J.B. împotriva Elveției

Reclamantul, un național elvețian născut în 1914, este un instructor pensionat de schi și ghid de munte care trăiește în X, Elveția. În 1987, administrația fiscală federală (Eidgenössische Steuerverwaltung) a consultat dosarul managerului financiar, P. A fost remarcat că între 1979 și 1985 reclamantul a efectuat investiții cu P. și companiile sale. Cu toate acestea, aceste sume nu au fost declarate în perioadele de impozitare între 1981/82 și 1987/88. 10. Având în vedere acest lucru, la 11 decembrie 1987, Comisia fiscală de district (Bezirkssteuerkommission) a instituit proceduri de evaziune fiscală (Steuerhinterziehungsverfahren) în ceea ce privește impozitele federale ale reclamantului. El a fost solicitat să prezinte toate documentele pe care le-a avut cu privire la aceste societăți.

11. La 22 decembrie 1987, reclamantul a recunoscut că „de fapt a efectuat investiții cu P. și companiile sale din 1979 până în 1985 și că nu a declarat în mod corespunzător venitul în declarația de impozit personal”. Cu toate acestea, reclamantul nu a prezentat documentele solicitate. 12. La 24 iunie 1988, reclamantul a fost invitat din nou să declare sursa veniturilor, în valoare de 238.000 de franci elvețieni (CHF), pe care l-a investit cu P. Reclamantul nu a răspuns. 13. La 2 septembrie 1988, Comisia Fiscală de District a decis să elibereze o evaluare a impozitului suplimentar (Nachsteuer) privind dobânzile provenite din veniturile pe care reclamantul le-a investit cu P. în anii 1979-1985.

În scrisorile din 29 septembrie și 11 octombrie 1988, reclamantul a fost informat cu privire la evaluarea impozitelor sale (Steuerveranlagung) și a impozitului suplimentar dator. 14. În urma unei intervenții a inspectorului fiscal federal, președintele Comisiei fiscale de district a retras decizia fiscală suplimentară în două scrisori din 7 și 20 octombrie 1988. În același timp, președintele a cerut din nou reclamantului să explice sursa venitului investit. O astfel de cerere a fost transmisă reclamantului la 19 ianuarie 1989. 15. Reclamantul nu a reacționat la niciuna dintre aceste cereri, administrația Cantonală pentru Impozite Federale Directe (kantonale Verwaltung für die direkte Bundesteuer) a impus reclamantului la 28 februarie 1989 o amendă disciplinară (Ordnungsbusse) de 1000 franci.

La 7 aprilie 1989 și la 19 iunie, 17 iulie și 16 august 1990, Comisia fiscală de district a reamintit din nou reclamantul deoarece încă nu a prezentat informațiile necesare. 17. La 3 august și 5 septembrie 1990, reclamantul a răspuns că, în opinia sa, decizia de a impune impozite suplimentare asupra acestuia a achiziționat forța juridică (Rechtskraft) la 29 septembrie și 11 octombrie 1988, astfel încât el nu a fost obligat să furnizeze informații suplimentare. 18. La data de 29 noiembrie 1990, administrația cantonală pentru impozite federale directe a impus o a doua amendă disciplinară, de 2.000 de franci, reclamantului în ceea ce privește impozitele federale, pe baza articolului 131 § 1 din decretul Consiliului Federal.

19. La 4 decembrie 1990 și 22 ianuarie 1991, administrația cantonale a impus o a treia amendă disciplinară, de 2.000 franci, în ceea ce privește impozitele cantonale. 20. Apelul reclamantului împotriva a doua amendă disciplinară, impusă la 29 noiembrie 1990, a fost respins de Comisia de Apeluri Fiscale (Steuerrekurskommission) din Cantonul Valais la 18 decembrie 1992. 21. În decizia sa, Comisia de Apeluri Fiscale a constatat că reclamantul nu a respectat în mod intenționat ordinul autorităților fiscale de a furniza informații. Cu toate acestea, în conformitate cu art. 131 § 1 din decretul Consiliului Federal, persoanele vizate să plătească taxe au fost obligate să coopereze cu autoritățile fiscale, în special să prezinte conturi, documente și alte chitanțe în posesia lor care ar putea fi relevante pentru determinarea taxelor.

În plus, decizia de a impune impozite suplimentare reclamantului nu a dobândit forță juridică, deoarece a fost retrasă la 7 și 20 octombrie 1988 de către președintele Comisiei fiscale de district. 22. Reclamantul a depus un recurs de drept administrativ la Curtea Federală în care s-a plâns, printre altele, în temeiul articolului 6 din Convenție, că, în calitate de acuzat, nu ar trebui să fie obligat să se incrimineze. 23. Între timp, reclamantul a depus, de asemenea, o obiecție împotriva celei de-a treia amendă disciplinară, impuse la 4 decembrie 1990 și 22 ianuarie 1991, deși procedurile în fața instanței competente de district (Bezirksgericht) au fost suspendate până la rezultatul procedurii în fața Curții Federale.

24. La 7 iulie 1995, Curtea Federală a respins recursul de drept administrativ al reclamantului, hotărârea care a fost transmisă reclamantului la 12 decembrie 1995 25. În decizia sa, Curtea Federală a considerat că nu a contestat faptul că reclamantul a efectuat investiții cu P. și societățile sale pe care el, reclamantul, nu le-a declarat. Autoritățile fiscale nu au fost în măsură să presupună că mijloacele investite provin din veniturile și activele care erau deja impozate și au solicitat, prin urmare, în mod corect reclamantul să demonstreze sursa acestor bani. 26. Curtea Federală a recapitulat apoi jurisprudența relevantă. Procedura de evaziune fiscală a constituit o adevărată procedură penală în ceea ce privește care au fost aplicate garanțiile procedurale, inclusiv cele prevăzute la art. 6 din Convenție.

Astfel, infracțiunile de evaziune fiscală au dus la o amendă care trebuia plătită în plus față de impozitele evazive. Amendă constituie o sancțiune care avea atât funcții preventive și represive; suma acesteia a fost de până la patru ori mai mare decât suma taxelor evacuate și a avut același efect pentru persoana în cauză ca o condamnare penală. 27. Pe de altă parte, în opinia Curții Federale, obligația de a plăti o taxă suplimentară nu a constituit o sancțiune penală. Taxul suplimentar nu a fost separat de datoria fiscală inițială; mai degrabă, acesta a fost un impozit suplimentar care rezultă din examinarea evaluării fiscale a persoanei în cauză și care servește să aducă impozite nejustificate.

Hotărârea a continuat: „Chiar dacă impozitul suplimentar nu este o sancțiune penală în sensul articolului 129 din decretul federal, taxa va fi stabilită în procedurile de evaziune fiscală pentru care se vor aplica garanțiile procedurii penale. Astfel, se pune întrebarea dacă persoana care trebuie să plătească taxe poate fi obligată, în procedura de evaziune fiscală și în vederea stabilirii impozitului suplimentar, să furnizeze informații cu privire la circumstanțele sale financiare.” 28. Prin urmare, Curtea Federală a reiterat principiul procedurii fiscale, conform căreia sarcina probei a scăzut asupra autorităților fiscale pentru a demonstra că o persoană nu a declarat un venit impozabil. Nu se poate spune că persoana în cauză este obligată să se incrimineze.

Mai degrabă, persoana ar trebui să furnizeze doar informații privind sursa de venit neimpozabil pe care autoritățile fiscale le cunoașteau deja. Dacă în astfel de situații persoana în cauză are dreptul de a rămâne tăcut, întregul sistem fiscal va fi pus în întrebări. Procedurile regulate de evaluare fiscală ar trebui să fie desfășurate în conformitate cu principiile procedurii penale. Dreptul de a rămâne tăcut ar complica controlul, sau chiar ar face imposibil, acest lucru nu ar putea fi scopul articolului 6 din Convenție. 29. Potrivit Curții Federale, există o serie de dispoziții în legislația penală care obliga o persoană să acționeze într-un mod specific, astfel încât autoritățile să își poată obține condamnarea.

S-a făcut referire în special la camionele care trebuiau echipate cu o viteză de înregistrare a tahografului și cu oră de conducere. Dacă a fost un accident, șoferul camionului a fost obligat să predea dispozitivul. În mod similar, un motorist ar putea fi obligat să se supună la un sânge sau un test de urină, și el ar fi pedepsit dacă el a refuzat să facă acest lucru. 30. Curtea Federală a remarcat o diferență esențială de Funke v. Franța (jurisprudența din 25 februarie 1993, seria A nr. 256-A), și anume că, în acest caz, autoritățile fiscale au considerat că există anumite documente, deși nu sunt sigure de acest fapt. În acest caz, autoritățile erau conștiente de venitul investit de solicitant.

Scopul intervenției lor era să se asigure dacă acest venit rezultă din veniturile sau activele care au fost taxate corespunzător. Tot ce a trebuit să facă a fost să explice sursa acestui venit. De fapt, ar fi trebuit să facă acest lucru în timpul procedurii regulate de evaluare fiscală. 31. În sfârșit, Curtea Federală s-a referit la Salabiaku v. Franța, în conformitate cu care presupunerea de fapt și de drept erau compatibile cu art. 6 § 2 din Convenție, atâta timp cât erau limitate în limite rezonabile și drepturile apărării au fost menținute (juriul din 7 octombrie 1988, Serie A nr. 141-A, p. 15-16, § 28). 32. Tribunalul Federal a concluzionat că nu a existat încălcarea dreptului reclamantului la presunția de nevinovăție sau la dreptul său de a nu se incrimina în sine.

33. La 5 iunie 1996, autoritățile cantonale au impus reclamantului o amendă a patra, de 5000 franci, deși această amendă nu a dobândit nicio forță juridică. 34. În urma hotărârii Curții Federale din 7 iulie 1995, s-a ajuns la un acord între reclamant și autoritățile fiscale cantonale la 28 noiembrie 1996 care au încheiat toate procedurile fiscale și fiscale penale pentru anii 1981/82 până în 1995/96. Pe de o parte, acordul a stabilit suma care urmează să fie plătită de către solicitant, și anume o sumă totală de CHF 81.878.95, inclusiv o sumă amendă, după reducerea cu o treime, la CHF 21,625.95. Pe de altă parte, s-a convenit că toate procedurile în curs au fost anulate, inclusiv procedurile privind amenzile disciplinare; și că amenzile deja plătite trebuiau deduse din suma totală a impozitelor și a sancțiunilor penale.

În cele din urmă, acordul a declarat: „... Procedurile care sunt deja în așteptare în fața organelor din Strasbourg ale Convenției Europene pentru Drepturile Omului împotriva hotărârii Curții Federale din cauza unei amenzi disciplinare nu vor fi afectate de acest acord.” 35. Procedură suplimentară de impozitare (Nachsteuerverfahren) servește scopul impunerii unei taxe suplimentare (Nachsteuer) în cazul în care anumite taxe nu au fost plătite în mod corespunzător. Procedurile de evaziune fiscală (Steuerhinterziehungsverfahren) pot conduce, în plus față de impozitul suplimentar, la o amendă a căror sumă va depinde de suma impozitului evadat. 36. Decretul Consiliului Federal din 1940 privind impunerea unei taxe federale directe în vigoare în momentul respectiv menționat în partea sa 9 la „contravenții” (Widehandlungen).

37. Articolele 129 și 130 din partea 9 se referă la „evaziunea fiscală” și prevăzută răspunderea pentru o amendă. De exemplu, art. 129 § 1 se referă la persoanele care au evadat impozitele prin a nu îndeplinirea corectă a declarației fiscale. Art. 130 bis se referă la „fraudă fiscală și de inventar” (Steuer- und Inventarbetrug) și au prevăzut răspunderea pentru o amendă sau pentru închisoare. 38. Art. 131 § 1 din decret a precizat: „O persoană ... să plătească impozite sau să furnizeze informații care contravin, în mod intenționat sau neglijent, deciziile și ordinele oficiale luate în temeiul prezentului decret, în special în ceea ce privește: – darea unei declarații fiscale; – prezentarea sau prezentarea unor conturi, pregătirea sau prezentarea unor bonuri și a altor chitanțe; – respectarea unei invitații sau a unei interdicții de acționare; – darea de informații; sau – efectuarea de plăți și furnizarea de titluri de valoare; va fi amendată între CHF 5 și 10.000.

Aceeași pedeapsă va fi supusă dacă obligația de a furniza informații în temeiul art. 90 §§ 5, 6 și 8 nu este respectată.” 39. art. 90 §§ § 5, 6 și 8 din decretul federal se referă, printre altele, la obligația terților de a furniza informații. art. 89 a declarat că contribuabilul ar trebui să furnizeze informații veritabile și că ar putea fi solicitat să prezinte documente etc. art. 132 a reglementat procedura în caz de evaziune fiscală și cu condiția ca administrația fiscală cantonală să efectueze orice investigație necesară.

8. The applicant, a Swiss national born in 1914, is a retired ski instructor and mountain guide living in X, Switzerland. 9. In 1987 the Federal Tax Administration (Eidgenössische Steuerverwaltung) consulted the case file of the financial manager, P. It was noted that between 1979 and 1985 the applicant had made investments with P. and his companies. However, these amounts had not been declared in the taxation periods between 1981/82 and 1987/88. 10. In view of this, on 11 December 1987 the X District Tax Commission (Bezirkssteuerkommission) instituted tax-evasion proceedings (Steuerhinterziehungsverfahren) in respect of the applicant’s federal taxes. He was requested to submit all the documents which he had concerning these companies.

11. On 22 December 1987 the applicant admitted that he had “in fact made investments with P. and his companies from 1979 to 1985 and that he had not properly declared the income in his personal tax return”. However, the applicant did not submit the requested documents. 12. On 24 June 1988 the applicant was again asked to declare the source of the income, amounting to 238,000 Swiss francs (CHF), which he had invested with P. The applicant did not reply. 13. On 2 September 1988 the District Tax Commission decided to issue an assessment to supplementary tax (Nachsteuer) on the interest derived from the income which the applicant had invested with P. in the years 1979 to 1985. In letters dated 29 September and 11 October 1988, the applicant was informed of the assessment of his taxes (Steuerveranlagung) and of the supplementary tax due.

14. Following an intervention of the Federal Tax Inspector, the President of the District Tax Commission withdrew the supplementary tax decision in two letters dated 7 and 20 October 1988. At the same time the President again requested the applicant to explain the source of the invested income. A further such request was served on the applicant on 19 January 1989. 15. The applicant not having reacted to any of these requests, the Cantonal Administration for Direct Federal Taxes (kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer) imposed on the applicant on 28 February 1989 a disciplinary fine (Ordnungsbusse) of CHF 1,000. It relied on Article 131 § 1 of the decree of the Federal Council on the imposition of a direct federal tax (Bundesratsbeschluss über die Erhebung einer direkten Bundessteuer).

The applicant duly paid the fine. 16. On 7 April 1989 and on 19 June, 17 July and 16 August 1990 the District Tax Commission again admonished the applicant as he still had not submitted the required information. 17. On 3 August and 5 September 1990 the applicant replied that, in his view, the decision to impose supplementary taxes on him had acquired legal force (Rechtskraft) on 29 September and 11 October 1988, so that he was not obliged to provide further information. 18. Thereupon, on 29 November 1990 the Cantonal Administration for Direct Federal Taxes imposed a second disciplinary fine, of CHF 2,000, on the applicant in respect of federal taxes, based on Article 131 § 1 of the decree of the Federal Council.

19. On 4 December 1990 and 22 January 1991 the Cantonal Tax Administration imposed a third disciplinary fine, of CHF 2,000, in respect of cantonal taxes. 20. The applicant’s appeal against the second disciplinary fine, imposed on 29 November 1990, was dismissed by the Tax Appeals Commission (Steuerrekurskommission) of the Canton of Valais on 18 December 1992. 21. In its decision, the Tax Appeals Commission found that the applicant had intentionally not complied with the order of the tax authorities to provide information. However, according to Article 131 § 1 of the decree of the Federal Council, persons liable to pay taxes were obliged to cooperate with the tax authorities, in particular to submit accounts, documents and other receipts in their possession which could be of relevance when determining the taxes.

Moreover, the decision to impose supplementary taxes on the applicant had not acquired legal force as it had been withdrawn on 7 and 20 October 1988 by the President of the District Tax Commission. 22. The applicant filed an administrative-law appeal with the Federal Court in which he complained, inter alia, under Article 6 of the Convention that as an accused he should not be obliged to incriminate himself. 23. Meanwhile, the applicant also filed an objection against the third disciplinary fine, imposed on 4 December 1990 and 22 January 1991, although the proceedings before the competent district court (Bezirksgericht) were suspended pending the outcome of the proceedings before the Federal Court.

24. On 7 July 1995 the Federal Court dismissed the applicant’s administrative-law appeal, the decision being served on the applicant on 12 December 1995. 25. In its decision, the Federal Court considered it undisputed that the applicant had made investments with P. and his companies which he, the applicant, had not declared. The tax authorities had not been in a position to assume that the means invested stemmed from income and assets which had already been taxed. They had therefore quite correctly asked the applicant to demonstrate the source of these moneys. 26. The Federal Court then recapitulated the relevant case-law. Tax-evasion proceedings constituted true criminal proceedings in respect of which the procedural guarantees, including those of Article 6 of the Convention, applied.

Thus, the offence of tax evasion led to a fine which had to be paid in addition to the taxes evaded. The fine constituted a sanction which had both preventive and repressive functions; its amount was up to four times the amount of the taxes evaded and it had the same effect for the person concerned as a criminal conviction. 27. On the other hand, in the Federal Court’s opinion the obligation to pay a supplementary tax did not amount to a criminal sanction. The supplementary tax was not separate in nature from the original tax debt; rather, it was an additional tax resulting from an examination of the tax assessment of the person concerned and serving to bring in outstanding taxes. As such, it had no punitive function.

The judgment continued: “even though the supplementary tax is not a criminal sanction within the meaning of Article 129 of the federal decree, the tax will be determined in tax-evasion proceedings in respect of which the guarantees of criminal procedure will apply. The question thus arises whether the person who has to pay taxes may be obliged, in the tax-evasion proceedings and with a view to the determination of the supplementary tax, to supply information on his financial circumstances.” 28. The Federal Court then reiterated the principle of tax proceedings, according to which the burden of proof fell on the tax authorities to demonstrate that a person had not declared certain taxable income.

It could not be said that the person concerned was obliged to incriminate himself. Rather, the person had merely to provide information as to the source of untaxed income which the tax authorities already knew existed. If in such a situation the person concerned had the right to remain silent, the entire tax system would be called into question. The regular tax-assessment proceedings would then have to be conducted according to the principles of criminal proceedings. The right to remain silent would complicate control, or even render it impossible. This could not be the purpose of Article 6 of the Convention. 29. According to the Federal Court, there were a number of provisions in criminal law obliging a person to act in a particular way so as to enable the authorities to obtain his conviction.

Reference was made in particular to lorries which had to be equipped with a tachograph recording speed and driving hours. If there was an accident, the lorry driver was obliged to hand over the device. Similarly, a motorist might be obliged to submit to a blood or a urine test, and he would be punished if he refused to do so. 30. The Federal Court noted an essential difference from Funke v. France (judgment of 25 February 1993, Series A no. 256-A), namely, that in that case the tax authorities believed that certain documents existed although they were not certain of the fact. In the present case, the authorities were aware of the income which the applicant had invested. The purpose of their intervention was to ascertain whether this income itself stemmed from income or assets which had been duly taxed.

All the applicant had to do was to explain the source of this income. In fact, he should have done so during the regular tax-assessment proceedings. 31. Finally, the Federal Court referred to Salabiaku v. France, according to which presumptions of fact and law were compatible with Article 6 § 2 of the Convention as long as they were confined within reasonable limits and the rights of the defence were maintained (judgment of 7 October 1988, Series A no. 141-A, pp. 15-16, § 28). 32. The Federal Court concluded that there was no breach of the applicant’s right to the presumption of innocence or of his right not to incriminate himself. 33. On 5 June 1996 the cantonal authorities imposed a fourth fine, of CHF 5,000, on the applicant, although this fine never acquired legal force.

34. Following the Federal Court’s decision of 7 July 1995, an agreement was reached between the applicant and the cantonal tax authorities on 28 November 1996 which closed all tax and criminal tax proceedings for the years 1981/82 until 1995/96. On the one hand, the agreement fixed the amount to be paid by the applicant, namely a total sum of CHF 81,878.95, including a fine amounting, after reduction by one-third, to CHF 21,625.95. On the other hand, it was agreed that all pending proceedings were cancelled, including the proceedings concerning disciplinary fines; and that the fine already paid was to be deducted from the total amount of taxes and criminal penalties.

Finally, the agreement stated : “... the proceedings which are already pending before the Strasbourg organs of the European Convention on Human Rights against the decision of the Federal Court on account of a disciplinary fine will not be affected by this agreement.” 35. Supplementary-tax proceedings (Nachsteuerverfahren) serve the purpose of imposing a supplementary tax (Nachsteuer) where certain taxes have not been duly paid. Tax-evasion proceedings (Steuerhinterziehungsverfahren) may lead, in addition to the supplementary tax, to a fine the amount of which will depend on the amount of the tax evaded. 36. The Federal Council’s decree of 1940 on the imposition of a direct federal tax in force at the relevant time referred in its Part 9 to “contraventions” (Widerhandlungen).

37. Articles 129 and 130 in Part 9 concerned “tax evasion” and provided for liability to a fine. For instance, Article 129 § 1 concerned persons who evaded taxes by not filling in the tax return correctly. Article 130 bis concerned “tax and inventory fraud” (Steuer- und Inventarbetrug) and provided for liability to a fine or to imprisonment. 38. Article 131 § 1 of the decree stated: “A person ... liable to pay taxes or to give information who contravenes, intentionally or negligently, the official decisions and orders made pursuant to this Decree, in particular as to: – handing in a tax return; – submitting or presenting accounts, preparing or submitting vouchers and other receipts; – complying with a summons or a prohibition to act; – giving information; or – making payments and furnishing securities; will be fined between CHF 5 and 10,000.

The same punishment will be incurred if the obligation under Article 90 §§ 5, 6 and 8 to provide information is not complied with.” 39. Article 90 §§ 5, 6 and 8 of the federal decree concerned the obligation, inter alia, of third parties to provide information. Article 89 stated that the taxpayer should provide truthful information and that he could be requested to submit documents etc. which might be relevant for the assessment of taxes. Article 132 regulated the procedure in case of tax evasion and provided that the cantonal tax administration would undertake any necessary investigations.