3ra-623/20 — cu privire la contestarea actului administrativ

Dosarul nr.3ra-623/20 Prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Rîșcani – L. Holevițcaia Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău – E. Palanciuc, A. Malîi, V. Clima DECIZIE 30 septembrie 2020 mun.

Chișinău Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție în componența: Președintele ședinței, judecătorul Maria Ghervas Judecători Dumitru Mardari Galina Stratulat Elena Cobzac Victor Boico examinând în ședință publică recursul declarat de către Serviciul Fiscal de Stat, în cauza de contencios administrativ la cererea de chemare în judecată depusă de către Veaceslav Ciuntu împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la contestarea actelor administrative, împotriva deciziei din data de 12 februarie 2020 a Curții de Apel Chișinău, prin care s-a respins apelul declarat de către Serviciul Fiscal de Stat, cu participarea: reprezentantului Serviciului Fiscal de Stat, Tatiana Andriuța, Veaceslav Ciuntu și avocatului Ludmila Armanu-Ghemu, constată: La 20 ianuarie 2017 Veaceslav Ciuntu a depus cerere de chemare în judecată, în procedura contenciosului administrativ, împotriva Serviciului Fiscal de Stat, prin care a solicitat anularea deciziilor nr. 230 din 22 septembrie 2016, nr. 244,

nr.245 și nr.246 din data de 13 octombrie 2016 privind sancționarea lui Veaceslav Ciuntu pentru nedeclararea venitului obținut pentru anii 2012 – 2015 și pentru neonorarea obligației de achitare în termen la buget a impozitului pe venit pentru perioada 2012 – 2015 și anularea deciziilor nr. 311 din 01 decembrie 2016 și nr. 322 din 16 decembrie 2016 pe marginea contestațiilor depuse de către Veaceslav Ciuntu.

În motivarea acțiunii Veaceslav Ciuntu a indicat că la 29 iulie 2016 Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, în urma controlului fiscal prin metoda verificării tematice cu aplicarea metodelor indirecte de estimare a venitului impozabil al corectitudinii calculării, declarării și achitării impozitului pe venit la persoana fizică Veaceslav Ciuntu, pentru perioada 2012-2015, a întocmit actul nr. 5-675551, prelungit prin actul nr. 5-675553, nr. 5-675554 și nr. 5- 675555 din 02 august 2016, prin care a stabilit că Veaceslav Ciuntu pentru perioadele fiscale a 1 anilor 2012-2015 a încălcat prevederile art. 2267, alin. (1) din Codul fiscal, prin neprezentarea declarațiilor persoanei fizice cu privire la impozitul pe venit (forma CET08) pentru această perioadă.

Nefiind de acord cu actul Inspectoratului Fiscal de Stat sus-numit, Veaceslav Ciuntu l-a contestat, menționând că autoritatea fiscală nu a luat în calcul faptul că sursele financiare au fost primite de peste hotarele țării, de la compania „Thenelinex” LTD, rezidentă în Republica Cipru, a cărei fondator este el, în baza unui contract civil și reprezintă surse de venit neimpozabile.

Prin decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 230 din 22 septembrie 2016 au fost respinse argumentele expuse în dezacordul cu privire la actul de control și s-a decis a calcula și a încasa la buget suma de 397 732,93 lei, cu titlu de impozit pe venit obținut de către persoana fizică în perioada anului 2012, aplicarea prevederilor art. 261, alin. (5) din Codul fiscal și încasarea amenzii egală cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 397 732,93 lei, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere, conform art. 228, alin. (2) și alin. (3) din Codul fiscal în mărime de 173 755,63 lei.

Prin decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 244 din 13 octombrie 2016 au fost respinse argumentele expuse în dezacordul cu privire la actul de control și s-a decis a calcula și a încasa la buget suma de 623 609 lei, cu titlu de impozit pe venit obținut de către persoana fizică în perioada anului 2013, aplicarea prevederilor art. 261, alin. (5) din Codul fiscal și încasarea amenzii egale cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 623 609 lei, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere, conform art. 228, alin. (2) și alin. (3) din Codul fiscal în mărime de 205 105 lei.

Prin decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 245 din 13 octombrie 2016 au fost respinse argumentele expuse în dezacordul cu privire la actul de control și s-a decis a calcula și a încasa la buget suma de 610 488,92 lei, cu titlu de impozit pe venit obținut de către persoana fizică în perioada anului 2014, aplicarea prevederilor art. 261, alin. (5) din Codul fiscal și încasarea amenzii egale cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 610 488,92 lei, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere, conform art. 228, alin. (2) și alin. (3) din Codul fiscal în mărime de 156 956,70 lei.

Prin decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 246 din 13 octombrie 2016 au fost respinse argumentele expuse în dezacordul cu privire la actul de control și s-a decis a calcula și a încasa la buget suma de 506 505,87 lei, cu titlu de impozit pe venit obținut de către persoana fizică în perioada anului 2015, aplicarea prevederilor art. 261, alin. (5) din Codul fiscal și încasarea amenzii egale cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 506 505,87 lei, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere, conform art. 228, alin. (2) și alin. (3) din Codul fiscal în mărime de 71 619,93 lei. Veaceslav Ciuntu, nefiind de acord cu deciziile Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 230 din 22 septembrie 2016, nr. 244, 245 și 246 din 13 octombrie 2016 asupra cazurilor de încălcare fiscală, a depus contestații.

Prin decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 311 din 1 decembrie 2016 a fost respinsă contestația fără număr din 03 noiembrie 2016 depusă de Veaceslav Ciuntu, ultimul fiind obligat să execute deciziile nr. 244, 245 și nr.246 din 13 octombrie 2016, iar potrivit deciziei Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 322 din 16 decembrie 2016 a fost respinsă ca neîntemeiată contestația depusă 2 de Veaceslav Ciuntu, ultimul fiind obligat să execute decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 230 din 22 septembrie 2016. În susținerea ilegalități deciziilor organului fiscal Veaceslav Ciuntu a indicat că în mod eronat a fost abordată încălcarea legislației fiscale și, anume, nedeclararea venitului obținut pentru perioada anilor 2012 – 2015 și neonorarea obligației de achitare în termen la buget a impozitului pe venit pentru anii 2012- 2015. Or, obiect al impunerii impozitului pe venit este reglementat de art. 14 din Codul fiscal, potrivit căruia, venitul obținut peste hotarele țării, în urma realizării contractului, nu poate fi supus impozitării pe teritoriul Republicii Moldova.

La caz, contractul prezentat de reclamant este autentificat și de organele fiscale din Republica Cipru, circumstanță de care nu a ținut cont organul fiscal. De asemenea, Serviciul Fiscal de Stat a lăsat fără apreciere argumentul invocat de contribuabil și, anume, existența Convenției semnate la Nicosia în data de 28 ianuarie 2008 între Guvernul Republicii Moldova și Guvernul Republicii Cipru, privind evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale, aplicabil în cazul său, nu a întreprins măsuri pentru a elucida natura mijloacelor obținute de către reclamant pe teritoriul Ciprului.

Reclamantul a mai menționat că în deciziile contestate se face referire la un răspuns incomplet al Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015, potrivit căruia „Thenelinex” LTD a fost fondată în Cipru pe data de 08 aprilie 2011, cu număr de înregistrare 248112, însă persoana fizică Veaceslav Ciuntu nu figurează pe lista angajaților acestei companii, totodată, făcând mențiune asupra faptului că pe perioada anilor 2013-2015, Veaceslav Ciuntu nu a achitat careva taxe în bugetul Republicii Cipru. În opinia lui Veaceslav Ciuntu această concluzie este nefondată, iar informațiile prezentate sunt eronate, deoarece, a fost indicată incorect denumirea firmei și anume „Thenelines” LTD în loc de „Thenelinex” LTD.

Prin hotărârea din data de 29 iunie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Rîșcani, s-a admis parțial cererea de chemare în judecată înaintată de către Veaceslav Ciuntu, s-au anulat deciziile emise de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat nr. 230 din 22 septembrie 2016, nr. 244, nr. 245 și nr. 246 din 13 octombrie 2016, în rest s-a respins acțiunea. (f.d. 32,35-46, vol. II) Curtea de Apel Chișinău prin decizia din data de 28 februarie 2019 a respins apelul declarat de către Serviciul Fiscal de Stat, a menținut hotărârea din data de 29 iunie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Rîșcani (f.d 79,80-87, vol. II) Prin decizia Curții Supreme de Justiție din data de 27 noiembrie 2019 s-a admis recursul declarat de către Serviciul Fiscal de Stat, s-a casat decizia din data de 28 februarie 2019 a Curții de Apel Chișinău cu remiterea cauzei spre rejudecare la Curtea de Apel Chișinău, în alt complet de judecată.

( f.d.135-148, vol.II) Curtea de Apel Chișinău prin decizia din data de 12 februarie 2020 a respins apelul declarat de către Serviciul Fiscal de Stat. (f.d 40,41-52, vol. III) Împotriva deciziei instanței de apel a depus recurs Serviciul Fiscal de Stat prin care a solicitat admiterea recursului, casarea deciziei instanței de apel cu emiterea unei noi hotărâri prin care hotărârea instanței de fond să fie casată parțial în partea admiterii acțiunii. (f.d. 57, 65-71, vol. III) În motivarea recursului Serviciul Fiscal de Stat a indicat că instanța de apel nu a elucidat pe deplin circumstanțele care au importanță pentru soluționarea cauzei și 3 nu a dat о apreciere corectă probelor prezentate de Serviciul Fiscal de Stat, acordând prioritate argumentelor intimatului, care nu au avut un suport probatoriu.

Autoritatea publică recurentă a susținut că Veaceslav Ciuntu este subiect al impunerii, conform cerințelor de la norma art. 13, alin. (1), lit. b) din Codul fiscal. Or, conform informațiilor prezentate de către instituțiile financiare în conturile bancare deschise pe numele persoanei fizice Veaceslav Ciuntu au fost înregistrate intrări de mijloace bănești - transfer regulat de peste hotarele Republicii Moldova. În opinia reprezentantului Serviciului Fiscal de Stat, transferurile regulate de peste hotarele Republicii Moldova de la compania „Thenelinex” LTD au fost efectuate pe numele lui Veaceslav Ciuntu ca persoană fizică pentru activitatea în Republica Moldova și nicidecum pe numele și pe contul vreunei reprezentanțe ale companiei „Thenelinex” LTD în Republica Moldova, al căruia administrator se declară a fi Veaceslav Ciuntu.

Acest fapt a fost confirmat de Veaceslav Ciuntu în explicațiile date Serviciului Fiscal de Stat că sursa mijloacelor financiare, primite de peste hotarele țării, este compania „Thenelinex” LTD, rezidentă a Ciprului, la care Veaceslav Ciuntu este fondator și director. Serviciul Fiscal de Stat a mai indicat că concluzia instanțelor de judecată este contradictorie circumstanțelor de fapt și de drept cât și materialului probatoriu din dosar.

Nu este clar în baza căror probe, înscrisuri, instanțele au concluzionat că persoana fizică Veaceslav Ciuntu a încasat sumele de la compania „Thenelinex” LTD nu ca rezultat al activității desfășurate în Republica Moldova, dar pentru activitatea desfășurată pe teritoriul Republicii Cipru, în lipsa vreunui document, eliberat de organul competent al statului străin respectiv, care ar confirma achitarea (reținerea) impozitului pe venit peste hotarele Republicii Moldova sau că banii respectivi au fost impozitați în țara de origine (Republica Cipru), pentru a nu admite dubla lor impozitare și care ar combate răspunsul Ministerului Finanțelor din Cipru, prezentat de Serviciul Fiscal de Stat.

În întâmpinarea recursului, la 26 iunie 2020 a depus referință Veaceslav Ciuntu, prin care a solicitat respingerea recursului ca fiind neîntemeiat cu menținerea deciziei instanței de apel din data de 12 februarie 2020, menționând că argumentele organului fiscal sunt declarative și lipsite de suport probator și care au fost examinate minuțios de către instanțele de judecată ierarhic inferioare. Instanța de recurs observă că litigiul a fost inițiat în instanța de judecată la 20 ianuarie 2017 în condițiile legii materiale Legea contenciosului administrativ nr. 793- XIV din 10 februarie 2000 și legii procedurale Codul de procedură civilă. Prin Legea nr.116 din data de 19 iulie 2018 a fost adoptat Codul administrativ al Republicii Moldova.

În conformitate cu art. 257 alin. (1) din Codul administrativ, prezentul cod a intrat în vigoare la 01 aprilie 2019. Conform art. 258, alin. (3) din Codul administrativ, procedurile de contencios administrativ inițiate până la intrarea în vigoare a prezentului cod se vor examina în continuare, după intrarea în vigoare a prezentului cod, conform prevederilor prezentului cod. Prin derogare, admisibilitatea unei astfel de acțiuni în contenciosul administrativ se va face conform prevederilor în vigoare până la intrarea în vigoare a prezentului cod. Prevederile prezentului alineat se vor aplica corespunzător pentru procedurile de apel, de recurs și de contestare cu recurs a încheierilor judecătorești.

4 Astfel, din sensul normei de drept enunțate urmează că legiuitorul a optat pentru principiul aplicării imediate a noilor reglementări procedurale. În speța dedusă judecății hotărârea instanței de fond a fost adoptată la 29 iunie 2018, iar decizia instanței de apel, care este obiect al controlului judecătoresc în recurs, a fost pronunțată la 12 februarie 2020, după intrarea în vigoare a Codului administrativ. Prin urmare, legalitatea procedurilor, care au urmat după punerea în aplicare a Codului administrativ, se vor verifica în conformitate cu prevederile Codului administrativ.

La etapa examinării procedurii de admisibilitate de natură procedurală a recursului, prin prisma articolului 246 din Codul administrativ, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție a verificat dacă actul judecătoresc de dispoziție contestat poate constitui obiectul recursului, dacă recursul este formulat de persoana îndreptățită, dacă acesta nu a fost depus în mod repetat și dacă a fost declarat în termen. La caz, obiectul prezentului recurs se referă la decizia Curții de Apel Chișinău din data de 12 februarie 2020, emisă ca instanță de apel, care intră în categoria de acte specificate în articolul 244, alin. (1) din Codul administrativ.

Cererea de recurs nu este depusă în mod repetat, fiind depusă de către o persoană împuternicită. Succesiv, completul de admisibilitate a constatat că în sensul art. 245 din Codul administrativ, recursul se depune la instanța de apel în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel, dacă legea nu stabilește un termen mai mic. Instanța de apel transmite neîntârziat Curții Supreme de Justiție recursul împreună cu dosarul judiciar. Motivarea recursului se prezintă Curții Supreme de Justiție în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel. Dacă se depune împreună cu cererea de recurs, motivarea recursului se depune la instanța de apel. Astfel, completul de admisibilitate a opinat că, în speță, calea de atac în ordine de recurs a fost demarată în interiorul termenului legal, deoarece decizia instanței de apel a fost pronunțată la 12 februarie 2020, în prezența reprezentantului Serviciului Fiscal de Stat.

Decizia motivată a fost notificată autorității publice recurente la 15 aprilie 2020. (f.d.

55, vol. III) Dat fiind faptul că prin prisma pct. 8 din Anexa la dispoziția nr. 1 din data de 18 martie 2020 a Comisiei pentru Situații Excepționale a Republicii Moldova termenele de exercitare a căilor de atac aflate în curs la data instituirii stării de urgență se întrerup, urmând a curge noi termene, de aceeași durată, de la data încetării stării de urgență, termenul de declarare a recursului pentru Serviciul Fiscal de Stat după întrerupere a început a curge de la data de 16 mai 2020 și s-a consumat la 16 iunie 2020. Serviciul Fiscal de Stat a depus recurs motivat în interiorul termenului, la 13 iunie 2020. La 01 iulie 2020, examinând admisibilitatea recursului declarat de către Serviciul Fiscal de Stat, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție, în scopul respectării prevederilor art.6 CEDO, l-a numit spre examinare în fond, în complet de cinci judecători.

5 Prin încheierea din data de 08 iulie 2020 completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție a considerat necesar de a convoca o ședință publică la care au fost citați participanții la proces pentru a se pronunța asupra problemelor de legalitate invocate în cererea de recurs depusă de către Serviciul Fiscal de Stat, pentru a-și prezenta argumentele și a răspunde la concluziile părții adverse. (f.d.

92-93, vol. III) Ședința publică a avut loc în sediul Curții Supreme de Justiție la data de 17 septembrie 2020. La ședință s-au prezentat reprezentantul Serviciului Fiscal de Stat Tatiana Andriuța în baza procurii nr.264 din data de 27 noiembrie 2019, intimatul Veaceslav Ciuntu și avocatul Ludmila Armanu-Ghemu în baza mandatului din data de 16 decembrie 2019. Reprezentantul Serviciului Fiscal de Stat, Tatiana Andriuța a susținut integral cererea de recurs, solicitând admiterea ei în sensul în care a fost formulată, indicând că transferurile bănești au fost pe contul persoanei fizice Veaceslav Ciuntu, care avea obligația să declarare aceste sume și să achite impozitele, indiferent dacă sumele constituie salariu sau venit din contracte civile, atât timp cât nu a demonstrat că sumele au fost impozitate în Republica Cipru și că autoritatea competentă a Ciprului, care poate elibera această informație conform Convenției pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit încheiată între Guvernul Republicii Moldova și Guvernul Republicii Cipru, este Ministerul Finanțelor.

Reprezentantul Serviciului Fiscal de Stat a susținut că în urma sesizării Serviciului Prevenire și Combaterea Spălării Banilor a fost efectuat un control fiscal al contribuabilului Veaceslav Ciuntu în calitate de subiect al impunerii. În cadrul controlului s-a stabilit că Veaceslav Ciuntu ca persoană fizică este cetățean și rezident al Republicii Moldova cu domiciliul statornic în Republica Moldova, care nu desfășura activitate de întreprinzător și pe parcursul perioadei fiscale a obținut venituri impozabile din surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea lui în Republica Moldova, iar venitul indicat în actul de control este obiect al impunerii fiind calificat ca surse primite din afara Republicii Moldova pentru activitatea în Republica Moldova.

Cu referire la argumentul lui Veaceslav Ciuntu precum că banii transferați pe contul său personal în Republica Moldova constituie plata pentru crearea unui soft și pentru activitatea desfășurată în baza unui contract civil, încheiat cu compania „Thenelinex” LTD, rezidentă în Republica Cipru, precum și cheltuielile companiei pentru desfășurarea activității comerciale, reprezentantul recurentului a declarat că Veaceslav Ciuntu nu a demonstrat că aceste sume au fost impozitate în Republica Cipru sau că o parte din bani au fost folosiți în interesul companiei, ori banii au fost ridicați de pe cont în numerar. Faptul neimpozitării venitului în Republica Cipru este confirmat prin răspunsul Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015 potrivit căruia pe perioada anilor 2013-2015 Veaceslav Ciuntu nu a achitat careva taxe în bugetul Republicii Cipru.

Atât în perioada controlului, cât și după control Veaceslav Ciuntu nu a prezentat probe ce ar confirma că banii transferați pe contul său personal au fost impozitați în Republica Cipru, iar Veaceslav Ciuntu nu a justificat care era scopul transferării banilor pe contul lui personal și retragerii în numerar. 6 Astfel, reprezentantul Serviciului Fiscal de Stat a susținut că veniturile obținute prin transfer de către Veaceslav Ciuntu din Republica Cipru urmau să fie declarate ca alte veniturile și supuse impozitării. În ședința publică a instanței de recurs intimatul Veaceslav Ciuntu a solicitat respingerea recursului, indicând că este fondatorul și directorul companiei „Thenelinex” LTD, creată în anul 2009 în Republica Cipru și că banii transferați din Republica Cipru sunt destinați pentru cheltuielile companiei și plata salariului directorului.

În opinia lui Veaceslav Ciuntu, aceste sume de bani nu pot fi impozitate de către autoritățile fiscale ale Republicii Moldova. Acesta a mai indicat că, fiind director al companiei „Thenelinex” LTD și pentru a avea posibilitatea de a gestiona banii companiei peste hotarele Republicii Cipru, între companie și acesta a fost încheiat contract civil, care îi permite lui să administreze banii companiei în interesul companiei „Thenelinex” LTD, care se ocupă cu vânzările online. Astfel, banii primiți prin transfer de la compania „Thenelinex” LTD au fost retrași de acesta de pe cont în Republica Moldova și cheltuiți în interesul companiei. Acest fapt este reflectat în rapoartele statistice ale întreprinderii, dar care nu pot fi prezentate întrucât se află în Republica Cipru.

Avocatul Ludmila Armanu-Ghemu în interesele lui Veaceslav Ciuntu a pledat pentru respingerea recursului, indicând că Veaceslav Ciuntu conform contractului civil din data de 15 ianuarie 2011, încheiat cu compania „Thenelinex” LTD, este dezvoltatorul nr. 1 al companiei, iar banii transferați de către companie din Republica Cipru pe contul personal a lui Veaceslav Ciuntu în Republica Moldova au fost retrași de ultimul și transferați către freelanceri pentru a procura link-uri în scopul îmbunătățirii activității companiei, care se ocupă cu vânzările online. Avocatul a menționat că activitatea lui Veaceslav Ciuntu constă în lucru online și poate fi efectuată din orișice țară. Consideră că nu s-a demonstrat faptul, că intimatul ar fi activat pe teritoriul Republicii Moldova și că locul prestării serviciilor de către Veaceslav Ciuntu este în Republica Cipru.

Atât intimatul Veaceslav Ciuntu cât și avocatul Ludmila Armanu-Ghemu au criticat răspunsul Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015 ca fiind eronat, insistând că banii transferați pe contul lui Veaceslav Ciuntu au fost declarați în Republica Cipru, iar probațiunea în acest sens trebuie să fie demonstrată de către Serviciul Fiscal de Stat. Verificând argumentele invocate în recurs și referință, pe baza materialelor din dosar și declarațiilor participanților la proces date în ședința publică a instanței de recurs, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție a ajuns la concluzia temeiniciei recursului din considerentele ce preced.

Recapitulând succint esența litigiului, instanța de recurs constată că reclamantul-intimat Veaceslav Ciuntu este cetățean al Republicii Moldova, rezident, cu domiciliul statornic în Moldova. Totodată, Veaceslav Ciuntu insistă că din anul 2009 este fondator și director al companiei „Thenelinex” LTD, rezidentă a Ciprului. În Republica Moldova nu este înregistrat ca întreprinzător. Ca persoană fizică Veaceslav Ciuntu deține mai multe conturi bancare active. În special contul MOLDMD2X nr.22595840467031/USD, în care au fost 7 înregistrate pe parcursul anilor 2012-2015 intrări de fonduri sub formă de transferuri regulate lunare de peste hotare cu sursa de proveniență neidentificată în sume mari. La sesizarea Serviciului Prevenire și Combaterea Spălării Banilor, Serviciul Fiscal de Stat a efectuat un control fiscal al veniturilor contribuabilului, în special corectitudinea calculării, declarării și achitării impozitului pe venit.

Potrivit actului de control nr. 5-675551, prelungit prin actul nr. 5-675553, nr. 5-675554 și nr. 5- 675555 din 02 august 2016, întocmit de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, în urma controlului fiscal prin metoda verificării tematice cu aplicarea metodelor indirecte de estimare a venitului impozabil, al corectitudinii calculării, declarării și achitării impozitului pe venit la persoana fizică Veaceslav Ciuntu, pentru perioada 2012-2015, s-a stabilit că ultimul în perioadele fiscale supuse controlului a încălcat prevederile art. 2267, alin. (1) din Codul fiscal, prin neprezentarea declarațiilor persoanei fizice cu privire la impozitul pe venit (forma CET08) pentru această perioadă.

Pentru fiecare an în parte autoritatea fiscală a emis decizii de sancționare a contribuabilului. Astfel, prin decizia nr. 230 din 22 septembrie 2016 s-a constatat transferul de peste hotare la contul personal al contribuabilului a sumei de 2 213 551,94 MDL cu retragerea acesteia din cont fără probe de utilizare și fără probe că ar fi un venit neimpozabil, s-a constatat a fi venit nedeclarat și s-a decis a calcula și a încasa la buget suma de 397 732,93 MDL, cu titlu de impozit pe venit obținut de către Veaceslav Ciuntu în perioada anului 2012, s-a încasat amenda egală cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 397 732,93 MDL, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere, în mărime de 173 755,63 MDL.

Prin decizia nr. 244 din 13 octombrie 2016 autoritatea fiscală a constatat transferul de peste hotare la contul personal al contribuabilului a sumei de 3 464 494,00 MDL cu retragerea acesteia din cont fără probe de utilizare și fără probe că ar fi un venit neimpozabil, s-a constatat a fi venit nedeclarat și s-a decis a calcula și a încasa la buget suma de 623 609,00 MDL, cu titlu de impozit pe venit obținut de către Veaceslav Ciuntu în perioada anului 2013, s-a încasat amenda egală cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 623 609,00 MDL, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere în mărime de 205 105,00 MDL.

Prin decizia nr. 245 din 13 octombrie 2016 autoritatea fiscală a constatat transferul de peste hotare la contul personal al contribuabilului a sumei de 3 418 844,68 MDL cu retragerea acesteia din cont fără probe de utilizare și fără probe că ar fi un venit neimpozabil, a constatat a fi venit nedeclarat și a decis a calcula și a încasa la buget suma de 610 488,92 MDL, cu titlu de impozit pe venit obținut de către Veaceslav Ciuntu în perioada anului 2014, s-a încasat amenda egală cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 610 488,92 l MDL, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere în mărime de 156 956,70 MDL.

Prin decizia nr. 246 din 13 octombrie 2016 autoritatea fiscală a constatat transferul de peste hotare la contul personal al contribuabilului a sumei de 2 844 418,85 MDL cu retragerea acesteia din cont fără probe de utilizare și fără probe că ar fi un venit neimpozabil, a constatat a fi venit nedeclarat și a decis a 8 calcula și a încasa la buget suma de 506 505,87 MDL, cu titlu de impozit pe venit obținut de către Veaceslav Ciuntu în perioada anului 2015, s-a încasat amenda egală cu 100 % din suma diminuării ce constituie suma de 506 505,87 MDL, precum și aplicarea pentru încălcările legislației fiscale a majorării de întârziere în mărime de 71 619,93 MDL.

Prin deciziile Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 311 din 01 decembrie 2016 și nr. 322 din 16 decembrie 2016 s-au respins contestațiile lui Veaceslav Ciuntu, care a fost obligat să execute deciziile Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 244, 245, nr.246 din 13 octombrie 2016 și nr. 230 din 22 septembrie 2016. Veaceslav Ciuntu a depus prezenta cerere de chemare în judecată, prin care a solicitat anularea deciziilor nr. 230 din 22 septembrie 2016, nr. 244, 245 și 246 din 13 octombrie 2016 privind sancționarea lui Veaceslav Ciuntu pentru nedeclararea venitului obținut pentru anii 2012 – 2015 și pentru neonorarea obligației de achitare în termen la buget a impozitului pe venit pentru perioada 2012 – 2015, motivând că Serviciul Fiscal de Stat eronat a considerat că salariul primit în Republica Cipru urmează să fie impozitat în Republica Moldova, precum că banii primiți și utilizați pentru dezvoltarea afacerii în Republica Cipru pot fi impozitați în Republica Moldova.

Instanțele de judecată ierarhic inferioare au emis hotărârile sus - citate, indicând că cererea de chemare în judecată depusă de către Veaceslav Ciuntu este întemeiată, deoarece acesta nu se încadrează în lista subiecților impozabili, neobținând în perioada 2012-2015 venituri impozabile din surse aflate în Republica Moldova sau din orice alte surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea din Republica Moldova. Colegiul lărgit conchide că instanțele de judecată, descriind circumstanțele cauzei în cronologia lor, incorect le-au apreciat și incorect au interpretat normele de drept material ce reglementează raportul juridic litigios, adoptând o soluție greșită privind admiterea cererii de chemare în judecată, prin urmare ambele hotărâri urmează a fi casate cu adoptarea unei noi hotărâri de respingere a acțiunii.

Competența instanței de recurs de a casa hotărârile instanțelor ierarhic inferioare și a adopta o hotărâre nouă este stabilită expres în lege. Articolul 248 din Codul administrativ stipulează la alin. (1), lit. c) că, examinând recursul, Curtea Supremă de Justiție adoptă decizie prin care casează integral decizia instanței de apel și emite o nouă decizie. În argumentarea noii soluții instanța de recurs reține următoarele circumstanțe de fapt și de drept. Pentru început instanța de recurs menționează că prin prisma art. 6, alin. (1) din Codul fiscal impozitul reprezintă o plată obligatorie cu titlu gratuit. Plata impozitului are caracter obligatoriu pentru toate persoanele fizice și juridice, care generează venit dintr-o anumită activitate sau care posedă un anumit gen de avere.

Rolul cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar, deoarece impozitele reprezintă mijlocul principal de procurare a resurselor bănești necesare acoperirii cheltuielilor publice. În conformitate cu art. 13, alin. (1), lit. b) din Codul fiscal subiecții impunerii sunt persoanele fizice rezidente cetățeni ai Republicii Moldova care nu desfășoară activitate de întreprinzător și pe parcursul perioadei fiscale obțin venituri impozabile din orice surse aflate în Republica Moldova și din orice surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea lor în Republica Moldova.

9 Conform art. 14, alin. (1), lit. b) din Codul fiscal (în vigoare în perioada de referință) obiect al impunerii îl constituie: venitul din orice surse aflate în Republica Moldova, inclusiv facilitățile acordate de angajator, precum și din orice surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea în Republica Moldova, cu excepția deducerilor și scutirilor la care au dreptul, obținut de persoanele fizice rezidente cetățeni ai Republicii Moldova care nu desfășoară activitate de întreprinzător. Din conținutul normelor de drept sus- citate rezultă că este subiect al impunerii persoana fizică rezidentă a Republicii Moldova, care nu desfășoară activitate de întreprinzător, iar obiectul impunerii constituie venitul impozabil obținut pe parcursul perioadei fiscale, din orice surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea lor în Republica Moldova.

Din sensul art. 5, pct. 5, lit. a) din Codul fiscal rezultă că persoana rezidentă este orice persoană fizică care are domiciliu permanent în Republica Moldova. La caz, s-a constatat că Veaceslav Ciuntu este persoana fizică rezidentă cetățean al Republicii Moldova, care nu se încadrează în prevederile Legii nr. 845- XII din 03 ianuarie 1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, nu desfășoară activitate de întreprinzător înregistrată pe teritoriul Republicii Moldova, nu conduce vreo reprezentanță sau filială a întreprinderilor străine. Veaceslav Ciuntu nu a negat că este rezident al Republicii Moldova.

Din actul de control fiscal rezultă că Veaceslav Ciuntu în perioada supusă controlului fiscal a locuit și a activat în Republica Moldova, a obținut venit sub formă de salariu net de la SRL „Moldinfolex” firma rezidentă în Republica Moldova și anume pentru anul 2012 suma de 30 300 lei, pentru anul 2013 suma de 40 402,0 lei și pentru anul 2014 suma de 3 400 00 lei. Argumentul lui Veaceslav Ciuntu și a avocatului Ludmila Armanu-Ghemu precum că activitatea lui nu a avut loc în Republica Moldova, ori aceasta constă în activate online și poate fi exercitată din orișice țară, nu poate fi reținut, deoarece probe în acest sens Veaceslav Ciuntu nu a prezentat. Mai mult, s-a constatat că în perioada fiscală 2012-2014 Veaceslav Ciuntu era angajat al SRL „Moldinfolex” și locuia stabil pe teritoriul Republicii Moldova.

Veaceslav Ciuntu a invocat că el este fondator și administrator a companiei „Thenelinex” LTD, rezidentă a Ciprului și că activitatea lui de întreprinzător are loc pe teritoriul Ciprului, unde este remunerat și achită impozitele. În condițiile respective instanța de recurs a analizat prevederile Convenției încheiate la 18 ianuarie 2008 între Guvernul Republicii Moldova și Guvernul Republicii Cipru pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit. În conformitate cu Convenția se consideră impozite pe venit toate impozitele, percepute pe venitul total sau pe elementele de venit. Impozitele existente asupra cărora se aplică Convenția, în particular, sunt: a) în Moldova: impozitul pe venit; b) în Cipru: (i) impozitul pe venit; (ii) impozitul pe venitul corporativ; (iii) contribuția specială pentru apărarea republicii, și (iv) impozitul pe câștigurile de capital.

Autoritățile competente să aplice Convenția prin art.3 au fost stabilite: (i) în Moldova, ministrul finanțelor sau reprezentantul său autorizat; (ii) în Cipru, ministrul finanțelor sau reprezentantul său autorizat 10 În sensul art. 14, al Convenției sub rezerva prevederilor articolelor 15, 17 și 18, salariile, simbriile și alte remunerații similare, primite de un rezident al unui Stat Contractant în legătură cu munca salariată, vor fi impuse numai în acest Stat, cu excepția cazului, când munca salariată este exercitată în celălalt Stat Contractant. Dacă munca salariată este exercitată în acest mod, remunerațiile astfel primite de acolo pot fi impuse în acel celălalt Stat.

Instanța de recurs menționează că art. 24, pct. 1 din Convenție stipulează, în scopul evitării dublei impuneri și prevenirii evaziunii fiscale, că autoritățile competente ale Statelor Contractante vor face schimb de astfel de informații, necesare realizării prevederilor prezentei Convenții sau ale legislației interne a Statelor Contractante referitoare la impozitele vizate de Convenție, în măsura, în care impunerea nu contravine Convenției. Schimbul de informații nu este limitat de articolul 1. Orice informație primită de un Stat Contractant va fi tratată ca secret în același mod ca și informația primită, potrivit legislației interne a acestui Stat și va fi dezvăluită numai persoanelor sau autorităților (inclusiv instanțelor judecătorești și organelor administrative) abilitate cu stabilirea sau perceperea, încasarea forțată sau urmărirea judiciară, sau soluționarea contestațiilor cu privire la impozitele vizate de Convenție.

Asemenea persoane sau autorități vor utiliza informația numai în aceste scopuri. Acestea pot dezvălui informația în procedurile judecătorești publice sau în deciziile judiciare. Fiindcă în cadrul controlului fiscal Veaceslav Ciuntu a invocat că desfășoară activitate de întreprinzător în Republica Cipru, unde și achită impozitele, autoritatea fiscală, utilizând instrumentul prevăzut de Convenție, a solicitat statului Cipru informația respectivă. Potrivit răspunsului Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015 Veaceslav Ciuntu pe perioada anilor 2013-2015 nu a achitat careva taxe în bugetul Republicii Cipru. ( f.d. 93-94, vol.I).

Argumentul lui Veaceslav Ciuntu și a avocatului Ludmila Armanu-Ghemu precum că răspunsul Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015 nu conține informații veridice dat fiind faptul că în interpelarea autorității moldovenești numărul de înregistrare și denumirea companiei este indicat greșit, nu poate fi reținut de instanța de recurs, ori în răspunsul primit de la Ministerul Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015 este indicată corect denumirea companiei, precum și faptul că persoana fizică Veaceslav Ciuntu în perioada anilor 2013-2015 nu a achitat careva taxe în bugetul Republicii Cipru. (f.d. 93-94,vol.I) În ședința de judecată avocatul Ludmila Armanu-Ghemu a declarat că răspunsul Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015 este eronat și că nu a solicitat eliberarea acestuia repetat, ori potrivit legislației fiscale probațiunea este pusă pe seama organului fiscal.

Completul specializat ține să reamintească că art. 93, alin. (1) din Codul administrativ prevede că fiecare participant probează faptele pe care își întemeiază pretențiile. Astfel, Serviciul Fiscal de Stat a prezentat informația oficială furnizată de autoritatea competentă a Republicii Cipru conform Convenției, iar intimatul s-a abținut să combată această probă cu o probă echivalentă. Faptul că Veaceslav Ciuntu este angajat al companiei „Thenelinex” LTD din anul 2009 nu necesită a fi confirmat, deoarece perioada supusă controlului fiscal cuprinde anii 2012 -2015 și care se include în răspunsul Ministerului Finanțelor din 11 Republica Cipru din 23 decembrie 2015. Mai mult, s-a constatat că mijloacele bănești transferate de către compania „Thenelinex” LTD rezidentă a Ciprului pe contul personal a lui Veaceslav Ciuntu nu constituie salariul acestuia, dar alte venituri.

În aceste circumstanțe completul specializat atestă că în perioada fiscală 2012-2015 banii transfetați pe contul personal al lui Veaceslav Ciuntu nu au fost impozitați în Republica Cipru, fapt confirmat prin răspunsul Ministerului Finanțelor din Republica Cipru din 23 decembrie 2015, care este eliberat în baza Convenției pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit încheiată între Guvernul Republicii Moldova și Guvernul Republicii Cipru Argumentul lui Veaceslav Ciuntu precum că el a achitat impozitele în Republica Cipru nu poate fi probat prin alte mijloace de probă decât prin dovada prezentată de către Ministerul Finanțelor al Republicii Cipru, unica autoritate competentă în sensul Convenției care poate prezenta asemenea informații.

O astfel de dovadă Veaceslav Ciuntu nu a prezentat instanțelor naționale necătând la faptul că litigiul se judecă din anul 2017. Stabilind că Veaceslav Ciuntu nu a achitat careva impozite în perioada de referință în bugetul Republicii Cipru și că în urma transferurilor regulate de peste hotare în Republica Moldova el a obținut venituri impunătoare din surse neidentificate, autoritatea fiscală a verificat dacă aceste venituri au caracter neimpozabil.

În acest sens art.20 din Codul fiscal a stabilit expres care tipuri de venit nu se includ în venitul brut impozabil și anume: a) anuitățile sub formă de drepturi de asigurări sociale achitate din bugetul asigurărilor sociale de stat și drepturi de asistență socială achitate din bugetul de stat, specificate de legislația în vigoare, inclusiv primite în baza tratatelor internaționale la care Republica Moldova este parte; sumele și despăgubirile de asigurare, primite în baza contractelor de asigurare și coasigurare, exclusiv primite în cazul înlocuirii forțate a proprietății conform art.22; b) despăgubirile și indemnizațiile unice primite, conform legislației, în urma unui accident de muncă sau în urma unei boli profesionale, de salariați ori de moștenitorii lor legali; c) plățile, precum și alte forme de compensații acordate în caz de boală, de traumatisme, sau în alte cazuri de incapacitate temporară de muncă, conform contractelor de asigurare de sănătate; d) compensarea cheltuielilor salariaților legate de îndeplinirea obligațiilor de serviciu: pentru aparatul Președintelui Republicii Moldova, Parlament și aparatul acestuia, aparatul Guvernului, în limitele și în modul stabilite de Președintele Republicii Moldova, Parlament și, respectiv, de Guvern.

Compensarea cheltuielilor salariaților agenților economici legate de îndeplinirea obligațiilor de serviciu, în limitele stabilite de actele normative și în modul stabilit de Guvern.

Compensarea cheltuielilor salariaților legate de îndeplinirea obligațiilor de serviciu în cazul depășirii limitelor de cazare stabilite de Guvern; d1) restituirea cheltuielilor și plăților compensatorii ce țin de executarea obligațiilor de serviciu ale militarilor, efectivului de trupă și corpului de comandă din organele apărării naționale și de ocrotire a normelor de drept, securității statului și ordinii publice din contul bugetului de stat, și anume: 12 - restituirea cheltuielilor la transportul militarilor, efectivului de trupă și corpului de comandă din organele apărării naționale, securității statului și ordinii publice și membrilor familiilor lor, al bunurilor personale ale acestora în legătură cu încadrarea în serviciu, îndeplinirea serviciului și trecerea în rezervă (retragerea), inclusiv a cheltuielilor de transport legate de deplasare la tratament balneosanatorial, locul petrecerii concediului obligatoriu, precum și a cheltuielilor la transportul recruților și rezerviștilor chemați la concentrare sau mobilizare; - restituirea cheltuielilor de transport tur-retur funcționarilor vamali care își exercită atribuțiile de serviciu într-o altă localitate decât cea în care își are domiciliul; - indemnizația de transfer; - indemnizația unică de instalare;

- indemnizația unică plătită absolvenților instituțiilor de învățământ militar și instituției de învățământ superior cu statut de mare unitate specială; - compensația bănească pentru închirierea spațiului locativ; - compensația bănească pentru procurarea sau construcția spațiului locativ; – compensația bănească, echivalentă normelor de asigurare pentru rația alimentară și echipament, în mărimea stabilită de Guvern; d2) sumele primite de către persoane fizice și juridice ca despăgubire pentru prejudiciul cauzat sau/și venitul ratat ca urmare a efectuării cercetărilor arheologice pe terenurile aflate în proprietatea sau în posesia acestor persoane; d3) sumele primite de către persoane fizice și juridice ca despăgubire pentru prejudiciul ce le-a fost cauzat ca urmare a unei acțiuni ilegale (inacțiuni) ori ca urmare a unor calamități naturale sau tehnogene, cataclisme, epidemii, epizootii; d4) sumele primite de proprietari sau deținători pentru bunurile rechiziționate în interes public, pe perioada rechiziției, conform legislației; d5) compensația bănească acordată de la bugetul de stat persoanelor beneficiare ale Programului de stat "Prima casă", în modul stabilit de Guvern; d6) plățile suportate de angajator conform art.24 alin.(19)–(20); d7) compensația bănească anuală acordată personalului didactic din instituțiile publice de învățământ general,

conform modului stabilit de Guvern; e) bursele elevilor, studenților și persoanelor aflate la învățămînt postuniversitar sau la învățământ postuniversitar specializat la instituțiile de învățământ de stat și particulare, în conformitate cu legislația cu privire la învățământ, stabilite de aceste instituții de învățământ, precum și bursele acordate de către organizațiile filantropice, cu excepția retribuției pentru activitatea didactică sau de cercetare, indemnizațiile unice acordate tinerilor specialiști angajați la lucru, conform repartizării, în localitățile rurale; f) pensiile alimentare și indemnizațiile pentru copii; h) compensațiile nominative plătite păturilor insuficient asigurate, social vulnerabile ale populației, precum și prestațiile de asigurări sociale, care nu sînt achitate sub formă de anuități; i) patrimoniul primit de către persoanele fizice cetățeni ai Republicii Moldova cu titlu de donație sau de moștenire, cu excepția donațiilor efectuate conform art.901 alin.(31); i1) patrimoniul primit de către casele de copii de tip familial cu titlu de donație; 13 j) veniturile de la primirea gratuită a proprietății, inclusiv a mijloacelor bănești, conform deciziei Guvernului sau a autorităților competente ale administrației publice locale;

l) ajutoarele primite de la organizații filantropice – fundații și asociații obștești – în conformitate cu prevederile statutului acestor organizații și ale legislației; m) contribuțiile la capitalul unui agent economic și contribuțiile vărsate în vederea acoperirii pierderilor financiare și echilibrării activelor nete negative, prevăzute la art.55; n) veniturile misiunilor diplomatice și altor misiuni asimilate lor, organizațiilor statelor străine, organizațiilor internaționale și personalului acestora, prevăzute la art.54; o) sumele pe care le primesc donatorii de sînge de la instituțiile medicale de stat; p1) câștigurile de la loterii și/sau pariuri sportive în partea în care valoarea fiecărui câștig nu depășește 1% din scutirea personală stabilită la art.33 alin.(1); p2) câștigurile de la campaniile promoționale în partea în care valoarea fiecărui câștig nu depășește mărimea scutirii personale stabilite la art.33 alin.(1); q) mijloacele bănești plătite, sub formă de ajutor material unic sau de reparare a prejudiciului, unor categorii de funcționari publici sau familiilor acestora, în conformitate cu legislația; r) ajutorul material obținut de persoanele fizice din fondurile de rezervă ale Guvernului, ale autorităților administrației publice locale, din mijloacele Fondului de susținere socială a populației, precum și din mijloacele sindicatelor,

în conformitate cu regulamentele care prevăd acordarea unui astfel de ajutor.

În cazul ajutorului material acordat din mijloacele sindicatelor, limita neimpozabilă constituie un salariu mediu lunar pe economie, prognozat și aprobat anual de Guvern, per angajat anual, cu excepția ajutorului acordat în caz de deces și/sau boală a angajatului sau a rudelor și/sau afinilor de gradul I ai acestuia; s) ajutorul financiar obținut de către sportivi și antrenori de la Comitetul Internațional Olimpic, premiile obținute de către sportivi, antrenori și tehnicieni la competițiile sportive internaționale, bursele sportive și indemnizațiile acordate loturilor naționale în vederea pregătirii și participării la competițiile internaționale oficiale; t) ajutorul financiar obținut de Comitetul Național Olimpic și Sportiv și de federațiile sportive naționale de profil de la Comitetul Internațional Olimpic, federațiile sportive europene și internaționale de profil și de la alte organizații sportive internaționale; u) premiul național al Republicii Moldova în domeniul literaturii, artei, arhitecturii, științei și tehnicii, precum și premiile elevilor și profesorilor animatori acordate, în mărimi stabilite în actele normative în vigoare, pentru performanțele obținute în cadrul olimpiadelor și concursurilor raionale, orășenești, municipale, zonale, republicane, regionale și internaționale; u1) dobânzile de la valorile mobiliare de stat;

w) recompensa acordată membrilor gospodăriilor (familiilor) pentru participarea la sondajele selective efectuate de organele de statistică; x) veniturile persoanelor fizice obținute din activitatea în baza patentei de întreprinzător; 14 y) veniturile obținute de persoanele fizice, cu excepția întreprinzătorilor individuali și gospodăriilor țărănești (de fermier), de la predarea materiei prime secundare, inclusiv a deșeurilor și a reziduurilor de hârtie și de carton, de cauciuc, de plastic și de sticlă (cioburi de sticlă), de metale feroase și neferoase, a reziduurilor industriale care conțin metale sau aliaje ale acestora și ambalajului returnabil, precum și a acumulatoarelor electrice uzate; y1) veniturile obținute de persoanele fizice, cu excepția întreprinzătorilor individuali și a gospodăriilor țărănești (de fermier), de la comercializarea producției din fitotehnie și horticultură în formă naturală și a producției din zootehnie în formă naturală, în masă vie și sacrificată, efectuată în adresa altei persoane fizice, cu excepția întreprinzătorilor individuali și a gospodăriilor țărănești (de fermier); y2) veniturile obținute de persoanele fizice, cu excepția întreprinzătorilor individuali și a gospodăriilor țărănești (de fermier), de la livrarea laptelui natural;

y3) veniturile obținute de persoanele fizice rezidente (cetățeni ai Republicii Moldova și apatrizi) de la înstrăinarea locuinței de bază; z) veniturile obținute în urma utilizării facilităților fiscale; z2) mijloacele bănești obținute din fondurile speciale și/sau mijloacele financiare obținute sub formă de grant prin intermediul programelor aprobate de Guvern, utilizate conform destinației acestora; z3) compensațiile pagubelor morale; z4) venitul obținut ca urmare a anulării restanțelor la bugetul public național; z5) solda bănească a militarilor în termen, a elevilor și cursanților (studenților) instituțiilor de învățământ militar și ai instituției de învățământ superior cu statut de mare unitate specială; z6) veniturile obținute ca urmare a compensării daunei materiale cauzate, în partea în care compensația acordată nu depășește dauna materială cauzată; z7) plata depozitelor garantate din Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, conform Legii nr.575-XV din data de 26 decembrie 2003 privind garantarea depozitelor în sistemul bancar; z9) venitul din reevaluarea mijloacelor fixe și a altor active, precum și din reluarea pierderilor din depreciere a mijloacelor fixe și a altor active; z10) dividendele aferente perioadelor fiscale de până la 1 ianuarie 2008 achitate în folosul persoanelor fizice rezidente;

z11) veniturile sub formă de royalty ale persoanelor fizice în vârstă de 60 ani și mai mult din domeniul literaturii, artei și științei; z12) veniturile persoanelor juridice obținute în urma valorificării surselor financiare externe în cadrul proiectelor și granturilor internaționale ce țin de dezvoltarea învățământului și cercetării; z13) veniturile obținute de către organizațiile necomerciale, cultele religioase și părțile componente ale acestora conform legii în urma desemnării procentuale; z14) veniturile obținute sub formă de indemnizație pentru munca prestată în ziua alegerilor, achitată membrilor consiliilor electorale de circumscripție, membrilor birourilor electorale ale secțiilor de votare și funcționarilor aparatelor consiliilor și birourilor respective; z15) plățile suportate de către beneficiarii de lucrări pentru hrana și transportarea zilierilor, în mărimea stabilită de Guvern; 15 z16) compensația achitată din contul Fondului de compensare a investitorilor conform Legii nr.171 din 11 iulie 2012 privind piața de capital; z17) venitul aferent provizioanelor neutilizate care nu au fost deduse în scopuri fiscale la momentul formării acestora.

Transferurile de bani de peste hotare la contul bancar al lui Veaceslav Ciuntu în Republica Moldova nu se atribuie la nici unul din veniturile neimpozabile, enumerate în art.20 din Codul fiscal. Totodată, s-a stabilit cu certitudine că Veaceslav Ciuntu nu desfășoară activitate înregistrată de întreprinzător pe teritoriul Republicii Moldova.

În sensul Legii cu privire la antreprenoriat și întreprinderi nr. 845-XII din 03 ianuarie 1992 antreprenoriat este activitatea de fabricare a producției, executare a lucrărilor și prestare a serviciilor, desfășurată de cetățeni și de asociațiile acestora în mod independent, din proprie inițiativă, în numele lor, pe riscul propriu și sub răspunderea lor patrimonială cu scopul de a-și asigura o sursă permanentă de venituri Antreprenor poate fi:  orice cetățean al Republicii Moldova care nu este îngrădit în drepturi, în modul stabilit de prezenta Lege și de alte acte legislative;  orice cetățean străin sau apatrid, în conformitate cu legislația în vigoare;  un grup de cetățeni sau de apatrizi (un grup de parteneri) din care se constituie antreprenorul colectiv;  orice persoană juridică sau fizică în conformitate cu scopurile sale principale și cu legislația.

Forma organizatorico-juridică a activității de antreprenoriat este întreprinderea. Întreprinderea constituie un agent economic cu firmă (titulatură) proprie înființată de antreprenor în modul stabilit de legislație. Întreprinderea are dreptul de persoană juridică sau de persoană fizică, în conformitate cu prezenta Lege. Întreprinderea-persoană juridică și întreprinderea-persoană fizică au aceleași drepturi și obligații, cu excepția răspunderii patrimoniale pentru obligațiile lor. Întreprinderea devine subiect de drept din momentul înregistrării de stat. Veaceslav Ciuntu nu a demonstrat că a înregistrat pe teritoriul Republicii Moldova activitatea de antreprenor într-o formă organizatorico-juridică.

Argumentul că activa în numele companiei rezidente a Ciprului „Thenelinex” LTD nu poate fi reținut de instanță, ori conform Convenției pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit el urma să înregistreze în Moldova o reprezentanță prin care se exercită, integral sau parțial, activitatea de afaceri a unei întreprinderi. Termenul „reprezentanță permanentă”, în sensul Convenției, în special, include: a) un loc de conducere; b) o filială; c) un birou; d) o fabrică; e) un atelier; f) o mină, o sondă petrolieră sau de gaze, o carieră sau orice alt loc de explorare sau de extracție a resurselor naturale.

Nu poate fi reținut de instanță ca temei de anulare a deciziilor serviciului Fiscal de Stat nici argumentul lui Veaceslav Ciuntu precum că el a încheiat cu compania „Thenelinex” LTD contract de dezvoltare software privind scrierea, programarea și administrarea unui site prin prisma programării în PHP, MYSQL și 16 Database. Astfel, compania „Thenelinex” LTD îi transfera pentru această activitate bani în contul său personal deschis într-o bancă din Republica Moldova. Veaceslav Ciuntu în ședința publică a instanței de recurs a mai confirmat că banii primiți de la compania „Thenelinex” LTD au fost ridicați de către acesta în numerar, însă o parte din aceștea au fost convertiți în bani electronici și au fost transferați către freelanceri pentru a procura link-uri în scopul îmbunătățirii activității companiei, care se ocupă cu vânzări online, totodată acesta nu a negat faptul ce aceste acțiuni au avut loc în Republica Moldova.

A indicat că achitarea cu alți prestatori de servicii a avut loc cu bani cash din motiv că aceștia refuzau achitarea prin transferuri bancare. În aceste circumstanțe corect autoritatea fiscală a calificat venitul obținut de Veaceslav Ciuntu ca persoană fizică în anii 2012-2015 din transferurile bănești de peste hotare la contul său bancar în Republica Moldova, pentru activitatea în Republica Moldova, ca alte venituri impozabile.

Conform art.18 din Codul fiscal se consideră surse de venit impozabile : a) venitul provenit din activitatea de întreprinzător, din activitatea profesională sau din alte activități similare; b) venitul de la activitatea societăților obținut de către membrii societăților și venitul obținut de către acționarii/deținătorii de unități (titluri) emise de organismele de plasament colectiv în valori mobiliare; c) plățile pentru munca efectuată și serviciile prestate (inclusiv salariile), facilitățile acordate de angajator, onorariile, comisioanele, primele și alte retribuții similare; d) venitul din chirie (arendă); e) creșterea de capital definită la art.40 alin.(7); f) venitul aferent provizioanelor neutilizate conform art.24 alin.(16); f1) suma diminuărilor reducerilor pentru pierderi la active și la angajamente condiționale în urma îmbunătățirii calității acestora pe parcursul perioadei fiscale; f2) suma diminuărilor provizioanelor destinate acoperirii eventualelor pierderi ce țin de nerestituirea împrumuturilor, a ratelor de leasing și a dobânzilor aferente în urma îmbunătățirii calității și/sau rambursării acestora pe parcursul perioadei fiscale; g) venitul obținut sub formă de dobândă; h) royalty (redevențe); i) anuitățile, inclusiv primite în baza tratatelor internaționale la care Republica Moldova este parte;

sumele și despăgubirile de asigurare primite în baza contractelor de asigurare și coasigurare și neutilizate conform art.22. Excepție fac cele prevăzute la art.20 lit.a); j) venitul rezultat din neachitarea datoriei de către agentul economic, cu excepția cazurilor când formarea acestei datorii este o urmare a insolvabilității contribuabilului; k) dotațiile de stat, primele și premiile care nu sînt specificate ca neimpozabile în legile prin care se stabilesc aceste plăți; n) veniturile obținute, conform legislației, ca urmare a aplicării clauzei penale, în formă de despăgubire pentru venitul ratat, precum și ca urmare a reținerii arvunei sau restituirii arvunei; o) alte venituri care nu au fost specificate la literele menționate și care nu sunt neimpozabile conform legislației fiscale.

17 În contextul celor menționate completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție conchide că Veaceslav Ciuntu în baza art. 13, alin. (1), lit. b) din Codul fiscal este subiect al impunerii deoarece este rezident cetățean al Republicii Moldova, nu desfășoară activitate de întreprinzător și pe parcursul perioadei fiscale 2012-2015 a obținut venituri din surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea lui în Republica Moldova.

Referitor la faptul dacă veniturile din afara țării primite de către Veaceslav Ciuntu în perioada fiscală anul 2012 suma de 2 213 551,94 lei, anul 2013 suma de 3 464 494,00 lei, anul 2014 suma de 3 418 844,68,00 lei și anul 2015 în sumă de 2 844 418,85 lei constituie sau nu obiectul impunerii instanța de recurs menționează că Veaceslav Ciuntu în ședința de judecată nu a negat intrările respective pe contul personal, menționând că acestea au fost transferate de către compania „Thenelinex” LTD, rezidentă a Ciprului, în baza unui contract civil, pentru activitatea în interesul companiei.

Totodată, este de reținut că atât în perioada controlului cât și în ședința publică a instanței de recurs Veaceslav Ciuntu a insistat că banii transferați de către compania „Thenelinex” LTD, rezidentă a Ciprului, nu reprezintă un venit obținut de acesta ca persoană fizică, dar sunt banii companiei care au fost gestionați de către acesta pentru îmbunătățirea activității companiei și dezvoltarea unui soft, prin procurarea unor link-uri, precum și achitarea altor servicii.

Astfel, prin prisma art. 14, alin. (1), lit. b) din Codul fiscal (în vigoare în perioada de referință) instanța de recurs conchide că veniturile obținute de către Veaceslav Ciuntu din afara țării în perioada fiscală anul 2012 în sumă de 2 322 136,0 lei, anul 2013 în sumă de 5 398 319,47 lei, anul 2014 în sumă de 4 989 272,80 lei și în anul 2015 în sumă de 3 749 989,54 lei constituie obiectul impunerii și urmau a fi declarate de către acesta în baza art. 18, lit. o) din Codul fiscal ca alte venituri care nu au fost specificate la literele menționate și care nu sunt neimpozabile conform legislației fiscale. Serviciul Fiscal de Stat a susținut că venitul obținut este impozabil și în cazul în care acesta nu a fost impozitat în Republica Cipru, acest venit urma să fie declarat de către Veaceslav Ciuntu în Republica Moldova.

Instanța de recurs constată că veniturile obținute de Veaceslav Ciuntu în perioada fiscală 2012-2015 nu sunt reglementate de Convenția pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit încheiată între Guvernul Republicii Moldova și Guvernul Republicii Cipru, ori nu reprezintă venit din proprietăți imobiliare, profituri din activități de afaceri, profiturile unei întreprinderi a unui Stat Contractant din exploatarea în trafic internațional a navelor maritime sau aeronavelor, profitul întreprinderilor asociate, dividendele, dobânda, royalty, câștiguri de capital, venituri din munca salarială, onorariile directorilor, venitul realizat de un rezident al unui Stat Contractant ca un artist și sportivi, pensii, salariile, simbriile și alte remunerații similare, plătite de un Stat Contractant, de o subdiviziune politică, de o unitate administrativ-teritorială sau de o autoritate locală a acestuia unei persoane fizice pentru serviciile prestate acestui Stat, subdiviziuni politice, unități administrativ-teritoriale sau autorități locale, plățile primite de un student sau de un stagiar.

18 Deci, veniturile obținute de către Veaceslav Ciuntu din afara țării în perioada fiscală anul 2012 suma de 2 213 551,94 lei, anul 2013 suma de 3 464 494,00 lei, anul 2014 suma de 3 418 844,68,00 lei și anul 2015 în sumă de 2 844 418,85 lei reprezintă alte venituri prevăzute de art.18, lit. o) din Codul fiscal. În urma celor relatate instanța de recurs, reține ca fiind neîntemeiată concluzia instanțelor de judecată precum că Veaceslav Ciuntu nu este subiect al impunerii, iar venitul obținut nu este obiect a impunerii, indicând că Serviciul Fiscal de Stat nu a prezentat nici o probă prin care să confirme că veniturile realizate de către contribuabil de la compania „Thenelinex” LTD, ar fi fost obținut ca rezultat al activității desfășurate în Republica Moldova, ori acest fapt este combătut prin materialele dosarului, declarațiile făcute nemijlocit de către Veaceslav Ciuntu în cadrul ședinței publice a instanței de recurs.

Conform art. 2266, alin. (7) din Codul fiscal obligația de a prezenta dovezi privind caracterul impozabil al venitului estimat se pune pe seama Serviciului Fiscal de Stat. Totodată, potrivit art. 22615, alin. (16) din Codul fiscal pe parcursul efectuării controlului fiscal, persoana fizică are dreptul să colaboreze cu Serviciul Fiscal de Stat prin prezentarea suplimentară a oricăror documente, informații, explicații și/sau altor probe relevante pentru stabilirea situației fiscale.

Din conținutul actului de control nr. 5-675551, prelungit prin actul nr. 5- 675553, nr. 5-675554 și nr. 5- 675555 din 02 august 2016, rezultă că Serviciul Fiscal de Stat a prezentat dovezi prin care se confirmă caracterul impozabil a venitului lui Veaceslav Ciuntu, în special și informația furnizată de către Ministerul Finanțelor al Republicii Cipru, pe când contribuabilul nu a beneficiat de dreptul său și nu a prezentat probe suplimentare relevante pentru a demonstra că mijloacele bănești primite de la compania „Thenelinex” LTD nu sunt pentru activitatea desfășurată pe teritoriul Republicii Moldova. La caz, contribuabilul a prezentat darea de seamă a companiei „Thenelinex” LTD pentru o perioadă anterioară perioadei fiscale care a fost supusă controlului, însă nu a prezentat darea de seamă pe perioada 2012-2015, motivând că darea de seamă se află în Cipru.

Aici instanța de recurs menționează că contribuabilul nici în fața organului de control fiscal nici în instanța de judecată nu a beneficiat de dreptul său de a prezenta probe pertinente, concludente și admisibile în susținerea faptului că aceste mijloace financiare nu sunt veniturile lui persoanele, dar mijloacele financiare a întreprinderii, care au fost transferate pe contul său în baza contractului civil și au fost gestionate în scopul îmbunătățirii activității companiei.

În circumstanțele relatate instanța de recurs ajunge la concluzia că pretențiile lui Veaceslav Ciuntu cu privire la anularea deciziilor nr. 230 din 22 septembrie 2016, nr. 244, nr.245 și nr.246 din data de 13 octombrie 2016 privind sancționarea lui Veaceslav Ciuntu pentru nedeclararea venitului obținut pentru anii 2012 – 2015 și pentru neonorarea obligației de achitare în termen la buget a impozitului pe venit pentru perioada 2012 – 2015 și anularea deciziilor nr. 311 din 01 decembrie 2016 și nr. 322 din 16 decembrie 2016 pe marginea contestațiilor depuse de către Veaceslav Ciuntu sunt neîntemeiate și urmează a fi respinse.

Astfel, având în vedere faptul că instanțele de judecată ierarhic inferioare au interpretat eronat normele de drept material, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și 19 de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție ajunge la concluzia de a admite recursul, de a casa decizia Curții de Apel Chișinău din data de 12 februarie 2020 a Curții de Apel Chișinău și hotărârea din data de 29 iunie 2018 a Judecătorie Chișinău, sediul Rîșcani și de a emite o nouă hotărâre privind respingerea cererii de chemare în judecată depusă de către Veaceslav Ciuntu. Această soluției este compatibilă și cu prevederile art. 6 § 1 CEDO, ori este prevăzută de lege, iar instanța de recurs într-o ședință publică a facilitat părțile în contradictoriu să-și prezinte punctul de vedere asupra chestiunilor factologice și de drept, să răspundă specific și explicit la contraargumentele oponentului.

(cauza Covalenco c. Moldovei) În conformitate cu art. 247, art. 248, alin. (1), lit. c) și alin. (2) din Codul administrativ, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție decide: Se admite recursul declarat de către Serviciul Fiscal de Stat. Se casează decizia din data de 12 februarie 2020 a Curții de Apel Chișinău și hotărârea din data de 29 iunie 2018 a Judecătorie Chișinău, sediul Rîșcani și se emite o nouă hotărâre, prin care se respinge cererea de chemare în judecată depusă de către Veaceslav Ciuntu împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea actelor administrative.

Decizia este irevocabilă. Președintele ședinței, judecătorul Maria Ghervas Judecători Dumitru Mardari Galina Stratulat Elena Cobzac Victor Boico 20