3ra-512/20 — contestarea actului administrativ

3ra-512/20 — contestarea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2020)

Dosarul nr. 3ra-512/20

Prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Central (jud: E. Galușceac)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (jud: V. Clima, E. Palanciuc, A. Malîi)

Î N C H E I E R E

13 mai 2020 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție,

în componența:

Președintele completului, judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Ala Cobăneanu

Iurie Bejenaru

examinând admisibilitatea recursului depus de Societatea cu Răspundere

Limitată ,,Macogrup”,

în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă

de Societatea cu Răspundere Limitată ,,Macogrup” împotriva Serviciului Fiscal de

Stat, Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău cu privire la contestarea

actelor administrative,

împotriva deciziei din 2 octombrie 2019 a Curții de Apel Chișinău, prin care a

fost respins apelul declarat de Societatea cu Răspundere Limitată ,,Macogrup”

împotriva hotărârii din 4 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central,

c o n s t a t ă:

La 5 iunie 2017, SRL ,,Macogrup” a depus cerere de chemare în judecată

împotriva Serviciului Fiscal de Stat, Direcția generală administrare fiscală

mun. Chișinău cu privire la contestarea actelor administrative.

În motivarea acțiunii a indicat că în baza deciziei nr. 23941 din

15 decembrie 2016 privind inițierea controlului fiscal, inspectori ai Inspectoratului

Fiscal de Stat mun. Chișinău, au efectuat un control fiscal la SRL ,,Macogrup” prin

metoda verificării totale, având ca obiect corectitudinea calculării și plenitudinea

achitării impozitelor, taxelor și altor plăți la buget pentru perioada de activitate

1 ianuarie 2012 - 31 octombrie 2016.

A relatat că drept urmare a efectuării acestui control, a fost întocmit actul de

control nr. 5-680415 din 16 februarie 2017, față de care și-a manifestat dezacordul

la data de 28 februarie 2017.

A menționat că șeful-adjunct interimar al Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău, a examinat actul de control nr. 5-680415 din 16 februarie 2017 și

dezacordul din 28 februarie 2017, după ce a emis decizia nr. 376/2/7 din 14 martie

2017, prin care SRL ,,Macogrup” a fost sancționată pentru prestarea serviciilor fără

licență, neeliberarea facturilor fiscale, neutilizarea mașinii de casă și control,

deducerea incorectă a uzurii, nereflectarea corectă a mijloacelor împrumutate și

primite conform contractelor de împrumut și prestare a serviciilor, deducerea

nejustificată a cheltuielilor pentru servicii de instruire, a cheltuielilor de reparație

1

conform contractului de arendă și a cheltuielilor de casare a materialelor, precum și

neajustarea TVA, ceea ce a dus la micșorarea venitului impozabil și la nereflectarea

corectă a datelor primare în evidența contabilă.

A susținut că a depus cerere prealabilă la Serviciul Fiscal de Stat, prin care a

solicitat anularea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7

din 14 martie 2017, aducând argumente ce țin de acuzațiile aduse și prezentând acte

justificative.

A indicat că prin decizia Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017,

pe care a recepționat-o la 4 mai 2017, a fost respinsă cererea prealabilă.

A specificat că a fost învinuită de încălcarea următoarelor prevederi ale

legislației în vigoare: art. 7 alin. (2) din Legea cu privire la antreprenoriat și

întreprinderi nr. 845 din 03 ianuarie 1992, art. 8 alin. (1) pct. 13 din Legea privind

reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător nr. 451 din 30 iulie 2001,

art. 24 alin. (1) și (10), 27 alin. (5) și (9) lit. b), 32, 8 alin. (2) lit. c), d) și e), 18 lit. a),

87 alin. (1), 83 alin. (4), 85 alin. (1), 84 alin. (1), 102 pct. 1), 101 alin. (1) și 117

alin. (1) din Codul fiscal, pct. 4 și 10 lit. a) din Regulamentul cu privire la Registrul

unic al mașinilor de casă și control, aprobat prin hotărârea Guvernului nr. 474 din

28 aprilie 1998, și art. 26 alin. (1) din Legea cu privire la mărimea, modul și

termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală

nr. 1593 din 26 decembrie 2002.

A relevat că la pct. 1 din decizia nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, Inspectoratul

Fiscal de Stat mun. Chișinău a constatat că SRL ,,Macogrup” a efectuat un gen de

activitate, și anume instalarea geamurilor și ușilor din lemn, fără a dispune de o

licență eliberată în mod legal în vederea practicării acestui gen de activitate, pentru

care fapt i-a fost aplicată o amendă în sumă de 183 420 lei.

În acest context a afirmat că organul fiscal a aplicat eronat legislația în vigoare,

sancționarea cu amendă fiind ilegală.

A evidențiat, în sensul dat că în conformitate cu art. 8 alin. (1) pct. 13 din Legea

privind reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător nr. 451 din

30 iulie 2001, de către Camera de Licențiere se supune reglementării prin licențiere

genul de activitate ce ține de construcții de clădiri și/sau construcții inginerești,

instalații și rețele tehnico-edilitare, reconstrucție, consolidări și restaurări.

Prin urmare, a subliniat că după cum rezultă din statutul său, aceasta presta

servicii de comercializare și instalare a geamurilor și ușilor din lemn, adică un gen

de activitate care nu se încadrează în prevederile sus-menționate.

A mai susținut că la pct. 6 din decizia nr. 376/2/7 din 14 martie 2017,

Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău a constatat că prin neincluderea la venituri

a sumelor bănești primite conform contractelor de livrare și prestare a serviciilor,

încheiate cu persoane fizice, precum și a sumelor bănești depuse în contabilitatea

reclamantei sub formă de împrumut, au fost micșorate veniturile din activitatea de

întreprinzător pentru perioada fiscală a anului 2012 cu 977 972 lei.

La fel, a accentuat că prin pct. 2-6 din decizia nr. 376/2/7 din 14 martie 2017,

Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău a constatat micșorarea venitului

impozabil pentru anul 2012 cu 755 867 lei, respectiv diminuarea impozitului pe venit

cu 90 704 lei, pentru anul 2013 - micșorarea venitului impozabil cu 7865 lei,

respectiv diminuarea impozitului pe venit cu 944 lei, pentru anul 2014 – micșorarea

venitului impozabil cu 2648 lei, respectiv diminuarea impozitului pe venit cu

2

318 lei, iar în anul 2015 – majorarea pierderilor fiscale cu 3 370 lei, care conform

datelor controlului constituie 50 129 lei.

Astfel, a reliefat că în legătură cu constatările Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău, acesta a calculat și a încasat suma de 91 966 lei cu titlu de impozit

pe venit din activitatea de întreprinzător și TVA în sumă de 750 765 lei.

A invocat că nu acceptă constatările și calificările greșite ale Inspectoratului

Fiscal de Stat mun. Chișinău, după cum a indicat în dezacordul prezentat la actul de

control nr. 5-680415 din 16 februarie 2017 și la decizia nr. 376/2/7 din

14 martie 2017.

A afirmat că nu corespunde realității concluzia organului fiscal precum că

mijloacele bănești depuse sub formă de împrumut de către fondatorul entității pe

parcursul perioadei de activitate 2012-2016, constituie sume încasate în avans pentru

livrarea mărfii și prestarea serviciilor de instalare, conform contractelor încheiate cu

persoane fizice, contracte care lipsesc în contabilitatea entității.

A notat că organul fiscal nu avea dreptul să concluzioneze, în lipsa actelor

confirmatoare, despre existența unor raporturi care nu au existat.

A explicat că sumele bănești pe care le-a primit ca avans pentru serviciile

prestate, au fost calculate pentru perioada anilor 2012-2016, în timp ce contractele

cu persoane fizice au fost încheiate doar în 2016, ceea ce înseamnă că nu există temei

de a nu recunoaște împrumuturile pe care SRL ,,Macogrup” le-a primit de la fondator

în perioada anilor 2012-2015, bazându-se pe contractele din 2016.

A subliniat că dispune de contractul de împrumut încheiat în anul 2012, având

ca obiect suma de 1 625 706 lei, contract care a fost prezentat inspectorilor fiscali.

La capitolul dat, a obiectat că organul fiscal nu era în drept să recunoască

ilegalitatea acestui contract de împrumut, deoarece declararea nulității unui contract

poate fi invocată doar de către părțile semnatare și în baza unei hotărâri judecătorești.

În continuare a relatat că organul fiscal a constatat încălcarea de către

reclamantă a art. 117 alin. (1) din Codul fiscal, ceea ce reprezintă o concluzie

eronată, or SRL ,,Macogrup” efectuează vânzări cu amănuntul a ușilor și a

geamurilor, iar conform alin. (3) al aceluiași articol, pentru vânzarea cu amănuntul

și prestările de servicii în locurile special amenajate și în cadrul comerțului

electronic, cu plata în numerar și/sau prin intermediul instrumentelor de plată fără

numerar, eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie.

Și-a întemeiat pretențiile în baza dispozițiilor art. 21, 53 din Constituția

Republicii Moldova, art. 3, 4, 6, 21, 25-26 din Legea contenciosului administrativ

nr. 793 din 10 februarie 2000, art. 264-274 Cod fiscal.

A solicitat anularea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău

nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din

27 aprilie 2017.

Prin hotărârea din 4 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central, a fost

respinsă ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată înaintată de

SRL ,,Macogrup” împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea deciziei

Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și a

deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017.

La 6 aprilie 2018, SRL ,,Macogrup”, reprezentată de avocatul Organ Elena, a

declarat apel împotriva hotărârii din 4 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul

Central.

3

Prin decizia din 4 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, a fost admis apelul

declarat de SRL ,,Macogrup”, reprezentată de avocatul Elena Organ, și s-a casat

hotărârea din 4 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central. S-a emis o nouă

hotărâre, prin care a fost admisă cererea de chemare în judecată înaintată de

SRL ,,Macogrup” împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la contestarea

actelor administrative. S-a anulat decizia Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și decizia Serviciului Fiscal de Stat

nr. 18 din 27 aprilie 2017.

Prin decizia din 20 martie 2019 a Curții Supreme de Justiție a fost admis

recursul declarat de Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău, fiind

casată decizia din 4 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, și trimisă cauza spre

rejudecare la Curtea de Apel Chișinău, în alt complet de judecată.

Prin decizia din 2 octombrie 2019 a Curții de Apel Chișinău, a fost respins

apelul declarat de către SRL ,,Macogrup”, împotriva hotărârii din 4 aprilie 2018

Judecătoriei Chișinău, sediul Central.

În susținerea concluziei care a format convingerea de a respinge acțiunea,

instanțele judecătorești au reținut prevederile art. 8 alin. (1) pct. 13 din Legea privind

reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător nr. 451 din 30 iulie 2001,

art. 8 alin. (2) lit. c), d), 18 lit. a), 24 alin. (1), (10), art. 27 alin. (8)-(9), 101 alin. (1),

108 alin. (5), 117 alin. (1) Cod fiscal, Nomenclatorul lucrărilor de construcții

inginerești, instalații și rețele tehnico-edilitare, reconstrucțiile, consolidările și

restaurările care se practică în baza de licență și Nomenclatorul privind clasificarea

activităților în domeniul construcțiilor, aprobate prin Ordinul nr. 14 din 25 ianuarie

2016 și Ordinul nr. 81 din 23 iunie 2016 ale Ministerului Dezvoltării Regionale și

Construcțiilor.

Cu referire la normele citate și în coraport cu materialele cauzei, instanțele au

stabilit că reieșind din extrasul din Registrul de stat al persoanelor juridice

nr. 357647 din 13 aprilie 2017, unul din obiectele de activitate a SRL ,,Macogrup”

este fabricarea elementelor de dulgherie și tâmplărie pentru construcții, constatând

faptul efectuării lucrărilor de tâmplărie, activitate stabilită de Serviciul Fiscal de Stat

urmare a controlului desfășurat, care se practică în baza de licență.

În continuare instanțele analizând materialele cauzei și ținând cont de

explicațiile persoanelor audiate de Serviciul Fiscal de Stat în cadrul controlului

efectuat, au stabilit faptul că contrar celor indicate în cererea de chemare în judecată,

mijloacele bănești depuse sub formă de împrumut de către fondatorul

SRL ,,Macogrup” pe perioada de activitate 2012-2016, constituie sumele încasate în

avans pentru livrarea mărfii și prestarea serviciilor de instalare, conform contractelor

încheiate cu persoanele fizice, contracte care lipsesc în contabilitatea întreprinderii

SRL ,,Macogrup”.

În consecință, instanțele au concluzionat că decizia Inspectoratului Fiscal de

Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 este legală și nu există motive de

anulare a acesteia, iar deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017

nu constituie obiect de contestare în instanța de contencios administrativ, dat fiind

faptul că reprezintă rezultatul reexaminării actului administrativ contestat de

SRL „Macogrup”.

La 14 februarie 2020, SRL „Macogrup” a depus recurs împotriva deciziei din

2 octombrie 2019 a Curții de Apel Chișinău.

4

În susținerea recursului a invocat dezacordul cu decizia instanței de apel,

considerând-o ilegală, fiind emisă cu aplicarea și interpretarea eronată a normelor de

drept material și este pasibilă de casare.

A declarat că instanța de apel la motivarea deciziei sale nu a respectat principiul

supremației legii, luând în considerație răspunsul primit de la Ministerul Dezvoltării

Regionale și Construcțiilor nr. 03/2-1298 din 11 iulie 2017 și ordinul nr. 14 din

25 ianuarie 2016 în defavoarea art. 8 alin. (1) pct. 13 din Legea privind

reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător nr. 451 din 30 iulie 2001.

Prin urmare, a susținut că la stabilirea în acțiunile SRL „Macogrup” a unei

abateri fiscale pentru care a fost sancționată, instanța de apel a aplicat incorect legea.

A precizat că prin decizia contestată se denotă faptul ignorării obligativității

contractelor încheiate între agenți economici în conformitate cu legislația în vigoare

și egalitatea tuturor în fața legii.

Prin urmare, a remarcat că este lipsită de suport probatoriu concluzia instanței

de judecată, care inclusiv a fost menționată în actul de control, precum că mijloacele

bănești depuse sub formă de împrumut de către fondatorul entității pe parcursul

perioadei de activitate 2012-2016, constituie sumele încasate în avans pentru livrarea

mărfii și prestarea serviciilor de instalare, conform contractelor încheiate cu

persoanele fizice, contracte care lipsesc în contabilitatea întreprinderii

SRL ,,Macogrup”.

Recurentul a solicitat admiterea recursului, casarea deciziei instanței de apel și

hotărârii primei instanțe cu pronunțarea unei noi hotărâri de admitere integrală a

acțiunii.

La 25 martie 2020, Serviciul Fiscal de Stat, Direcția generală administrare

fiscală mun. Chișinău a depus referința prin care a solicitat declararea inadmisibilă

a recursului înaintat de către SRL ,,Macogrup”.

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ,

reține că prin Legea nr. 116 din data de 19 iulie 2018, a fost adoptat Codul

administrativ al Republicii Moldova.

În condițiile art. 257 alin. (1) al Codului administrativ, prezentul cod intră în

vigoare la 1 aprilie 2019.

În conformitate cu art. 244 alin. (1) Cod administrativ, hotărârile curții de apel

ca instanța de fond, precum și deciziile instanței de apel pot fi contestate cu recurs.

În conformitate cu art. 245 alin. (1) Cod administrativ, recursul se depune la

instanța de apel în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel,

dacă legea nu stabilește un termen mai mic.

Curtea de Apel Chișinău a pronunțat decizia contestată la 2 octombrie 2019,

dar date care ar confirma notificarea deciziei, la dosar lipsesc.

Astfel recursul depus la data de 14 februarie 2020, este în termen.

În conformitate cu art. 258 alin. (3) al Codului administrativ, procedurile de

contencios administrativ inițiate până la intrarea în vigoare a prezentului cod se vor

examina în continuare, după intrarea în vigoare a prezentului cod, conform

prevederilor prezentului cod. Prin derogare, admisibilitatea unei astfel de acțiuni în

contenciosul administrativ se va face conform prevederilor în vigoare până la

intrarea în vigoare a prezentului cod. Prevederile prezentului alineat se vor aplica

corespunzător pentru procedurile de apel, de recurs și de contestare cu recurs a

încheierilor judecătorești.

5

Din sensul normei de drept enunțate urmează că, legiuitorul a optat pentru

principiul aplicării imediate a noilor reglementări procedurale, însă rezultând din

aceeași normă legală, Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ va examina admisibilitatea cererii de recurs prin prisma

prevederilor Codului de procedură civilă, având în vedere că prezenta procedură de

contencios administrativ a fost inițiată până la intrarea în vigoare a Codului

administrativ.

Examinând temeiurile recursului depus de SRL ,,Macogrup”, în raport cu

materialele cauzei de contencios administrativ, completul specializat pentru

examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de

contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție consideră că recursul este

inadmisibil.

În conformitate cu art. 432 alin. (1) Cod de procedură civilă, părțile și alți

participanți la proces sunt în drept să declare recurs în cazul în care se invocă

încălcarea esențială sau aplicarea eronată a normelor de drept material sau a

normelor de drept procedural.

Alineatele (2) și (3) ale aceluiași articol prevăd exhaustiv cazurile în care se

consideră că normele de drept material sau de drept procedural au fost încălcate sau

aplicate eronat, iar alin. (4) stabilește că săvârșirea altor încălcări decât cele indicate

la alin. (3) constituie temei de declarare a recursului doar în cazul și în măsura în

care acestea au dus sau ar fi putut duce la soluționarea greșită a cauzei sau în cazul

în care instanța de recurs consideră că aprecierea probelor de către instanța

judecătorească a fost arbitrară, sau în cazul în care erorile comise au dus la încălcarea

drepturilor și libertăților fundamentale ale omului.

În conformitate cu art. 433 lit. a) Cod de procedură civilă, cererea de recurs se

consideră inadmisibilă în cazul în care recursul nu se încadrează în temeiurile

prevăzute la art. 432 alin.(2), (3) și (4) Cod de procedură civilă.

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ

al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de

Justiție consideră că recursul depus de SRL ,,Macogrup”, nu se încadrează în

temeiurile prevăzute la art. 432 alin (2), (3) și (4) Cod de procedură civilă.

Astfel, argumentele invocate în recursul declarat se referă la dezacordul

recurentului cu soluția pronunțată de către instanța de apel, însă nu relevă încălcarea

esențială sau aplicarea eronată a normelor de drept material sau procedural, respectiv

nu constituie temei de casare a deciziei recurate.

Totodată, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios

administrativ reține că recursul exercitat conform secțiunii a II-a are caracter

devolutiv numai asupra problemelor de drept material și procedural, verificându-se

doar legalitatea deciziei, dar nu și temeinicia ei în fapt.

În acest context, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție reiterează și faptul că procedura admisibilității constă

în verificarea faptului, dacă motivele invocate în recurs se încadrează în cele

prevăzute în art. 432. alin. (2), (3) și (4) Cod de procedură civilă.

În această ordine de idei, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție precizează că, în contextul normelor procedurale din

6

Secțiunea a II-a, Capitolul XXXVIII Cod de procedură civilă, instanța de recurs nu

verifică modul de apreciere a probelor de către instanțele de fond și de apel. Forța

atribuită unei probe sau alteia, coraportul dintre probe, suficiența probelor și

concluziile făcute în urma probațiunii sunt în afara controlului instanței de recurs.

Prin prisma art. 432 alin. (4) Cod de procedură civilă, instanța de recurs poate

interveni în materia probațiunii doar sub aspect procedural și anume dacă se invocă

că instanța de apel a apreciat în mod arbitrar probele, încălcând în mod flagrant

regulile de apreciere a probelor stabilite în art. 130 Cod de procedură civilă, însă,

din recursul declarat nu rezultă argumentul privind încălcarea flagrantă a regulilor

de apreciere a probelor.

În acest sens, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a relevat în jurisprudența

sa constantă, rezultând din prevederile art. 6 § 1 al Convenției Europene pentru

Apărarea Drepturilor Omului și a Libertăților Fundamentale, că nu se impune

motivarea în detaliu a unei decizii prin care o instanță de recurs, întemeindu-se pe

dispoziții legale specifice, respinge recursul declarat împotriva sentinței pronunțate

de o instanță inferioară, ca fiind lipsit de șanse de succes (cauza Rebai și alții contra

Franței, Comisia Europeană a Drepturilor Omului, 25 februarie 1995,

nr.26561/1995).

În circumstanțele menționate, completul specializat pentru examinarea

acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios

administrativ al Curții Supreme de Justiție ajunge la concluzia de a declara

inadmisibil recursul depus de SRL ,,Macogrup”.

În conformitate cu art. 193, 195, 230, 258 alin. (3) Cod administrativ, art. 270,

433 lit. a), 440 alin. (1) Cod de procedură civilă, completul specializat pentru

examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de

contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție

dispune:

Recursul depus de Societatea cu Răspundere Limitată ,,Macogrup”, se declară

inadmisibil.

Încheierea este irevocabilă.

Președintele completului,

judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Ala Cobăneanu

Iurie Bejenaru

7