3ra-217/20 — contestarea actului administrativ

3ra-217/20 — contestarea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2020)

Dosarul nr. 3ra-217/2020

Prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Râșcani (G. Ciobanu)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (V. Clima, E. Palanciuc, A. Malîi)

D E C I Z I E

03 iunie 2020 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele ședinței, judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Maria Ghervas

Nina Vascan

Iurie Bejenaru

Victor Burduh

examinând recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat,

în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă

de Societatea cu Răspundere Limitată „Ilvi-Pac” împotriva Serviciului Fiscal de

Stat cu privire la contestarea actului administrativ,

împotriva deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău, prin care

s-a respins apelul depus de Serviciul Fiscal de Stat împotriva hotărârii din 11 iulie

2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani

c o n s t a t ă :

La 17 octombrie 2018 Societatea cu Răspundere Limitată „Ilvi-Pac” (în

continuare SRL „Ilvi-Pac”) a depus cerere de chemare în judecată în procedura

contenciosului administrativ împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la

contestarea actului administrativ.

În motivarea acțiunii a indicat că în baza deciziei nr. DICF-25909/16 din 16

iulie 2018 a Direcției generale administrare fiscală mun. Chișinău a Serviciului

Fiscal de Stat privind inițierea controlului fiscal, la SRL „Ilvi-Pac” a fost efectuat

un control fiscal prin metoda verificării totale, inclusiv: pentru perioada 01 ianuarie

2014 – 31 decembrie 2017 (impozit pe venit din activitatea de întreprinzător),

pentru perioada 01 iunie 2014 – 31 mai 2018 (TVA, alte impozite și taxe).

Controlul s-a efectuat în baza documentelor prezentate de întreprindere.

La 27 iulie 2018 a fost întocmit actul de control nr. 5-688528, prelungit pe

blanchetele nr. 5-688529, nr. 5-688530 și nr. 5-688531.

În actul de control s-a indicat că, în perioada anilor 2015–2016, SRL „Ilvi-

Pac” a efectuat procurări de mărfuri (materie primă pentru producerea foliei și

ambalajului din plastic) de la SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading” în sumă

de 8 635 272 de lei, care a fost achitată integral prin intermediul conturilor bancare

și care au fost casate în contabilitate în baza cartelelor tehnologice și a rapoartelor

de producere la costul producției finite.

1

S-a constatat că procurarea de mărfuri materie primă de la agenții economici

nominalizați a avut loc în baza contractelor încheiate cu aceștia, marfa fiind livrată

în baza facturilor fiscale, primite de la organul fiscal și înregistrate în registrele de

evidență contabilă și în declarațiile prezentate lunar Serviciului Fiscal de Stat.

Inspectorii fiscali au invocat că, în rezultatul intentării cauzei penale

nr. 2017038008 și audierii în calitate de învinuiți, administratorii SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading”, au dat depoziții că activitatea întreprinderilor

date se reducea la completarea facturilor fiscale pentru anumiți agenți economici,

redând fictiv activități economice.

Ca urmare, organul fiscal a decis că înscrierile de evidență contabilă a

SRL „Ilvi-Pac” în baza documentelor primare primite de la SRL „BS-Trading” și

SRL „PAS-Trading” nu corespund dispozițiilor art. 3, art. 19 alin. (1), (2) și (6)

lit. e) și art. 14 din Legea contabilității.

Organul fiscal a constatat încălcarea prevederilor art. 24 alin. (10) din Codul

fiscal, prin faptul că s-a atribuit la deduceri costul materialelor în sumă de

7 196 060 de lei, în lipsa documentelor confirmative, precum și a combustibilului

casat pentru transportarea materialelor în sumă de 4 387 de lei.

Pretinsele încălcări descrise în actul de control au condiționat micșorarea

venitului impozabil și respectiv diminuarea impozitului pe venit pentru anii 2015–

2016, cu sumele indicate în actele administrative contestate.

După accesași metodologie, organul fiscal a dedus sumele TVA aferente

facturilor fiscale pentru marfa primită de la SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-

Trading” în sumă de 1 439 212 lei și în consecință a constatat că faptele descrise în

act au dus la diminuarea TVA în sumă de 1 468 748 de lei.

La 03 august 2018, a depus dezacord la actul de control din 27 iulie 2018,

invocând că toate tranzacțiile au fost reale, fapt probat prin însăși materialele

controlului fiscal din care rezultă că din materia primă procurată de la SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading” a fost fabricată producție finită, care a fost

comercializată ulterior cumpărătorilor din țară și la export, nefiind stabilite careva

divergențe între conturile contabile 211.1 (materiale), producere, contul contabil

811.1 și respectiv contul 216.1 (produs finit). La dezacordul depus la actul de

control din 27 iulie 2018 nu a primit răspuns.

La 16 august 2018, Serviciul Fiscal de Stat a emis decizia nr. 119/1440 asupra

cazului de încălcare a legislației comisă de SRL „Ilvi-Pac”, prin care la:

- pct. I s-a micșorat contul curent generalizat la cap. 122100 „prime de

asigurare obligatorie de asistență medicală” (plăți de bază) cu 1 194 de lei;

- pct. II s-a încasat la buget sumele impozitelor și taxelor calculate în

rezultatul controlului:

• 705 286 de lei, impozitul pe venit;

• 1 459 943 de lei, taxa pe valoare adăugată;

• 10 539 de lei, contribuții de asigurări sociale de stat obligatorii

datorate de angajator;

• 2 877 de lei, contribuțiile individuale de asigurări sociale obligatorii;

- pct. III s-a încasat la buget majorare de întârziere calculată în rezultatul

controlului în conformitate cu art. 228 alin. (2) din Codul fiscal:

• 104 037 de lei, pentru neachitarea în termen a impozitului pe venit

din activitatea de întreprinzător;

• 440 512 lei, pentru neachitarea în termen a TVA;

2

- pct. IV s-a aplicat amendă în sumă de:

• 7 000 de lei, conform art. 260 alin. (3) din Codul fiscal, pentru

prezentarea declarațiilor privind impozitul pe venit pentru anul 2014 –

anul 2017 și declarațiilor privind TVA pentru iulie 2014 – noiembrie

2014, ianuarie 2015 – martie 2015, iunie 2015 – septembrie 2015,

noiembrie 2015, ianuarie 2016 – aprilie 2016, iunie 2016 – septembrie

2016, noiembrie 2016 – decembrie 2016, ianuarie 2017 – aprilie 2017,

iunie 2017, august 2017 – noiembrie 2017, februarie 2018, mai 2018, cu

informație neautentică, fapt ce a generat obligații suplimentare la buget la

capitolul impozitul pe venit din activitate de întreprinzător pentru anii

2015 – 2016 și la capitolul TVA în decembrie 2014, iulie 2015, august

2015, octombrie 2015, noiembrie 2015, ianuarie 2016, martie 2016,

aprilie 2016, februarie 2017, martie 2017, aprilie 2017, mai 2017;

• 226 030 de lei, conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru

diminuarea impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător (753 432

de lei × 30%);

• 440 624 de lei, conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru

diminuarea TVA (1 468 748 de lei × 30%);

• 41 606 lei, conform art. 261 alin. (6) din Codul fiscal, pentru plata

incompletă a impozitului pe venit în rate.

- pct. V s-a aplicat amendă în sumă de 670 de lei, conform art. 9 alin. (7) din

Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pentru anul 2018 nr. 281 din 15

decembrie 2017, pentru diminuarea contribuțiilor de asigurări sociale de stat

obligatorii și contribuțiilor individuale de asigurări sociale de stat obligatorii.

La 07 septembrie 2018, a depus contestație la Serviciul Fiscal de Stat,

solicitând anularea deciziei nr. 119/1440 din 16 august 2018 în partea ce ține de

fictivitatea tranzacțiilor cu SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”, cât și

anularea consecințelor, după cum urmează:

- pct. II, prin care s-a încasat la buget sumele impozitelor și taxelor calculate

în rezultatul controlului: 705 286 de lei, impozitul pe venit; 1 459 943 de

lei, taxa pe valoare adăugată;

- pct. III, prin care s-a încasat la buget majorare de întârziere pentru sumele

neachitate în termen;

- pct. IV, prin care s-a aplicat amendă în mărime de: 226 030 de lei, conform

art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru diminuarea impozitului pe venit

din activitatea de întreprinzător (753 432 de lei × 30%); 440 624 de lei,

conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru diminuarea TVA

(1 468 748 de lei × 30%);

- anularea actului de control nr. 5-688528, prelungit pe blanchetele nr. 5-

688529, nr. 5-688530 și nr. 5-688531 din 27 iulie 2018 întocmit de Direcția

generală administrare fiscală mun. Chișinău a Serviciului Fiscal de Stat în partea ce

ține de fictivitatea tranzacțiilor cu Societatea cu Răspundere Limitată „BS-

Trading” și Societatea cu Răspundere Limitată „PAS-Trading”, cât și anularea

consecințelor, după cum urmează:

- diminuarea impozitului pe venit cu 753 432 de lei, inclusiv anul 2015 cu

55 178 de lei, anul 2016 cu 698 254 de lei;

3

- prezentarea declarațiilor cu privire la impozitul pe venit pentru anii 2014 –

2017, care conține informație neautentică, fapt care a generat apariția obligației

suplimentare la buget pentru perioada anului 2015 și anului 2016;

- diminuarea TVA cu suma totală de 1 468 748 de lei;

- prezentarea declarațiilor privind TVA cu informația neautentică;

- neachitarea în termen a TVA.

Contestația depusă la 07 septembrie 2018 nu a fost examinată.

Consideră actele administrative contestate ilegale și neîntemeiate, din

următoarele motive.

Conform art. 26 alin. (1) și (2) din Codul fiscal, (în vigoare la momentul

contestării), mărimea deducerii amortizării calculate a proprietății se determină în

conformitate cu prezentul articol, cu art.24 și 27.

Proprietatea pe care se calculează amortizarea este proprietatea materială

reflectată în bilanțul contribuabilului în conformitate cu legislația și folosită în

activitatea de întreprinzător, a cărei valoare scade prezumtiv ca urmare a uzurii

fizice și morale și a cărei perioadă de exploatare este mai mare de un an, iar

valoarea ei depășește suma de 6 000 de lei.

Conform art. 44 alin. (1) lit. c) și alin. (3) lit. b) din Codul fiscal, pentru

persoanele juridice se aplică metoda de evidență contabilitatea de angajamente.

Prin contabilitatea de angajamente se înțelege metoda conform căreia

deducerea se permite în perioada fiscală în care au fost calculate sau au fost

suportate cheltuielile ori au fost efectuate alte plăti, cu condiția că aceste cheltuieli

și plăți nu trebuie raportate la o altă perioadă fiscală în scopul reflectării corecte a

venitului.

Potrivit art. 102 alin. (10) lit. a) din Codul fiscal, subiectul impozabil are

dreptul la deducerea sumei T.V.A., achitată sau care urmează a fi achitată, pe

valorile materiale, serviciile procurate, dacă dispune de factura fiscală la valorile

materiale, serviciile procurate pentru care a fost achitată ori urmează a fi achitată

T.V.A.

Aceeași poziție expusă în norma dată de drept o are și organul fiscal expusă în

Baza generalizată a practicii fiscale la pct. 28.21.2, 28.21.16 și 28.21.18, publicată

pe pagina oficială web al Serviciului Fiscal de Stat: www.fisc.md la capitolul

„trecerea în cont a TVA”.

Faptul deținerii în original a facturilor fiscale pe valorile materiale procurate,

care au fost reflectate în evidențele contabile și declarațiile fiscale atât ale

vânzătorilor, cât și a cumpărătorului, achitarea acestor valori materiale procurate,

neanularea prin intermediul unor hotărâri judecătorești a contractelor încheiate cu

SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”, a facturilor fiscale de livrare a acestor

valori materiale, demonstrează dreptul său la deducerea amortizării calculate a

materiei prime primite și dreptul la trecerea în cont a TVA aferente acestor livrări.

Or, atât timp cât nu există hotărâre judecătorească irevocabilă privind

constatarea nulității tranzacțiilor, acestea se prezumă a fi legale.

Cu atât mai mult, pe parcursul controlului fiscal s-a stabilit că producția

livrată unor agenți economici a fost produsă din materie primă primită de la

întreprinderile enunțate, iar fictivitatea acestor livrări ar presupune că și tranzacțiile

sale efectuate cu alți agenți economici ar fi fictive, ceea ce nu și-a găsit confirmare

în cadrul controlului fiscal.

4

SRL „Ilvi-Pac” a solicitat instanței de judecată anularea deciziei nr. 119/1440

din 16 august 2018 a Serviciului Fiscal de Stat în partea ce ține de fictivitatea

tranzacțiilor cu SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”, cât și anularea

consecințelor, după cum urmează:

- pct. II, prin care s-a încasat la buget sumele impozitelor și taxelor calculate

în rezultatul controlului:

- 705 286 de lei, impozitul pe venit;

- 1 459 943 de lei, taxa pe valoare adăugată;

- pct. III, prin care s-a încasat la buget majorare de întârziere pentru sumele

neachitate în termen;

- pct. IV, prin care s-a aplicat amendă în mărime de:

- 226 030 de lei, conform art.261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru diminuarea

impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător (753 432 de lei × 30%);

- 440 624 de lei, conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru diminuarea

TVA (1 468 748 de lei × 30%);

Anularea actului de control nr. 5-688528, prelungit pe blanchetele nr. 5-

688529, nr. 5-688530 și nr. 5-688531, din 27 iulie 2018 întocmit de Direcția

generală administrare fiscală mun. Chișinău a Serviciului Fiscal de Stat în partea ce

ține de fictivitatea tranzacțiilor cu SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”, cât

și anularea consecințelor, după cum urmează:

- diminuarea impozitului pe venit cu 753 432 de lei, inclusiv anul 2015 cu

55 178 de lei, anul 2016 cu 698 254 de lei,

- prezentarea declarațiilor cu privire la impozitul pe venit pentru anii 2014 –

2017, care conține informație neautentică, fapt care a generat apariția obligației

suplimentare la buget pentru perioada anului 2015 și anului 2016;

- diminuarea TVA cu suma totală de 1 468 748 de lei;

- prezentarea declarațiilor privind TVA cu informația neautentică;

- neachitarea în termen a TVA.

Prin hotărârea din 11 iulie 2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani s-a

admis parțial acțiunea depusă de SRL „Ilvi-Pac”.

S-a anulat decizia nr. 119/1440 din 16 august 2018 a Serviciului Fiscal de Stat

în partea ce ține de:

- încasarea la buget a sumelor impozitelor și taxelor calculate în rezultatul

controlului: 705 286 de lei impozit pe venit și 1 459 943 de lei taxa pe valoare

adăugată;

- încasarea la buget a majorării de întârziere calculată în rezultatul controlului

conform art. 228 alin. (2) din Codul fiscal: 104 037 de lei pentru neachitarea în

termen a impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător și 440 512 lei pentru

neachitarea în termen a TVA;

- aplicarea amenzii în sumă de 226 030 de lei conform art. 261 alin. (4) din

Codul fiscal pentru diminuarea impozitului pe venit din activitate de întreprinzător

(753 432 de lei × 30%) și 440 624 de lei conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal

pentru diminuarea TVA (1 468 748 de lei × 30%).

În rest, acțiunea în partea anulării parțiale a actului de control întocmit de

Serviciul Fiscal de Stat nr. 5-688528, prelungit pe blanchetele nr. 5-688529, nr. 5-

688530 și nr. 5-688531 din 27 iulie 2018, s-a respins.

5

Prin decizia din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău s-a respins

apelul depus de Serviciul Fiscal de Stat împotriva hotărârii din 11 iulie 2019 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani.

În motivarea soluției prima instanță și instanța de apel au reținut că, drept

temei juridic a emiterii deciziei de sancționare organul fiscal a indicat declarațiile

învinuiților – administratorilor și contabilului SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-

Trading” date pe marginea cauzei penale nr. 2017038008 (vol. III, f.d. 1-19).

Din analiza actului contestat rezultă că organul fiscal a considerat necesare și

suficiente declarațiile enunțate în vederea stabilirii caracterului fictiv al relațiilor

comerciale dintre SRL „Ilvi-Pac”, SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”.

Caracterul fictiv al relațiilor comerciale dintre SRL „Ilvi-Pac” și SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading” nu poate fi prezumat, dar urmează a fi probat în

baza unor probe pertinente și concludente.

În speță, organul fiscal nu și-a îndeplinit sarcina probațiunii, având în vedere

faptul că facturile fiscale nu au fost declarate nule prin careva acte definitive, fiind

emise întru executarea unor contracte de vânzare-cumpărare încheiate valabil

dintre agenții economici.

Mai mult ca atât, depozițiile date de către persoanele învinuite în procesul

penal rămân a fi doar niște declarații, putând fi combătute pe parcursul derulării

urmăririi penale și procesului de judecată.

Organul fiscal nu a ținut cont de faptul că, pot fi folosite cu titlu de res

judicata doar declarațiile constatate într-un act judecătoresc irevocabil.

În cazul dat aceste declarații nu duc la probarea caracterului pretins a fi ilicit a

relațiilor comerciale dintre doi sau mai mulți agenți economici.

Instanțele inferioare au considerat defectuoasă concluzia organului fiscal,

deoarece relațiile comerciale dintre SRL „Ilvi-Pac” și contractanții săi SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading” au fost confirmate prin facturi fiscale completate

și eliberate pentru executarea contractelor de vânzare-cumpărare, valabilitatea

facturilor fiscale nefiind puse la îndoială de către nimeni și nefiind confirmată prin

careva probe pertinente și concludente în acest sens.

Achitările efectuate între SRL „Ilvi-Pac” și agenții economici SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading” se confirmă prin ordinele de plată eliberate în

acest sens (vol. I, f.d. 178-217; vol. II, f.d. 242- 248).

Pe parcursul controlului efectuat și în cadrul judecării cauzei nu au fost

prezentate probe care să confirme că, SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”

nu au livrat reclamantului marfa (materia primă).

Prin actul de control întocmit de Serviciul Fiscal de Stat se constată că, din

materia primă procurată de la firmele menționate a fost fabricată producție finită.

Unicul temei legal pus de organul fiscal la baza calculării TVA diminuate au

constituit declarațiile date organului de urmărire penală de către factorii de decizie

a SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”.

Cu atât mai mult că, prin ordonanța din 14 ianuarie 2019 a procurorului în

Procuratura pentru Combaterea Criminalității Organizate și Cauze Speciale de sub

urmărirea penală s-a scos Victor Catric, care deține funcția de director de

producere în cadrul SRL „Ilvi-Pac”, din motiv că acțiunile acestuia nu întrunesc

elementele constitutive ale infracțiunii prevăzute la art. 244 alin. (1) din Codul

penal (vol. III, f.d. 54-57).

6

Instanțele inferioare au considerat că, nu este temei de a considera

documentele primare ca fiind întocmite cu abateri de la normele legale, deoarece

facturile fiscale care au fost supuse verificării de către inspectorii fiscali au fost

ștampilate de ambele entități, fiind trecute în evidența contabilă a contribuabililor.

La 11 decembrie 2019, Serviciul Fiscal de Stat a depus la Curtea de Apel

Chișinău recurs împotriva deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel

Chișinău, solicitând casarea deciziei recurate și a hotărârii din 11 iulie 2019 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea unei decizii noi, prin care să fie

respinsă integral acțiunea depusă de SRL „Ilvi-Pac”, ca fiind neîntemeiată (vol. III,

f.d. 132-133).

La 09 ianuarie 2020, Serviciul Fiscal de Stat a depus la Curtea Supremă de

Justiție motivarea recursului împotriva deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții de

Apel Chișinău (vol. III, f.d. 139-151).

În motivarea recursului a indicat că, instanța de apel a examinat superficial

cauza, cu interpretarea și aplicarea eronată a normelor de drept material.

La judecarea cauzei instanțele inferioare nu au ținut cont de declarațiile

administratorului SRL „PAS-Trading”, contabilului SRL „BS-Trading” – Igor

Oleinic și administratorului SRL „BS-Trading” – Svetlana Bucicovscaia, care au

fost date în cadrul urmăririi penale că, nu au desfășurat activitate economică. Iar

activitatea SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading” se rezuma la completarea

facturilor fiscale pentru anumiți agenți economici, redând fictiv o activitate

economică și neavând intrări de asemenea mărfuri ce ar justifica recomercializarea

ulterioară a acestor mărfuri.

În perioada anilor 2015–2016 SRL „Ilvi-Pac” a comercializat material

(peliculă PS) (contul bilanțier 211/1) în baza facturilor fiscale eliberate de

SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading” în valoare de 645 696 de lei, inclusiv

TVA – 107 616 lei și în anul 2016 în valoare de 7 989 576 de lei, inclusiv TVA în

sumă de 1 331 596 de lei, care ulterior au fost casate în contabilitate în baza

cartelelor tehnologice și rapoartelor de producere la costul producției finite.

Conform facturilor fiscale primite de la SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-

Trading” în boxa nr. 9 „transportator” este indicată entitatea SRL „Ilvi-Pac” și în

boxa 8 „Foaia de parcurs” este indicat numărul și seria foii de parcurs a SRL „Ilvi-

Pac”.

În anul 2015 a fost casat combustibil în valoare de 219 de lei, în anul 2016 în

valoare de 4 168 de lei.

SRL „Ilvi-Pac” a efectuat înscrieri în evidență contabilă în baza documentelor

primare, care nu corespund prevederilor art. 3, art. 19 alin. (1), (2), (6) lit. e) și

alin. (14) din Legea contabilității nr. 113 din 27 aprilie 2007.

Este greșită poziția instanțelor de judecată că declarațiile date în cadrul

urmăririi penale de către persoanele cu funcții de răspundere din cadrul firmelor

nominalizate nu constituie probe în confirmarea caracterului fictiv al tranzacțiilor,

deoarece aceștia au confirmat fictivitatea activității economice și nu există vreo

sentință de condamnare în privința lor pentru darea declarațiilor false.

Serviciul Fiscal de Stat a solicitat Curții Supreme de Justiție admiterea

recursului, casarea deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău și a

hotărârii din 11 iulie 2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea

unei decizii noi, prin care să fie respinsă integral acțiunea depusă de SRL „Ilvi-

Pac”, ca fiind neîntemeiată (vol. III, f.d. 139-151).

7

La 20 decembrie 2019 și 09 ianuarie 2020, în adresa SRL „Ilvi-Pac” a fost

expediată pentru notificare copia recursului depus de Serviciul Fiscal de Stat, cu

înștiințarea despre posibilitatea depunerii referinței.

La 29 ianuarie 2020, SRL „Ilvi-Pac” a depus referință asupra recursului,

solicitând respingerea acestuia, cu menținerea deciziei din 27 noiembrie 2019 a

Curții de Apel Chișinău și a hotărârii din 11 iulie 2019 a Judecătoriei Chișinău,

sediul Râșcani, pe care le consideră legale și întemeiate, invocând că instanțele de

judecată ierarhic inferioare au verificat minuțios toate circumstanțele, care au

importanță pentru soluționarea justă a cauzei, dând o apreciere corectă suportului

probator (vol. III, f.d. 175-177).

Conform art. 245 alin. (1) și (2) din Codul administrativ, recursul se depune la

instanța de apel în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel,

dacă legea nu stabilește un termen mai mic. Instanța de apel transmite neîntârziat

Curții Supreme de Justiție recursul împreună cu dosarul judiciar. Motivarea

recursului se prezintă Curții Supreme de Justiție în termen de 30 de zile de la

notificarea deciziei instanței de apel. Dacă se depune împreună cu cererea de

recurs, motivarea recursului se depune la instanța de apel.

Coelgiul consideră că, la depunerea recursului împotriva deciziei din 27

noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău, Serviciul Fiscal de Stat a respectat

prevederile articolului 245 alin. (1) și (2) din Codul administrativ.

Prin încheierea din 05 februarie 2020 a Curții Supreme de Justiție, recursul

depus de Serviciul Fiscal de Stat împotriva deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții

de Apel Chișinău a fost numit pentru examinare în complet din 5 judecători

(vol. III, f.d. 181).

Verificând argumentele invocate în recurs, pe baza materialelor din dosar,

completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al

Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme

de Justiție a ajuns la concluzia de a-l admite, cu casarea integrală a deciziei din 27

noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău și a hotărârii din 11 iulie 2019 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea unei decizii noi, din următoarele

motive.

Conform articolului 247 din Codul administrativ, Curtea Supremă de Justiție

examinează și soluționează recursul fără ședință de judecată.

Articolul 248 din Codul administrativ stipulează la alin. (1) lit. c) că,

examinând recursul, Curtea Supremă de Justiție adoptă decizie prin care casează

integral decizia instanței de apel și emite o nouă decizie.

Potrivit articolului 194 alin. (2) din Codul administrativ, în procedura de

examinare a cererilor de recurs, hotărârile și deciziile contestate se examinează din

oficiu în privința existenței greșelilor procedurale și aplicării corecte a dreptului

material.

Prin prisma articolului 239 din Codul de procedură civilă, hotărârea

judecătorească trebuie să fie legală și întemeiată. Instanța își întemeiază hotărârea

numai pe circumstanțele constatate nemijlocit de instanță și pe probele cercetate în

ședință de judecată.

Prin legalitatea hotărârii se înțelege aplicarea corectă a normelor de drept

material și procedural de către instanța de judecată care a pronunțat hotărârea.

Hotărârea este legală, dacă a fost adoptată în strictă conformitate cu normele de

drept material care reglementează raportul material litigios.

8

Analiza pe care judecătorul o face în legătură cu motivele de fapt și de drept,

care i-au format convingerea în sensul unei anumite soluții, trebuie să fie clară și

simplă, precisă, conchisă și fermă, să aibă putere de convingere.

În sensul articolului 240 alin. (1) și (3) din Codul de procedură civilă, la

deliberarea hotărârii, instanța judecătorească apreciază probele, determină

circumstanțele care au importantă pentru soluționarea cauzelor, care au fost sau nu

stabilite, caracterul raportului juridic dintre părți, legea aplicabilă soluționării

cauzei și admisibilitatea acțiunii. Instanța judecătorească adoptă hotărârea în

limitele pretențiilor înaintate de reclamant.

Conform articolului 1 alin. (2) din Legea contenciosului administrativ nr. 793-

XIV din 10 februarie 2000 (în vigoare până la 01 aprilie 2019), orice persoană care

se consideră vătămată într-un drept al său, recunoscut de lege, de către o autoritate

publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei

cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ competente pentru a

obține anularea actului, recunoașterea dreptului pretins și repararea pagubei ce i-a

fost cauzată.

Din materialele cauzei rezultă că, la 01 august 2015, între SRL „PAS-

Trading”, în persoana administratorului Andrei Pirogan în calitate de vânzător și

SRL „Ilvi-Pac”, în calitate de cumpărător, a fost încheiat contractul de vânzare-

cumpărare nr. 01/08, prin care vânzătorul s-a obligat să transmită, iar cumpărătorul

să primească și să achite cutia, materialele pentru împachetare și materialele pentru

confecționarea mărfii finale (vol. I, f.d. 48-49).

La 01 august 2016, între SRL „BS-Trading”, în persoana administratorului

Bucicovscaia Svetlana, în calitate de vânzător și SRL „Ilvi-Pac”, în calitate de

cumpărător, a fost încheiat contractul de vânzare-cumpărare nr. 01/09, prin care

vânzătorul s-a obligat să transmită, iar cumpărătorul să primească și să achite cutia,

materialele pentru împachetare și materialele pentru confecționarea mărfii finale

(vol. I, f.d. 218-219).

Prin ordonanța Procuraturii pentru Combaterea Criminalității Organizate și

Cauze Speciale din 29 mai 2018 s-a dispus inter alia efectuarea de către

sprecialiștii Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun. Chișinău a controlului fiscal prin

metoda verificării totale la întreprinderea SRL „Ilvi-Pac”, pentru perioada de

activitate 01 ianuarie 2014 până în prezent și s-a pus în sarcina specialiștilor

soluționarea următoarelor întrebări:

către agentul economic SRL „Ilvi-Pac” în perioada menționată. Dacă da, care

anume și în ce mărime?

stat de către agentul economic SRL „Ilvi-Pac” în perioada menționată?

încălcările comise de către agentul economic SRL „Ilvi-Pac”și care sunt

prejudiciile aduse bugetului de stat, cu referire la genurile de activitate:

- arenda terenurilor sub spații comerciale;

- achiziționarea și luarea la balanța întreprinderilor a bunurilor materiale și a

imobilelor;

- calcularea și achitarea salariilor angajaților;

- majorarea fictivă a cheltuielilor;

- reflectarea veniturilor încasate în proporții micșorate;

9

- corectitudinea întocmirii contractelor de arendă cu persoanele juridice și

actelor de verificare cu aceștia;

- corectitudinea eliberării și evidenței blanchetelor de strictă evidență (anume

facturi emise pentru agenții economici) și bonurilor de casă;

- relațiile economico-financiare între întreprinderile SRL „Ilvi-Pac” cu

SRL „BS-Trading”, SRL „PAS-Trading” și SRL „Saroslux”;

declarațiile persoanelor care au fost audiați în cadrul urmăririi penale și alte

mijloace materiale de probă administrate în cadrul urmăririi penale, care urmează a

fi prezentate organului fiscal la prima solicitare (vol. II, f.d. 236-237 recto-verso).

Prin decizia nr. DICF-25909/16 din 16 iulie 2018 a Serviciului Fiscal de Stat,

Direcția control fiscal post operațional nr. 4 a inițiat controlul fiscal la SRL „Ilvi-

Pac”, pentru perioada de activitate 01 ianuarie 2014 – 31 mai 2018 (vol.II, f.d.238).

În rezultatul controlului fiscal, la 27 iulie 2018, inspectorii fiscali Larisa

Marcenco și Mariana Pocrîș au întocmit Actul de control fiscal nr. 5-688528,

prelungit pe blanchetele nr. 5-688529, nr. 5-688530 și nr. 5-688531 (vol. I, f.d. 7-

18, vol. II, f.d. 234-248 recto-verso).

Conform Actului de control fiscal, s-a stabilit că SRL „Ilvi- Pac” a admis

următoarele abateri și încălcări:

1) diminuarea impozitului pe venit cu 753 432 de lei, inclusiv: A/2015 cu

55 178 de lei, pentru A/2016 cu 698 254 de lei;

2) majorarea impozitului pe venit cu 48 146 de lei, inclusiv: pentru A/2014

cu 10 691 de lei, pentru A/2017 cu 37 455 de lei;

3) prezentarea declarațiilor cu privire la impozitul pe venit pentru A/2014 –

A/2017 care conține informație neautentică, fapt care a generat apariția

obligației suplimentare la buget pentru perioada A/2015, A/2016;

4) neachitarea în termen a impozitului pe venit din activitatea de

întreprinzător;

5) neachitarea în termenele stabilite a impozitului pe venit în rate pentru

A/2016, A/2017;

6) diminuarea TVA în sumă totală de 1 468 748 de lei;

7) majorarea TVA aferentă bugetului în sumă totală de 8 805 lei;

8) prezentarea declarațiilor privind TVA pentru L/07/2014 – L/11/2014,

L/01/2015 – L/03/2015, L/06/2015 – L/09/2015, L/11/2015, L/01/2016 –

L/04/2016, L/06/2016 – L/09/2016, L/l1/2016 – L/12/2016, L/01/2017 –

L/04/2017, L/06/2017, L/08/2017 – L/11/2017, L/02/2018, L/05/2018 ce

conțin informație neautentică, fapt ce a generat obligații suplimentare la

buget în L/12/2014, L/07/2015, L/08/2015, L/10/2015, L/11/2015,

L/01/2016, L/03/2016, L04/2016, L/02/2017, L/03/2017, L/04/2017,

L/05/2017;

9) neachitarea în termen a TVA;

10) diminuarea cuantumului contribuțiilor de asigurări sociale de stat

obligatorii datorate de angajator pentru L/01/2018 – L/03/2018 cu 10 539

de lei;

11) diminuarea cuantumului contribuțiile individuale de asigurări sociale

obligatorii pentru L/01/2018 – L/03/2018 cu 2 877 de lei;

10

12) majorarea cuantumului contribuțiilor de asigurări sociale de stat

obligatorii pentru perioada L/01/2018 cu 4 316 lei;

13) prezentarea cu date neveridice a dărilor de seamă privind reținerea

impozitului pe venit, a primelor de asigurare obligatorie de asistență

medicală și a contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii

calculate, prin completarea cu date neveridice a dărilor de seamă (forma

IPC18) pentru perioadele L/01/2018 – L/03/2018, fapt care au condiționat

obligații suplimentare la buget la capitolul contribuțiilor de asigurări

sociale de stat obligatorii;

14) prezentarea cu date neveridice Raportul privind calcularea primelor de

asigurare obligatorie de asistență medicală (forma MED08) în perioada

fiscală T/03/2016, fapt care n-a condiționat obligații suplimentare la

buget;

15) prezentarea Notelor de informare privind salariul și alte plăți efectuate de

către patron în folosul angajaților și impozitul pe venit reținut din acestea

(IAL14) pentru perioadele A/2014 și A/2016, ce conțin informație

neautentică, fapt care n-a condiționat obligații suplimentare la buget;

16) majorarea în Raportul privind calcularea primelor de asigurare obligatorie

de asistență medicală (forma MED08) în perioada fiscală T/03/2016 a

bazei impozabile cu 13 270 de lei și a primelor de asigurare obligatorie de

asistență medicală cu 1194 de lei.

La 03 august 2018, SRL „Ilvi-Pac” a depus dezacord împotriva Actului de

control fiscal al Serviciului Fiscal de Stat nr. 5-688528; 5-688529; 5-688530; 5-

688531 din 27 iulie 2018 (vol. I, f.d. 27-30).

Prin Decizia nr. 119/1440 din 16 august 2018 a Serviciului Fiscal de Stat

asupra cazului de încălcare a legislației comisă de SRL „Ilvi-Pac” s-a dispus:

I. A micșora în contul curent generalizat la cap. 122100 „prime de asigurare

obligatorie de asistență medicală” (plăți de bază) cu 1194 de lei;

II. A încasa la buget sumele impozitelor și taxelor calculate în rezultatul

controlului:

• 705 286 de lei, impozitul pe venit;

• 1 459 943 de lei, taxa pe valoarea adăugată;

• 10 539 de lei, contribuții de asigurări sociale de stat obligatorii datorate de

angajator;

• 2 877 de lei, contribuțiile individuale de asigurări sociale obligatorii;

III. A încasa la buget majorare de întârziere calculată în rezultatul controlului,

conform art. 228 alin. (2) din Codul fiscal:

• 104 037 de lei, pentru neachitarea în termen a impozitului pe venit din

activitatea de întreprinzător;

• 440 512 lei, pentru neachitarea în termen a TVA;

IV. A aplica amendă în sumă de:

• 7 000 de lei, conform prevederilor art. 260 alin. (3) din Codul fiscal, pentru

prezentarea declarațiilor privind impozitul pe venit pentru A/2014–A/2017 și

declarațiilor privind TVA pentru L07/2014–L/l1/2014, L/01/2015–

L/03/2015, L/06/2015–L/09/2015, L/11/2015, L/01/2016–L/04/2016,

L/06/2016–L/09/2016; L/l1/2016–L/12/2016, L/01/2017–L/04/2017,

L/06/2017, L/08/2017–L/l1/2017, L/02/2018, L/05/2018 cu informație

neautentică, fapt ce a generat obligații suplimentare la buget la capitolul

11

impozitul pe venit din activitate de întreprinzător pentru A/2015–A/2016 și

la capitolul TVA în L/12/2014, L/07/2015, L/08/2015, L/10/2015,

L/10/2015, L/l1/2015, L/01/2016, L/03/2016, L/04/2016, L/02/2017,

L/03/2017, L/04/2017, L/05/2017;

• 226 030 de lei, conform prevederilor art. 261 alin. (4) din Codul fiscal,

pentru diminuarea impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător

(753 432 de lei x 30%);

• 440 624 de lei, conform prevederilor art. 261 alin. (4) din Codul fiscal,

pentru diminuarea TVA (1 468 748 de lei x 30%);

• 4 606 lei, conform prevederilor art. 261 alin. (6) din Codul fiscal, pentru

plata incomplete a impozitului pe venit în rate;

V. A aplica amendă în sumă de:

• 670 de lei, conform prevederilor art. 9 alin. (7) din Legea bugetului

asigurărilor sociale de stat pentru A/2018 nr. 281 din 15 decembrie 2017,

pentru diminuarea contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii și

contribuțiilor individuale de asigurări sociale de stat obligatorii ((10 539 de

lei + 2 877 de lei)x5%) (vol. I, f.d. 31-41, vol. II, f.d. 251-256).

La 07 septembrie 2018, în vederea respectării procedurii prealabile

obligatorii, SRL „Ilvi-Pac” a depus la Serviciul Fiscal de Stat contestație, prin care

a solicitat:

- anularea Deciziei nr. 119/1440 din 16 august 2018 în partea ce ține de

fictivitatea tranzacțiilor cu societatea SRL „PAS-Trading” și SRL „BS-Trading”,

precum și anularea consecințelor, după cum urmează: pct. II în concluzii și

propuneri: a încasa de la buget sumele impozitului și a taxelor calculate în

rezultatul controlului: 705 286 de lei, impozit pe venit; 1 459 943 de lei, taxa pe

valoarea adăugată; pct. III în concluzii și propuneri: a încasa majorarea de

întârziere pentru sumele neachitate în termen; pct. IV în concluzii și propune: a

aplica amendă: 226 039 de lei, conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru

diminuarea impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător; 440 624 de lei,

conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal, pentru diminuarea TVA;

- anularea parțială a Actului de control fiscal întocmit de Direcția Generală

Administrare Fiscală a SFS nr. 5-688528 din 27 iulie 2018 în privința

contribuabilului SRL „Ilvi Pac” în partea ce ține de activitatea tranzacțiilor cu

SRL „PAS-Trading” și SRL „BS-Trading”, cât și anularea consecințelor, după cum

urmează: diminuarea impozitului pe venit cu 753 432 de lei, inclusiv A/2015 cu

55 178 de lei; A/2016 cu 698 254 de lei; prezentarea declarațiilor cu privire la

impozitul pe venit pentru A/2014–A2017 care conține informație neautentică, fapt

care a generat apariția obligației suplimentare la buget pentru perioada A/2015,

A/2016; diminuarea TVA cu suma totală de 1 468 748 de lei; prezentarea

declarațiilor privind TVA cu informație neautentică; neachitarea în termen a TVA

(vol. I, f.d. 42-47).

Invocând că nu a primit răspuns la cererea prealabilă/contestația din 07

septembrie 2018, SRL „Ilvi-Pac” s-a adresat în instanța de contencios

administrativ cu prezenta cerere de chemare în judecată.

Fiind învestită cu examinarea în fond a prezentei cauze, Judecătoria Chișinău,

sediul Râșcani, prin hotărârea din 11 iulie 2019 a admis parțial acțiunea depusă de

SRL „Ilvi-Pac” (vol. III, f.d. 69, 74-80).

Curtea de Apel Chișinău, prin decizia din 27 noiembrie 2019 a respins apelul

12

depus de Serviciul Fiscal de Stat împotriva hotărârii din 11 iulie 2019 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani (vol. III, f.d. 111, 112-131).

Efectuând controlul judiciar al deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții de

Apel Chișinău și al hotărârii din 11 iulie 2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul

Râșcani, instanța de recurs constată că instanțele inferioare au judecat formal

cauza, nu au elucidat toate circumstanțele importante speței, iar drept consecință a

emis o hotărâre neîntemeiată, nemotivată, bazată pe interpretarea și aplicarea

eronată a legii pertinente speței.

Colegiul consideră că, judecând cauza instanțele inferioare nu au ținut cont de

faptul că în cazul dat, controlul fiscal a fost inițiat la SRL „Ilvi-Pac” în baza

ordonanței Procuraturii pentru Combaterea Criminalității Organizate și Cauze

Speciale din 29 mai 2018, prin care s-a dispus inter alia efectuarea de către

sprecialiștii Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun. Chișinău a controlului fiscal prin

metoda verificării totale la întreprinderea SRL „Ilvi-Pac”, pentru perioada de

activitate 01 ianuarie 2014 până în prezent (vol. II, f.d. 236-237).

Ordonanța Procuraturii pentru Combaterea Criminalității Organizate și Cauze

Speciale din 29 mai 2018 a fost emisă în dosarul penal nr. 2017038008, conform

elementelor infracțiunii prevăzute de art. 244 alin. (2) lit. b) din Codul penal.

Procurorul Procuraturii pentru Combaterea Criminalității Organizate și Cauze

Speciale a reținut că, potrivit materialelor cauzei penale, rezultă o bănuială

rezonabilă că persoane ce gestionează întreprinderea SRL „BS-Trading”,

SRL „PAS-Trading” și SRL „Saroslux”, alte persoane fizice și juridice, identificate

și neidentificate la moment, au comis evaziunea fiscală a întreprinderilor,

instituțiilor și organizațiilor, prin includerea în documente contabile, fiscale sau

financiare a unor date denaturate privind veniturile sau cheltuielile, a unor

cheltuieli care nu au la bază operațiuni reale ori care au la bază operațiuni ce nu au

existat, prin tăinuirea unor obiecte impozabile, acțiuni ce au condus la neachitarea

impozitelor față de bugetul de stat în proporții deosebit de mari.

Totodată, procurorul Procuraturii pentru Combaterea Criminalității

Organizate și Cauze Speciale a notat că, potrivit materialelor cauzei penale a fost

constatat că, în perioada investigată întreprinderile SRL „BS-Trading”, SRL „PAS-

Trading” și SRL „Saroslux” au reflectat tranzacțiile economice cu SRL „Ilvi-Pac”

(vol. II, f.d. 236-237).

Astfel, Colegiul apreciază ca fiind neîntemeiată concluzia instanței de apel și

a primei instanțe, precum că „...declarațiile date de către persoanele învinuite, în

cazul unui proces penal, rămân a fi doar niște declarații, putând fi combătute cu

ușurință pe parcursul derulării urmăririi penale și procesului de judecată. Organul

fiscal nu a luat în considerație că pot fi folosite cu titlu de res judicata doar

declarațiile constatate într-un act judecătoresc irevocabil, așa cum prevede art. 123

din Codul de procedură civilă, în cazul din speță aceste declarații nu duc la

probarea caracterului pretins a fi ilicit a relațiilor comerciale dintre doi sau mai

mulți agenți economici”.

Primordial Colegiul decelează că, instanțele inferioare în mod eronat au

conchis că „organul fiscal nu a luat în considerație că pot fi folosite cu titlu de res

judicata doar declarațiile constatate într-un act judecătoresc irevocabil, așa cum

prevede art. 123 din Codul de procedură civilă”.

Or, în conformitate cu articolul 1 din Codul de procedură civilă, legislația

procedurală civilă a Republicii Moldova reglementează raporturile sociale

13

referitoare la raporturile procesuale civile ce apar la înfăptuirea justiției de către

instanțele judecătorești de drept comun în cadrul judecării cauzelor în acțiuni

civile, precum și a altor cauze, date în competența lor de prezentul cod și de alte

legi.

Respectiv, prevederile din Codul de procedură civilă nu își au aplicabilitate în

cadrul efectuării controlului fiscal, iar organul fiscal nu era obligat să țină cont de

prevederile articolului 123 din Codul de procedură civilă.

Totodată, este greșită și concluzia precum că organul fiscal a aplicat eronat

principiul res judicata, deoarece acesta nici nu a fost aplicat de către organul fiscal.

Este relevant că, în sensul principiului res judicata, o chestiune nu poate fi

repusă în discuție în cazul în care instanțele judecătorești i-au dat deja o apreciere

finală. Acest principiu, însă, nu este absolut și admite derogări, în situația când

această derogare este necesară prin prisma unor circumstanțe esențiale și

convingătoare.

Astfel, puterea lucrului judecat este un element al preeminenței dreptului și

constituie o garanție față de inadmisibilitatea rediscutării soluției definitive a

oricărui litigiu.

Conform legislației procesual civile, puterea lucrului judecat poate fi dobândit

printr-o hotărâre judecătorească care produce unele efecte juridice: exclusivitatea,

prejudicialitatea, obligativitatea, executorialitatea. Prejudicialitatea face imposibilă

o altă apreciere într-un alt proces al faptelor și raporturilor juridice care au fost deja

stabilite prin hotărâre judecătorească.

Prin prisma art. 123 alin. (2) coroborat cu art. 254 alin. (3) din Codul de

procedură civilă, faptele stabilite printr-o hotărâre irevocabilă nu se cer a fi

dovedite din nou și nici nu pot fi contestate la judecarea altei pricini la care

participă aceleași persoane. Acest efect juridic se poate produce doar dacă în cadrul

unui alt proces, cu privire la acelorași fapte și raporturi juridice, participă aceleași

persoane.

La caz, Colegiul deduce că, la efectuarea controlului fiscal al activității

economice a SRL „Ilvi-Pac”, organul fiscal nu a apreciat prin prisma principiului

res judicata declarațiile date în cadrul urmăririi penale de către administratorul

SRL „PAS-Trading” – Andrei Pirogan, contabilul SRL „BS-Trading” – Igor

Oleinic și administratorul SRL „BS-Trading” – Svetlana Bucicovscaia.

Aceste declarații au fost apreciate în coroborare cu documentele prezentate de

agentul economic (contracte, registre contabile, documente primare, dări de seamă

statistice, fiscale și altele), baza de date a SFS, Registrul general electronic al

facturilor fiscale și altele.

Mai mult, instanțele inferioare eronat au conchis că „declarațiile date de către

persoanele învinuite, în cazul unui proces penal, rămân a fi doar niște declarații”.

Or, potrivit proceselor-verbale de audiere a bănuiților și învinuiților, persoanele

audiate Andrei Pirogan, Igor Oleinic și Svetlana Bucicovscaia le-au fost

comunicate drepturile și obligațiile procesuale.

În conformitate cu articolul 64 alin. (41) din Codul de procedură penală,

bănuitul poartă răspundere pentru declarațiile în care a făcut un denunț intenționat

fals precum că infracțiunea a fost săvârșită de o persoană care nu a avut atribuție la

săvârșirea ei și pentru declarațiile false făcute sub jurământ.

Articolul 66 alin. (4) din Codul de procedură penală prevede că învinuitul,

inculpatul nu poartă răspundere pentru declarațiile sale, cu excepția cazului în care

14

el a făcut un denunț intenționat fals că infracțiunea a fost săvârșită de o persoană

care, de fapt, nu a avut atribuție la săvârșirea ei, precum și în cazul în care a făcut

declarații false sub jurământ.

Sub acest aspect este relevant că, art. 311 Codul penal a Republicii Moldova

prevede drept componența de infracțiune „denunțarea falsă sau plângerea falsă”, cu

sancțiune penală dacă cineva face o denunțarea cu bună știință falsă în scopul de a-

l învinui pe cineva de săvârșirea unei infracțiuni, sau plângerea cu bună știință

falsă despre săvârșirea unei infracțiuni, unui organ sau unei persoane cu funcție de

răspundere, care sânt în drept de a porni urmărirea penală.

Astfel, până la proba contrarie și până când aceste procese-verbale de audiere

a bănuiților și învinuiților nu au fost declarate nule în conformitate cu prevederile

Codului de procedură penală, declarațiile date de Andrei Pirogan, Igor Oleinic și

Svetlana Bucicovscaia poartă caracter de adevăr. Cu atât mai mult că, în cadrul

audierilor Andrei Pirogan și Igor Oleinic au recunoscut vinovăția în cele imputate,

iar Svetlana Bucicovscaia și-a recunoscut parțial vina (vol. III, f.d. 1-4, 5-6, 7-12,

13-16).

Fiind audiați în cadrul urmăririi penale, Andrei Pirogan, Igor Oleinic și

Svetlana Bucicovscaia au declarat că, SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”

nu au desfășurat activitate economică, iar activitatea întreprinderilor se rezuma la

completarea facturilor fiscale pentru anumiți agenți economici, redând fictiv o

activitate economică și neavând intrări de asemenea mărfuri ce ar justifica

recomercializarea ulterioară a acestor mărfuri.

Având în vedere că, intimatul în prezentul proces nu a administrat probe care

să demonstreze că, declarațiile date în cadrul urmăririi penale de către Andrei

Pirogan, Igor Oleinic și Svetlana Bucicovscaia ar fi nule sau nu corespund

adevărului, Colegiul le apreciază cu titlu de adevăr.

Or, pledarea ca fiind vinovați și/sau după caz parțial vinovați în comiterea

faptelor de evaziune fiscală a întreprinderilor, instituțiilor și organizațiilor consimte

condamnarea pentru aceste fapte. Respectiv, miza lui Andrei Pirogan, Igor Oleinic

și Svetlana Bucicovscaia de a-și recunoaște integral și/sau parțial vina în comiterea

unei fapte prejudiciabile și de a fi trași la răspundere penală sau contravențională

pentru aceste fapte este disproporționată în comparație cu miza reclamantului-

intimat SRL „Ilvi-Pac” de a fi sau nu tras la răspundere fiscală.

Reieșind din aceste circumstanțe, Colegiul nu deduce vreo rea-intenție din

partea factorilor de decizie a SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading” de a

depune declarații în defavoarea sa, pentru a crea o situație împotriva interesului

SRL „Ilvi-Pac”.

Respectiv, argumentele intimatului privind lipsa forței probante a declarațiilor

date în cadrul urmăririi penale de către factorii de decizie a SRL „BS-Trading” și

SRL „PAS-Trading” sunt apreciate de instanța de recurs ca un mijloc de apărare

poziției în proces.

În atare circumstanțe, instanța de recurs ajunge la concluzia că, din

materialele și lucrările dosarului rezultă că, Serviciul Fiscal de Stat a făcut dovada

caracterului fictiv al tranzacțiilor economice între SRL „Ilvi-Pac” SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading”.

În acest sens sunt relevante dispozițiile art. 8 alin. (2) lit. c) și e) din Codul

fiscal, prin prisma cărora contribuabilul este obligat să țină contabilitatea conform

formelor și modului stabilit de legislație, să întocmească și să prezinte Serviciului

15

Fiscal de Stat și serviciului de colectare a impozitelor și taxelor locale dările de

seamă fiscale prevăzute de legislație; și să achite la buget, la timp și integral,

ținând cont de prevederile art. 7 alin. (5), sumele calculate ale impozitelor și

taxelor, asigurând exactitatea și veridicitatea dărilor de seamă fiscale prezentate.

Conform art. 24 alin. (10) din Codul fiscal (în redacția în vigoare la perioada

pertinentă speței), se permite deducerea cheltuielilor ordinare și necesare, achitate

sau suportate de contribuabil pe parcursul perioadei fiscale, neconfirmate

documentar în mărime de 0,2 % din venitul impozabil.

Articolul 26 alin.( 1) din Codul fiscal prevede că, mărimea deducerii uzurii

calculate a proprietății se determină în conformitate cu prezentul articol și cu

art. 24 și 27.

Potrivit art. 44 alin. (3) din Codul fiscal (în redacția în vigoare la perioada

pertinentă cazului), venitul este raportat la perioada fiscală în care a fost câștigat și

deducerea se permite în perioada fiscală în care au fost calculate sau au fost

suportate cheltuielile ori au fost efectuate alte plăți, cu condiția că aceste cheltuieli

și plăți nu trebuie raportate la o altă perioadă fiscală în scopul reflectării corecte a

venitului.

În corespundere cu art. 84 alin. (1) al Codului fiscal (în redacția în vigoare la

perioada pertinentă cazului – data comiterii încălcării), agenții economici sunt

obligați să achite, nu mai târziu de 25 martie, 25 iunie, 25 septembrie și 25

decembrie ale anului fiscal, sume egale cu ¼ din: a) suma calculată drept impozit

ce urmează a fi plătit, conform prezentului titlu, pentru anul respectiv sau: b)

impozitul ce urma să fie plătit, conform prezentului titlu, pentru anul precedent.

Conform art. 87 alin. (l) din Codul fiscal (în redacția în vigoare la perioada

pertinentă cauzei), contribuabilul care conform art. 83, este obligat să prezinte

declarația cu privire la impozitul pe venit achită impozitul pe venit nu mai târziu de

termenul stabilit pentru prezentarea declarației.

Potrivit art. 115 alin. (2) din Codul fiscal (în redacția în vigoare la perioada

pertinentă cauzei), fiecare subiect impozabil trebuie să verse la buget suma T.V.A.,

care urmează a fi achitată pentru fiecare perioadă fiscală, cel târziu la data stabilită

pentru prezentarea declarației pe această perioadă.

În sensul articolului 101 alin. (1) din Codul fiscal (în redacția în vigoare la

perioada pertinentă cauzei), subiecții impozabili stipulați la art. 94 lit. a) sunt

obligați să declare, conform art. 115, și să achite la buget pentru fiecare perioadă

fiscală, stabilită conform art. 114, suma T.V.A., care se determină ca diferență

dintre sumele T.V.A. achitate sau ce urmează a fi achitate de către cumpărători

(beneficiari) pentru mărfurile, serviciile livrate lor și sumele T.V.A. achitate sau ce

urmează a fi achitate furnizorilor la momentul procurării valorilor materiale,

serviciilor (inclusiv T.V.A. la valorile materiale importate) folosite pentru

desfășurarea activității de întreprinzător în perioada fiscală respectivă, ținându-se

cont de dreptul de deducere conform art. 102.

Articolul 102 alin. (1) din Codul fiscal (în redacția în vigoare la perioada

pertinentă cauzei) statuează că în cazul achitării T.V.A. la buget, subiecților

impozabili înregistrați în calitate de plătitori ai T.V.A., li se permite trecerea în

cont a sumei T.V.A. achitate sau care urmează a fi achitate furnizorilor plătitori ai

T.V.A. pe valorile materiale, serviciile procurate (inclusiv transmise în cadrul

realizării contractului de comision) pentru efectuarea livrărilor impozabile în

procesul desfășurării activității de întreprinzător. Se permite trecerea în cont a

16

T.V.A. la serviciile importate, procurate de către subiecții impozabili pentru

efectuarea livrărilor impozabile în procesul desfășurării activității de întreprinzător,

numai în cazul achitării T.V.A. la buget pentru serviciile menționate în

conformitate cu art.115. Subiecților impunerii, înregistrați în calitate de plătitori ai

T.V.A., li se permite trecerea în cont a sumei T.V.A., achitate sau care urmează a fi

achitată furnizorilor plătitori ai T.V.A., aferente cheltuielilor efectuate pînă la

momentul înregistrării și legate de procurarea mijloacelor fixe cu destinație de

producție în agricultură, de construcția și reconstrucția obiectelor cu destinație de

producție în agricultură, de crearea și întreținerea plantațiilor tinere, de creșterea

tineretului animal și întreținerea cirezilor.

Alineatul (10) al aceluiași articol prevede că, la apariția condițiilor stabilite la

art. 1181, subiectul impozabil este în drept să treacă în cont suma T.V.A. achitată

sau care urmează a fi achitată furnizorului pe valorile materiale, serviciile

procurate pe teritoriul țării numai în cazul în care factura fiscală este înregistrată în

Registrul general electronic al facturilor fiscale. În cazul în care furnizorul

mărfurilor, serviciilor nu a înregistrat factura fiscală eliberată în Registrul general

electronic al facturilor fiscale sau a înregistrat-o cu depășirea termenului stabilit la

art. 1181 alin. (11), cumpărătorul (beneficiarul) va avea dreptul la trecerea în cont a

sumei T.V.A. în condițiile stabilite de prezentul articol, cu informarea organului

fiscal, în modul și în termenul stabilit de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat,

despre nerespectarea de către furnizor a prevederilor art. 1181;

În condițiile cazului dat este relevant că, în rezultatul controlului fiscal s-a

stabilit că în perioada A/2015 (L/08–L/12) – A/2016 SRL „Ilvi-Pac” de fapt nu a

procurat mărfuri de la SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”.

Conform proceselor-verbale din 21 iunie 2017 de audiere a învinuitului

Pirogan Andrei XXX – administrator al SRL „PAS-Trading”, din 22 iunie 2017 de

audiere a învinuitului Oleinic Igor XXX – contabil al SRL „BS-Trading” și din 21

iunie 2017 de audiere a învinuitului Bucicovscaia Svetlana – administrator al

SRL „BS-Trading”, care au fost prezentate în cadrul controlului fiscal de către

Procuratura pentru Combaterea Criminalității Organizate și Cauze Speciale, aceste

entități juridice nu desfășurau o anumită activitate.

De facto, activitatea companiilor SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”

se rezuma la completarea facturilor fiscale pentru anumiți agenți economici, redând

fictiv o activitate economică și neavând de fapt intrări de asemenea mărfuri ce ar

justifica recomercializarea lor ulterioară.

În perioada A/2015–A/2016 SRL „Ilvi-Pac” a contabilizat materiale (pelicula

PS) (contul bilanțier 211/1) în baza facturilor fiscale eliberate de SRL „BS-

Trading” și SRL „PAS-Trading” în valoare de 8 635 272 de lei, inclusiv: în

A/2015 în valoare de 645 696 de lei, inclusiv TVA – 107 616 lei și în A/2016 în

valoare de 7 989 576 de lei, inclusiv TVA în sumă de 1 331 596 de lei, care

ulterior au fost casate în contabilitate în baza cartelelor tehnologice și rapoartelor

de producere la costul producției finite.

În aceste circumstanțe Colegiul conchide că, facturile fiscale prezentate de

către SRL „Ilvi-Pac” nu demonstrează lipsa caracterului fictiv al tranzacțiilor

dintre intimat și contractanții săi SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading”. Or,

însăși factorii de decizie ai SRL „BS-Trading” și SRL „PAS-Trading” au declarat

în cadrul dosarului penal de evaziune fiscală că „activitatea companiilor se rezuma

la completarea facturilor fiscale pentru anumiți agenți economici, redând fictiv o

17

activitate economică și neavând de facto intrări de asemenea mărfuri ce ar justifica

recomercializarea ulterioară a acestor mărfuri”.

Reiterând concluziile redate mai sus, Colegiul apreciază că, în prezenta cauză,

declarațiile administratorului SRL „PAS-Trading” – Andrei Pirogan, contabilului

SRL „BS-Trading” – Igor Oleinic și administratorului contabilului SRL „BS-

Trading” – Svetlana Bucicovscaia privind activitatea economică fictivă a acestor

companii au forță probantă superioară comparativ cu facturile fiscale care le-au,

completat și eliberat SRL „Ilvi-Pac”, și care au fost prezentate de ultima în

susținerea poziției sale de a infirma caracterul fictiv al tranzacțiilor.

La capitolul dat instanța de recurs deduce că, facturile fiscale administrate de

SRL „Ilvi-Pac” ca mijloc de probă întru infirmarea caracterului fictiv al

tranzacțiilor sale cu SRL „PAS-Trading” și SRL „BS-Trading” fac parte din

facturile fiscale completate și eliberate de SRL „PAS-Trading” și SRL „BS-

Trading” cu scopul de a reda fictiv o activitate economică, care de facto nu a avut

loc.

În situația în care SRL „PAS-Trading” și SRL „BS-Trading” nu au avut o

activitate economică veritabilă acestea nu dispuneau de marfa „presupus” livrată

SRL „Ilvi-Pac”, iar ultima nu avea cum să o primească.

Astfel, din motivarea hotărârii primei instanțe și a deciziei instanței de apel nu

este clar cum, și în baza căror probe cercetate în ședința de judecată, instanțele au

considerat dovedit faptul recepționării mărfii de către SRL „Ilvi-Pac” de la

SRL „PAS-Trading” și SRL „BS-Trading”, de care ultimii au declarat că nu

dispuneau.

Sub acest aspect instanța de recurs reține prevederile articolului 93 alin. (l)-(3)

din Codul administrativ, care stipulează că fiecare parte probează faptele pe care își

întemeiază pretenția. Prin derogare de la prevederile alin. (l), fiecare participant

probează faptele atribuite exclusiv sferei sale. Reglementări suplimentare sau

derogatorii sunt admisibile doar în baza prevederilor legale.

Conform articolului 267 alin. (3) din Codul fiscal, obligația de a dovedi

incorectitudinea deciziei emise de Serviciul Fiscal de Stat se atribuie persoanei

care o contestează.

Respectiv, prin prisma articolului 267 alin. (3) din Codul fiscal coroborat cu

articolul 93 alin. (l)-(3) din Codul administrativ, este lipsită de suport concluzia

instanțelor inferioare, precum că organul fiscal nu a exercitat sarcina probațiunii de

a demonstra legalitatea actului administrativ ce formează obiectul prezentei acțiuni

de contencios administrativ. Or, SRL „Ilvi-Pac” este ținut să-și demonstreze singur

faptele pe care își întemeiază pretențiile formulate față de Serviciul Fiscal de Stat și

ilegalitatea deciziei organului fiscal.

În această orinde de idei se atestă că, instanțele de judecată inferioare au

preluat în exclusivitate poziția reclamantului SRL „Ilvi-Pac”, plasând neîntemeiat

Serviciul Fiscal de Stat pe o poziție dezavantajoasă, prin faptul că nu a oferit un

răspuns motivat, cert și explicit la argumentele aduse în fața instanței de contencios

administrativ referitor la legalitatea acțiunilor sale.

Luând în considerare caracterul încălcărilor săvârșite de prima instanță și

instanța de apel, unica posibilitate de corectare a acestora este casarea integrală a

deciziei din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău și a hotărârii din 11 iulie

2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea unei decizii noi, prin

care să fie respinsă ca fiind neîntemeiată acțiunea depusă de SRL „Ilvi-Pac”.

18

Conform articolului 224 alin. (1) lit. f) din Codul administrativ, examinând

acțiunea în contencios administrativ în fond, instanța de judecată adoptă hotărâre,

prin care respinge acțiunea ca fiind neîntemeiată, dacă nu sunt îndeplinite

condițiile de adoptare a unei hotărâri prevăzute la lit. a)-e).

În conjunctura circumstanțelor constatate și expuse supra, completul

specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului

civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție

ajunge la concluzia de a admite recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat, de a

casa integral decizia din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău și hotărârea

din 11 iulie 2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani, cu emiterea unei decizii

noi, prin care să fie respinsă ca fiind neîntemeiată acțiunea depusă de SRL „Ilvi-

Pac”.

Conform art. 258 alin. (3), art. 248 alin. (1) lit. c), art. 224 alin. (1) lit. f) din

Codul administrativ, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios

administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție

d e c i d e :

Se admite recursul declarat de Serviciul Fiscal de Stat.

Se casează integral decizia din 27 noiembrie 2019 a Curții de Apel Chișinău

și hotărârea din 11 iulie 2019 a Judecătoriei Chișinău, sediul Râșcani și se emite o

decizie nouă, prin care:

Se respinge ca fiind neîntemeiată acțiunea depusă de Societatea cu

Răspundere Limitată „Ilvi-Pac” împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la

contestarea actului administrativ.

Decizia este irevocabilă.

Președintele ședinței,

judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Maria Ghervas

Nina Vascan

Iurie Bejenaru

Victor Burduh

19