 2019 (f.d. 46-51, vol.

V)

Prin încheierea din 25 noiembrie 2020 a Curții Supreme de Justiție a fost

declarat inadmisibil recursul depus de SA „Servis” (f.d. 42-45, vol. V)

De asemenea, instanțele de judecată ierarhic inferioare au remarcat că, la 13

februarie 2018, SA „Servis” a depus cerere de chemare în judecată împotriva

Primăriei mun. Orhei, terț Serviciul Fiscal de Stat, Direcția Generală Administrare

Fiscală Centru, solicitând anularea deciziilor primarului orașului Orhei nr. 56 din 23

ianuarie 2013 și nr. 632 din 17 iunie 2013.

Prin hotărârea din 06 octombrie 2020 a Judecătoriei Orhei, sediul Telenești a

fost admisă acțiunea depusă de SA „Servis” împotriva Primăriei mun. Orhei, terț

Serviciul Fiscal de Stat, Direcția Generală Administrare Fiscală Centru cu privire la

anularea deciziei nr. 56 din 23 ianuarie 2013 și a deciziei nr. 632 din 17 iunie 2013. A

fost anulată dispoziția Primarului orașului Orhei nr.56 din 23 ianuarie 2013 și

autorizația de funcționare a unității comerciale/prestări servicii nr.27 din 23 ianuarie

2013, ca fiind ilegale. A fost anulată decizia Primarului orașului Orhei nr.632 din 17

iunie 2013 și autorizația de funcționare nr. XXXXX din 17 iunie 2013, ca fiind

ilegale (f.d. 69-71, vol.V)

9

Prin decizia din 19 mai 2021 a Curții de Apel Chișinău au fost admise cererile

de apel depuse de Primăria mun. Orhei și Serviciul Fiscal de Stat, Direcția Generală

Administrare Fiscală Centru. A fost casată hotărârea din 06 octombrie 2020 a

Judecătoriei Orhei, sediul Telenești și emisă o decizie nouă prin care a fost declarată

ca inadmisibilă acțiunea depusă de SA „Servis” (f.d.59-68, vol.V)

Prin încheierea din 13 octombrie 2021 a Curții Supreme de Justiție a fost

declarat inadmisibil recursul depus de SA „Servis”.

În alt ordine de idei, instanțele de judecată au notat că, SA „Servis” a fost

înregistrat ca subiect al impunerii cu taxa de valoarea adăugată la data de 28

noiembrie 2014, fiind eliberat certificatul nr.9300395.

S-a stabilit că potrivit actelor cauzei, SA „Servis” a efectuat livrări impozitate

cu TVA la cota standard în conformitate cu prevederile art.96 lit.a) Cod fiscal, la cota

redusă, și livrări scutite în conformitate cu prevederile art.103 alin.(1) pct.5) Cod

fiscal.

Dat fiind faptul că, s-a constatat că SA „Servis” a prestat servicii care au fost

reținute ca livrare impozabilă, acesta în mod neîntemeiat a apreciat ca fiind serviciile

de arendă a terenului - livrări scutite în sensul art.103 alin.(1) pct.1) Cod fiscal

conform căruia „se scutesc de T.V.A. fără drept de deducere locuința, pământul,

locațiunea locuinței și arenda pământului, dreptul de livrare și arendare a acestora, cu

excepția plăților de comision aferente tranzacțiilor respective”, în consecință, SA

„Servis” a diminuat taxa pe valoare adăugată în cuantum de 254 678 lei.

Referitor la argumentele SA „Servis” vizând dezacordul cu constatările din pct.8

și 9 al deciziei contestate, privitor la diminuarea atribuirii deducerilor la cheltuieli

ordinare și necesare a dobânzilor și diferenței de curs în sumă de 399 481 lei, precum

și atribuirea la deduceri a unor cheltuieli contrar prevederilor Legii contabilității,

instanțele de judecată au accentuat că, în baza contractului de credit bancar

nr.XXXXX din 18 mai 2012, SA „Servis” a contractat de la BC „ProCreditBank”

SA, un credit care a fost folosit în scopul restituirii datoriei față de fondatorul SA

„Servis” pentru procurarea imobilului.

Or, autoritatea publică fiscală în cadrul controlului fiscal a stabilit că aceste

mijloace bănești nu au fost utilizate în activitatea de întreprinzător, respectiv SA

„Servis” în mod neîntemeiat a atribuit la compartimentul deduceri pentru perioada

fiscală a anilor 2012-2015 diferența de curs negative și dobânzile.

Instanțele de judecată au concluzionat că certitudine SA „Servis” a ignorat

prevederile art.24 alin.(10) din Codul fiscal, prin atribuirea la compartimentul

deduceri pentru perioada fiscală 2012-2015 costul produselor petroliere în lipsa foilor

de parcurs pentru anul 2012 – 63 023 lei, anul 2013 – 73 750 lei, anul 2014- 80 086

lei și anul 2015 – 94 295 lei.

În ce privește SA „Servis” cu referire la modul de constatare a încălcărilor la

deducerea cheltuielilor de reparație și uzură a mijloacelor fixe, instanțele de judecată

au indicat că, în cadrul controlului s-a constatat că SA „Servis” urma să reflecte

corect în declarația cu privire la impozitul pe venit uzura mijloacelor fixe în scopuri

fiscale, însă reieșind din datele calculului uzurii mijloacelor fixe în alte scopuri, se

10

atestă că SA „Servis” în mod eronat și prin încălcarea legislației fiscale a indicat în

declarație cu privire la impozitul pe venit uzura în scopuri fiscale pentru anii 2012-

reflectate în declarația cu privire la impozitul pe venit proprietății în scopuri fiscale

reparația, urmare a fost diminuat venitul impozabil cu 539 402 lei, iar argumentele

părții apelante precum că organul fiscal a omis să indice în decizie punctul din

Regulamentul privind evidența și calcularea uzurii mijloacelor fixe în scopuri fiscale,

aprobat prin Hotărârea Guvernului nr.289/2007 este declarativ și nu poate influența

asupra temeiniciei deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat pe raionul Orhei nr.257-C

din 17 martie 2017.

De altfel, SA „Servis” a dispus de licență pentru instruirea personalului din

domeniul transportului rutier din 21 mai 2015. Cu toate acestea, în cadrul controlului

fiscal în mod cert s-a stabilit că agentul economic SA „Servis” a dispus de licență

pentru genul dat de activitate din 21.05.2015, respectiv pentru perioada 25.01.2015 -

20.05.2015, contribuabilul SA „Servis” a prestat servicii de instruire a personalului

din domeniul transportului rutier fără însă a dispune de licență pentru genul dat de

activitate, obținând un venit brut în mărime de 258672 lei.

La 08 iunie 2022, SA „Servis” a depus recurs împotriva deciziei din 10 mai

2022 a Curții de Apel Chișinău, iar la 20 iulie 2022 și ulterior la 29 iulie 2022 a

prezentat motivarea recursului, solicitând admiterea acestuia, casarea deciziei

instanței de apel și hotărârii primei instanțe, cu emiterea unei decizii noi de admitere

a acțiunii.

În susținerea recursului SA „Servis” a invocat ilegalitatea și netemeinicia

deciziei instanței de apel, declarând că Curtea de Apel Chișinău a examinat

superficial prezenta speță, apreciind arbitrar probele administrate, nu au fost dovedite

circumstanțele considerate de instanța de apel ca fiind stabilite, cu interpretarea și

aplicarea eronată a normelor de drept material, în special au fost ignorate prevederile

art.325 din Codul fiscal. De fapt, instanța de apel nu a dat răspuns la niciun din

argumentele invocate în apel, fiind astfel încălcat dreptul la un proces echitabil.

La 14 decembrie 2022, SA „Servis” a depus cerere suplimentară, invocând că

organul fiscal a ignorat faptul că, pierderile din anii 2012 – 2015 au fost indicate în

contabilitate, de aceea pierderile din anii precedenți nu se adaugă la pierderi curente.

În timpul controlului fiscal inspectorii fiscali au schimbat datele contabilității

sale, stabilindu-i profituri în anii 2012 – 2015, respectiv, organul fiscal era obligat să

adauge pierderi din anii precedenți.

Mai mult, a prezentat rapoartele contabile pentru perioada anilor 2009 – 2011,

cu toate acestea, organul fiscal nu a probat documentar, în cadrul judecării cauzei,

care să ateste pierderile sale pentru această perioadă.

Referitor la erorile organului fiscal la calcularea taxei de piață, a prezentat

deciziile Consiliului mun. Orhei și contractul de arendă potrivit cărora, pentru terenul

din str. XXXXX, cu suprafața de XXXXX m.p. în perioada 2012, conform deciziei

nr.16.2 din 20 decembrie 2011 a Consiliului mun. Orhei privind aprobarea

impozitelor locale, Anexa nr.2, taxa de piață pentru a.2012 era calculată din profitul

11

din vânzările de piață, furnizate de administratorul pieței, în valoare de 24% și nu din

metrul pătrat după cum a calculat organul fiscal. Analogic, pentru toate terenurile

pentru 3 luni din 2012 (trimestrul IV) s-a calculat suma de 42615 lei, pe care s-a

perceput o taxă pentru întârzierea plății (pct.III din decizia din 17.03.2017) și o

amendă de 30% (pct. IV din decizia din 17.03.2017).

Terenul din XXXXX, cu suprafața totală, utilizată de către ea, este de XXXXX

m.p. și nu de XXXXX m.p., după cum a indicat organul fiscal. Faptul dat rezultă din

contractul de arendă și decizia nr.9.10 din 11 iulie 2008 a Consiliul local Orhei.

Mai mult, în anul 2016 nu avea statut de administrator de piață pe terenul

amplasat pe str. XXXXX, prin urmare, organul fiscal nu avea temei legal pentru

calcularea taxei de piață în anul 2016.

Consideră că, taxele de piață pentru perioada de referință pe terenul nominalizat

urmau a fi colectate de la piața centrală ÎM „Achiziții, Comerț și Piețe Orhei”, care

prin decizi Consiliului local a primit aceste teren pentru administrarea și organizarea

pieței la acea perioadă.

În conformitate cu art.244 alin.(1) din Codul administrativ, hotărârile curții de

apel ca instanța de fond, precum și deciziile instanței de apel pot fi contestate cu

recurs.

Conform art. 245 alin.(1) și (2) din Codul administrativ, recursul se depune la

instanța de apel în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel,

dacă legea nu stabilește un termen mai mic. Motivarea recursului se prezintă Curții

Supreme de Justiție în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel.

Dacă se depune împreună cu cererea de recurs, motivarea recursului se depune la

instanța de apel.

Curtea de Apel Chișinău a pronunțat decizia contestată la 10 mai 2022, în

ședință publică.

Actele cauzei nu atestă faptul când copia dispozitivului deciziei instanței de apel

a fost notificată recurentei.

Totodată, din materialele cauzei rezultă că la 04 iulie 2022, avocatului SA

„Servis”, Victor Rusu i-a fost notificată copia deciziei integrale a instanței de apel,

fapt ce se confirmă prin avizul poștal de recepție anexat la actele cauzei (f.d.199,

vol.5).

În condițiile enunțate, recursurile din 08 iunie 2022 și 29 iulie 2022 au fost

depuse în conformitate cu art.245 din Codul administrativ.

La 08 august 2022, Curtea Supremă de Justiție a expediat în adresa Serviciului

Fiscal de Stat și Primăriei mun. Orhei copia recursului depus de SA „Servis”, cu

înștiințarea despre necesitatea depunerii referințelor (f.d.15, vol.VI).

La 28 septembrie 2022, Serviciul Fiscal de Stat a depus referință, solicitând să

fie considerat inadmisibil recursul depus de SA „Servis”, cu menținerea deciziei

instanței de apel și a hotărârii primei instanțe, pe care le consideră legale și

întemeiate.

Examinând temeiurile invocate în recurs în raport cu materialele cauzei și

obiecțiile din referința depusă, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

12

contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție îl consideră inadmisibil, din următoarele motive.

În conformitate cu art.246 alin.(1) din Codul administrativ, Curtea Supremă de

Justiție examinează din oficiu admisibilitatea cererii de recurs. Dacă este inadmisibil,

recursul se declară ca atare printr-o încheiere, iar în acord cu alin.(2) din art.246 din

Codul administrativ, recursul se declară inadmisibil în special în cazurile enumerate

la literele a)-f).

Din analiza acestor prevederi, rezultă că admisibilitatea/inadmisibilitatea

recursului, în special, nu se limitează doar la temeiurile menționate ci urmează să

însușească în condițiile Codului administrativ exercitarea efectivă a unui control de

legalitate, veritabil bazat pe temeiuri concludente și serioase.

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ

al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de

Justiție reține că sintagma „în special” denotă caracterul neexhaustiv al temeiurilor de

inadmisibilitate și în același timp oferă un drept exclusiv al instanței de recurs de a

filtra cererile de recurs care nu prezintă o motivare suficient de serioasă și care pe

cale de consecință nu pot însuși un eventual succes rezultat din examinarea cererii în

completul de 5 judecători.

În această ordine de idei, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ reține că, Codul administrativ dezvoltă nu doar caracterul

nedevolutiv al recursului dar și cerința de seriozitate a cererii din perspectiva

invocării unor veritabile și esențiale încălcări de drept procedural și material capabile

să răstoarne deciziile instanței de apel contestate sau, după caz, hotărârile curții de

apel ca primă instanță într-o eventuală examinare în fond și invocare ex officio a

erorilor de drept.

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ

notează că pentru a trece testul de admisibilitate, cererea de recurs trebuie să conțină

o motivare convingătoare și întemeiată în condițiile nominalizate mai sus.

Acest argument rezultă și din particularitățile de formă ale reglementării

recursului în Codul administrativ și anume din sintagma „motivarea recursului” de la

art.245 alin.(2) din Codul administrativ. În consecutivitate, motivarea cererii de

recurs în circumstanțele expuse se referă la formalitățile pe care trebuie să le

întrunească cererea în vederea rezistării testului și filtrului de admisibilitate.

De asemenea, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios

administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții

Supreme de Justiție accentuează că admisibilitatea recursului trebuie privită și în

contextul rolului și funcției legale a instanței judecătorești supreme care constă, în

special în asigurarea și interpretarea uniformă a legilor la examinarea cauzelor de

contencios administrativ.

Astfel, motivarea oricărei cereri de recurs trebuie să țină cont pentru a trece

filtrul de admisibilitate și a avea succes, de aceste însușiri de ordin legal fundamental.

În acest sens, CtEDO în jurisprudența sa constantă statuează că dreptul de acces

la instanțe nu este absolut. Există limitări implicit admise [Golder împotriva

13

Regatului Unit, pct.38; Stanev împotriva Bulgariei (MC), pct.230]. Acesta este în

special cazul condițiilor de admisibilitate a unui recurs, întrucât prin însăși natura sa

necesită o reglementare din partea statului, care se bucură în această privință de o

anumită marjă de apreciere (Luordo împotriva Italiei, pct.85). Condițiile de

admisibilitate ale unui recurs pot fi mai stricte decât pentru un apel (Levages

Prestations Services împotriva Franței, pct.45). Curtea a mai reiterat că modul de

aplicare a articolului 6 procedurilor în fața instanțelor ierarhic superioare depinde de

caracteristicile speciale ale procedurilor respective, urmând de ținut cont de totalitatea

procedurilor în sistemul de drept național și de rolul instanțelor ierarhic superioare în

acest sistem. (Botten v. Norway, hotărâre din 19 februarie 1996, Reports 1996-1,

p.141,§39).

La fel, conform jurisprudenței CtEDO, procedurile cu privire la admisibilitatea

căii de atac și procedurile care implică doar chestiuni de drept, și nu chestiuni de fapt,

pot fi conforme cu cerințele articolului 6§1 (a se vedea Helmers c. Suediei 9

octombrie 1991, §31, Seria A, nr.212-A).

În circumstanțele menționate, completul specializat pentru examinarea acțiunilor

în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios

administrativ al Curții Supreme de Justiție ajunge la concluzia de a declara

inadmisibil recursul depus de SA „Servis”.

În conformitate cu art. 230 și art. 246 din Codul administrativ, completul

specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului

civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție

d i s p u n e:

Recursul depus de Societate pe Acțiuni „Servis”, se declară inadmisibil.

Încheierea este irevocabilă.

Președintele completului,

judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Iurie Bejenaru

Aliona Miron

14