3ra-183/19 — contestarea actelor administrative

3ra-183/19 — contestarea actelor administrative (Curtea Supremă de Justiție, 2019)

Dosarul nr. 3ra-183/19

Prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Central (judecător E. Galușceac)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (judecători L. Pruteanu, I. Cotruță și A. Panov)

D E C I Z I E

20 martie 2019 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele ședinței, judecătorul Oleg Sternioală

judecătorii Valeriu Doagă

Nicolae Craiu

Victor Burduh

Nina Vascan

examinând recursul declarat de Direcția generală administrare fiscală mun.

Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat,

în cauza civilă la cererea de chemare în judecată depusă de „Macogrup“ SRL

împotriva Direcției generale administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul

Serviciului Fiscal de Stat cu privire la contestarea actelor administrative,

împotriva deciziei din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, prin

care a fost admis apelul declarat de „Macogrup“ SRL, reprezentată de avocatul

Elena Organ, s-a casat hotărârea din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul

Central, și s-a emis o nouă hotărâre,

c o n s t a t ă:

La 04 iunie 2017, „Macogrup“ SRL a depus, prin intermediul oficiului

poștal, cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău (începând cu data de 01 aprilie 2017, Direcția generală administrare

fiscală mun. Chișinău) și Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea deciziei

Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și a

deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017 (vol. I, f.d. 5-8; 36).

În motivarea acțiunii, reclamanta „Macogrup“ SRL a relatat că în baza

deciziei nr. 23941 din 15 decembrie 2016 privind inițierea controlului fiscal,

inspectorul principal Ala Andreicu și inspectorul Andrei Vornicoglo, angajați ai

Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău, au efectuat un control fiscal al

reclamantei prin metoda verificării totale, având ca obiect corectitudinea calculării

și plenitudinea achitării impozitelor, taxelor și altor plăți la buget pentru perioada

de activitate 01 ianuarie 2012 – 31 octombrie 2016.

1

Reclamanta a indicat că drept urmare a efectuării acestui control, a fost

întocmit actul de control nr. 5-680415 din 16 februarie 2017, față de care

reclamanta și-a manifestat dezacordul la data de 28 februarie 2017.

Reclamanta a notat că Nina Sîrbu, șeful adjunt interimar al Inspectoratului

Fiscal de Stat mun. Chișinău, a examinat actul de control nr. 5-680415 din

16 februarie 2017 și dezacordul reclamantei din 28 februarie 2017, după ce a emis

decizia nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, prin care reclamanta a fost sancționată

pentru prestarea serviciilor fără licență, neeliberarea facturilor fiscale, neutilizarea

mașinii de casă și control, deducerea incorectă a uzurii, nereflectarea corectă a

mijloacelor împrumutate și primite conform contractelor de împrumut și prestare a

serviciilor, deducerea nejustificată a cheltuielilor pentru servicii de instruire, a

cheltuielilor de reparație conform contractului de arendă și a cheltuielilor de casare

a materialelor, precum și neajustarea TVA, ceea ce a dus la micșorarea venitului

impozabil și la nereflectarea corectă a datelor primare în evidența contabilă.

Reclamanta a susținut că a depus cerere prealabilă la Serviciul Fiscal de Stat,

prin care a solicitat anularea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău

nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, aducând argumente ce țin de acuzațiile aduse și

prezentând acte justificative.

Reclamanta a menționat că prin decizia Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din

27 aprilie 2017, pe care reclamanta a recepționat-o la 04 mai 2017, a fost respinsă

cererea prealabilă.

Reclamanta a specificat că a fost învinuită de încălcarea următoarelor

prevederi ale legislației în vigoare: art. 7 alin. (2) din Legea nr. 845 din

03 ianuarie 1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, art. 8 alin. (1) pct. 13

din Legea nr. 451 din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin licențiere a

activității de întreprinzător, art. 24 alin. (1) și (10), 27 alin. (5) și (9) lit. b), 32, 8

alin. (2) lit. c), d) și e), 18 lit. a), 87 alin. (1), 83 alin. (4), 85 alin. (1), 84 alin. (1),

102 pct. 1), 101 alin. (1) și 117 alin. (1) din Codul fiscal, pct. 4 și 10 lit. a) din

Regulamentul cu privire la Registrul unic al mașinilor de casă și control, aprobat

prin Hotărârea Guvernului nr. 474 din 28 aprilie 1998, și art. 26 alin. (1) din Legea

nr. 1593 din 26 decembrie 2002 cu privire la mărimea, modul și termenele de

achitare a primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală.

Reclamanta a relevat că la pct. 1 din decizia nr. 376/2/7 din 14 martie 2017,

Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău a constatat că reclamanta a efectuat un

gen de activitate, și anume instalarea geamurilor și ușilor din lemn, fără a dispune

de o licență eliberată în mod legal în vederea practicării acestui gen de activitate,

pentru care fapt reclamantei i-a fost aplicată o amendă în sumă de 183 420 lei.

Reclamanta a afirmat că în această privință, organul fiscal a aplicat eronat

legislația în vigoare, sancționarea cu amendă fiind ilegală.

Astfel, reclamanta a evidențiat că în conformitate cu art. 8 alin. (1) pct. 13

din Legea nr. 451 din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin licențiere a

activității de întreprinzător, de către Camera de Licențiere se supune reglementării

prin licențiere genul de activitate ce ține de construcții de clădiri și/sau construcții

inginerești, instalații și rețele tehnico-edilitare, reconstrucții, consolidări și

2

restaurări.

Reclamanta a subliniat că după cum rezultă din statutul său, aceasta presta

servicii de comercializare și instalare a geamurilor și ușilor din lemn, adică un gen

de activitate care nu se încadrează în prevederile art. 8 alin. (1) pct. 13 din Legea

nr. 451 din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin licențiere a activității de

întreprinzător.

Reclamanta a mai susținut că la pct. 6 din decizia nr. 376/2/7 din

14 martie 2017, Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău a constatat că prin

neincluderea la venituri a sumelor bănești primite conform contractelor de livrare

și prestare a serviciilor, încheiate cu persoane fizice, precum și a sumelor bănești

depuse în contabilitatea reclamantei sub formă de împrumut, au fost micșorate

veniturile din activitatea de întreprinzător pentru perioada fiscală a anului 2012 cu

977 972 lei.

Totodată, reclamanta a invocat că prin pct. 2-6 din decizia nr. 376/2/7 din

14 martie 2017, Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău a constatat micșorarea

venitului impozabil pentru anul 2012 cu 755 867 lei, respectiv diminuarea

impozitului pe venit cu 90 704 lei, pentru anul 2013 – micșorarea venitului

impozabil cu 7865 lei, respectiv diminuarea impozitului pe venit cu 944 lei, pentru

anul 2014 – micșorarea venitului impozabil cu 2648 lei, respectiv diminuarea

impozitului pe venit cu 318 lei, iar în anul 2015 – majorarea pierderilor fiscale cu

3 370 lei, care conform datelor controlului constituie 50 129 lei.

Astfel, reclamanta a reliefat că în legătură cu constatările Inspectoratului

Fiscal de Stat mun. Chișinău, acesta a calculat și a încasat suma de 91 966 lei cu

titlu de impozit pe venit din activitatea de întreprinzător și TVA în sumă de

750 765 lei.

Reclamanta a menționat că nu a acceptat constatările și calificările greșite

ale Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău, după cum a indicat în dezacordul

prezentat la actul de control nr. 5-680415 din 16 februarie 2017 și la decizia nr.

376/2/7 din 14 martie 2017.

Reclamanta a afirmat că nu corespunde realității concluzia organului fiscal

precum că mijloacele bănești depuse sub formă de împrumut de către fondatorul

entității pe parcursul perioadei de activitate 2012-2016, constituie sume încasate în

avans pentru livrarea mărfii și prestarea serviciilor de instalare, conform

contractelor încheiate cu persoane fizice, contracte care lipsesc în contabilitatea

entității.

Reclamanta a indicat că organul fiscal nu avea dreptul să concluzioneze, în

lipsa actelor confirmatoare, despre existența unor raporturi care nu au existat.

Reclamanta a relevat că sumele bănești pe care le-a primit ca avans pentru

serviciile prestate, au fost calculate pentru perioada anilor 2012-2016, în timp ce

contractele cu persoane fizice au fost încheiate doar în 2016, ceea ce înseamnă că

nu există temei de a nu recunoaște împrumuturile pe care reclamanta „Macogrup“

SRL le-a primit de la fondator în perioada anilor 2012-2015, bazându-se pe

contractele din 2016.

Reclamanta a menționat că dispune de contractul de împrumut încheiat în

3

2012 cu Evghenia Colujenco, având ca obiect suma de 1 625 706 lei, contract care

a fost prezentat inspectorilor fiscali.

Reclamanta a precizat că organul fiscal nu era în drept să recunoască

ilegalitatea acestui contract de împrumut, deoarece declararea nulității unui

contract poate fi invocată doar de către părțile semnatare și în baza unei hotărâri

judecătorești.

În continuare, reclamanta a relatat că organul fiscal a constatat încălcarea de

către reclamantă a art. 117 alin. (1) din Codul fiscal, ceea ce reprezintă o concluzie

eronată, or reclamanta efectuează vânzări cu amănuntul a ușilor și a geamurilor, iar

conform art. 117 alin. (3) din Codul fiscal, pentru vânzarea cu amănuntul și

prestările de servicii în locurile special amenajate și în cadrul comerțului

electronic, cu plata în numerar și/sau prin intermediul instrumentelor de plată fără

numerar, eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie.

Prin hotărârea din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central, a

fost respinsă ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată înaintată de

„Macogrup“ SRL împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea

deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017

(vol. I, f.d. 215-232).

La 06 aprilie 2018, „Macogrup“ SRL, reprezentată de avocatul Elena Organ,

a declarat apel împotriva hotărârii din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău,

sediul Central (vol. I, f.d. 214).

Prin decizia din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, a fost admis

apelul declarat de „Macogrup“ SRL, reprezentată de avocatul Elena Organ, și s-a

casat hotărârea din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central. S-a

emis o nouă hotărâre, prin care a fost admisă cererea de chemare în judecată

înaintată de „Macogrup“ SRL împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la

contestarea actelor administrative. S-a anulat decizia Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și decizia Serviciului Fiscal de Stat

nr. 18 din 27 aprilie 2017 (vol. II, f.d. 39-48).

În consolidarea soluției emise, instanța de apel a reținut că apelanta

„Macogrup“ SRL presta servicii de comercializare și instalare a geamurilor și

ușilor din lemn, adică un gen de activitate care nu se încadrează în prevederile art.

8 alin. (1) pct. 13 din Legea nr. 451 din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin

licențiere a activității de întreprinzător, și, respectiv, pentru care nu este obligatorie

obținerea unei licențe.

În continuare, instanța de apel a conchis că este greșită concluzia organului

fiscal precum că mijloacele bănești depuse sub formă de împrumut de către

fondatorul entității pe parcursul perioadei de activitate 2012-2016, constituie sume

încasate în avans pentru livrarea mărfii și prestarea serviciilor de instalare, căci

organul fiscal nu avea dreptul să constate existența unor raporturi care în realitate

nu au existat, în condițiile în care apelanta „Macogrup“ SRL a prezentat toate

actele primare.

În aceiași conjunctură, instanța de apel a precizat că Serviciul Fiscal de Stat

4

nu are atribuția de a ieși la fața locului, de a efectua anchete, de a da aprecieri

declarațiilor unor persoane și doar în baza acestor declarații – de a sancționa un

agent economic.

Instanța de apel a considerat necesar să puncteze că apelanta „Macogrup“

SRL a prezentat contractul de împrumut din 01 ianuarie 2012 și dovada acordării

efective a împrumutului prin transfer bancar, acte pe care organul fiscal le-a

ignorat, cu toate că doar instanța de judecată poate declara nulitatea unui contract.

De asemenea, instanța de apel a indicat că apelanta „Macogrup“ SRL era în

drept, în temeiul art. 117 alin. (3) din Codul fiscal, să nu elibereze facturi fiscale

persoanelor fizice pentru vânzarea cu amănuntul și prestările de servicii în locurile

special amenajate.

La 19 decembrie 2018, Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău

în cadrul Serviciului Fiscal de Stat a declarat recurs împotriva deciziei din

04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, solicitând casarea integrală a

acesteia și menținerea hotărârii din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul

Central (vol. II, f.d. 54-65).

În motivarea recursului, recurenta Direcția generală administrare fiscală

mun. Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat a susținut că instanța de apel nu

a constatat și elucidat pe deplin circumstanțele care au importanță pentru justa

soluționare a cauzei, nu s-a expus asupra argumentelor organului fiscal și nu a

aplicat legea care trebuia să fie aplicată.

În particular, recurenta a invocat că instanța de apel greșit a conchis că

activitatea practicată de către „Macogrup“ SRL, și anume instalarea geamurilor

importate, nu cade sub incidența art. 8 alin. (1) din Legea nr. 451 din 30 iulie 2001

privind reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător.

Aici, recurenta a observat că instanța de apel s-a limitat la constatarea

faptului că activitatea de instalare a geamurilor importate nu este specificată în

mod expres la art. 8 alin. (1) din Legea nr. 451 din 30 iulie 2001 privind

reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător, cu toate că sintagma

„construcții de clădiri și/sau construcții inginerești, instalații și rețele tehnico-

edilitare, reconstrucții, consolidări și restaurări“ este o noțiune generală, care, în

ansamblul său, cuprinde mai multe activități.

Recurenta a menționat că instanța de apel nu a ținut cont de faptul că în

scopul aplicării corecte a Legii nr. 451 din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin

licențiere a activității de întreprinzător, la 15 iunie 2006, Agenția Construcții și

Dezvoltare a Teritoriului a emis Ordinul nr. 1, prin care a aprobat Nomenclatorul

lucrărilor de construcții de clădiri și/sau construcții inginerești, instalații și rețele

tehnico-edilitare, reconstrucțiile, consolidările, restaurările, care se practică în bază

de licență, pct. 4.3 al căruia prevede că instalarea produselor de tâmplărie este un

gen de activitate care se practică în bază de licență.

Recurenta a specificat că „Macogrup“ SRL a fost supusă controlului fiscal

total pentru perioada 01 ianuarie 2012 – 31 octombrie 2016, iar la

25 ianuarie 2016, Ministerul Dezvoltării Regionale și Construcțiilor a emis Ordinul

nr. 14, prin care a abrogat Ordinul Agenției Construcții și Dezvoltare a Teritoriului

5

nr. 1 din 15 iunie 2006 și a aprobat noul Nomenclator al lucrărilor de construcții de

clădiri și/sau construcții inginerești, instalații și rețele tehnico-edilitare,

reconstrucțiile, consolidările, restaurările, care se practică în bază de licență, pct.

4.3 al căruia stipulează că lucrările de finisare a construcțiilor, și anume a

produselor de tâmplărie, este un gen de activitate care se practică în bază de

licență.

În această ordine de idei, recurenta a notat că Ministerul Dezvoltării

Regionale și Construcțiilor a reprezentat organul de specialitate care elabora și

promova documentele de politici în domeniul amenajării și planificării teritoriului,

arhitecturii, proiectării, urbanismului, construcțiilor, industriei materialelor de

construcție, locuințelor și dezvoltării regionale, totodată asigurând realizarea

prerogativelor constituționale ale Guvernului privind exercitarea conducerii

generale prin armonizarea cadrului legal cu prevederile legislației naționale în

domeniu.

Recurenta a indicat că instanța de apel a lăsat fără apreciere argumentele ce

țin de aplicabilitatea Ordinului Agenției Construcții și Dezvoltare a Teritoriului nr.

1 din 15 iunie 2006 și a Ordinului Ministerului Dezvoltării Regionale și

Construcțiilor nr. 14 din 25 ianuarie 2016, încălcând astfel dreptul părților la un

proces echitabil.

Recurenta a mai declarat că potrivit art. 8 alin. (1) pct. 13 din Legea nr. 451

din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin licențiere a activității de

întreprinzător, de către Camera de Licențiere se supune reglementării prin

licențiere genul de activitate ce ține de construcții de clădiri și/sau construcții

inginerești, instalații și rețele tehnico-edilitare, reconstrucții, consolidări și

restaurări, iar art. 15 alin. (3) din Legea nr. 721 din 02 februarie 1996 privind

calitatea în construcții prevede că agenții economici cu activități în domeniul

construcțiilor obțin licențele respective în conformitate cu legea.

De asemenea, recurenta a făcut trimitere la art. 10 alin. (2) din Legea nr. 845

din 03 ianuarie 1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, care prevede că

întreprinderea are dreptul să practice anumite genuri de activitate, determinate de

legislație, numai după ce a obținut licența pentru genul respectiv de activitate.

Licențele se eliberează de Camera de Licențiere și de autoritățile administrației

publice învestite cu acest drept. Lista genurilor de activitate menționate și modul

de eliberare a licențelor se stabilesc de legislație.

În continuare, recurenta a criticat motivarea instanței de apel, care a indicat

că sancționând agentul economic, Serviciul Fiscal de Stat nu este în drept să emită

soluții proprii despre existența unor raporturi care nu au existat.

Așadar, recurenta a susținut că în conformitate cu art. 8 alin. (2) lit. c) din

Codul fiscal, contribuabilul este obligat să țină contabilitatea conform formelor și

modului stabilit de legislație, să întocmească și să prezinte organului fiscal și

serviciului de colectare a impozitelor și taxelor locale dările de seamă fiscale

prevăzute de legislație și să asigure integritatea documentelor de evidență în

conformitate cu cerințele legislației, iar conform art. 8 alin. (2) lit. d) din Codul

fiscal, contribuabilul este obligat să prezinte informații veridice despre veniturile

6

rezultate din orice activitate de întreprinzător, precum și despre alte obiecte ale

impunerii.

De asemenea, recurenta a invocat că potrivit art. 18 lit. a) din Codul fiscal, în

venitul brut se include venitul provenit din activitatea de întreprinzător, din

activitatea profesională sau din alte activități similare, iar art. 7 alin. (2) din Legea

contabilității nr. 113 din 27 aprilie 2007, entitatea este obligată să țină

contabilitatea și să întocmească rapoartele financiare în modul prevăzut de

prezenta lege, de standardele de contabilitate, de planul de conturi contabile și de

alte acte normative aprobate în conformitate cu art. 11 alin. (2) lit. a).

În context, recurenta a relatat că în cadrul verificării datelor contabilității

„Macogrup“ SRL și a datelor prezentate de BC „Moldova-Agroindbank“ SA,

organul fiscal a stabilit depuneri ale împrumuturilor în proporții mari de la

fondatorul Evghenia Colujenco, dar ținând cont de devierile constatate între cele

două categorii de date obținute, a fost luată în considerare anume informația

parvenită de la BC „Moldova-Agroindbank“ SA.

Recurenta a indicat că întru confirmarea veridicității provenienței sumelor

bănești depuse sub formă de împrumuturi de către fondatorul „Macogrup“ SRL, a

fost verificată inclusiv informația din baza de date a Serviciului Fiscal de Stat cu

privire la veniturile obținute din orice surse de către fondatorul Evghenia

Colujenco și de către angajata Natalia Colujenco.

Astfel, recurenta a subliniat constatarea organului fiscal că începând cu

perioada anului 2010 și până în prezent, fondatorul Evghenia Colujenco nu a

obținut venituri, iar angajata Natalia Colujenco a obținut venit doar sub formă de

salarii, circumstanțe pe care instanța de apel nu le-a supus verificării.

Recurenta a afirmat că urmare a examinării contractelor de livrare a mărfii și

prestare a serviciilor, încheiate de „Macogrup“ SRL cu persoane fizice în perioada

anului 2016, în care se menționează despre încasarea plăților în avans, fapt

confirmat și prin explicațiile date de persoanele fizice respective citate la Serviciul

Fiscal de Stat, organul fiscal a stabilit că de fapt, mijloacele bănești depuse sub

formă de împrumut de către fondatorul entității pe parcursul perioadei de activitate

2012-2016, constituie sume încasate în avans pentru livrarea mărfii și prestarea

serviciilor de instalare.

Recurenta a evidențiat că în acest fel, organul fiscal a constatat că prin

neincluderea la venituri a sumelor bănești primite conform contractelor de livrare

și prestare a serviciilor, încheiate cu persoane fizice, precum și a sumelor bănești

depuse în contabilitatea „Macogrup“ SRL sub formă de împrumut, au fost

micșorate veniturile din activitatea de întreprinzător, din care motiv „Macogrup“

SRL a fost sancționată în baza legislației în vigoare.

În context, recurenta își exprimă dezacordul cu motivarea instanței de apel,

care a indicat că explicațiile martorilor, cărora prima instanță le-a acordat prioritate

în defavoarea faptului existenței contractelor de împrumut, nu urmau a fi reținute,

deoarece explicațiile respective au fost obținute contrar legii, iar Serviciul Fiscal de

Stat nu este abilitat să decidă dacă un contract de împrumut este legal sau nu,

această atribuție revenindu-i instanței de judecată.

7

Aici, recurenta a observat că în conformitate cu art. 133 alin. (2) pct. 14 din

Codul fiscal, în realizarea funcțiilor sale, Serviciul Fiscal de Stat are atribuțiile de a

efectua controlul fiscal, a examina cazurile de încălcare fiscală, a aplica sancțiuni

fiscale și a emite acte administrative în scopul aplicării Codului fiscal, iar art. 133

alin. (2) pct. 18 din Codul fiscal prevede că Serviciul Fiscal de Stat are și atribuțiile

de a deține, administra, analiza și evalua informații, cât și de a acționa, în

condițiile legii, pentru obținerea de informații relevante pentru Serviciul Fiscal de

Stat din diverse surse.

Mai mult, recurenta a punctat că în temeiul art. 134 alin. (1) pct. 2) din

Codul fiscal, Serviciul Fiscal de Stat și funcționarii fiscali, în cadrul acțiunilor de

exercitare a funcției, au dreptul să ceară și să primească gratuit de la orice persoană

informații, date, documente necesare pentru exercitarea atribuțiilor în limitele

funcționale, cu excepția informațiilor care constituie secret de stat, precum și

copiile de pe ele, dacă acestea se anexează la actul de control, de asemenea să

ceară explicațiile și informațiile de rigoare asupra problemelor identificate în

procesul exercitării atribuțiilor.

Astfel, recurenta a notat că „Macogrup“ SRL urma să includă în venitul brut

toate veniturile obținute în cadrul desfășurării activității de întreprinzător, inclusiv

cele înregistrate în evidența contabilă sub formă de împrumuturi, iar concluzia

instanței de apel ce ține de lipsa competenței corespunzătoare a organului fiscal se

combate prin prevederile art. 133 alin. (2) pct. 14 și 18, precum și ale art. 134 alin.

(1) pct. 2) din Codul fiscal.

Totodată, recurenta a indicat că instanța de apel nu a ținut cont de faptul că

organul fiscal s-a expus în privința împrumuturilor de la fondatorul Evghenia

Colujenco nu doar pe baza explicațiilor date de persoanele fizice, care au beneficiat

de servicii de instalare a geamurilor, dar și drept urmare a verificării informației

din baza de date a Serviciului Fiscal de Stat cu privire la veniturile obținute de

către fondatorul Evghenia Colujenco și de către angajata Natalia Colujenco.

În continuare, recurenta a susținut că instanța de apel nu a dat o apreciere

obiectivă constatării încălcării de către „Macogrup“ SRL a obligației de eliberare a

facturilor la efectuarea livrărilor, stipulate la art. 117 alin. (1) din Codul fiscal.

Recurenta a reliefat că în conformitate cu art. 117 alin. (3) din Codul fiscal,

pentru vânzarea cu amănuntul și prestările de servicii în locurile special amenajate

și în cadrul comerțului electronic, cu plata în numerar și/sau prin intermediul

instrumentelor de plată fără numerar, eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie

(cu excepția cazurilor când este solicitată de cumpărător), dacă sunt respectate

următoarele condiții:

a) subiectul impozabil ține evidența sumei primite și achitate în numerar

și/sau prin intermediul instrumentelor de plată fără numerar la fiecare punct

comercial și de prestări servicii cu utilizarea mașinilor de casă și de control, prin

intermediul serviciilor instituțiilor financiare, ale ÎS „Poșta Moldovei”, prin

intermediul altor prestatori de servicii de plată. Înregistrarea prin mașina de casă și

de control se efectuează în momentul primirii sumei în numerar și/sau achitării

sumei cu instrument de plată fără numerar. La sfârșitul fiecărei zile de lucru, în

8

registrul mașinii de casă și de control se înscriu datele raportului de închidere

zilnică a mașinii de casă și de control;

b) la sfârșitul fiecărei zile de lucru, în documentația de evidență este înscrisă

suma totală a TVA pe livrările efectuate, iar în documentul de evidență a valorilor

materiale procurate se introduc datele din facturile fiscale care au fost achitate în

numerar și/sau prin intermediul instrumentelor de plată fără numerar.

În context, recurenta a susținut că în cadrul controlului fiscal, s-a constatat că

activitatea „Macogrup“ SRL nu corespunde cerințelor Legii nr. 231 din

23 septembrie 2010 cu privire la comerțul interior și ale Regulilor specifice de

desfășurare a comerțului cu amănuntul, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 931

din 08 decembrie 2011.

În particular, recurenta a arătat că în cadrul controlului fiscal, s-a constatat că

subdiviziunea-secție comercială declarată a „Macogrup“ SRL reprezintă o încăpere

cu suprafața de 14, 4 m2, amplasată pe str. M. Costin nr. 25, of. 109, care nu are un

panou de identificare a unității comerciale și nu este special amenajată conform

cerințelor, mărfurile aflate în încăpere nu dispun de indicatoare de prețuri, iar în

exterior lipsește programul de lucru indicat în autorizația de funcționare eliberată

de Primăria mun. Chișinău.

Astfel, recurenta a invocat că instanța de apel nu a examinat dacă activitatea

„Macogrup“ SRL corespunde tuturor rigorilor de la art. 117 alin. (3) din Codul

fiscal, care i-ar fi permis să nu elibereze facturi fiscale.

În continuare, recurenta a mai relevat că instanța de apel a dispus și anularea

deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017, cu toate că această

decizie nu constituie obiect de contestare în instanța de contencios administrativ,

deoarece reprezintă rezultatul reexaminării deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, prin care „Macogrup“ SRL nu i-a

fost vătămat niciun drept.

La 24 ianuarie 2019, Curtea Supremă de Justiție a expediat în adresa

intimatei „Macogrup“ SRL copia cererii de recurs depuse de Direcția generală

administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat (vol. II, f.d.

70).

Intimata „Macogrup“ SRL nu și-a valorificat dreptul procedural respectiv și

nu a depus referință la recursul declarat de Direcția generală administrare fiscală

mun. Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat.

În conformitate cu art. 434 alin. (1) din Codul de procedură civilă, recursul

se declară în termen de 2 luni de la data comunicării deciziei integrale.

În fișa de însoțire nr. 11133 din 06 noiembrie 2018 este indicat că, Curtea de

Apel Chișinău a expediat copia deciziei integrale din 04 octombrie 2018 a Curții de

Apel Chișinău în adresa recurentei Direcția generală administrare fiscală mun.

Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat la data de 06 noiembrie 2018 (vol. II,

f.d. 51). Însă, la materialele dosarului nu este anexat avizul de primire de către

recurenta Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul

Serviciului Fiscal de Stat a copiei deciziei integrale din 04 octombrie 2018 a Curții

de Apel Chișinău.

9

Totuși, recurenta Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău în

cadrul Serviciului Fiscal de Stat a anexat la cererea de recurs copia fișei de însoțire

a deciziei integrale din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, din care

rezultă că recurenta a recepționat această decizie la 12 noiembrie 2018,

înregistrând-o sub nr. 7672-A (vol. II, f.d. 67).

În afară de aceasta, Colegiul relevă că decizia din 04 octombrie 2018 a Curții

de Apel Chișinău a fost publicată pe portalul instanțelor naționale de judecată la

data de 06 noiembrie 2018.

Astfel, Colegiul consideră că recurenta Direcția generală administrare fiscală

mun. Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat, care a declarat recursul la

19 decembrie 2018, s-a conformat prevederilor legale, încadrându-se în termenul

de declarare a recursului prevăzut la art. 434 alin. (1) din Codul de procedură

civilă.

Prin încheierea din 06 martie 2019 a Curții Supreme de Justiție, recursul

declarat de Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul

Serviciului Fiscal de Stat a fost considerat admisibil (vol. II, f.d. 74).

Studiind materialele dosarului, Colegiul civil, comercial și de contencios

administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție consideră necesar de a admite

recursul declarat de Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău, a casa

decizia din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău și a trimite cauza spre

rejudecare la Curtea de Apel Chișinău, în alt complet de judecată, din următoarele

raționamente.

Conform art. 442 alin. (1) din Codul de procedură civilă, judecând recursul

declarat împotriva deciziei date în apel, instanța verifică, în limitele invocate în

recurs și în baza referinței depuse de către intimat, legalitatea hotărârii atacate, fără

a administra noi dovezi.

Potrivit art. 444 din Codul de procedură civilă, recursul se examinează fără

înștiințarea participanților la proces.

Art. 445 alin. (1) lit. c) din Codul de procedură civilă statuează că instanța,

după ce judecă recursul, este în drept să admită recursul, să caseze integral decizia

instanței de apel și să trimită cauza spre rejudecare în instanța de apel o singură

dată dacă eroarea judiciară nu poate fi corectată de către instanța de recurs.

Colegiul relevă că la 04 iunie 2017, „Macogrup“ SRL a depus prin

intermediul oficiului poștal cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului

Fiscal de Stat mun. Chișinău (începând cu data de 01 aprilie 2017, Direcția

generală administrare fiscală mun. Chișinău) și Serviciului Fiscal de Stat cu privire

la anularea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017

(vol. I, f.d. 5-8; 36).

Prin hotărârea din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central, a

fost respinsă ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată înaintată de

„Macogrup“ SRL împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea

deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017

10

(vol. I, f.d. 215-232).

Prin decizia din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, a fost admis

apelul declarat de „Macogrup“ SRL, reprezentată de avocatul Elena Organ, și s-a

casat hotărârea din 04 aprilie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Central. S-a

emis o nouă hotărâre, prin care a fost admisă cererea de chemare în judecată

înaintată de „Macogrup“ SRL împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la

contestarea actelor administrative. S-a anulat decizia Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și decizia Serviciului Fiscal de Stat

nr. 18 din 27 aprilie 2017 (vol. II, f.d. 39-48).

Colegiul subliniază dreptul părților de a fi „auzite“, consacrat în

jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului. Rolul unei decizii motivate

este să demonstreze părților că ele au fost „auzite“. Mai mult, o decizie motivată

oferă părții posibilitatea de a o contesta, precum și posibilitatea ca decizia să fie

revizuită de către o instanță de recurs. Doar prin adoptarea unei decizii motivate

poate avea loc un control public al administrării justiției (hotărârea în cauza

Hirvisaari v. Finlanda din 27 septembrie 2001).

Or, datoria de a motiva hotărârea este deseori înțeleasă drept datoria de a

soluționa cele mai importante probleme ale cauzei. Dacă instanța nu se pronunță

deloc asupra unor chestiuni importante, atunci acest lucru poate conduce de cele

mai multe ori la încălcarea articolului 6 alin. (1) din Convenția pentru Apărarea

Drepturilor Omului și a Libertăților Fundamentale în sensul suprimării dreptului la

un proces echitabil, fiind creată percepția că părțile nu au fost „auzite“.

În speță, Colegiul observă că în conformitate cu art. 8 alin. (2) lit. c) din

Codul fiscal în redacția în vigoare la data relevantă speței, contribuabilul este

obligat să țină contabilitatea conform formelor și modului stabilit de legislație, să

întocmească și să prezinte organului fiscal și serviciului de colectare a impozitelor

și taxelor locale dările de seamă fiscale prevăzute de legislație, să asigure

integritatea documentelor de evidență în conformitate cu cerințele legislației, să

efectueze încasările bănești în numerar prin intermediul dispozitivelor și sistemelor

pentru înregistrarea operațiunilor cu numerar, respectînd reglementările aprobate

de Guvern, inclusiv Lista genurilor de activitate al căror specific permite

efectuarea încasărilor bănești în numerar fără aplicarea mașinilor de casă și de

control.

Art. 18 lit. a) din Codul fiscal în redacția în vigoare la data relevantă speței

stipulează că în venitul brut se include venitul provenit din activitatea de

întreprinzător, din activitatea profesională sau din alte activități similare.

În context, recurenta a afirmat că urmare a examinării contractelor de livrare

a mărfii și prestare a serviciilor, încheiate de „Macogrup“ SRL cu persoane fizice

în perioada anului 2016, în care se menționează despre încasarea plăților în avans,

fapt confirmat și prin explicațiile date de persoanele fizice respective citate la

Serviciul Fiscal de Stat, organul fiscal a stabilit că de fapt, mijloacele bănești

depuse sub formă de împrumut de către fondatorul entității pe parcursul perioadei

de activitate 2012-2016, constituie sume încasate în avans pentru livrarea mărfii și

prestarea serviciilor de instalare. Acest argument a fost prezentat și instanței de

11

apel.

Astfel, pentru a verifica concluzia organului fiscal precum că pe parcursul

perioadei de activitate 2012-2016, „Macogrup“ SRL a încasat sume bănești în

avans pentru livrarea mărfii și prestarea serviciilor de instalare, dar nu le-a inclus

în venitul brut, instanța de apel urma să dea o apreciere plenară și multiaspectuală

circumstanțelor faptice pe care organul fiscal le-a stabilit prin actul de control nr.

5-680415 din 16 februarie 2017 și decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017.

Însă, instanța de apel s-a limitat la o concluzie succintă privind netemeinicia

celor constatate de organul fiscal, subliniind că organul fiscal nu avea dreptul să

constate existența unor raporturi care în realitate nu au existat, în condițiile în care

apelanta „Macogrup“ SRL a prezentat toate actele primare, și că Serviciul Fiscal de

Stat nu are atribuția de a ieși la fața locului, de a efectua anchete, de a da aprecieri

declarațiilor unor persoane și doar în baza acestor declarații – de a sancționa un

agent economic.

În particular, instanța de apel a omis să dea apreciere tuturor materialelor

relevante din dosar, inclusiv contractului de vânzare-cumpărare nr. 03/16 din

24 februarie 2015, în baza căruia „Macogrup“ SRL a cumpărat de la întreprinderea

slovenă „Jelovica Okna“ d.o.o. marfă în sumă de 300 000 euro (vol. I, f.d. 84).

În această privință, instanța de apel nu a coroborat existența contractului de

vânzare-cumpărare nr. 03/16 din 24 februarie 2015, cât și a scopului în care

„Macogrup“ SRL l-a încheiat, cu faptul că „Macogrup“ SRL nu a prezentat

contracte de prestare a serviciilor pentru perioada anilor 2012-2015.

La fel, instanța de apel nu a verificat dacă „Macogrup“ SRL a cumpărat

și/sau a importat ferestre în perioada anilor 2012-2016, în condițiile în care un șir

de persoane au dat explicații organului fiscal, anexate la materialele cauzei, în care

au relatat inclusiv informații referitoare la cumpărarea ferestrelor și utilizarea

acestora în activitatea comercială a „Macogrup“ SRL (vol. I, f.d. 66-75).

Omisiunea instanței de apel de a da răspunsuri la cele mai importante

întrebări ce țin de legalitatea actelor administrative contestate, din motivul pretinsei

lipse a competenței organului fiscal de a da aprecieri informațiilor colectate, nu

corespunde rigorilor art. 6 alin. (1) din Convenția pentru Apărarea Drepturilor

Omului și a Libertăților Fundamentale, atâta timp cât conform art. 134 alin. (1) lit.

b) din Codul fiscal în redacția în vigoare la data relevantă speței, organul fiscal și

funcționarul fiscal au dreptul în procesul controalelor fiscale, să ceară și să

primească gratuit de la orice persoană informații, date, documente necesare în

exercitarea atribuțiilor, cu excepția informațiilor care constituie secret de stat

precum și copiile de pe ele, dacă acestea se anexează la actul de control.

În continuare, Colegiul constată că instanța de apel s-a limitat la constatarea

faptului că activitatea de instalare a geamurilor importate nu este specificată în

mod expres la art. 8 alin. (1) din Legea nr. 451 din 30 iulie 2001 privind

reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător, cu toate că sintagma

„construcții de clădiri și/sau construcții inginerești, instalații și rețele tehnico-

edilitare, reconstrucții, consolidări și restaurări“ este o noțiune generală, care, în

12

ansamblul său, cuprinde mai multe activități.

Instanța de apel nu a ținut cont de faptul că în scopul aplicării corecte a Legii

nr. 451 din 30 iulie 2001 privind reglementarea prin licențiere a activității de

întreprinzător, la 15 iunie 2006, Agenția Construcții și Dezvoltare a Teritoriului a

emis Ordinul nr. 1, prin care a aprobat Nomenclatorul lucrărilor de construcții de

clădiri și/sau construcții inginerești, instalații și rețele tehnico-edilitare,

reconstrucțiile, consolidările, restaurările, care se practică în bază de licență, pct.

4.3 al căruia prevede că instalarea produselor de tâmplărie este un gen de activitate

care se practică în bază de licență.

„Macogrup“ SRL a fost supusă controlului fiscal total pentru perioada

01 ianuarie 2012 – 31 octombrie 2016, iar la 25 ianuarie 2016, Ministerul

Dezvoltării Regionale și Construcțiilor a emis Ordinul nr. 14, prin care a abrogat

Ordinul Agenției Construcții și Dezvoltare a Teritoriului nr. 1 din 15 iunie 2006 și

a aprobat noul Nomenclator al lucrărilor de construcții de clădiri și/sau construcții

inginerești, instalații și rețele tehnico-edilitare, reconstrucțiile, consolidările,

restaurările, care se practică în bază de licență, pct. 4.3 al căruia stipulează că

lucrările de finisare a construcțiilor, și anume a produselor de tâmplărie, este un

gen de activitate care se practică în bază de licență.

În această ordine de idei, recurenta a notat că Ministerul Dezvoltării

Regionale și Construcțiilor a reprezentat organul de specialitate care elabora și

promova documentele de politici în domeniul amenajării și planificării teritoriului,

arhitecturii, proiectării, urbanismului, construcțiilor, industriei materialelor de

construcție, locuințelor și dezvoltării regionale, totodată asigurând realizarea

prerogativelor constituționale ale Guvernului privind exercitarea conducerii

generale prin armonizarea cadrului legal cu prevederile legislației naționale în

domeniu.

Colegiul notează că instanța de apel a lăsat fără apreciere argumentele ce țin

de aplicabilitatea Ordinului Agenției Construcții și Dezvoltare a Teritoriului nr. 1

din 15 iunie 2006 și a Ordinului Ministerului Dezvoltării Regionale și

Construcțiilor nr. 14 din 25 ianuarie 2016, încălcând astfel dreptul părților la un

proces echitabil.

În context, instanța de apel nu a ținut cont de faptul că după cum rezultă din

extrasul din Registrul de stat ale persoanelor juridice nr. 357647 din

13 aprilie 2017, anexat la materialele cauzei, unul dintre obiectele principale de

activitate a „Macogrup“ SRL este fabricarea de elemente de dulgherie și tâmplărie

pentru construcții.

Colegiul decelează că în conformitate cu art. 1 alin. (1) din Legea

contenciosului administrativ nr. 793 din 10 februarie 2000, contenciosul

administrativ ca instituție juridică are drept scop contracararea abuzurilor și

exceselor de putere ale autorităților publice, apărarea drepturilor persoanei în

spiritul legii, ordonarea activității autorităților publice, asigurarea ordinii de drept.

Art. 27 din Legea contenciosului administrativ nr. 793 din 10 februarie 2000

stipulează că instanța de contencios administrativ adoptă hotărârea în condițiile

Codului de procedură civilă.

13

Art. 118 alin. (1) din Codul de procedură civilă prevede că fiecare parte

trebuie să dovedească circumstanțele pe care le invocă drept temei al pretențiilor și

obiecțiilor sale dacă legea nu dispune altfel.

Art. 24 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 793 din

10 februarie 2000 instituie regula că la examinarea în instanța de contencios

administrativ a cererii în anulare, sarcina probațiunii este pusă pe seama pârâtului,

iar în materie de despăgubire, sarcina probațiunii revine ambelor părți.

Astfel, în temeiul normelor legale citate, la examinarea cererii de chemare în

judecată privind anularea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr.

376/2/7 din 14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din

27 aprilie 2017, sarcina probațiunii este pusă pe seama pârâtei Direcția generală

administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de Stat, care urma

să demonstreze legalitatea actelor administrative contestate prin prisma acelor

circumstanțe pe care le consideră importante pentru emiterea respectivelor acte

administrative.

Totodată, Colegiul notează că în conformitate cu art. 239 din Codul de

procedură civilă, hotărârea judecătorească trebuie să fie legală și întemeiată, iar

instanța își întemeiază hotărârea numai pe circumstanțele constatate nemijlocit de

instanță și pe probele cercetate în ședință de judecată.

După cum este indicat în Hotărârea Curții Constituționale nr. 18 din

22 mai 2017, libera apreciere a probelor nu înseamnă arbitrariu, ci libertatea de a

aprecia probele în mod rezonabil și imparțial, iar rezultatele aprecierii probelor

sunt expuse de către instanța de judecată în acte procedurale, care trebuie să fie

motivate în mod obiectiv și sub toate aspectele potrivit legii, motivarea

exprimându-se prin faptul că la admiterea unor probe și la respingerea altora

judecătorul este obligat să indice motivele unei asemenea soluții.

În ceea ce privește motivarea hotărârilor, Curtea Europeană a Drepturilor

Omului a statuat că rolul unei decizii motivate este să demonstreze părților că ele

au fost auzite. Mai mult, o decizie motivată oferă părții posibilitatea de a o

contesta, precum și posibilitatea ca decizia să fie revizuită de către o instanță

superioară. Doar prin adoptarea unei decizii motivate poate avea loc un control

public al administrării justiției (hotărârea Suominen v. Finlanda din 01 iulie 2003).

Sintetizând cele expuse, Colegiul observă că deși la examinarea în instanța

de contencios administrativ a cererii în anulare, sarcina probațiunii este pusă pe

seama pârâtului, instanța de judecată nu este în drept să anuleze acea sancțiune

aplicată prin act administrativ care efectiv nici nu a fost obiect de examinare la

judecarea cauzei.

Or, având în vedere principiul rolului diriguitor al instanței de judecată în

proces, reglementat la art. 9 din Codul de procedură civilă, persistă obligația

instanței de judecată de a-și întemeia hotărârea numai pe circumstanțele pe care

nemijlocit le-a constatat. În acest fel, la examinarea cererii în anulare, dacă a fost

solicitată anularea integrală a unui act administrativ compus din mai multe

sancțiuni, instanța de contencios administrativ este obligată, cel puțin, să pună în

discuție chestiunea privind legalitatea tuturor sancțiunilor aplicate prin actul

14

administrativ în cauză.

În caz contrar, adică în cazul când instanța de contencios anulează integral

un act administrativ compus din mai multe sancțiuni, fără a pune în discuție

chestiunea privind legalitatea tuturor sancțiunilor aplicate prin actul administrativ

vizat și, respectiv, fără a acorda eficiență prevederilor art. 24 alin. (3) din Legea

contenciosului administrativ nr. 793 din 10 februarie 2000, hotărârea

judecătorească emisă în astfel de condiții nu poate să corespundă standardelor de

legalitate și temeinicie.

În speță, Colegiul reține că reclamanta „Macogrup“ SRL a solicitat anularea

integrală a deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017.

După cum rezultă din materialele cauzei, prin decizia Inspectoratului Fiscal

de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, s-au calculat și încasat la

buget, din contul „Macogrup“ SRL, următoarele sume ale impozitelor și taxelor

calculate suplimentar în rezultatul controlului: 91 966 lei cu titlu de impozit pe

venit din activitatea de antreprenoriat diminuat pentru perioada fiscală A/2012,

A/2013 și A/2014 și 750 765 lei cu titlu de taxă pe valoare adăugată, care s-a comis

prin diminuarea taxei pe valoare adăugată în perioadele fiscale octombrie 2012 cu

30 332 lei, noiembrie 2012 cu 39 802 lei, decembrie 2012 cu 8 818 lei, martie 2013

cu 5 281 lei, aprilie 2013 cu 21 485 lei, iunie 2013 cu 27 870 lei, decembrie 2013

cu 77 949 lei, martie 2014 cu 795 lei, aprilie 2014 cu 16 283 lei, mai 2014 cu

16 669 lei, septembrie 2014 cu 17 549 lei, octombrie 2015 cu 13 756 lei, noiembrie

2015 cu 1 508 lei, decembrie 2015 cu 4 713 lei, ianuarie 2016 cu 115 310 lei,

februarie 2016 cu 17 876 lei, martie 2016 cu 16 188 lei, aprilie 2016 cu 105 958

lei, mai 2016 cu 6 106 lei, septembrie 2016 cu 189 277 lei și octombrie 2016 cu

17 240 lei. S-a încasat la buget, din contul „Macogrup“ SRL, majorarea de

întârziere, calculată în rezultatul controlului în conformitate cu prevederile art. 228

alin. (2)-(3) din Codul fiscal, și anume suma de 48 818 lei pentru neachitarea în

termenele stabilite de legislație a impozitului pe venit din activitatea de

antreprenoriat diminuat pentru perioada fiscală a anilor 2012, 2013 și 2014. S-au

aplicat următoarele amenzi pentru încălcarea legislației fiscale, fiind percepute la

buget, din contul „Macogrup“ SRL, următoarele sume bănești: 27 590 lei cu titlu

de amendă în mărime de 30% din suma impozitului pe venit din activitatea de

antreprenoriat diminuat (30% din suma de 91 966 lei), pentru perioada fiscală

A/2012, A/2013 și A/2014, conform prevederilor art. 261 alin. (4) din Codul fiscal;

225 230 lei cu titlu de amendă în mărime de 30% din suma taxei pe valoare

adăugată diminuată (30% din suma de 750 765 lei) pentru perioadele fiscale

octombrie 2012 cu 30 332 lei, noiembrie 2012 cu 39 802 lei, decembrie 2012 cu

8 818 lei, martie 2013 cu 5 281 lei, aprilie 2013 cu 21 485 lei, iunie 2013 cu

27 870 lei, decembrie 2013 cu 77 949 lei, martie 2014 cu 795 lei, aprilie 2014 cu

16 283 lei, mai 2014 cu 16 669 lei, septembrie 2014 cu 17 549 lei, octombrie 2015

cu 13 756 lei, noiembrie 2015 cu 1 508 lei, decembrie 2015 cu 4 713 lei, ianuarie

2016 cu 115 310 lei, februarie 2016 cu 17 876 lei, martie 2016 cu 16 188 lei,

aprilie 2016 cu 105 958 lei, mai 2016 cu 6 106 lei, septembrie 2016 cu 189 277 lei

15

și octombrie 2016 cu 17 240 lei, conform art. 261 alin. (4) din Codul fiscal; 667 lei

cu titlu de amendă calculată în modul stabilit la art. 228 alin. (3) din Codul fiscal,

conform prevederilor art. 261 alin. (6) din Codul fiscal; 7 000 lei cu titlu de

amendă pentru prezentarea dărilor de seamă care conțin informație neautentică, a

declarației cu privire la impozitul pe venit pentru perioadele fiscale

L/11/2012-L/12/2012, L/03/2013-L/04/2013, L/01/2016, L/03/2016-L/04/2016 și

L/09/2016-L/10/2016 (12 cazuri), conform prevederilor art. 260 alin. (3) din Codul

fiscal în redacția începând cu data de 14 septembrie 2012; 200 lei cu titlu de

amendă pentru prezentarea tardivă a raportului în forma MED08 privind calcularea

primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală pentru trimestrul III al

anului 2014, care a fost prezentat la data de 11 mai 2016, conform art. 260 alin. (2)

din Codul fiscal; 72 000 lei cu titlu de amendă pentru neprezentarea facturii fiscale

în termenele prevăzute la art. 117 din Codul fiscal, la momentul apariției obligației

fiscale la efectuarea livrărilor (45 de cazuri), conform prevederilor art. 260 alin. (4)

din Codul fiscal; 5 000 lei cu titlu de amendă pentru efectuarea încasărilor bănești

în numerar fără utilizarea mașinii de casă și control existente, conform prevederilor

art. 254 alin. (2) din Codul fiscal; și 183 420 lei cu titlu de amendă în mărimea

venitului brut obținut din activitatea în domeniul construcțiilor, fără a dispune de

licență, conform prevederilor art. 10 alin. (2) din Legea nr. 845 din

03 ianuarie 1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi. S-au micșorat

pierderile fiscale ale A/2015 cu 3 370 lei, care conform datelor controlului

constituie 50 129 lei. S-au înregistrat în contabilitate veniturile obținute de către

„Macogrup“ SRL aferent faptelor economice efectuate cu persoanele fizice

conform contractelor încheiate (vol. I, f.d. 22-26).

Prin decizia Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017, a fost

considerată neîntemeiată și respinsă contestația depusă de către „Macogrup“ SRL

împotriva deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 (vol. I, f.d. 32-35).

În continuare, Colegiul reține că deși reclamanta „Macogrup“ SRL a solicitat

în instanța de judecată anularea integrală a deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat

mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de

Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017, aceasta nu a indicat niciun temei al anulării pct. III

din decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017, în partea aplicării amenzii în sumă de 200 lei pentru prezentarea

tardivă a raportului în forma MED08 privind calcularea primelor de asigurare

obligatorie de asistență medicală pentru trimestrul III al anului 2014, iar pârâta

Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul Serviciului Fiscal de

Stat a omis să invoce legalitatea părții nominalizate din pct. III al actului

administrativ contestat prin prisma acelor circumstanțe pe care le consideră

relevante.

Totodată, Colegiul constată că prima instanță nu a pus în discuție chestiunea

ce ține de legalitatea pct. III din decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, în partea aplicării amenzii în sumă de 200

lei pentru prezentarea tardivă a raportului în forma MED08 privind calcularea

16

primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală pentru trimestrul III al

anului 2014, neacordând astfel eficiență prevederilor art. 24 alin. (3) din Legea

contenciosului administrativ nr. 793 din 10 februarie 2000.

Drept urmare, ajungând la concluzia privind netemeinicia cererii de chemare

în judecată înaintate de „Macogrup“ SRL împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu

privire la anularea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7

din 14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie

2017, prima instanță, în contradicție cu art. 239 din Codul de procedură civilă, a

omis cu desăvârșire să constate și să dea apreciere acelor circumstanțe care sunt

importante pentru evaluarea legalității pct. III din decizia Inspectoratului Fiscal de

Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, în partea aplicării amenzii în

sumă de 200 lei pentru prezentarea tardivă a raportului în forma MED08 privind

calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală pentru trimestrul

III al anului 2014.

În continuare, Colegiul notează că în conformitate cu art. 357 din Codul de

procedură civilă, hotărârile susceptibile de apel pot fi atacate, până a rămâne

definitive, în instanță de apel care, în baza materialelor din dosar și a celor

prezentate suplimentar, verifică corectitudinea constatării circumstanțelor de fapt

ale cauzei, a aplicării și interpretării normelor de drept material, precum și

respectarea normelor de drept procedural, la judecarea cauzei în primă instanță.

În același context, art. 373 alin. (1) din Codul de procedură civilă statuează

că instanța de apel verifică, în limitele cererii de apel, ale referințelor și obiecțiilor

înaintate, legalitatea și temeinicia hotărârii atacate în ceea ce privește constatarea

circumstanțelor de fapt și aplicarea legii în primă instanță.

Așadar, cu toate că efectul devolutiv al apelului se manifestă prin provocarea

unei noi judecăți în fond în limitele stabilite expres sau implicit în cererea de apel,

iar apelanta „Macogrup“ SRL nu a invocat în cererea de apel omisiunea primei

instanțe de a constata și de a da apreciere acelor circumstanțe care sunt importante

pentru evaluarea legalității pct. III din decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, în partea aplicării amenzii în sumă de 200

lei pentru prezentarea tardivă a raportului în forma MED08 privind calcularea

primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală pentru trimestrul III al

anului 2014, instanța de apel, care a casat hotărârea din 04 aprilie 2018 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Central, și a emis o nouă hotărâre, prin care a anulat

în tot decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 și decizia Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017, era

obligată să pună în discuție chestiunea privind legalitatea tuturor sancțiunilor

aplicate prin actul administrativ vizat și să dea aprecierea cuvenită fiecărei

sancțiuni în parte.

Însă, instanța de apel, ca și prima instanță, fără a acorda eficiență

prevederilor art. 24 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 793 din

10 februarie 2000 și ale art. 239 din Codul de procedură civilă, a examinat

legalitatea deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din

14 martie 2017 și a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017, și

17

anume nu a constatat cu certitudine și nu a dat apreciere acelor circumstanțe care

sunt importante pentru evaluarea legalității pct. III din decizia Inspectoratului

Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, în partea aplicării

amenzii în sumă de 200 lei pentru prezentarea tardivă a raportului în forma

MED08 privind calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală

pentru trimestrul III al anului 2014.

Art. 432 alin. (4) din Codul de procedură civilă stipulează că săvârșirea altor

încălcări decât cele indicate la alin. (3) constituie temei de declarare a recursului

doar în cazul și în măsura în care acestea au dus sau ar fi putut duce la soluționarea

greșită a cauzei sau în cazul în care instanța de recurs consideră că aprecierea

probelor de către instanța judecătorească a fost arbitrară, sau în cazul în care erorile

comise au dus la încălcarea drepturilor și libertăților fundamentale ale omului.

În speță, Colegiul conchide că instanța de apel a comis încălcări procedurale

care ar fi putut duce la soluționarea greșită a cauzei, or instanța de apel nu a dat

răspunsuri la cele mai importante întrebări ce țin de legalitatea actelor

administrative contestate.

De asemenea, în condițiile în care instanța de apel a anulat în tot decizia

Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și

decizia Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017, aceasta nu a constatat

cu certitudine și nu a dat apreciere acelor circumstanțe care sunt importante pentru

evaluarea legalității pct. III din decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău

nr. 376/2/7 din 14 martie 2017, în partea aplicării amenzii în sumă de 200 lei

pentru prezentarea tardivă a raportului în forma MED08 privind calcularea

primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală pentru trimestrul III al

anului 2014.

Aceste erori procedurale ale instanței de apel dictează necesitatea trimiterii

cauzei spre rejudecare în instanța de apel, deoarece instanța de recurs nu poate

efectua un control efectiv al legalității deciziei recurate, nefiind examinate unele

dintre cele mai importante întrebări ce țin de legalitatea actelor administrative

contestate, și nici legalitatea tuturor sancțiunilor aplicate prin decizia

Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 376/2/7 din 14 martie 2017 și a

deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr. 18 din 27 aprilie 2017.

La rejudecarea cauzei, instanța de apel urmează să țină cont de cele

menționate și să emită o decizie legală și întemeiată, cu respectarea tuturor

rigorilor procedurale și a dreptului garantat al părților la un proces echitabil,

prevăzut de art. 6 alin. (1) din Convenția pentru Apărarea Drepturilor Omului și a

Libertăților Fundamentale.

Luând în considerare problemele de drept invocate în speță, Colegiul civil,

comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție ajunge

la concluzia de a admite recursul declarat de Direcția generală administrare fiscală

mun. Chișinău, a casa decizia din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău și a

trimite cauza spre rejudecare la Curtea de Apel Chișinău, în alt complet de

judecată.

În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. c) și alin. (2)-(3) din Codul de

18

procedură civilă, Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al

Curții Supreme de Justiție

d e c i d e:

Se admite recursul declarat de Direcția generală administrare fiscală mun.

Chișinău.

Se casează decizia din 04 octombrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, în

cauza civilă la cererea de chemare în judecată depusă de „Macogrup“ SRL

împotriva Direcției generale administrare fiscală mun. Chișinău în cadrul

Serviciului Fiscal de Stat cu privire la contestarea actelor administrative, și se

trimite cauza spre rejudecare la Curtea de Apel Chișinău, în alt complet de

judecată.

Decizia nu se supune niciunei căi de atac.

Președintele ședinței, judecătorul Oleg Sternioală

judecătorii Valeriu Doagă

Nicolae Craiu

Victor Burduh

Nina Vascan

19