3ra-380/18 — anularea actului administrativ

Prima instanță: Judecătoria Rîșcani, mun. Chișinău Dosarul nr. 3ra-380/18 Judecător: L. Holevițcaia Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău Judecători: N. Vascan, E. Fistican, V. Clima Î N C H E I E R E 04 aprilie 2018 mun. Chișinău Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție în componența: Președintele completului, judecătorul Iulia Sîrcu, Judecători Galina Stratulat, Ion Druță examinând chestiunea cu privire la admisibilitatea recursului declarat de Serviciul Fiscal de Stat ,,Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău” în cauza civilă la cererea de chemare în judecată depusă de Societatea cu răspundere limitată „Chilichia” împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun.

Chișinău cu privire la anularea actului administrativ, împotriva deciziei Curții de Apel Chișinău din 03 mai 2017, prin care a fost menținută hotărârea Judecătoriei Rîșcani, mun. Chișinău din 03 noiembrie 2016, c o n s t a t ă: La 13 mai 2016, SRL „Chilichia” s-a adresat cu cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău cu privire la anularea pct. I, pct. II liniuța 1, 2, 4, pct. II, pct. III liniuța 1, 2, 3, 5, pct. IV din partea decisivă a deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat nr. 285a/2/9 din 09.03.2016. În motivarea acțiunii SRL „Chilichia” a indicat că, la 09 martie 2016, IFS pe mun. Chișinău a emis decizia nr 285a/2/9 asupra cazului de încălcare a legislației fiscale, prin care a calculat întreprinderii SRL „Chilichia” obligații fiscale sub formă de impozit pe venit, TVA, contribuții de asigurări sociale de stat, amenzi și penalități în sumă totală de xxxx lei, cu dispunerea încasării acestora la bugetul de stat.

Susține că, pentru a decide astfel, organul fiscal ar fi constatat micșorarea venitului impozabil pentru anul 2011 cu xxxx lei și respectiv diminuarea impozitului pe venit în mărime de xxxx lei, inclusiv pentru perioada fiscală anul 2013 în sumă de xxxx lei și pentru perioada fiscală anul 2014 în sumă de xxxx lei. Diminuarea taxei pe valoarea adăugată TVA în sumă de xxxx lei. Taxa pentru unitățile comerciale diminuată xxxx lei. Contribuțiile de asigurări sociale de stat pretins diminuate în mărime de xxxx lei și respectiv prezentarea declarațiilor cu 1 privire la impozitul pe venit pentru perioadele fiscale 2011-2014 și declarațiilor TVA cu date neautentice pentru perioadele L/11/2011, L/04/2013, L/06/2013, L/01/2014, L/06/2014.

A relatat că, a fost aplicată majorare de întârziere în mărime de: xxxx lei pentru neachitarea în termen a impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător, xxxx lei pentru neachitarea în termenii stabiliți a TVA, xxxx lei, pentru neachitarea în termen a contribuțiilor de asigurări sociale de stat în mărime de 0,1 % pentru fiecare zi de întârziere.

A menționat că, a fost aplicată amendă pentru încălcările legislației fiscale în mărime de: xxxx lei - în mărime de 15% din suma diminuată a venitului impozabil din activitatea de antreprenoriat, xxxx lei - în mărime de 30 % pentru pretinsa diminuare a impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător, xxxx lei - în mărime de 30 % pentru diminuarea TVA, xxxx lei - în mărime de 30 % din taxa pentru unitățile comerciale diminuată, xxxx lei - pentru prezentarea informației neautentice privind impozitul pe venit pentru perioadele fiscale anul 2011-2014 și declarațiilor TVA pentru perioadele L/l1/2011, L/04/2013, L/06/2013, L/01/2014, L/06/2014, xxxx lei - pentru diminuarea contribuțiilor de asigurări sociale de stat în mărime de 100% din suma diminuată.

Susține că, decizia contestată a fost emisă ca urmare a controlului repetat, prin care au fost micșorate sumele obligațiilor fiscale calculate în actul de control inițial din 20 noiembrie 2015 ca urmare a dezacordului și explicațiilor depuse de reclamant și erorilor comise de pârât, însă, cu toate acestea organul fiscal nu a ținut cont de probatoriul prezentat, interpretând eronat și abuziv faptele și legislația fiscală aplicabilă. A mai indicat că, decizia menționată a fost contestată în prealabil cu contestație în conformitate cu prevederile art. 267-272 Cod fiscal și art. 14-15 din Legea contenciosului administrativ nr. 793 din 10.02.2000. Prin Decizia Inspectoratului fiscal de stat pe mun.

Chișinău nr. 59 din 14.04.2016, contestația SRI ,,Chilichia” a fost respinsă. A relatat că, inspectorii fiscali au invocat eronat, precum că SRL „Chilichia” ar fi dedus nejustificat la cheltuieli suma de xxxx lei utilizate pentru achiziția combustibilului cu scopul încălzirii mărfurilor (păcură, bitum) pentru a putea fi transportate cumpărătorilor și pentru curățirea cisternelor și instrumentelor. Tot eronat a fost invocat și argumentul că SRL „Chilichia” și-a trecut nejustificat în cont TVA-ul aferent procurărilor de combustibil în sumă de xxxx lei, deoarece nu ar fi prezentat careva documente care ar confirma că combustibilul ar fi fost utilizat la încălzirea mărfurilor. A menționat că, activitatea economică principală a SRL „Chilichia” este procurarea și comercializarea angro pe teritoriul Republicii Moldova a mărfurilor de tip bitum și păcură.

Drept consumatori finali în acest caz sunt diferiți agenți economici. Produsele comercializate sunt utilizate în multiple scopuri industriale, încălzire, reparații rutiere ș.a. Caracterul specific al mărfurilor comercializate este faptul că starea obișnuită a acestora este una solidă. SRL „Chilichia” utilizează o gamă largă de rezervoare(cisterne) pentru depozitarea mărfurilor comercializate, 2 iar pentru a permite transportarea acestora către consumatorul final, este necesară extragerea lor din rezervoare. Pentru a le extrage din rezervoare, mărfurile urmează a fi încălzite. Astfel, încălzirea sau încălzirea parțială a mărfurilor este o etapă absolut necesară comercializării acestora. Susține că, a adoptat un șir de normative ale consumului de combustibil necesar pentru încălzirea mărfurilor comercializate.

Programul politicii contabile stabilește principiile formării prețurilor și anume faptul că, consumul de combustibil necesar încălzirii mărfurilor comercializate se atribuie la cheltuielile necesare activității întreprinderii. Contabilitatea întreprinderii dispune de documentele primare, chitanțe, bonuri de consum, care confirmă cantitatea necesară de combustibil consumată(casată) pentru fiecare livrare a produsului comercializat. Achiziționarea combustibilului a fost efectuată de la furnizori autorizați pe teritoriul RM și este confirmată prin facturi fiscale. A relatat că, nu se permite deducerea în scopuri fiscale a cheltuielilor pentru combustibil pe motiv că contribuabilul nu poate justifica utilizarea în scopul activității de întreprinzător a acestor bunuri, ori inspectorii fiscali nu neagă nicicum prestarea serviciilor, nu neagă faptul că întreprinderea a comercializat bitum și păcură, marfa care de fapt poate fi utilă doar fiind folosită în stare caldă.

A menționat că, caracterul abuziv și interpretarea arbitrară de către inspectorii fiscali a prevederilor art. 24 alin. (1) Cod fiscal se manifestă și prin excluderea anterioară de la deducere a cheltuielilor pentru locațiunea spațiului utilizat ca terasă de vără, deoarece suma cheltuielilor de locațiune a fost stabilită printr-un singur contract cu ÎS ,,Moldova Concert”. În aceste condiții nu este clar cum o parte de sumă achitată în baza unui contract era deductibilă în scopuri fiscale, iar altă parte din sumă în baza aceluiași contract nu era deductibilă. A relevat că, este neîntemeiată afirmația organului fiscal precum că, de către contribuabil nu a fost confirmată utilizarea combustibilului în activitatea sa de întreprinzător pe motiv că nu poate fi confirmat modul de transportare a combustibilului de la benzinărie până la întreprindere și pentru faptul că întreprinderea nu poate confirma forța de muncă cu care s-a consumat petrolul.

În legislația fiscală nefiind specificată obligația contribuabilului de a justifica și prezenta inspectorilor fiscali documentele ce atestă în ce mod combustibilul a fost transportat de la benzinărie până la întreprindere, ori în scopuri fiscale a fost dedusă utilizarea combustibilului achitat și procurat în baza documentelor primare, pentru deducerea în scopuri fiscale nu este necesar să confirmi documentar cum a fost transportată de la benzinărie, ci să confirme faptul ca a fost utilizată la comercializarea mărfurilor, fapt ce nu provoacă dubii nimănui. În situația în care inspectorii fiscali nu acceptă deducerea în scopuri fiscale, aceștia trebuie să confirme cum a fost posibil de transportat bitumul și de menținut acesta în stare fierbinte în situația în care acesta nu a fost încălzit, cum putea fi descărcat bitumul dintr-un recipient în altul în situația în care acesta nu ar fi fost încălzit, cum putea fi acesta descărcat dacă ar fi fost rece.

Susține că, prin explicația din 11 aprilie 2016, a fost descrisă modalitatea prin care era achiziționată și transportată motorina la locul de consum, fiind 3 prezentate atât contractul cu proprietarul mijlocului de transport cât și înregistrările foto. A mai indicat că, a folosit combustibilul menționat în procesul activității sale de întreprinzător, fără de care reieșind din specificul mărfurilor comercializate nu putea să-și desfășoare activitatea și are tot dreptul la deducerea cheltuielilor în mărime de xxxx lei pentru achiziționarea acestuia în temeiul art.24 alin.(l) Cod fiscal, cât și la trecerea în cont a TVA-ului aferent în mărime de xxxx lei în conformitate cu art. 102 alin. (l) Cod fiscal, potrivit cărora, se permite deducerea cheltuielilor ordinare și necesare, achitate și suportate de contribuabil pe parcursul anului fiscal, exclusiv în cazul activității de întreprinzător.

Consideră că, concluziile organului fiscal privind neautenticitatea datelor înserate în declarațiile cu privire la impozitul pe venit și în declarațiile privind TVA ca fiind eronate și bazate pe excluderea arbitrară a cheltuielilor și TVA-ului de la procurarea și casarea combustibilului utilizat în procesul activității SRL „Chilichia”. Drept argument la constatarea diminuării contribuțiilor de asigurări sociale de stat în mărime totală de xxxx lei și respectiv dispunerea încasării acestora și aplicării amenzii de xxxx lei, de către organul fiscal s-a reținut că ar exista careva probe că întreprinderea și salariații acesteia ar activa în regim de 24 ore. Susține că, organul fiscal nu a motivat concluziile sale cu privire la pretinsa diminuare a contribuțiilor de asigurări sociale de stat.

Trimiterea generală la existența a cărorva probe, fără a menționa și a indica cert în baza căror date concrete, nu constituie o descriere a încălcării fiscale în cauză, fapt ce contravine prevederilor art. 248 lit. f) Cod fiscal. A reiterat și faptul că, nu este indicat în ce mod inspectorii fiscali au calculat salariile angajaților SRL „Chilichia” pentru lunile: mai 2012 - xxxx lei, iunie 2012 - xxxx lei, până la suma de xxxx lei. De asemenea, nu este clar în baza cărui temei au fost luați în considerație alți doi angajați suplimentar, atâta timp cât statele de personal pentru perioada de 2011-2014 confirmă angajarea a două persoane în funcția de vânzător la gheretă. A menționat că, nu este indicat pe ce se bazează informațiile cu privire la regimul de funcționare a întreprinderii de 24 ore.

Or, deținerea autorizației de funcționare în regim de 24 ore, acordă dreptul întreprinderii de a activa 24 ore, însă aceasta nu presupune că întreprinderea activează sau este obligată de a activa toate aceste 24 de ore. În concluzie a indicat că, decizia IFS pe mun. Chișinău nr.285a/2/9 din 09.03.2016 este ilegală și urmează a fi anulată, deoarece în cadrul controlului fiscal și la emiterea deciziei contestate, organul fiscal și-a depășit atribuțiile sale. Prin hotărârea Judecătoriei Rîșcani, mun. Chișinău din 03 noiembrie 2016, a fost admisă cererea de chemare în judecată depusă de SRL „Chilichia” împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun.

Chișinău cu privire la anularea actului administrativ și a fost anulat pct. I, pct. II liniuța 1, 2, 4, pct. II, pct. III liniuța 1, 2, 3, 5, pct. IV din partea decisivă a deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat nr. 285a/2/9 din 09.03.2016, în rest decizia Inspectoratului Fiscal de Stat nr. 285a/2/9 4 din 09.03.2016, a fost menținută (f.d.45, f.d.48-53, volumul II). Prin decizia Curții de Apel Chișinău din 03 mai 2017, s-a respins cererea de apel declarată de Serviciul Fiscal de Stat (Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău) și a fost menținută hotărârea Judecătoriei Rîșcani, mun. Chișinău din 03 noiembrie 2016. Nefiind de acord cu decizia menționată, la 21 septembrie 2017, Serviciul Fiscal de Stat ,,Direcția generală administrare fiscală mun.

Chișinău” a declarat recurs, solicitând admiterea recursului, casarea deciziei Curții de Apel Chișinău din 03 mai 2017 și a hotărârii Judecătoriei Rîșcani, mun. Chișinău din 03 noiembrie 2016, cu pronunțarea unei noi hotărâri de respingere a acțiunii. În motivarea recursului, cu reiterarea motivelor de fapt și de drept invocate pe parcursul examinări cauzei în instanțele inferioare, recurentul a indicat că atât decizia instanței de apel cât și hotărârea primei instanțe sunt ilegale și neîntemeiate, fiind emise cu aplicarea eronată a normelor de drept material și procedural. La 02 aprilie 2018 intimatul SRL „Chilichia” a prezentat referință pe marginea recursului, solicitând declararea acestuia inadmisibil.

În conformitate cu art. 434 alin. (1) CPC, recursul se declară în termen de 2 luni de la data comunicării hotărârii sau a deciziei integrale. Având în vedere că copia deciziei integrale a instanței de apel a fost expediată în adresa părților la 08.08.2017 (f.d. 91, volumul II), cât și faptul că la materialele cauzei lipsesc careva probe ce ar demonstra momentul comunicării acesteia, recursul Serviciului Fiscal de Stat ,,Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău” se consideră declarat în termen. Examinând temeiurile recursului, completul Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție a RM consideră că recursul este inadmisibil din considerentele ce urmează.

În conformitate cu art. 432 alin. (1) CPC RM, părțile și alți participanți la proces sunt în drept să declare recurs în cazul în care se invocă încălcarea esențială sau aplicarea eronată a normelor de drept material sau a normelor de drept procedural. Alineatele (2) și (3) al articolului menționat, prevăd exhaustiv cazurile în care se consideră că au fost aplicate eronat normele de drept material sau procedural, iar alin. (4) prevede că săvîrșirea altor încălcări decît cele indicate la alin. (3) constituie temei de declarare a recursului doar în cazul și în măsura în care acestea au dus sau ar fi putut duce la soluționarea greșită a pricinii sau în cazul în care instanța de recurs consideră că aprecierea probelor de către instanța judecătorească a fost arbitrară, sau în cazul în care erorile comise au dus la încălcarea drepturilor și libertăților fundamentale ale omului.

În conformitate cu art. 433 lit. a) CPC, cererea de recurs se consideră inadmisibilă în cazul în care recursul nu se încadrează în temeiurile prevăzute la art. 432 alin. (2), (3), (4) CPC RM. Completul Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție consideră că recursul declarat de Serviciul Fiscal de 5 Stat ,,Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău” nu se încadrează în temeiurile prevăzute la art. 432 alin. (2), (3) și (4) CPC, or recurentul nu a invocat nici un temei care ar indica la ilegalitatea actelor judecătorești contestate, ci a formulat critici ce se axează asupra fondului cauzei. Prin urmare, argumentele recursului nu indică la încălcarea esențială sau aplicarea eronată a normelor de drept material sau a normelor de drept procedural de către instanța de apel sau instanța de fond, respectiv nu constituie temei de casare a actelor judecătorești recurate.

Colegiul reține că, recursul exercitat conform secțiunii a II-a are caracter devolutiv numai asupra problemelor de drept material și procedural, verificându- se doar legalitatea deciziei, dar nu și temeinicia în fapt. În acest context, completul Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție reiterează și faptul că, procedura admisibilității constă în verificarea faptului, dacă motivele invocate în recurs se încadrează în cele prevăzute în art. 432 alin. (2), (3) și (4) CPC. Prin prisma jurisprudenței CEDO, recursul trebuie să fie efectiv, adică să fie capabil să ofere îndreptarea situației prezentate în cerere, iar recursul trebuie să posede puterea de a îndrepta în mod direct starea de lucruri, însă motivele recursului, invocate în speță, sunt similare celor invocate în cadrul judecării cauzei, care au fost apreciate corespunzător.

În astfel de circumstanțe, completul Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție ajunge la concluzia de a considera recursul declarat de Serviciul Fiscal de Stat ,,Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău” ca fiind inadmisibil. În conformitate cu art. art. 269-270, 433 lit. a), 440 CPC, completul Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție d i s p u n e: Recursul declarat de Serviciul Fiscal de Stat ,,Direcția generală administrare fiscală mun. Chișinău” se consideră inadmisibil. Încheierea este irevocabilă. Președintele completului, judecătorul Iulia Sîrcu Judecătorii Galina Stratulat Ion Druță 6