3ra-370/21 — contestarea actului administrativ

3ra-370/21 — contestarea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2021)

Dosarul nr. 3ra-370/21

Prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Râșcani (jud: V. Ciumac)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (jud: M. Guzun, G. Dașchevici, A. Bostan)

Î N C H E I E R E

19 mai 2021 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele completului, judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Victor Burduh

Iurie Bejenaru

examinând admisibilitatea recursului depus de Serviciul Fiscal de Stat, Direcția

generală administrare fiscală municipiul Chișinău,

în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă

de Societatea cu Răspundere Limitată ,,Radeva Grup” împotriva Serviciului Fiscal

de Stat cu privire la contestarea actului administrativ,

împotriva deciziei din 2 decembrie 2020 a Curții de Apel Chișinău, prin care

au fost respinse apelurile depuse de Societatea cu Răspundere Limitată ,,Radeva

Grup” și Serviciul Fiscal de Stat, și a fost menținută hotărârea din 28 septembrie

2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani,

c o n s t a t ă:

La 20 mai 2017 SRL ,,Radeva Grup” a depus cerere de chemare în judecată

împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la contestarea actului administrativ.

În motivarea acțiunii a indicat că prin decizia nr.349/3/12 din 9 martie 2017,

emisă de către Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chișinău asupra cazului de

încălcare a legislației comisă de către SRL ,,Radeva-Grup”, printre altele s-a dispus

în pct. II, III și IV: a reflecta în evidența contabilă rezultatele constatate în urma

inventarierii; a ajusta prin micșorare TVA trecută în cont în sumă de 510 905,78 de

lei la prezentarea declarației TVA pentru perioada fiscală februarie 2017; la

prezentarea declarației cu privire la impozitul pe venit pentru anul 2017 a ține cont

de rezultatele inventarierii.

A menționat că prin decizia Serviciului Fiscal de Stat nr.4 din 20 aprilie 2017,

s-a admis parțial cererea prealabilă depusă de SRL „Radeva-Grup” și s-a modificat

decizia nr.349/3/12 din 9 martie 2017 emisă de Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun.

Chișinău, după cum urmează: în partea constatatoare - pct.2 alin. (2), sintagma

,,2554528,9” lei s-a substituit cu sintagma ,,2449909”; pct. 3 alin. (1), sintagma

,,510905,78” lei s-a substituit cu sintagma ,,489982”; În partea decisivă - cap. III,

sintagma ,,510905,78” lei s-a substituit cu sintagma ,,489982”. În rest, decizia

1

nr.349/3/12 din 9 martie 2017, emisă de Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun.

Chișinău, a rămas nemodificată.

Reclamanta a considerat decizia nr.4 din 20 aprilie 2017 a Serviciului Fiscal de

Stat ca neîntemeiată și pasibilă de a fi anulată în partea respingerii cererii prealabile,

iar decizia nr.349/3/12 din 09 martie 2017 emisă de Inspectoratul Fiscal de Stat pe

mun. Chișinău ca neîntemeiată și pasibilă de a fi anulată integral, din considerentele

ce succed.

Astfel, a relatat că la 10 februarie 2017, în jurul orei 14:30 la sediul

întreprinderii SRL „Radeva-Grup” pe adresa mun. Chișinău, str. Maria Dragan 11A,

(la unele din depozite) au venit colaboratorii poliției și procuraturii, împreună cu

colaboratorii mascați de la Detașamentul ,,Fulger”. În cadrul acestor acțiuni de

urmărire penală, după cum a înțeles ulterior, a fost efectuat controlul fiscal, în cadrul

cărora s-a pretins că s-au constatat lipsuri de mărfuri în sumă de 2 554 528,90 de lei.

A susținut că în cazul dat colaboratorii Inspectoratului Fiscal au efectuat un

control superficial, nu au inventariat toate depozitele și locurile de păstrare a

bunurilor. În cadrul controlului-inventarierii fiscale, precum și la semnarea actului

de control, SRL „Radeva-Grup” a expus că nu este de acord cu constatările enunțate,

iar în cadrul audierilor la Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chișinău a explicat

circumstanțele în care a fost efectuat controlul și neajunsurile/încălcările admise de

controlorii Inspectoratului Fiscal, însă argumentele SRL „Radeva-Grup” nu au fost

luate în considerație.

La fel, a precizat că în perioada efectuării controlului, directorul - Anatol

Brașoveanu și directorul comercial - Vitalie Todoroglo, au fost reținuți, fiind

efectuate percheziții de către organele de urmărire penală și a procuraturii în prezența

colaboratorilor mascați de la Detașamentul Fulger, cu prezentarea ordonanței de

începere a urmăririi penale și percheziție la sediul firmei și la domiciliile

administratorului și a celorlalți factori de decizie ai firmei. Concomitent, a relatat că

s-au început perchezițiile la sediul firmei (contabilitate, magazin, salon, depozit, la

domiciliul asociatului). În urma perchezițiilor de la domiciliu nu s-a ridicat niciun

document, bani sau valută (chiar și deschiderea safeurilor din bancă au arătat că nu

sunt documente de ciornă, bani sau evidență contabilă dublă). În ziua de 10 februarie

2017, contabila-șef a firmei nu era prezentă la serviciu, deoarece stătea acasă cu

copilul bolnav. Lucrătorii poliției au accesat singuri serverul și au imprimat pe hârtie

stocul de mărfuri de la depozit. Deși, au declarat că nu sunt de acord cu această

procedură, deoarece numai contabila cunoaște programul contabil din calculator,

obiecțiile nu au fost luate în considerație. Câteva persoane, împreună cu directorul

comercial, Vitalie Todoroglo au început inventarierea pe întuneric, folosindu-se de

lumina proastă din depozit și lanterna de la telefon. Noaptea târziu a aflat că au făcut

inventarierea, dar nu au fost încă în două secții de depozitare deoarece era frig, iar

Vitalie Todoroglo, de frică a uitat de ele, fiind speriat și stresat fiindcă i s-a spus că

va fi reținut, având un copil de trei ani, iar soția fiind însărcinată în luna a șaptea.

Directorul SRL „Radeva-Grup”, Anatolie Brașoveanu la fel având doi copii minori,

era speriat, fiind amenințat că va fi reținut, situație în care semnezi orice și nu

gândești clar. Ulterior, au fost escortați în izolator și când au fost aduși pentru a da

depoziții, la data de 12 februarie 2017 (după 48 de ore), le-a fost prezentat un act de

la Inspectoratul Fiscal de Stat, unde s-a menționat că aceasta este inventarierea și în

2

acest act este indicat că lipsește marfa de câteva milioane. Din câte își amintește, l-

a semnat, dar a notat pe acest act că nu este de acord. În acel moment se gândea la

copii, familie, frați și angajați, care aveau șanse să rămână fără serviciu, deoarece

oficiul, secția de producere și depozitul au fost sigilate. Totuși, Serviciul Fiscal de

Stat nu a acceptat argumentele expuse, le-a ignorat fără să ofere o justificare,

menționând doar că inventarierea a fost în prezenta directorului comercial și în baza

declarației administratorului întreprinderii, fapte care nu corespund realității.

Ulterior, la 13 februarie 2017 au fost eliberați din sala de judecată, iar când au revenit

la serviciu, totul era sigilat și în urma discuției cu poliția, li s-a permis să înceapă

activitatea.

A mai declarat că la 13 februarie 2016 au fost efectuate toate operațiunile

contabile în evidența automatizată în baza documentelor justificative, fiind întocmită

lista de inventariere la zi a stocurilor înregistrate în contabilitate. În urma

inventarierii stocurilor cantitative de facto și suprapunerii cu cele din contabilitate

nu s-au depistat lipsuri sau plusuri de stocuri, astfel că stocurile menționate în actul

de control arată că ele nu sunt corecte și obiective și nu arată situația reală aferentă

acestora. Aceste circumstanțe au fost acceptate ca întemeiate și respectiv, decizia

contestată, a fost modificată.

Reclamanta a comunicat că la 9 martie 2017, la ora 14:00, directorul SRL

„Radeva-Grup” a fost prezent la Direcția Control a IFS și a aflat că a semnat un

oarecare act, dar a notat pe el că nu este de acord. A fost anunțat de către colaboratorii

IFS că e deja târziu de făcut anumite declarații și că o să fie emisă o decizie pe care

o poate contesta. Totodată, prin decizia nr.349/3/12 au fost impuși să facă corectare

aferentă lipsurilor care de fapt nu există. Astfel, a susținut că în urma inventarierii,

nu au fost depistate de facto diferențe de stocuri de marfă. Nu s-a luat în considerație

faptul existenței riscului de confuzie a aceluiași tip de marfă din cauza asemănării în

ceea ce privește aspectul exterior, cât și circumstanțele în care s-a efectuat

inventarierea (lipsa parțială sau totală a iluminării încăperilor, factorul uman în

situație de presiune psihologică, stres). De asemenea, a punctat că în evidența

contabilă a fost confirmată documentar proveniența existenței stocurilor de marfă,

care totalmente coincide cantitativ cu cele aflate la depozitele întreprinderii.

A solicitat anularea deciziei nr.4 din 20 aprilie 2017 a Serviciului Fiscal de Stat

în partea respingerii cererii prealabile depuse de SRL ,,Radeva-Grup”, anularea

deciziei nr.349/3/12 din 9 martie 2017 emisă de către Inspectoratul Fiscal de Stat pe

mun. Chișinău asupra cazului de încălcare a legislației comisă de către SRL

,,Radeva-Grup” în partea punctelor II, III și IV, prin care s-a decis: a reflecta în

evidența contabilă rezultatele constatate în urma inventarierii; a ajusta prin

micșorare TVA trecută în cont în sumă de 510905,78 de lei la prezentarea declarației

TVA pentru perioada fiscală februarie 2017; la prezentarea declarației cu privire la

impozitul pe venit pentru anul 2017 a ține cont de rezultatele inventarierii.

La 28 decembrie 2017 SRL „Radeva-Grup” a depus cerere de concretizare a

cererii de chemare în judecată, în motivarea căreia a indicat că decizia de sancționare

cât și decizia pe marginea contestației se bazează integral pe Actul de control din 10

februarie 2017, emis de IFS pe mun. Chișinău, care la fel urmează să fie anulat de

instanță de rând cu deciziile care se bazează pe el.

3

Astfel, suplimentar a indicat că la întreprindere nu a fost efectuat controlul

fiscal în baza și în conformitate cu prevederile Codului Fiscal, ci a fost efectuată o

operațiune cu participarea ofițerilor din IP Ciocana, ofițerilor DIFE a INI a MAI,

colaboratorilor mascați, înarmați cu arme automate din Brigada de poliție cu

destinație specială ,,Fulger”, procurorilor din Procuratura Chișinău, oficiul Ciocana

și 2 inspectori fiscali ai pârâtului. În acest sens, a menționat că la 10 februarie 2017,

aproximativ la ora 15:07 la oficiul SRL ,,Radeva- Grup” din str. Dragan 11, mun.

Chișinău, au intrat colaboratori ai Brigăzii cu destinație specială Fulger și au pus pe

colaboratorii prezenți să ridice mâinile, izolând administratorul de directorul

comercial al companiei și separându-i de restul angajaților. Ulterior, colaboratorii

mascați ai Brigăzii cu destinație specială, ofițerii de poliție, procurorii și inspectorii

fiscali au ieșit din oficiul companiei în jurul orei 22:00 și au sigilat oficiul. Acest

fapt se confirmă prin înregistrarea video ch08 20170210145252 prezentată pe CD

discul atașat. După intrarea colaboratorilor brigăzii cu destinație specială, în oficiul

companiei a intrat ofițerul de urmărire penală de la IP Ciocana și a prezentat

ordonanța de percheziție din 9 februarie 2017, emisă de IP Ciocana și o încheiere

din 10 februarie 2017 a judecătorului de instrucție de la Judecătoria Chișinău, sediul

Ciocana, în care se indica că ofițerii au bănuială rezonabilă precum că compania

comite evaziune fiscală.

A susținut că la oficiul companiei s-au prezentat ofițeri și procurori pentru a

efectua percheziție cu participarea colaboratorilor brigăzii cu destinație specială și

nu ,,control fiscal”. Acțiunile funcționarilor, participanți la percheziție au constat în

găsirea și ridicarea de acte care să demonstreze ,,lucru la negru” - livrări și procurări

fără documentare contabilă, iar conform procesului-verbal de percheziție, aceasta a

durat până la ora 20:09 minute, fapte ce se confirmă prin copia confirmată a

procesului-verbal de percheziție din 10 februarie 2017. Mai mult, din procesul-

verbal de percheziție din 10 februarie 2017 se relevă faptul că cei doi inspectori

fiscali, care au efectuat controlul fiscal, au fost incluși în procesul-verbal ca

participanți la efectuarea percheziției (incluși la pozițiile 6 și 7 din procesul-verbal).

A mai explicat că inspectorii fiscali au întocmit și au prezentat

administratorului și directorului comercial al companiei spre semnare în formă

ultimativă ordin de efectuare a inventarierii și declarație cu privire la inventariere,

după care, cu ajutorul colaboratorilor de poliție, fără participarea angajaților numiți

ai companiei, au extras din contabilitatea întreprinderii denumirile pe poziții de

mărfuri ce țin de stocuri și fără a verifica de fapt stocul cât și reflectările detaliate pe

conturi contabile, au inclus în format electronic date privind stocul de fapt pe care

le-au considerat ei de cuviință.

Reclamanta a semnalizat că ambele acte nu conțin numărul minim de persoane

care pot face o inventariere, care este de trei persoane conform legislației aplicabile,

nefiind incluse toate spațiile de aflare a mărfurilor companiei, cât și altele, fapt ce se

confirmă prin copia confirmată a ordinului de efectuare a inventarierii din 10

februarie 2017 și declarația cu privire la inventariere din 10 februarie 2017 - acte

care în general nu au fost în posesia companiei până cînd au fost prezentate de pârât

în cadrul examinării dosarului pe această cauză în instanța de judecată.

A mai accentuat că inventarierea stocurilor nu a fost făcută nici de inspectorii

fiscali și nici de angajați ai companiei, iar din înregistrările video ale procedurii

4

efectuate, se desprinde că toată inventarierea a fost făcută de inspectorii fiscali și

colaboratori de poliție la computerul companiei, fără verificarea de fapt a stocurilor.

Tot din înregistrare se denotă că inspectorii fiscali continuau să efectueze anumite

acțiuni la computerul companiei inclusiv după ora 21.00 pe data de 10 februarie

2017, pe când în actul de control este indicat că este închis la ora 20.05, la aceiași

dată. A declarat că acțiunile nominalizate față de companie au continuat cu sigilarea

oficiului companiei și reținerea administratorului și directorului comercial pe 72 ore

de către ofițerul de urmărire penală al IP Ciocana și escortarea la izolatorul IGP al

MAI, ceea ce se confirmă prin copia proceselor-verbale de reținere.

A relevat că potrivit legislației aplicabile, actul de control urma să fie prezentat

companiei imediat la încheierea lui, adică la 10 februarie 2017, ora 20.05, însă,

acesta nu a fost eliberat la acea dată.

În continuare, a arătat că la 12 februarie 2017, fiind escortați la procuratura

Chișinău, oficiul Ciocana, administratorului și directorului comercial al companiei

li s-au prezentat ordonanțe de punere sub învinuire pe faptul evaziunii fiscale în

proporții deosebit de mari (art.244 alin. (2) lit. b) Cod penal) necăutând la faptul că

controlul fiscal nu a stabilit neachitări de impozite, ci o necesitate de ajustare a

datelor contabile pe stocuri, iar acest fapt se confirmă prin copia confirmată a două

ordonanțe de punere sub învinuire din 12 februarie 2017 în privința administratorului

și directorului comercial al companiei. Tot atunci li s-a comunicat despre depunerea

demersurilor privind aplicarea arestului preventiv pe 30 zile, iar administratorului i-

a fost prezentat spre semnare ultima pagină a actului de control din 10 februarie

2017, în care a scris că nu este de acord. Astfel, la 13 februarie 2017 judecătorul de

instrucție al Judecătoriei Chișinău, sediul Ciocana a emis încheieri prin care a dispus

respingerea demersurilor de aplicare a arestului preventiv și a dispus plasarea

administratorului și directorului comercial sub control judiciar. După eliberare,

pentru a clarifica situația, administratorul companiei a dispus efectuarea unei

inventarieri conform normelor și procedurii legale aplicabile. În rezultatul

inventarierii a fost întocmită lista de inventariere ce denotă corespunderea stocurilor

cu datele din evidența contabilă.

În circumstanțele menționate, a susținut că actul de control fiscal nu corespunde

situației de fapt la companie, neexistând astfel lipsurile și surplusurile invocate și

respectiv nu este nici necesitate de ajustare, motiv pentru care actul din 10 februarie

2017 este ilegal în fond. Cele expuse, reclamanta le confirmă și prin faptul că în baza

ordonanței IP Ciocana din 16 februarie 2017 la companie a fost dispusă efectuarea

unui control fiscal total pentru a stabili măcar careva încălcări. Astfel, în baza

ordonanței menționate, pârâtul a efectuat controlul fiscal total la companie pe toate

categoriile de impozite și plăți la bugetul de stat pe ultimii patru ani (2013-2017) și

a stabilit doar câteva încălcări minore, care au însumat în jur de 13 mii lei. Respectiv,

nu au fost constatate încălcări fiscale în general în sumă ce ar fi cel puțin apropiată

cu valoarea minimă necesară pentru inițierea unei cauze penale ce ține de o ipotetică

evaziune fiscală, din ce rezultă că bănuielile organelor de urmărire penală în privința

companiei și factorilor de decizie ai acesteia nu s-au confirmat și au fost contrazise

prin situația de fapt existentă la companie.

În opinia reclamantului, colaboratorii pârâtului au efectuat un control

superficial. La fel, compania nedispunând de listele de inventariere din 10 februarie

5

2017 a formulat contestație pe poziții pe care le ținea minte directorul comercial din

cele enunțate verbal la data acțiunilor. Abia la 6 decembrie 2017 după ce a examinat

actele prezentate de pârât, compania reclamantă a constatat esența încălcărilor

comise de inspectorii fiscali. Astfel, a susținut că inspectorii nu au efectuat

inventarierea de fapt a mărfurilor din stoc, nu au verificat nici soldurile integrale pe

contabilitate, pe mai multe categorii de marfă au indicat 0,00 reflectat în contabilitate

pe când poziția rămâne în baza de date doar dacă există măcar o unitate de marfă, au

fost indicate diferențe de 0,002 pe mai multe poziții, ceea ce este imposibil, iar

sumele din liste fiind adunate matematic simplu nu duc la rezultatul indicat, diferența

fiind de peste 1 milion de lei, la fel, nu au fost contrapuse ,,lipsurile” cu

,,surplusurile”, fiind incluse doar două persoane în componența comisiei de

inventariere, fără a indica gestionarii și contabilul. De asemenea, a relevat că actul

de control a fost încheiat la o oră mai târzie decât cea indicată în el și nu a fost

înmânat administratorului companiei la 10 februarie 2017 când a fost încheiat, ci i-

a fost prezentată ultima pagină pentru semnare în perioada cât acesta era reținut,

nefiindu-i eliberată o copie, din ce rezultă concluzia evidentă că actul de control din

10 februarie 2017 este ilegal în fond cât și ilegal ca emis cu încălcarea procedurii

stabilite.

A indicat că odată ce niciuna din încălcările legislației enumerate în partea de

concluzii a actului de control nu este inclusă ca încălcare fiscală în capitolul 15 al

titlului V al Codului Fiscal, rezultă că constatarea acestora ca încălcări fiscale este

ilegală, iar cazul referitor la încălcările fiscale menționate urma să fie încheiat fără

examinare conform art. 240 al Codului fiscal, deoarece compania nu a comis

încălcări fiscale.

Suplimentar, a menționat că la caz, inspectorii fiscali care au organizat

inventarierea, de fapt nu au făcut-o, cu atât mai mult nu a fost respectată nici forma

și nici nu a fost întrunită componenta minimă pentru efectuarea inventarierii, nefiind

întocmit nici Registrul de verificare a rezultatelor inventarierii, care, este singurul

act care poate să constate lipsuri sau surplusuri a mărfurilor la o întreprindere.

A invocat că potrivit art.216 al Codului fiscal, un exemplar al actului de control

fiscal se eliberează contribuabilului la finalizarea controlului. Contribuabilului i se

asigură posibilitatea să depună un dezacord la actul de control. La caz, a arătat că

actul de control nu a fost eliberat companiei și nici nu i s-a asigurat dreptul de a

prezenta dezacord. La fel, listele de inventariere integrale au fost prezentate de pârât

la instanță după mai mult de 9 luni de la data controlului. Decizia de inițiere a

controlului fiscal, în baza la care pârâtul a efectuat controlul finalizat cu actul de

control din 10 februarie 2017, decizia de sancționare din 9 martie 2017 și decizia pe

marginea contestației din 20 aprilie 2017, indică la faptul că toate acțiunile de control

ale pârâtului sunt ilegale.

Complementar, a menționat că întreprinderea reclamantă calculează și achită

impozitele exemplar, fapt de altfel constatat și prin controlul fiscal total din 7 aprilie

2017 și anume, pentru perioada 2016-2017, din care rezultă că compania achită

permanent impozitele, inclusiv TVA în avans, bugetul de stat fiindu-i permanent

dator întreprinderii. Totodată, conform rezultatelor pe ultima lună de gestiune

finalizată - noiembrie 2017, SRL „Radeva-Grup” deține mai mult de 1 milion de lei

în avans față de buget, fapt ce se confirmă prin copia confirmată a contului curent

6

generalizat întocmit de DAF sect. Botanica pe anii 2016 și 2017 și declarația pe TVA

pe luna 2017. Astfel, în opinia reclamantei cele indicate denotă suplimentar

netemeinicia evidentă a actelor și acțiunilor pârâtului.

A solicitat în urma concretizării cerințelor, anularea deciziei Inspectoratului

Fiscal de stat pe mun. Chișinău nr. 349/3/12 din 9 martie 2017, actului de control

nr.1-768955 din 10 februarie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat din 20

aprilie 2017 pe marginea contestației.

Prin hotărârea din 28 septembrie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani,

cererea de chemare în judecată a fost admisă parțial. A fost anulată decizia

nr.349/3/12 emisă de Serviciul Fiscal de Stat la 9 martie 2017 asupra cazului de

încălcare a legislației comisă de către SRL ,,Radeva-Grup”, ca ilegală. În rest

pretențiile SRL „Radeva-Grup” din cererea de chemare în judecată și din cererea de

concretizare au fost respinse ca nefondate.

La 3 octombrie 2018 Serviciul Fiscal de Stat a depus apel împotriva hotărârii

din 28 septembrie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani.

La 29 octombrie 2018 SRL „Radeva Grup” a depus apel împotriva hotărârii din

28 septembrie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani.

Prin decizia din 2 decembrie 2020 a Curții de Apel Chișinău, au fost respinse

apelurile depuse de SRL ,,Radeva Grup” și Serviciul Fiscal de Stat, și a fost

menținută hotărârea din 28 septembrie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani.

Pentru a pronunța această decizie, instanța de apel prin prisma normelor de

drept material ce reglementează raportul juridic litigios, în raport cu circumstanțele

cauzei, a reținut ca fiind justă concluzia primei instanțe referitoare la temeinicia

acțiunii și anularea deciziei nr.349/3/12 emisă de Serviciul Fiscal de Stat la 9 martie

2017 asupra cazului de încălcare a legislației comisă de către SRL ,,Radeva-Grup”,

ca ilegală.

În acest sens, cu referire la prevederile art. 214, 216, 217, 222 Cod fiscal, art.

19, 20, 21 din Legea privind controlul de stat asupra activității de întreprinzător nr.

131 din 8 iunie 2012, instanța de apel a remarcat că atunci când se emite decizie de

inițiere a controlului fiscal, organul fiscal pe lângă obligațiile de indicare a tipului

controlului, metodele, inspectorii fiscali responsabili de efectuarea controlului, are

obligația de a indica și contribuabilul la care urmează a fi efectuat controlul fiscal,

cu identificarea adreselor la care va fi efectuat controlului fiscal și codul fiscal al

contribuabilului.

La caz, Curtea de Apel Chișinău a învederat că contrar prevederilor legislației

în vigoare, organul fiscal nu a indicat nici actul și nici organul ,,de drept” prin care

s-a dispus efectuarea controlului, precum și nici nu a indicat în deciziile de inițiere

a controlului fiscal, denumirea, adresa și codul fiscal al contribuabilului la care urma

a fi efectuat controlului fiscal, cu atât mai mult că legiuitorul nu a stabilit excepție

de la regula generală (de indicare în decizia de inițiere a controlului fiscal denumirea,

sediul/adresa, codul fiscal al contribuabilului supus controlului fiscal) în cazul

controalelor inopinate, unica excepție prevăzută de lege fiind cea de tipul controlului

și temeiul inițierii lui.

Astfel, instanța de apel a indicat că aceste circumstanțe denotă că mențiunea

din deciziile de inițiere a controlului fiscal nr. 15981 și nr. 15982 din 10 februarie

2017 despre adresa de efectuare a controlului fiscal „raza mun. Chișinău”, nu

7

corespunde criteriilor legale, situație ce atestă că, controlul fiscal a fost inițiat și

efectuat cu grave abateri de la procedura legală de inițiere a controlului fiscal.

Instanța de apel a apreciat ca fiind eronate argumentele Serviciului Fiscal de

Stat care a invocat că art. 216 din Codul fiscal, nu stabilește elementele obligatorii

ale deciziei conducerii organului care exercită controlul, așa cum, însăși organul

fiscal, a emis un ordin prin care a aprobat formularul tipizat al deciziei privind

inițierea controlului fiscal, în conținutul căruia au fost identificate elementele

obligatorii care urmează a fi incluse în decizia de inițiere a controlului fiscal.

Concomitent, instanța de apel a reținut că Legea privind controlul de stat asupra

activității de întreprinzător, statuează că în cazul efectuării unui control inopinat,

organul care a inițiat controlul are obligația de a înregistra decizia de inițiere a

controlului în Registrul de stat al controalelor, pe când în speță, probe care ar

confirma că deciziile nr. 15981 și nr. 15982 din 10 februarie 2017 au fost înregistrate

în Registrul de stat al controalelor, înainte de inițierea propriu-zisă a controlului, nu

au fost administrate.

În același timp, instanța de apel a constatat că organul fiscal a admis derogări

și de la procedura legală ce reglementează instituția inventarierii, stabilită în

Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul Ministerului Finanțelor nr.

60 din 29 mai 2012.

Curtea de Apel Chișinău a relevat că atunci când se efectuează inventariere la

contribuabil, comisia de inventariere se constituie din cel puțin 3 persoane:

președinte și membri. În speță, prin ordinul privind efectuarea inventarierii nr. 1 din

10 februarie 2017, semnat de Brașoveanu Anatolie, s-a instituit comisia de

inventariere în următoarea componență: președinte - Brașoveanu Anatolie, membri

– Todoroglo Vitalie, de unde rezultă că inventarierea din 10 februarie 2017, a fost

efectuată cu derogare de la prevederile Regulamentului menționat.

La fel, instanța de apel a menționat că după cum rezultă din înregistrările video

atașate la dosarul cauzei și cercetate la judecarea cauzei în fond, inventarierea a fost

efectuată nemijlocit de către inspectorii fiscali, cu participarea reprezentanților

organului de urmărire penală, pe când, președintele comisiei de inventariere, era

reținut în altă încăpere, neparticipând efectiv la inventarierea stocurilor de mărfuri

din depozitele contribuabilului.

În acest context, argumentele Serviciului Fiscal de Stat precum că înregistrările

video administrate la dosarul cauzei, nu pot fi reținute ca probe, au fost apreciate

critic de instanța de apel, deoarece acestea coroborează cu celelalte probe

administrate și confirmă că inventarierea a fost efectuată nemijlocit de către

inspectorii fiscali, care nu făceau parte din comisia de inventariere constituită prin

ordinul nr. 1 din 10 februarie 2017.

Curtea de Apel Chișinău a reținut că netemeinicia datelor organului fiscal

referitoare la lipsa mărfurilor din stocurile contribuabilului se confirmă și prin

Raportul de expertiză judiciară nr. 488-490 din 12 martie 2020, prin care s-a

constatat că rezultatul inventarierii din 10 februarie 2017 nu corespunde cu realitatea

în evidența contabilă a entității SRL „Radeva Grup” și prin urmare, înscrisul din

actul de control nr. 1-768955 din 10 februarie 2017 a Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău cu privire la „lipsa de mărfuri în sumă de 2554528,90 lei”, nu este

veridic.

8

După aceste constatări, instanța de apel a concluzionat că decizia de aplicare a

sancțiunilor fiscale, este ilegală și corect a fost anulată de prima instanță, iar

argumentele expuse în apelul declarat de Serviciul Fiscal de Stat sunt neîntemeiate,

având un caracter subiectiv.

Totodată, instanța de apel a reținut că decizia nr. 4 din 20 aprilie 2017 a

Serviciului Fiscal de Stat prin care s-a soluționat cererea prealabilă și actul de control

nr. 1-768955 din 10 februarie 2017, nu constituie acte administrative, legalitatea

cărora ar putea fi verificată pe calea contenciosului administrativ.

În consecință, Curtea de Apel Chișinău a conchis că prima instanță a dat o

apreciere obiectivă probelor administrate, a constatat și elucidat pe deplin toate

circumstanțele care au importanță pentru soluționarea cauzei și corect a aplicat

normele de drept material și procedural, iar soluția de admitere parțială a acțiunii

este justă, fiind rezultată din aprecierea probelor cercetate în cadrul procesului de

judecată în coraport cu normele aplicabile speței.

La 15 decembrie 2020 Serviciul Fiscal de Stat, Direcția generală administrare

fiscală municipiul Chișinău, a depus recurs împotriva deciziei din 2 decembrie 2020

a Curții de Apel Chișinău.

La 24 februarie 2021 Serviciul Fiscal de Stat, Direcția generală administrare

fiscală municipiul Chișinău, a prezentat motivarea recursului.

În susținerea recursului a invocat dezacordul cu decizia instanței de apel,

considerând-o neîntemeiată și ilegală prin faptul că au fost încălcate și aplicate

eronat normele de drept material.

A declarat că reieșind din faptul că urma a fi efectuat un control fiscal faptic

inopinat efectuat la solicitarea cât și de comun cu Procuratura RM, deciziile privind

inițierea controlului fiscal conțin doar locația efectuării acestor verificări și anume

,,raza mun. Chișinău”, fapt ce nu contravine Regulamentului privind modalitatea

întocmirii deciziei de inițiere a controlului fiscal.

Referitor la neînregistrarea de către Serviciul Fiscal de Stat în Registrul de stat

al controalelor a deciziilor privind inițierea controlului fiscal nr. 15982 și nr. 15983

din 10 februarie 2017, a menționat că potrivit art.1 alin.(4) lit.e) al Legii privind

controlul de stat asupra activității de întreprinzător, dispozițiile prezentei legi nu se

extind asupra controalelor efectuate de către organele fiscale, cu excepția

înregistrării, supravegherii și raportării controalelor în Registrul de stat al

controalelor. Totodată, a arătat că această obligativitate a intrat în vigoare o dată cu

completarea art. 216 alin. (12) Cod fiscal, adică după un an de la emiterea deciziilor

privind inițierea controlului fiscal.

A mai declarat că aplicabile speței pentru perioada supusă verificării sunt

prevederile Codului fiscal și nu ale Legii privind controlul de stat asupra activității

de întreprinzător nr. 131 din 8 iunie 2012.

Cu referire la argumentele instanței de apel privind derogările admise de la

procedura legală ce reglementează instituția inventarierii, a comunicat că la caz, nu

inspectorii fiscali au efectuat inventarierea propriu-zisă a stocurilor de marfă, ci

membrii comisiei de inventariere numiți prin ordinul nr.01 din 10 februarie 2017,

care conform art.19 al Regulamentului poartă responsabilitate conform legislației în

vigoare pentru încălcarea regulilor de efectuare a inventarierii.

9

A susținut că inspectorii fiscali au efectuat un control fiscal la fața locului prin

metoda verificării faptice care are sarcina de a constata situațiile care nu sunt

reflectate sau care nu rezultă din documente și constă în observarea directă a

obiectelor, proceselor și fenomenelor, în cercetarea și analiza activității

contribuabilului. De asemenea, a menționat că la caz, controlul fiscal a fost inopinat

efectuat la solicitarea organelor de drept, țânând cont că exista o bănuială rezonabilă

de săvârșirea unei infracțiuni.

Referitor la Raportul de expertiză nr. 488-490 din 12 martie 2020, pe care s-a

bazat instanța de apel, recurentul a indicat că concluziile expertizei judiciare sunt

iluzorii, deoarece expertul judiciar contrar prevederilor art. 8 al Legii cu privire la

expertiza judiciară și statutul expertului judiciar nr. 68 din 14 aprilie 2016 , a efectuat

expertiza judiciară în temeiul unor presupuneri, fără a acorda o apreciere obiectivă

materialelor examinate.

Recurentul a solicitat admiterea recursului, casarea deciziei instanței de apel și

a hotărârii primei instanțe, cu emiterea unei noi decizii de respingere a acțiunii.

În conformitate cu art. 244 alin. (1) Cod administrativ, hotărârile curții de apel

ca instanța de fond, precum și deciziile instanței de apel pot fi contestate cu recurs.

În conformitate cu art. 245 alin. (1) și (2) Cod administrativ, recursul se depune

la instanța de apel în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel,

dacă legea nu stabilește un termen mai mic. Motivarea recursului se prezintă Curții

Supreme de Justiție în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de

apel. Dacă se depune împreună cu cererea de recurs, motivarea recursului se depune

la instanța de apel.

Curtea de Apel Chișinău a pronunțat decizia contestată la 2 decembrie 2020,

fiind notificată Serviciului Fiscal de Stat în data de 1 februarie 2021, fapt ce se

confirmă prin avizul de recepție a scrisorii recomandate (f.d.231 Vol.XII). Astfel,

recursul depus la 15 decembrie 2020 și motivarea recursului depusă la 24 februarie

2021, este în termen.

La 24 februarie 2021 în adresa intimatului SRL ,,Radeva-Grup”, a fost

expediată copia recursului, cu înștiințarea despre posibilitatea depunerii referinței.

Prin referința din 15 martie 2021 SRL ,,Radeva-Grup”, a solicitat respingerea

recursului ca inadmisibil.

Examinând temeiurile invocate în recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat,

Direcția generală administrare fiscală municipiul Chișinău, în raport cu materialele

cauzei, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios

administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții

Supreme de Justiție îl consideră inadmisibil, din următoarele motive.

În conformitate cu art. 246, alin. (1) Cod administrativ, Curtea Supremă de

Justiție examinează din oficiu admisibilitatea cererii de recurs. Dacă este

inadmisibil, recursul se declară ca atare printr-o încheiere, iar în acord cu alin. (2)

din art. 246 Cod administrativ, recursul se declară inadmisibil în special în cazurile

enumerate la literele a)-f). Din analiza acestor prevederi, rezultă că

admisibilitatea/inadmisibilitatea recursului, în special, nu se limitează doar la

temeiurile menționate ci urmează să însușească în condițiile Codului administrativ

exercitarea efectivă a unui control de legalitate, veritabil bazat pe temeiuri

concludente și serioase.

10

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ

al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de

Justiție reține că sintagma „în special” denotă caracterul neexhaustiv al temeiurilor

de inadmisibilitate și în același timp oferă un drept exclusiv al instanței de recurs de

a filtra cererile de recurs care nu prezintă o motivare suficient de serioasă și care pe

cale de consecință nu pot însuși un eventual succes rezultat din examinarea cererii

în completul de 5 judecători.

În această ordine de idei, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ reține că, Codul administrativ dezvoltă nu doar caracterul

nedevolutiv al recursului dar și cerința de seriozitate a cererii din perspectiva

invocării unor veritabile și esențiale încălcări de drept procedural și material capabile

să răstoarne deciziile instanței de apel contestate sau, după caz, hotărârile Curții de

Apel ca primă instanță într-o eventuală examinare în fond și invocare ex officio a

erorilor de drept.

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ

notează că pentru a trece testul de admisibilitate, cererea de recurs trebuie să conțină

o motivare convingătoare și întemeiată în condițiile nominalizate mai sus. Acest

argument rezultă și din particularitățile de formă ale reglementării recursului în

Codul administrativ și anume din sintagma „motivarea recursului” de la art. 245 alin.

(2) din Codul administrativ. În consecutivitate, motivarea cererii de recurs în

circumstanțele expuse se referă la formalitățile pe care trebuie să le întrunească

cererea în vederea rezistării testului și filtrului de admisibilitate.

De asemenea, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios

administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții

Supreme de Justiție accentuează că admisibilitatea recursului trebuie privită și în

contextul rolului și funcției legale a instanței judecătorești supreme care constă, în

special în asigurarea și interpretarea uniformă a legilor la examinarea cauzelor de

contencios administrativ. Astfel, motivarea oricărei cereri de recurs trebuie să țină

cont pentru a trece filtrul de admisibilitate și a avea succes, de aceste însușiri de

ordin legal fundamental.

În acest sens, CtEDO în jurisprudența sa constantă statuează că dreptul de acces

la instanțe nu este absolut. Există limitări implicit admise [Golder împotriva

Regatului Unit, pct. 38; Stanev împotriva Bulgariei (MC), pct. 230]. Acesta este în

special cazul condițiilor de admisibilitate a unui recurs, întrucât prin însăși natura sa

necesită o reglementare din partea statului, care se bucură în această privință de o

anumită marjă de apreciere (Luordo împotriva Italiei, pct. 85). Condițiile de

admisibilitate ale unui recurs pot fi mai stricte decât pentru un apel (Levages

Prestations Services împotriva Franței, pct. 45). Curtea a mai reiterat că modul de

aplicare a articolului 6 procedurilor în fața instanțelor ierarhic superioare depinde de

caracteristicile speciale ale procedurilor respective, urmând de ținut cont de

totalitatea procedurilor în sistemul de drept național și de rolul instanțelor ierarhic

superioare în acest sistem. (Botten v. Norway, hotărâre din 19 februarie 1996,

Reports 1996-1, p. 141, § 39). La fel, conform jurisprudenței CtEDO, procedurile cu

privire la admisibilitatea căii de atac și procedurile care implică doar chestiuni de

drept, și nu chestiuni de fapt, pot fi conforme cu cerințele articolului 6 § 1 (a se vedea

Helmers c. Suediei 9 octombrie 1991, § 31, Seria A, nr. 212-A).

11

În circumstanțele menționate, completul specializat pentru examinarea

acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios

administrativ al Curții Supreme de Justiție ajunge la concluzia de a declara

inadmisibil recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat, Direcția generală administrare

fiscală municipiul Chișinău.

În conformitate cu art. 230 și art. 246 din Codul administrativ, completul

specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului

civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție

dispune:

Recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat, Direcția generală administrare

fiscală municipiul Chișinău, se declară inadmisibil.

Încheierea este irevocabilă.

Președintele completului,

judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Victor Burduh

Iurie Bejenaru

12