3ra-843/16 — anularea actului administrativ

3ra-843/16 — anularea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2016)

Dosarul nr. 3ra-843/16

Prima instanță: judecătoria Rîșcani, mun.Chișinău (jud. L. Holevițcaia)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (jud.A. Panov, M. Moraru, A. Minciuna)

DECIZIE

22 iunie 2016 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

lărgit al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele ședinței Tatiana Vieru

Judecători: Valentina Clevadî

Tamara Chișca-Doneva

Mariana Pitic

Oleg Sternioală

examinînd recursul declarat de avocatul Iurie Alexa, în interesele Firmei de

Producție și Comerț „Cheton Grup” Societate cu Răspundere Limitată, împotriva deciziei

din 09 decembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău,

adoptată în pricina civilă la cererea de chemare în judecată depusă de Firma de

Producție și Comerț „Cheton Grup” Societate cu Răspundere Limitată împotriva

Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău cu privire la anularea actului administrativ,

c o n s t a t ă:

La data de 07 aprilie 2015, avocatul Iurie Alexa, în interesele FPC „Cheton Grup”

SRL, s-a adresat cu cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat

mun.Chișinău solicitînd anularea parțială a deciziei nr.15/01/A/4 din 03 februarie 2015 a

Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău în partea refuzului restituirii din buget a

accizelor pentru perioada fiscală ianuarie-iunie 2014 în sumă de 33478 lei, obligarea

pîrîtului să emită actul administrativ – decizia privind restituirea din buget a accizelor

pentru perioada fiscală ianuarie-iunie 2014 în sumă de 1141084 lei.

În motivarea acțiunii s-a invocat că FPC „Cheton Grup” SRL este un producător

autohton a produselor chimice de gamă largă, care în activitatea sa de producere folosește

materie primă ce se importă din alte state și ulterior este utilizată în procesul tehnologic

de producere a substanțelor chimice. La importul materiei prime necesare în procesul

tehnologic, întreprinderea achită accize, ulterior, beneficiind de dreptul de restituire a

accizelor achitate.

Menționează că, la data de 29 decembrie 2014 a solicitat prin cerere restituirea din

buget a accizelor pentru perioada fiscală ianuarie-iunie 2013 în suma de 1141084 lei, în

temeiul pct.5 al compartimentului „Note” din anexa la titlu IV „Accize” al Codului Fiscal

și al Regulamentului privind restituirea accizelor, aprobat prin Hotărîrea Guvernului al

RM nr.1123 din 28 septembrie 2006.

1

La data de 03 martie 2015, Inspectoratul Fiscal de Stat mun.Chișinău a adoptat

decizia nr. 15/01/A/4, prin care s-a dispus restituirea accizelor în sumă de 1107605 lei,

refuzînd restituirea accizelor în sumă de 33478 lei.

Susține că, FPC „Cheton Grup” SRL nu este de acord cu decizia nr.15/01/A/4 din

03 februarie 2015 în partea refuzului restituirii accizelor în sumă de 33478 lei.

Remarcă că, motiv pentru refuzul restituirii accizelor în volum deplin, organul

fiscal a invocat faptul că o parte din producția finală a fost comercializată în perioada

supusă controlului persoanelor fizice pentru care a fost imposibilă prezentarea

documentelor primare și astfel este imposibilă restituirea accizelor în suma de 33478 lei.

Consideră că, organul fiscal greșit a concluzionat imposibilitatea restituirii

accizelor pentru materie primă, ce a fost folosită pentru producerea mărfii care a fost

comercializată ulterior persoanelor fizice, din motivul că aceasta marfa nu a fost

comercializată în baza facturilor fiscale sau facturilor de expediție, invocîndu-se pct.20

al Regulamentului privind restituirea accizelor. Conform acestui regulament, pentru a

beneficia de restituirea sumelor accizelor, agenții economici menționați în pct. 16 și 18

ale prezentului Regulament prezintă Inspectoratului Fiscal de Stat teritorial de la locul de

deservire (DACM) cererea, la care se anexează copiile documentelor primare (facturile

fiscale (de expediție)) și copiile documentelor ce confirmă achitarea accizelor la buget.

Notează că, din această normă nu rezultă obligațiunea contribuabilului de a

prezenta documentele primare, în baza cărora a fost realizată producția finală, ci doar

obligațiunea de a prezenta documentele ce atestă achiziționarea materiei prime și

producerea mărfurilor nesupuse impunerii cu accize.

Faptul că FPC „Cheton Grup” SRL este producător al mărfurilor chimice care nu

sunt impuse cu accize, dar efectuează importul materiei prime pentru care se achită accize,

nu a fost negat de către organul fiscal. Ca urmare, aceste circumstanțe nu necesită a fi

dovedite suplimentar, rezultînd din prevederile art. 123 alin. (6) Cod de procedură civilă.

Indică că, în baza actelor normative, organul legislativ și guvernul au stabilit că

accizele pot fi restituite în cazul cînd materia primă a fost utilizată pentru producerea

(prelucrarea) mărfii finale, care nu este supusă impunerii cu accize. Actele normative nu

prevăd ca condiție a restituirii accizelor soarta ulterioară a mărfii și, în special, cui aceasta

a fost comercializată - persoanelor fizice sau persoanelor juridice. Pentru constatarea

dreptului la restituirea accizelor din buget este destul de stabilit că, din materia prima

accizată a fost produsă marfa ce nu se supune accizelor.

Invocă că, organul fiscal eronat a interpretat prevederile Regulamentului privind

restituirea accizelor, specificînd necesitatea prezentării documentelor primare ce

confirmă comercializarea producției finale persoanelor fizice, or, regulamentul în cauza

nu definește separat cazuri de vînzare a producției finale persoanelor fizice și persoanelor

juridice.

Specifică că, este evident că în cadrul procedurii de restituire a accizelor urmează

a fi prezentate anume documente de proveniență (documente primare) ce confirmă

achiziționarea materiei prime respective și achitarea accizelor pentru aceasta materie

prima. Prezentarea anume acestor documente este prevăzuta în pct. 19 al Regulamentului

privind restituirea accizelor.

În opinia reclamantului, este evident că comercializarea cu amănuntul a producției

finale poate fi efectuată cu utilizarea aparatului de casă și fără emiterea facturilor fiscale

sau de expediție. Interpretarea sintagmei „facturile fiscale (de expediție)” din pct.19 al

2

Regulamentului ca o cerința imperativă și exhaustivă, completă privind lista

documentelor ce urmează a fi prezentate este o interpretare greșită.

În acest sens relevă că art. 19 al Legii contabilității, stabilind conceptul noțiunii de

documente primare, indică că la aceste se referă și bonuri de casă tipărite de mașini de

casă și control. Noțiunea de documente primare este mai largă și cuprinde în sine nu doar

facturile fiscale și de expediție.

Relatează că, pînă la apariția litigiului în cauză, FPC „Cheton Grup” SRL,

trimestrial, timp de 10 ani, a efectuat în mod similar procedura restituirii accizelor din

buget. Fiecare dată la examinarea cererii de restituire a accizelor organul fiscal a constatat

faptul că o parte din producția finală a fost livrată persoanelor fizice, însă niciodată acest

fapt nu a generat refuzul total sau parțial în restituirea accizelor din buget.

Prin hotărîrea din 07 iulie 2015 a judecătoriei Rîșcani, mun. Chișinău s-a admis

acțiunea înaintată de FPC „Cheton Grup” SRL și s-a anulat parțial decizia nr. 15/01/A/4

din 03 februarie 2015 a Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău în partea refuzului

restituirii din buget a accizelor pentru perioada fiscală ianuarie-iunie 2015 în sumă de

33478 lei, cu obligarea Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău să emită decizia

privind restituirea accizelor din buget.

Prin decizia din 09 decembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău s-a admis apelul

depus de Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău; s-a casat hotărîrea din 07 iulie 2015

a judecătoriei Rîșcani, mun. Chișinău și s-a pronunțat o nouă hotărîre de respingere a

acțiunii.

La data de 22 februarie 2016, avocatul Iurie Alexa, în interesele FPC „Cheton

Grup” SRL, a declarat recurs împotriva deciziei din 09 decembrie 2015 a Curții de Apel

Chișinău, solicitînd casarea acesteea cu menținerea hotărîrii primei instanțe.

În susținerea recursului s-a invocat că instanța de apel incorect a apreciat

circumstanțele cauzei și ca urmare greșit a aplicat normele legii procesuale și materiale.

Consideră că, instanța de apel a interpretat în mod eronat prevederile

Regulamentului privind restituirea accizelor aprobat prin Hotărîrea Guvernului nr.

nr.1123 din 28.09.2006, conform pct. 3, lit. „b” al cărui temei pentru restituirea accizelor

este utilizarea mărfurilor de la pozițiile tarifare: 270710100 ... 381700800 în calitate de

materie primă pentru producerea și/sau prelucrarea mărfurilor care nu sînt supuse

accizelor, cu respectarea condițiilor specificate în pct.16 al Regulamentului.

Menționează că, atît intimatul, cît și instanța de apel au constatat imposibilitatea

restituirii accizelor din motivul că o parte din producția finală a fost comercializată

persoanelor fizice. Respectiv, pentru aceste tranzacții nu ar fi fost prezentate documente

primare - facturile fiscale (de expediție) în baza cărora a fost comercializată producția,

facînd referire la pct.19 al Regulamentului.

Opinează că, instanța de apel nu a examinat litigiul prin prisma tuturor normelor

speciale și s-a limitat la apreciere doar prin prisma pct. 19 al Regulamentului, scos din

contextul prevederilor întregului Regulament.

Conform pct.5 din Notele la titlul IV al Codului fiscal, persoanele juridice ce au

utilizat mărfurile de la pozițiile tarifare: 270710100 ... 381700800 în calitate de materie

primă pentru producerea și/sau prelucrarea mărfurilor care nu sînt supuse accizelor,

dispun de dreptul la restituirea accizelor achitate la importul materiei prime.

Conform art.136 lit. g) Cod fiscal, organul fiscal este obligat să efectueze, la cererea

contribuabilului, compensarea sau perfectarea materialelor pentru restituirea sumelor

3

plătite în plus sau a sumelor care, conform legislației fiscale, urmează a fi restituite.

Faptul că FPC „Cheton Grup” SRL este producătorul mărfurilor chimice care nu

sunt impuse cu accize, nu a fost negat de către intimat. Aceste circumstanțe nu necesită a

fi dovedite suplimentar, rezultînd din prevederile art. 123 alin.(6) Cod de procedură civilă.

Specifică că, din actele normative enunțate rezultă că organul legislativ și Guvernul

au stabilit că accizele pot fi restituite în cazul cînd materia primă a fost utilizată pentru

producerea (prelucrarea) mărfii finale, care nu este impusă cu accize. Însă, nu au stabilit

ca condiție a restituirii accizelor - soarta ulterioară a mărfii și în special dacă aceasta a

fost comercializată persoanelor fizice sau persoanelor juridice. Pentru constatarea

dreptului la restituirea accizelor din buget, în opinia recurentului, este suficient de stabilit

că din materia prima accizată a fost produsă marfa ce nu se supune accizelor.

Consideră că, argumentul instanței de apel precum că pentru o parte din marfă care

a fost comercializată persoanelor fizice nu au fost prezentate documente primare -facturi

fiscale și de expediție, ar fi motiv din care nu pot fi restituite accize în volumul deplin în

care s-a solicitat, constituie interpretarea și aplicarea greșită a legii materiale.

Relevă că, Guvernul, prin hotărîrea sa, a condiționat dreptul și procedura restituirii

accizelor prin prezentarea de către contribuabil a documentelor ce justifică achiziționarea

materiei prime supuse accizelor și documentelor ce confirmă faptul achitării în buget a

accizelor la procurarea sau importul acestei materii prime accizate. Aceasta fiind o cerința

clară și evidentă, stabilită pentru verificarea faptului achitării anterioare de către

contribuabil în buget a sumelor accizelor restituirea cărora este solicitată în legătura cu

producerea finală a mărfii care nu este supusă accizelor, pentru evitarea comiterii

fraudelor și abuzurilor în acest domeniu.

În opinia recurentului, organul fiscal și instanța de apel eronat au intrepretat

prevederile Regulamentului privind restituirea accizelor, invocînd necesitatea prezentării

documentelor primare ce confirmă comercializarea producției finale persoanelor fizice,

or, regulamentul în cauza nu definește separat vînzarea producției finale persoanelor

fizice și persoanelor juridice.

Accentuează că, Codul Fiscal, pct.5 din Notele la titlul IV acordă dreptul la

restituirea accizelor persoanelor juridice ce au utilizat mărfurile de la pozițiile tarifare

respective în calitate de materie primă pentru producerea și/sau prelucrarea mărfurilor

care nu sînt supuse accizelor, la restituirea accizelor achitate la importul materiei prime,

din buget.

Opinează că, în cadrul procedurii de restituire a accizelor urmează a fi prezentate

anume documente de proveniența (documente primare) ce confirmă achiziționarea

materiei prime respective și achitarea accizelor pentru aceasta materie primă, conform

pct. 19 al Regulamentului privind restituirea accizelor. Astfel, în opinia sa, concluziile

instanței de apel privind necesitatea prezentării documentelor primare în baza la care a

fost vândută persoanelor fizice producția sunt greșite, or, conform codului fiscal dreptul

la restituirea accizelor rezultă din achiziționarea materiei prime pentru producția finala și

nicidecum nu depinde de modul de realizare a producției finale.

Remarcă că, în caz dacă Guvernul la adoptarea regulamentului, a prevăzut și

obligația de a prezenta documente primare ce confirmă comercializarea producției finale,

în opinia sa, aceasta cerință a fost respectată de FPC „Cheton Grup” SRL, deoarece au

fost prezentate documente primare ce atestă faptul vînzării producției finale persoanelor

fizice. Comercializarea cu amănuntul a producției finale poate fi efectuată cu utilizarea

4

aparatului de casă și fără emiterea facturilor fiscale sau de expediție.

Susține că, interpretarea sintagmei (facturile fiscale (de expediție)) din pct.19 al

Regulamentului, ca o cerință imperativă și exhaustivă privind lista documentelor ce

urmează a fi prezentate este o interpretare greșită, deoarece art. 19 al Legii contabilității

prevede că noțiunea de documente primare include și bonurile de casa tipărite de mașini

de casa și control. Noțiunea de documente primare fiind cu mult mai largă și cuprinde în

sine nu doar facturile fiscale și de expediție.

Afirmă că, întocmirea ortografică al pct.19 al Regulamentului, amplasarea în

paranteze a cuvintelor „facturile fiscale”, „de expediție”, indică la faptul că aceste

documente au fost menționate ca un exemplu și nu fac parte din lista completă a

documentelor de acest gen.

Menționează că, pînă la apariția litigiului în cauza, FPC „Cheton Grup” SRL,

trimestrial, în perioada de 10 ani a efectuat în mod absolut similar procedura de restituirii

accizelor din buget. De fiecare data la examinarea cererii de restituire a accizelor, organul

fiscal constata faptul că o parte din producția finala a fost livrata persoanelor fizice, însă,

niciodată acest fapt nu a generat refuzul total sau parțial în restituirea accizelor din buget.

Indică că, instanța de apel nu a motivat de ce hotărîrea primei instanțe este

neîntemeiată și urmează a fi casată. Constatările instanței de apel reprezintă o simplă

enumerarea a unor norme legale, fără aplicarea corectă a acestora în raport cu

circumstanțele cauzei și pătrunderea în esența normelor legale.

În conformitate cu art.434 Cod de procedură civilă, recursul împotriva deciziei se

depune în termen de 2 luni de la data comunicării deciziei integrale.

Decizia Curții de Apel Chișinău a fost adoptată la 09 decembrie 2015, iar avocatul

Iurie Alexa, în interesele FPC „Cheton Grup” SRL, a declarat recurs la data de 22

februarie 2016.

Materialele pricinii atestă că decizia contestată a fost expediată părților la data de 23

decembrie 2015, conform scrisorii de însoțire (f.d.62), însă, date despre recepționarea

acesteia lipsesc.

Astfel, instanța de recurs consideră că recursul declarat de avocatul Iurie Alexa, în

interesele FPC „Cheton Grup” SRL, la data de 22 februarie 2016, este în termen.

În conformitate cu art. 441 Cod de procedură civilă, în cazul în care recursul este

considerat admisibil, un complet din 5 judecători examinează fondul recursului.

Prin încheierea din 08 iunie 2016 a Curții Supreme de Justiție completul din 3

judecători a considerat recursul admisibil și a decis examinarea acestuia în fond de un

complet din 5 judecători.

În conformitate cu art. 442 alin. (1) Cod de procedură civilă, judecînd recursul

declarat împotriva deciziei date în apel, instanța verifică, în limitele invocate în recurs și

în baza referinței depuse de către intimat, legalitatea hotărîrii atacate, fără a administra

noi dovezi.

În conformitate cu art. 444 Cod de procedură civilă, recursul se examinează fără

înștiințarea participanților la proces.

Verificînd legalitatea actului de dispoziție contestat, prin prisma argumentelor

invocate și a materialelor din dosar, coroborat cu normele de drept material și procedural

aplicabile la soluționarea speței date, Colegiul civil, comercial și de contencios

administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție va admite recursul declarat de avocatul

5

Iurie Alexa, în interesele FPC „Cheton Grup” SRL și va casa decizia instanței de apel, cu

menținerea hotărîrii primei instanțe, din următoarele considerente.

În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. f) Cod de procedură civilă, instanța, după

ce judecă recursul, este în drept să admită recursul, să caseze decizia instanței de apel și

să mențină hotărîrea primei instanțe.

Conform art. 1 alin. (2) al Legii contenciosului administrativ, nr. 793 din 10

februarie 2000, orice persoană care se consideră vătămată într-un drept al său recunoscut

de lege, de către o autoritate publică printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în

termenul legal a unei cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ pentru

a obține anularea actului, recunoașterea dreptului pretins și repararea pagubei ce i-a fost

pricinuită.

Rezultînd din prevederile legale enunțate supra, precum și din dispozițiile art. 2 și

art. 3 ale Legii contenciosului administrativ nr. 793 din 10 februarie 2000, obiect al

acțiunii în contenciosul administrativ îl constituie actul administrativ cu caracter normativ

sau individual; contractul administrativ; nesoluționarea în termenul legal al unei cereri

referitoare la un drept recunoscut de lege.

Noțiunea de „act administrativ” este reglementată atît în art. 2 al Legii

contenciosului administrativ, cît și în Rezoluția (77) 31 cu privire la protecția individului

față de actele autorităților administrative, adoptată de Comitetul de Miniștri al Consiliului

Europei la 28 septembrie 1997. Conform acestor reglementări, actul administrativ este o

manifestare juridică unilaterală de voință, cu caracter normativ sau individual, din partea

unei autorități publice în vederea organizării executării sau executării în concret a legii.

Actul administrativ desemnează orice măsuri individuale sau decizii luate în cadrul

exercitării autorității publice, susceptibile a afecta direct drepturile, libertățile sau

interesele persoanelor fizice sau juridice și care nu este un act îndeplinit în cadrul

exercitării unei funcții judiciare.

Conform art. 24 alin.(3) al Legii contenciosului administrativ nr. 793 din 10

februarie 2000, la examinarea în instanța de contencios administrativ a cererii în anulare,

sarcina probațiunii este pusă pe seama pîrîtului, iar în materie de despăgubire, sarcina

probațiunii revine ambelor părți.

Conform art. 26 alin.(1) al Legii contenciosului administrativ nr. 793 din 10

februarie 2000, actul administrativ contestat poate fi anulat, în tot sau în parte, în cazul în

care: a) este ilegal în fond ca fiind emis contrar prevederilor legii; b) este ilegal ca fiind

emis cu încălcarea competenței; c) este ilegal ca fiind emis cu încălcarea procedurii

stabilite.

În conformitate cu art. 130 alin. (1)-(3) Codul de procedură civilă, instanța

judecătorească apreciază probele după intima ei convingere, bazată pe cercetarea

multiaspectuală, completă, nepărtinitoare și nemijlocită a tuturor probelor din dosar în

ansamblul și interconexiunea lor, călăuzindu-se de lege. Nici un fel de probe nu au pentru

instanța judecătorească o forță probantă prestabilită fără aprecierea lor. Fiecare probă se

apreciază de instanță privitor la pertinența, admisibilitatea, veridicitatea ei, iar toate

probele în ansamblu, privitor la legătura lor reciprocă și suficiența pentru soluționarea

pricinii.

Din materialele pricinii rezultă că obiectele principale de activitate a Firmei de

Producție și Comerț „Cheton Grup” Societate cu Răspundere Limitată sunt: activitatea

farmaceutică veterinară și/sau asistența veterinară (cu excepția activității desfășurate de

6

serviciul veterinar de stat); importul și/ sau fabricarea, depozitarea, comercializarea en-

gros a substanțelor materiale chimice, toxice, articolelor și produselor chimice de menaj;

importul și/sau comercializarea produselor de uz fitosanitar și a fertilizanților; comerțul

cu ridicata al materialelor lemnoase, al materialelor de construcție și echipament sanitar;

comerțul cu amănuntul al articolelor de fierărie, al vopselelor și sticlei, ceea ce se

confirmă și prin Extrasul din Registrul de Stat al persoanelor juridice nr.11541 din 06

iunie 2011(f.d.6).

Conform pct. 4 din Notele la Titlu IV al Codului Fiscal, sumele accizelor achitate

de agenții economici la procurarea mărfurilor de la pozițiile tarifare 270710100,

270720100, 270730100, 270750, 270900100, 271012110–271019290, 290110000,

290124000, 290129000, 290211000, 290219000, 290220000, 290230000, 290244000,

290290000, 290511000–290513000, 290514, 290516, 290519000, 2909, 381400900,

381700800 se trec în cont dacă mărfurile în cauză sînt utilizate în procesul de producție

în altă calitate decît cea de carburanți și combustibili.

Conform pct. 3 lit. b) al Hotărîrii nr.1123 din 28 septembrie 2006 pentru aprobarea

Regulamentului privind restituirea accizelor, dreptul la restituirea accizelor intervine în

situațiile prevăzute de: pct.5 din Notele la titlul IV al Codului fiscal: utilizarea mărfurilor

de la pozițiile tarifare: 270710100, 270720100, 270730100, 270750, 270900100,

271011110 – 271019290, 290110000, 290124100, 290129000, 290211000, 290219,

290220000, 290230000, 290244000, 290290900, 290511000 – 290513000, 290514,

290516, 290519000 – 250549, 2906, 2909, 3302, 321210, 321290, 321290900,

381400900, 381700800 în calitate de materie primă pentru producerea și/sau prelucrarea

mărfurilor care nu sînt supuse accizelor, cu respectarea condițiilor specificate în pct.16

din prezentul Regulament.

Conform pct. 16 al Hotărîrii nr.1123 din 28 septembrie 2006 pentru aprobarea

Regulamentului privind restituirea accizelor, agenților economici, indiferent de faptul

dacă sînt sau nu subiecți ai impunerii cu accize, li se efectuează restituirea sumelor

accizelor achitate la procurarea mărfurilor de la pozițiile tarifare 270710100, 270720100,

270730100, 270750, 270900100, 271011110 - 271019290, 290110, 290124110,

290124190, 290129, 290211, 290219, 290220100, 290230, 290244, 290290900,

290511000 - 290513000, 290514, 290515000, 290516, 290519000-250549, 2906, 2909,

3302, 321210, 321290100, 321290390, 321290900, 381400900, 381710, în cazul în care

utilizează mărfurile menționate în calitate de materie pentru producerea și/sau prelucrarea

mărfurilor care nu sînt supuse accizelor.

La acest capitol, Colegiul apreciază ca fiind corectă constatarea primei instanțe

precum că FPC „Cheton Grup” SRL ca producător de lacuri și vopsele care nu sunt supuse

accizelor, a beneficiat anterior de dreptul de restituire a accizelor achitate pentru materia

primă importată.

În acest sens, Colegiul reține că FPC „Cheton Grup” SRL la data de 29 decembrie

2014, prin cerere, a solicitat Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău restituirea

accizelor pentru perioada fiscală ianuarie-iunie 2014 în sumă de 1141084 lei.

În rezultatul controlului fiscal tematic efectuat de Inspectoratul Fiscal de Stat

mun.Chișinău, în scopul determinării sumei accizelor supuse restituirii din buget achitate

la momentul importului materiei prime accizate, folosită ulterior pentru producerea și

realizarea producției neaccizate, s-a întocmit actul de control nr. 5-668695 din 20 ianuarie

2015.

7

Din decizia supusă controlului legalității prin prisma contenciosului administrativ

rezultă că conform datelor prezentate de către FPC „Cheton Grup” SRL și datelor

Serviciului Fiscal s-a stabilit că în perioada supusă controlului a fost importată materie

primă (benzina specială Rompetrol SE 30-60, white spirit rafinat, solvent TBA 95) supusă

accizelor de la „Rompetrol Rafinărie” SA (România) în baza contractului RR (Vega)

nr.2/21.01.2014 din 21 ianuarie 2014 și de la SC „Bridgexim Ind” SRL (România) în

baza contractului nr.46/14.01.2014 din 14 ianuarie 2014.

Prin decizia nr.15/01/A/4 din 03 februarie 2015 a Inspectoratului Fiscal de Stat

mun.Chișinău „Cu privire la restituirea accizelor din buget” s-a acceptat spre restituire

FPC „Cheton Grup” SRL de la buget accize în sumă de 1107605 lei pentru perioada

fiscală ianuarie –iunie 2014, aferente mărfurilor accizate importate, utilizate în procesul

de producere în calitate de materie primă pentru fabricarea mărfurilor comercializate care

nu sunt supuse accizelor (clasificarea bugetară 115/25) în contul datoriilor față de bugetul

public național, iar în lipsa restanțelor la contul de decontare conform cererii

contribuabilului (f.d.7).

La data de 25 februarie 2015, FPC „Cheton Grup” SRL a depus contestație

împotriva deciziei nr.15/01/A/4 din 03 februarie 2015 a Inspectoratului Fiscal de Stat

mun.Chișinău „Cu privire la restituirea accizelor din buget” (f.d.8-9).

Prin decizia nr.81 din 19 martie 2015 a Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău

pe marginea contestației împotriva deciziei nr.15/01/A/4 din 03 februarie 2015 a

Inspectoratului Fiscal de Stat mun.Chișinău s-a considerat neîntemeiată contestația în

lipsa temeiului legal de anulare și modificare a deciziei contestate (f.d.10).

Concomitent, Colegiul relevă că conform deciziei menționate s-a constatat că în

perioada ianuarie –iunie 2014 pentru producerea mărfurilor care nu se supun accizelor,

au fost utilizate 357268 kg de materie primă, accizele aferente constituind 1243908 lei.

În perioada supusă controlului s-a fabricat producție care nu se supune accizelor în

cantitate totală de 455054 kg, pentru producerea căreia s-au utilizat 357268 kg de materie

primă accizată cu accizele aferente materiei prime utilizate pentru fabricarea acesteia în

sumă de 1243908 lei.

În perioada supusă controlului, au fost comercializate 429138 kg de producție

proprie pentru producerea căreia s-a utilizat 329234 kg de materie primă accizată cu

accizele aferente în sumă de 1141084 lei, inclusiv comercializată către persoane fizice

(cetățeni), în cantitate de 19974 kg pentru producerea căreia s-a utilizat 9892 kg de

materie primă accizată cu accizele aferente în sumă de 33478 lei( f.d.10 verso).

Conform art. 136 lit.g) Cod fiscal, organul fiscal și funcționarul fiscal au obligația

să efectueze, la cererea contribuabilului, compensarea sau perfectarea materialelor pentru

restituirea sumelor plătite în plus sau a sumelor care, conform legislației fiscale, urmează

a fi restituite.

La acest capitol, Colegiul remarcă că instanța de apel respingînd cerințele

reclamantului formulate în cererea de chemare în judecată, s-a axat pe faptul precum că

FPC „Cheton Grup” SRL nu a prezentat documente primare de ordinul facturilor fiscale,

facturi pentru producția comercializată persoanelor fizice conform pct. 19 al

Regulamentului privind restituirea accizelor, ipoteză reținută și de organul fiscal în

decizia sa.

Conform pct. 19 al Regulamentului privind restituirea accizelor, pentru a beneficia

de restituirea sumelor accizelor, agenții economici menționați în pct. 16 și 18 ale

8

prezentului Regulament prezintă IFS teritorial de la locul de deservire (DGMC) cererea,

la care se anexează copiile documentelor primare (facturile fiscale (de expediție)) și

copiile documentelor ce confirmă achitarea accizelor la buget.

Conform art. 20 lit.a) al Regulamentului privind restituirea accizelor, sumele

accizelor care urmează să fie restituite în cazurile prevăzute la pct.16 și 18 ale prezentului

Regulament se determină pentru mărfurile de la pozițiile tarifare indicate în pct.16, se

determină sumele accizelor achitate la buget pentru mărfurile supuse accizelor (inclusiv

la import) în limita cantității materiei prime utilizate la producerea și/sau prelucrarea

mărfurilor care nu sînt supuse accizelor, livrate (comercializate) în perioadă fiscală pentru

care se solicită restituirea.

În acest context, Colegiul relevă că însăși legislația în vigoare prin care obligă agenții

economici la cererea de restituire a accizelor să anexeze documente primare, nu specifică

regimul acestora, de altfel, nu se disting nici documentele primare specifice în dependență

de categoria persoanelor fizice sau juridice.

Tot aici, este de menționat că nu se specifică că documentele primare necesare a fi

prezentate ar fi documentele în baza cărora a fost realizată producția finală, ipoteză corect

reținută și de prima instanță.

La caz, Colegiul consideră relevant argumentul recurentului precum că restituirea

accizelor, conform legislației fiscale, rezultă din achiziționarea materiei prime pentru

producția finală, dar nicidecum de modul de realizare a producției finale sau consumatorii

producției finale.

Concomitent, Colegiul reține că rezultînd din prevederile pct. 19 al Regulamentului

privind restituirea accizelor la care face referire atît pîrîtul, cît și instanța de apel, acestea

indică necesitatea prezentării copiilor documentelor primare, însă, sintagma „facturile

fiscale, de expediție” le plasează în paranteze, ceea ce denotă că în categoria

documentelor primare nu intră doar facturile fiscale sau de expediție.

Conform art. 19 alin. (1), (2) al Legii contabilității nr. 113 din 27 aprilie 2007, faptele

economice se contabilizează în baza documentelor primare și centralizatoare.

Documentele primare se întocmesc în timpul efectuării operațiunii, iar dacă aceasta este

imposibil – nemijlocit după efectuarea operațiunii sau după producerea evenimentului.

Conform art. 19 alin. (6) al Legii contabilității nr. 113 din 27 aprilie 2007,

documentele primare întocmite vor conține următoarele elemente obligatorii: a)

denumirea și numărul documentului; b) data întocmirii documentului; c) denumirea,

adresa, IDNO (codul fiscal) al entității în numele căreia este întocmit documentul; d)

denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al destinatarului documentului, iar pentru

persoanele fizice – codul personal; e) conținutul faptelor economice; f) etaloanele

cantitative și valorice în care sînt exprimate faptele economice; g) funcția, numele,

prenumele și semnătura, inclusiv digitală, a persoanelor responsabile de efectuarea și

înregistrarea faptelor economice.

Iar conform aliniatului 7 al aceluiași articol, la întocmirea documentelor primare,

pentru persoanele neînregistrate ca subiecți ai activității de întreprinzător, respectarea

prevederilor alin.(6) lit.d) nu este obligatorie.

Conform pct.6 al Anexei nr.1 al Hotărîrii Guvernului al Republicii Moldova nr. 294

din 17 martie 1998 pentru executarea Decretului Președintelui Republicii Moldova

nr.406-II din 23 decembrie 1997 – Nomenclatorul formularelor tipizate de documente

9

primare cu regim special, în categoria acestora, pe lîngă factura fiscală intră și bonul de

plată.

La caz, Colegiul apreciază ca fiind justă constatarea primei instanțe precum că

obligațiunea contribuabilului FPC „Cheton Grup” SRL ține de prezentarea documentelor

ce atestă achiziționarea materiei prime și producerea mărfurilor neimpuse cu accize.

În contextul dat, Colegiul precizează că legislația în vigoare stabilește ca condiție

întru restituirea accizelor doar faptul că mărfurile să fie utilizate în calitate de materie

pentru producerea și/sau prelucrarea mărfurilor care nu sînt supuse accizelor, argument

invocat și de recurent, însă careva alte condiții nu specifică.

Sub acest aspect, Colegiul decelează că în contextul normelor de drept material

aplicabile speței, cererea de restituire a accizelor necesită a fi însoțită de acte confirmative

a operațiunilor economice efectuate, dar nicidecum doar înscrisuri de ordinul facturilor,

ipoteză greșit susținută de instanța de apel.

În această ordine de idei, Colegiul reiterează că în condițiile normelor de drept

materiale enunțate supra, nu doar facturile fiscale sau de expediție ar fi documente

primare, în categoria acestora intrînd și bonurile de plată, iar conform art. 19 alin. (1), (2)

al Legii contabilității nr. 113 din 27 aprilie 2007, menționat supra, faptele economice se

contabilizează în baza documentelor primare.

Conform pct. 3 al Anexei 5 - Regulamentul cu privire la aplicarea mașinilor de casă

și control pentru efectuarea decontărilor în numerar, la Hotărîrea Guvernului Republicii

Moldova nr. 474 din 28 aprilie 1998 cu privire la aplicarea mașinilor de casă și control cu

memorie fiscală pentru efectuarea decontărilor în numerar, bonul de plată, factură etc.

reprezintă formulare tipizate de documente primare cu regim special, prevăzute de actele

normative în vigoare.

Mai mult, conform art. 117 alin. (3) Cod fiscal, pentru vînzarea cu amănuntul și

prestările de servicii în locurile special amenajate, cu plata în numerar și/sau cu card de

plată, eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie (cu excepția cazurilor cînd este

solicitată de cumpărător), dacă sînt respectate următoarele condiții: a) subiectul impozabil

ține evidența sumei primite și achitate în numerar și/sau cu card de plată la fiecare punct

comercial și de prestări servicii cu utilizarea mașinilor de casă și de control. Înregistrarea

prin mașina de casă și de control se efectuează în momentul primirii sumei în numerar

și/sau achitării sumei cu alt instrument de plată. La sfîrșitul fiecărei zile de lucru în

registrul mașinii de casă și control se înscriu datele raportului de închidere zilnică a

mașinii de casă și control; b) la sfîrșitul fiecărei zile de lucru, în documentația de evidență

este înscrisă suma totală a T.V.A. pe livrările efectuate, iar în documentul de evidență a

valorilor materiale procurate se introduc datele din facturile fiscale care au fost achitate

în numerar și/sau cu card de plată.

Conform pct. 3 al Anexei 5 - Regulamentul cu privire la aplicarea mașinilor de casă

și control pentru efectuarea decontărilor în numerar, la Hotărîrea Guvernului Republicii

Moldova nr. 474 din 28 aprilie 1998 cu privire la aplicarea mașinilor de casă și control cu

memorie fiscală pentru efectuarea decontărilor în numerar, bonul de casă (bon fiscal)

reprezintă un document confirmativ, emis de MCC la efectuarea decontărilor bănești în

numerar, care atestă operațiunea economică și achitarea plății, eliberîndu-se în mod

obligatoriu plătitorului.

În contextul normelor precitate, Colegiul conchide că, în esență, refuzul privind

restituirea FPC „Cheton Grup” SRL, din bugetul de stat, a accizelor pentru perioada

10

fiscală ianuarie-iunie 2014 în sumă de 33478 lei reprezintă o consecință a interpretării

eronate a normelor de drept material de către organul fiscal, poziție preluată și de instanța

de apel.

Tot aici, este menționat că organul fiscal, de altfel și instanța de apel, s-au axat pe

faptul că FPC „Cheton Grup” SRL nu a prezentat facturi fiscale la momentul efectuării

controlului pentru producția comercializată persoanelor fizice. Însă, bonurile fiscale

prezentate de reclamant în acest sens atestă efectuarea operațiunii economice și nemijlocit

achitarea, poziție reținută și de instanța de fond.

Colegiul reiterează că rezultînd din prevederile art. 117 alin. (3) Cod fiscal,

eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie, cu excepția cazului dacă nu este solicitată

de cumpărător.

În atare circumstanțe, Colegiul concluzionează că nerestituirea FPC „Cheton Grup”

SRL de către Inspectoratul Fiscal de Stat mun.Chișinău a accizelor pentru perioada fiscală

ianuarie-iunie 2014 în sumă de 33478 lei din motivul neprezentării facturilor fiscale este

lipsită de suport juridic.

În consecință, Colegiul consideră eronată concluzia instanței de apel precum că

Inspectoratul Fiscal de Stat mun.Chișinău întemeiat și legal a dispus restituirea parțială

din buget a accizelor, în condițiile cînd concluzia Curții de Apel Chișinău contravine

normelor de drept material aplicabile speței și rezultă din interpretarea eronată a acestora.

Prin urmare, Colegiul precizează că prima instanță corect a concluzionat asupra

ilegalității deciziei nr.15/01/A/4 din 03 februarie 2015 a Inspectoratului Fiscal de Stat

mun.Chișinău în partea refuzului restituirii FPC „Cheton Grup” SRL din buget a accizelor

pentru perioada fiscală ianuarie-iunie 2014 în sumă de 33478 lei, rezultînd din probele

administrate la speță în raport cu circumstanțele pricinii și normele de drept material

aplicabile raportului litigios.

Totodată, Colegiul relevă că în cadrul judecării pricinii, instanța de judecată a creat

participanților la proces, condiții obiective și echitabile, pentru exercitarea drepturilor și

obligațiunilor procedurale, fapt ce se încadrează în asigurarea părților dreptului la un

proces echitabil, garantat și asigurat prin art.6 al Convenției Europene pentru apărarea a

Drepturilor Omului.

În circumstanțele de fapt și de drept menționate și avînd în vedere faptul că instanța

de apel a interpretat eronat normele de drept material, apreciind greșit circumstanțele de

fapt, iar hotărârea primei instanțe este legală și întemeiată, adoptată cu respectarea

normelor de drept material și procedural, cu verificarea și aprecierea probelor

administrate în conformitate cu art. 130 Codul de procedură civilă, Colegiul civil,

comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție consideră

recursul întemeiat și care urmează a fi admis, cu casarea deciziei contestate și menținerea

în vigoare a hotărîrii primei instanțe.

În baza celor expuse, în conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. f), art.445 alin.(3) Cod

de procedură civilă, Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții

Supreme de Justiție,

d e c i d e :

Se admite recursul declarat de avocatul Iurie Alexa, în interesele Firmei de

Producție și Comerț „Cheton Grup” Societate cu Răspundere Limitată.

11

Se casează decizia din 09 decembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău, adoptată în

pricina civilă la cererea de chemare în judecată depusă de Firma de Producție și Comerț

„Cheton Grup” Societate cu Răspundere Limitată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat

mun.Chișinău cu privire la anularea actului administrativ, cu menținerea hotărîrii din 07

iulie 2015 a judecătoriei Rîșcani, mun.Chișinău.

Decizia este irevocabilă din momentul emiterii.

Președintele ședinței Tatiana Vieru

Judecători Valentina Clevadî

Tamara Chișca-Doneva

Mariana Pitic

Oleg Sternioală

12