ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3600/2003

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: SC U.T. SA Brașov a solicitat anularea procesului-verbal nr. 13610/A din 14 iulie 2000, a hotărârii nr. 49 din 17 august 2000, a dispoziției nr. 245 din 8 decembrie și a deciziei nr. 435 din 30 martie 2001 emise de Administrația Financiară Brașov, Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov și Ministerul Finanțelor Publice. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că, prin actele administrative contestate, organele de control financiar au reținut în sarcina sa, în mod greșit, obligații financiare cu titlu de impozit suplimentar în sumă de 8.055.351.805 lei plus majorări de întârziere în sumă de 10.611.896.763 lei.

Curtea de Apel Brașov, secția de contencios administrativ, prin sentința civilă nr. 265/F din 12 decembrie 2001, a admis în parte acțiunea reclamantei, a anulat în parte actele administrative atacate, în sensul că a menținut obligația de plată a reclamantei pentru suma de 8.127.813.011 lei din totalul de 18.667.428.568 lei. Pentru a hotărî astfel, prima instanță a reținut următoarele: Cu privire la impozitul pe profit în sumă de 114.578.116 lei (pct. I.A), calculat de organele de control, ca urmare a înlăturării facilităților acordate de Legea nr. 77/1994, debitul a fost legal stabilit; organele de control au verificat obligațiile fiscale ale reclamantei pentru perioada decembrie 1997 - trimestrul I/2000.

Prin contractul de vânzare-cumpărare acțiuni nr. 553 din 31 mai 1996, încheiat între fostul F.P.S. și Asociația U.T. s-au tranzacționat 12.758 acțiuni în valoare totală de 4.261.325.096 lei, prețul urmând a fi plătit în cuantum de 20% la data semnării contractului, iar diferența de 80% în 10 rate eșalonate. Contractul s-a încheiat sub imperiul Legilor nr. 58/1991 și nr. 77/1994, iar ultima lege, în art. 50, prevede reducerea impozitului pe profit cu 50% pe durata achitării ratelor. Prin O.U.G. nr. 88/1997 s-au abrogat cele două legi, iar ordonanța nu mai acordă facilități fiscale și ea se aplică tuturor contractelor încheiate sub imperiul ei sau aflate în derulare, așa cum este contractul în discuție.

În raport de aceste date, s-a reținut că reclamanta datorează impozit suplimentar în sumă de 114.578.116 lei și majorări aferente în sumă de 225.795.641 lei. Cu privire la cheltuielile de amortizare în sumă de 31.233.777 lei, s-a reținut că ele reprezintă o cheltuială nedeductibilă fiscal, fiind corect luată în calculul profitului impozabil, astfel că reclamanta datorează un impozit suplimentar de 11.868.833 lei, cu majorări aferente 18.337.347 lei. Cu privire la vânzarea mijloacelor fixe, s-a reținut că, în perioada ianuarie – septembrie 1998, potrivit raportului de expertiză contabilă, reclamanta a efectuat vânzări de mijloace fixe la prețuri mai mici decât valoarea rămasă a acestora (valoarea de intrare minus amortizarea acumulată), rămânând astfel o valoare nerecuperată a mijloacelor fixe vândute în sumă de 784.146.790 lei.

La data efectuării vânzării, reclamanta a înregistrat și valoarea rămasă nerecuperată a mijloacelor fixe în cheltuieli deductibile fiscal, influențând prin aceasta profitul impozabil calculat la 30 iunie 1998 cu 327.905.955 lei și la 30 septembrie 1998 cu 456.240.835 lei, în sensul micșorării acestuia; apoi, din proprie inițiativă, în perioada noiembrie-decembrie 1998, operațiunile au fost regularizate prin stornarea celor inițiale cu suma de 784.146.790 lei, astfel că profitul impozabil pe întregul an 1998 nu a fost influențat. Dar, potrivit art. 19 din O.G. nr. 79/1994, privind impozitul pe profit, pentru neplata la termen a impozitului pe profit se datorează majorări de întârziere, iar în cauză, acestea sunt în sumă de 79.336.467 lei, așa cum au fost calculate de organele de control financiar.

Referitor la titlurile de participare în sumă de 704.068 dolari SUA, s-a reținut că în decembrie 1998, reclamanta s-a înregistrat în contabilitate cu aceste titluri deținute la firma L. MFG SUA, în contul 261 „Titluri de participare”; aceste titluri de participare au fost dobândite de reclamantă în schimbul unor creanțe mai vechi, ca rezultat al operațiunilor comerciale dintre ea și firma americană, efectuate anterior anului 1997. La data de 21 ianuarie 1999, Consiliul de Administrație al SC U.T. SA a aprobat înregistrarea în evidența contabilă a acțiunilor comune (ordinare), deținute la firma comercială (2.514.529 acțiuni reprezentând echivalentul a 704.062 dolari SUA). Aceste acțiuni proveneau din însumarea a 725.118 acțiuni preferențiale, cu 339.175 acțiuni comune deja deținute de reclamantă.

La rândul lor, aceste acțiuni proveneau din convertirea unor creanțe ale firmei americane către reclamantă, conform certificatelor C.21R din 28 mai 1995 și C.23 din 30 mai 1995 (ca urmare a redresării acesteia, anterior firma americană trecând printr-un proces de reorganizare și supraveghere bancară). Înregistrarea în contabilitatea reclamantei s-a făcut la valoare de 0,28 dolar SUA/acțiune, respectiv 1.735.235.137 lei, aceasta fiind valoarea la data dobândirii acțiunilor (28 și 30 mai 1995) și nu la valoarea de la data înregistrării, respectiv 21 ianuarie 1999 când era de 9.086.925.048 lei. Sub acest aspect, prin înlăturarea punctului de vedere emis în expertiză, instanța a reținut că, aceste acțiuni reprezintă, așa cum au constatat organele de control, creanțe reactivate care, potrivit H.G.

nr. 704/1993, trebuiau înregistrate în contul 754 „Venituri din creanțe reactivate” și trebuiau impozitate corespunzător la data înregistrării lor în contabilitate; că, reclamanta datorează impozitul suplimentar și majorările aferente, calculate de organul de control fiscal. În legătură cu suma de 700.000 dolari SUA, s-a reținut că, potrivit Adendumului nr. 5 la contractul nr. 41.05.001 din 14 decembrie 1994 încheiat între SC U.T. SA, în calitate de vânzător, Tractorul UTB – SA, în calitate de producător și L. MFG din USA, în calitate de cumpărător, în vederea producerii și vânzării a 2.400 buc. tractoare, cumpărătorul finanțează producția, transferând telegrafic, la 27 ianuarie 1998 suma de 700.000 dolari SUA în contul vânzătorului.

Suma de 700.000 dolari SUA pusă la dispoziția reclamantei a fost garantată cu 700.000 acțiuni preferențiale ale vânzătoarei, aflate în păstrarea cumpărătoarei. La rândul său, vânzătoarea, pentru asigurarea finanțării producției, a pus la dispoziția producătorului, (SC UTB SA) întreaga sumă de 700.000 dolari SUA și s-a obligat la rândul său să cedeze toate încasările în contul unor exporturi, realizate prin Universal Tractor, fapt ce s-a și realizat.

După încheierea Adendumului, între reclamantă și Tractorul UTB – SA, la 29 ianuarie 1998, s-a încheiat o convenție prin care se stabilesc condițiile de livrare a minim 2.400 tractoare în SUA, în perioada 1 iunie 1998 – 31 mai 1999. Întrucât avansul de 700.000 dolari SUA plătit de firma L. MFG, la 27 ianuarie 1998, prin transfer bancar, a fost garantat de reclamantă, Tractorul UTB s-a obligat, la rândul său, să garanteze restituirea avansului la Universal Tractor, fie prin plată, la prima solicitare, fie să cedeze toate încasările în contul unor exporturi realizate, prin Universal Tractor, până la concurența sumei de 700.000 dolari SUA.

La data de 28 septembrie 1998, între L. MFG și Universal Tractor s-a încheiat un „acord de principiu, care a stabilit clauzele principale ce vor face obiectul unei înțelegeri ce urmează a se încheia între acestea''; acordul de principiu, stipulează că, răscumpărarea acțiunilor se va face imediat după efectuarea de către L. MFG a contribuției de capital și înainte de vânzarea de către E.L. a 32,7% din părțile sociale ale L.A. La 30 noiembrie 1999 s-a încheiat un acord între L.A. LLC și Universal Tractor, prin care convin „să compenseze cu data de 31 octombrie 1999, plata avansului cu suma de 700.000 dolari SUA, cu obligația de plată aferentă celor 700.00 acțiuni preferențiale”. Răscumpărarea de către L.A.

a celor 700.000 acțiuni preferențiale ale reclamantei, la prețul de 1 dolar SUA/acțiune, prin compensare cu avansul în sumă de 700.000 dolari SUA acordat de L. MFG acesteia, a fost realizată la 31 octombrie 1999; aceasta fiind data când suma de 700.000 dolari SUA trebuie evidențiată în veniturile societății. Universal Tractor a evidențiat-o în totalitate pe venituri în perioada noiembrie 1998 – aprilie 2000, ca urmare a cedării de către Tractorul UTB a încasărilor făcute din export. La data de 31 octombrie 1999, reclamanta evidențiase pe venituri suma de 599.560 dolari SUA. Diferența de 100.440 dolari SUA, care ar fi trebuit înregistrată pe venituri la 31 octombrie 1999, s-a înregistrat parțial în luna decembrie 1999 (10.963 dolari SUA) și în aprilie 2000 (78.424 dolari SUA).

Pentru impozitul pe profit în sumă de 574.340.910 lei, aferent veniturilor înregistrate în anul 2000, s-a reținut că reclamanta datorează majorări de întârziere, perioada 25 ianuarie 2000 – 11 iulie 2000, în sumă de 287.744.796 lei, nu de 1.529.028.623 lei, cum au stabilit organele de control financiare. Referitor la punctul I.F., s-a reținut că, reclamanta deține în capitalul firmei L. MFG un număr de 2.514.529 acțiuni, iar la data de 9 aprilie 1999 s-a aprobat încorporarea firmei L. MFG, prin fuziune, cu B.C. Capital Grup și transformarea într-o societate cu răspundere limitată – B.C. Holding. Ca urmare, la 18 iunie 1999 s-a înființat societatea cu răspundere limitată B.C. Holding unde, conform „acordului de schimb” din 29 iunie 1999 cele 2.514.529 acțiuni ale reclamantei au fost preschimbate în părți sociale, ceea ce înseamnă 21,1% din capitalul lui B.C.

Holding. Prin protocolul încheiat între reclamantă și B.C. Holding, acesta din urmă s-a obligat să distribuie lui Universal Tractor suma de 800.000 dolari SUA, prin transfer bancar până la 8 iulie 1999. Pentru această sumă, primită ca dividend pentru acțiunile deținute la firma americană B.C. Holding, s-a reținut că reclamanta nu datorează impozit pe profit suplimentar, în sumă de 4.346.409.600 lei și nici majorări aferente de 3.377.160.259 lei, cum greșit au stabilit organele de control financiar.

Referitor la pct. I.G., s-a reținut că pentru realizarea obiectivului „stație de distribuție carburanți”, pusă în funcție la 29 octombrie 1993, reclamanta a contractat cu mai mulți furnizori executarea de lucrări și livrarea de utilaje încă din 1997. Cu firma C. SRL a convenit să achiziționeze distribuitoare de carburanți, marca ADAST – import Cehia, cu prețul în dolari, plătibil în mai mult tranșe: avans la data contractării (4 septembrie 1997), o plată parțială la data facturării (9 septembrie 1997), o altă plată parțială la data livrării efective (27 mai 1998), ultima plată la data recepționării și punerii în funcțiune (2 octombrie 1998). Firma C. SRL a facturat pompe la 8 decembrie 1997, însă au rămas în custodia furnizorului până la achitarea integrală a prețului, respectiv până la 27 mai 1998, dată la care pompele au fost ridicate, intrând în proprietatea reclamantei.

Potrivit facturii nr. 03691044 din decembrie 1997, SC E. SRL a executat lucrări de investiții în favoarea reclamantei în valoare de 180.201.819 lei, din care 40.702.505 lei reprezintă livrarea și montarea a 99 uși de vizitare pentru rezervoarele de combustibil achiziționate anterior, iar lucrarea a fost recepționată la 20 ianuarie 1998, plata făcându-se parțial la 22 ianuarie 1998 și diferența în cursul anului 1998. Aceeași firmă, SC E. SRL Brașov a livrat, cu asigurarea transportului la locul de montare, 4 rezervoare combustibil, valoarea serviciilor prestate fiind de 136.173.206 lei, iar recepționarea lucrărilor și efectuarea plății a avut loc în luna septembrie 1997. S-a reținut că potrivit art. 3 din Legea nr. 15/1994, bunurile sus-menționate sunt considerate mijloace fixe, fiind înregistrate la data procurării în contul 231 „imobilizări în curs” și au fost supuse amortizării, după punerea lor în funcțiune, odată cu recepția obiectivului în care au fost încorporate.

În ce privește valoarea stațiilor de distribuție carburanți (factura nr. 377012/1997, livrate efectiv în luna mai 1998, în valoare de 872.803.620 lei și valoarea gurilor de vizitare montate la rezervoarele de carburanți – factura nr. 0369144/1997, recepționate și achitate în ianuarie 1998, în sumă de 40.702.505 lei) s-a reținut că se încadrează în prevederile art. 3 din Legea nr. 15/1994, pentru care prin O.U.G. nr. 92/1997, investitorilor li se acordă o deducere din profitul impozabil aferent exercițiului financiar a unei cote de 20%.

Totodată, s-a reținut că nu se încadrează în prevederile legale menționate, investiția în valoare de 136.173.206 lei (factura 0369130/1997) constând în achiziționarea și transportul a celor patru rezervoare a 50.000 litri și transportul acestora, recepționare și achitate în luna septembrie 1997. Prin urmare, s-a reținut că suma cu care urmează a se majora profitul impozabil este de 27.234.641 lei, iar valoarea impozitului pe profit aferent datorat suplimentar este de 10.349.164 lei, la care se adaugă majorări de întârziere în sumă de 15.455.170 lei, nu de 79.775.629 lei, cât a calculat organul de control. Față de cele menționate, s-a reținut că acțiunea reclamantei este parțial justificată și anume: Referitor la pct. II din acțiune, respectiv T.V.A., s-a reținut că potrivit Normelor pentru aplicarea O.G.

nr. 3/1992, aprobată prin H.G. nr. 502/1998, în baza avizului de însoțire a mărfii întocmit la 23 iulie 1999, pentru 132 radiatoare hidraulice, reclamanta avea obligația să întocmească factura; întrucât nu a făcut acest lucru decât la 20 iunie 2000, pentru înregistrarea T.V.A. (colectată) în sumă de 100.517.692 lei, cu o întârziere de 320 zile, reclamanta datorează numai majorări de întârziere în sumă de 96.496.984 lei, nu și T.V.A. în sumă de 100.517.692 lei. În ce privește punctul III din acțiune, s-a reținut că potrivit expertizei contabile, din totalul obligațiilor restante de 275.331.890 lei, stabilite de organul de control fiscal, cu titlu de impozit pe venituri din salarii și de natură salarială, cu titlu de majorări și penalități aferente, reprezintă o datorie certă numai suma de 107.071.761 lei, din care impozit restant de 38.455.866 lei, majorări aferente 62.166.162 lei și penalități 6.449.733 lei.

În concluzie, s-a menținut în sarcina reclamantei numai obligația de plată a sumei de 8.127.813.011 lei rezultată din adiționarea sumelor din tabelul întocmit de expert la fila 160 din raport. Împotriva sentinței a declarat recurs SC U.T. Brașov, pentru nelegalitate și netemeinicie, sub următoarele aspecte: - Întâi, cu referire la impozitul pe profit în sumă de 7.847.094.320 lei, se susține că, dreptul de facilitate născut sub imperiul Legii nr. 77/1994 se păstrează pe timpul derulării contractului de vânzare-cumpărare acțiuni; prevederile Legii nr. 88/1998, în ceea ce privesc facilitățile, aplicându-se numai societăților privatizate după intrarea în vigoare a acesteia.

- În al doilea rând, că, caracterul deductibil, în funcție de gradul de utilizare a mijloacelor fixe, a fost corect apreciat de expertul contabil, iar instanța de fond, deși reține că profitul impozabil pe anul 1998 nu a fost influențat de operațiunile de regularizare efectuate, a menținut greșit majorările de întârziere în sumă de 79.336.467 lei.

- În al treilea rând, referitor la titlurile de participare, se pretinde că, hotărârea este nemotivată; că instanța de fond a interpretat greșit actul juridic dedus judecății; în același timp, în mod eronat a reținut prima instanță că înregistrarea în contabilitate la valoarea de 0,28 dolari SUA/acțiune, de la data dobândirii acțiunii este greșită și că valoarea trebuia să fie de 8.086.925.048 lei la data de 21 ianuarie 1999. - În al patrulea rând, că instanța primă nu a combătut cu nimic opinia expertului contabil, formulată în sensul că societatea nu datorează impozit suplimentar în sumă de 3.073.031.518 lei și nici majorări de întârziere, astfel că nu s-a pronunțat asupra unui mijloc de apărare.

- În al cincilea rând, că majorările pentru neplata la termen a impozitului pe profit, pentru perioada 25 ianuarie 2000 – 11 iulie 2000, în sumă de 284.744.796 lei, nu sunt dovedite. Se susține, apoi, că sentința conține greșeli de calcul aritmetice, în dispozitiv fiind trecută suma de 8.127.813.011 lei, în loc de 8.077.813.011 lei. Recursul este nefondat. În adevăr, în ce privește impozitul pe profit, la care se face referire în primul motiv de casare, în mod corect a reținut prima instanță că facilitățile fiscale acordate prin Legea nr. 77/1994, au fost înlăturate, începând cu 29 decembrie 1997, prin O.U.G. nr. 88/1997, care a abrogat legea. Așadar, pentru toate contractele încheiate sub imperiul O.U.G.

nr. 88/1997 sau aflate în derulare, nu se mai acordă facilități fiscale, începând cu 29 decembrie 1997, întrucât nu există temei legal în acest sens. În ce privesc majorările de întârziere în sumă de 79.336.467 lei, la care se face referire în motivul doi de recurs, de asemenea au fost corect menținute de prima instanță, pe baza art. 19 din O.G. nr. 79/1994. În acest sens, în hotărâre se face referire la acte din care rezultă că aceste majorări sunt aferente sumelor cu care a fost influențat profitul pentru perioada scursă de la 25 iulie 1998, respectiv 25 octombrie 1998, până la 25 ianuarie 1999, când a fost plătit impozitul pe profit aferent trimestrului IV/1998, perioadă în care au fost corectate operațiunile inițiale.

Totodată, în mod corect s-a reținut că suma de 31.233.717 lei nu este deductibilă fiscal, iar soluția adoptată are ca temei legal Normele metodologice nr. 350249/1223 din 15 februarie 1999 și O.U.G.nr. 4/1998. Apoi, raportat la motivul trei de casare, se constată că hotărârea cuprinde toate datele necesare, inclusiv motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților, așa cum prevede art. 261 C. proc. civ. Este de observat, sub acest aspect, că instanța a înlăturat motivat opinia exprimată în Raportul de expertiză contabilă, cu privire la titlurile de participare (impozit suplimentar în sumă de 3.073.031.518 lei și majorări aferente în sumă de 4.056.401.603 lei), reținând că aceasta este contrară H.G.

nr. 704/1993, potrivit căreia „creanțele reactivate” sunt generatoare de venit și trebuiau înregistrate în contul 754 „Venituri din creanțe reactivate” și impozitate corespunzător la valoarea de la data înregistrării în contabilitate. Deci, hotărârea cuprinde motivele care au format convingerea instanței cu privire la titlurile de participare. De asemenea, în această privință, în raport de obiectul litigiului, instanța a interpretat și aplicat corect dispozițiunile legale incidente în cauză, totodată, s-a pronunțat asupra mijloacelor de probă administrate, inclusiv asupra Raportului de expertiză contabilă.

În ce privește impozitul pe profit în sumă de 574.340.910 lei, aferent veniturilor înregistrate în anul 2000, s-a reținut corect că reclamanta datorează majorări de întârziere, pentru perioada 25 ianuarie 2000 – 11 iulie 2000, în sumă de 287.744.796 lei, iar în recurs nu se face referire la acte din care să rezulte o altă situație, respectiv că au fost greșit stabilite. În fine, se constată că, dispozitivul sentinței a fost întocmit cu respectarea dispozițiilor art. 258 C. proc. civ., inclusiv în ce privește menținerea obligației de plată a reclamantei pentru suma de 8.128.813.011 lei din totalul de 18.667.428.568 lei. În consecință, soluția adoptată de prima instanță este legală și temeinică, iar recursul nefondat, urmând să fie respins.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC U.T. SA Brașov, împotriva sentinței nr. 265/F din 12 decembrie 2001 a Curții de Apel Brașov, secția comercială și de contencios administrativ, ca nefondat. Pronunțată în ședință publică, astăzi 30 octombrie 2003.