ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3600/2003

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3600/2003 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2003)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

constată următoarele:

SC U.T. SA Brașov a solicitat

anularea procesului-verbal nr. 13610/A din 14 iulie 2000, a hotărârii nr. 49

din 17 august 2000, a dispoziției nr. 245 din 8 decembrie și a deciziei nr. 435

din 30 martie 2001 emise de Administrația Financiară Brașov, Direcția Generală

a Finanțelor Publice Brașov și Ministerul Finanțelor Publice.

În motivarea acțiunii, reclamanta a

arătat că, prin actele administrative contestate, organele de control financiar

au reținut în sarcina sa, în mod greșit, obligații financiare cu titlu de impozit

suplimentar în sumă de 8.055.351.805 lei plus majorări de întârziere în sumă de

10.611.896.763 lei.

Curtea de Apel Brașov, secția de

contencios administrativ, prin sentința civilă nr. 265/F din 12 decembrie 2001,

a admis în parte acțiunea reclamantei, a anulat în parte actele administrative

atacate, în sensul că a menținut obligația de plată a reclamantei pentru suma

de 8.127.813.011 lei din totalul de 18.667.428.568 lei.

Pentru a hotărî astfel, prima

instanță a reținut următoarele:

Cu privire la impozitul pe profit în

sumă de 114.578.116 lei (pct. I.A), calculat de organele de control, ca urmare

a înlăturării facilităților acordate de Legea nr. 77/1994, debitul a fost legal

stabilit; organele de control au verificat obligațiile fiscale ale reclamantei

pentru perioada decembrie 1997 - trimestrul I/2000.

Prin contractul de vânzare-cumpărare acțiuni nr. 553 din 31

mai 1996, încheiat între fostul F.P.S. și Asociația U.T. s-au tranzacționat

12.758 acțiuni în valoare totală de 4.261.325.096 lei, prețul urmând a fi

plătit în cuantum de 20% la data semnării contractului, iar diferența de 80% în

10 rate eșalonate.

Contractul s-a încheiat sub imperiul

Legilor nr. 58/1991 și nr. 77/1994, iar ultima lege, în art. 50, prevede

reducerea impozitului pe profit cu 50% pe durata achitării ratelor.

Prin O.U.G. nr. 88/1997 s-au abrogat

cele două legi, iar ordonanța nu mai acordă facilități fiscale și ea se aplică

tuturor contractelor încheiate sub imperiul ei sau aflate în derulare, așa cum

este contractul în discuție.

În raport de aceste date, s-a

reținut că reclamanta datorează impozit suplimentar în sumă de 114.578.116 lei

și majorări aferente în sumă de 225.795.641 lei.

Cu privire la cheltuielile de

amortizare în sumă de 31.233.777 lei, s-a reținut că ele reprezintă o cheltuială

nedeductibilă fiscal, fiind corect luată în calculul profitului impozabil,

astfel că reclamanta datorează un impozit suplimentar de 11.868.833 lei, cu

majorări aferente 18.337.347 lei.

Cu privire la vânzarea mijloacelor

fixe, s-a reținut că, în perioada ianuarie – septembrie 1998, potrivit

raportului de expertiză contabilă, reclamanta a efectuat vânzări de mijloace

fixe la prețuri mai mici decât valoarea rămasă a acestora (valoarea de intrare

minus amortizarea acumulată), rămânând astfel o valoare nerecuperată a

mijloacelor fixe vândute în sumă de 784.146.790 lei.

La data efectuării vânzării,

reclamanta a înregistrat și valoarea rămasă nerecuperată a mijloacelor fixe în

cheltuieli deductibile fiscal, influențând prin aceasta profitul impozabil calculat

la 30 iunie 1998 cu 327.905.955 lei și la 30 septembrie 1998 cu 456.240.835

lei, în sensul micșorării acestuia; apoi, din proprie inițiativă, în perioada

noiembrie-decembrie 1998, operațiunile au fost regularizate prin stornarea

celor inițiale cu suma de 784.146.790 lei, astfel că profitul impozabil pe

întregul an 1998 nu a fost influențat.

Dar, potrivit art. 19 din O.G. nr.

79/1994, privind impozitul pe profit, pentru neplata la termen a impozitului pe

profit se datorează majorări de întârziere, iar în cauză, acestea sunt în sumă

de 79.336.467 lei, așa cum au fost calculate de organele de control financiar.

Referitor la titlurile de

participare în sumă de 704.068 dolari SUA, s-a reținut că în decembrie 1998,

reclamanta s-a înregistrat în contabilitate cu aceste titluri deținute la firma

L. MFG SUA, în contul 261 „Titluri de participare”; aceste titluri de

participare au fost dobândite de reclamantă în schimbul unor creanțe mai vechi,

ca rezultat al operațiunilor comerciale dintre ea și firma americană, efectuate

anterior anului 1997.

La data de 21 ianuarie 1999,

Consiliul de Administrație al SC U.T. SA a aprobat înregistrarea în evidența

contabilă a acțiunilor comune (ordinare), deținute la firma comercială

(2.514.529 acțiuni reprezentând echivalentul a 704.062 dolari SUA). Aceste

acțiuni proveneau din însumarea a 725.118 acțiuni preferențiale, cu 339.175

acțiuni comune deja deținute de reclamantă.

La rândul lor, aceste acțiuni

proveneau din convertirea unor creanțe ale firmei americane către reclamantă,

conform certificatelor C.21R din 28 mai 1995 și C.23 din 30 mai 1995 (ca urmare

a redresării acesteia, anterior firma americană trecând printr-un proces de

reorganizare și supraveghere bancară).

Înregistrarea în contabilitatea

reclamantei s-a făcut la valoare de 0,28 dolar SUA/acțiune, respectiv

1.735.235.137 lei, aceasta fiind valoarea la data dobândirii acțiunilor (28 și

30 mai 1995) și nu la valoarea de la data înregistrării, respectiv 21 ianuarie

1999 când era de 9.086.925.048 lei.

Sub acest aspect, prin înlăturarea

punctului de vedere emis în expertiză, instanța a reținut că, aceste acțiuni

reprezintă, așa cum au constatat organele de control, creanțe reactivate care,

potrivit H.G. nr. 704/1993, trebuiau înregistrate în contul 754 „Venituri din

creanțe reactivate” și trebuiau impozitate corespunzător la data înregistrării

lor în contabilitate; că, reclamanta datorează impozitul suplimentar și

majorările aferente, calculate de organul de control fiscal.

În legătură cu suma de 700.000

dolari SUA, s-a reținut că, potrivit Adendumului nr. 5 la contractul nr.

41.05.001 din 14 decembrie 1994 încheiat între SC U.T. SA, în calitate de

vânzător, Tractorul UTB – SA, în calitate de producător și L. MFG din USA, în

calitate de cumpărător, în vederea producerii și vânzării a 2.400 buc.

tractoare, cumpărătorul finanțează producția, transferând telegrafic, la 27

ianuarie 1998 suma de 700.000 dolari SUA în contul vânzătorului. Suma de

700.000 dolari SUA pusă la dispoziția reclamantei a fost garantată cu 700.000

acțiuni preferențiale ale vânzătoarei, aflate în păstrarea cumpărătoarei.

La rândul său, vânzătoarea, pentru

asigurarea finanțării producției, a pus la dispoziția producătorului, (SC UTB

SA) întreaga sumă de 700.000 dolari SUA și s-a obligat la rândul său să cedeze

toate încasările în contul unor exporturi, realizate prin Universal Tractor,

fapt ce s-a și realizat.

După încheierea Adendumului, între

reclamantă și Tractorul UTB – SA, la 29 ianuarie 1998, s-a încheiat o convenție

prin care se stabilesc condițiile de livrare a minim 2.400 tractoare în SUA, în

perioada 1 iunie 1998 – 31 mai 1999.

Întrucât avansul de 700.000 dolari

SUA plătit de firma L. MFG, la 27 ianuarie 1998, prin transfer bancar, a fost

garantat de reclamantă, Tractorul UTB s-a obligat, la rândul său, să garanteze

restituirea avansului la Universal Tractor, fie prin plată, la prima

solicitare, fie să cedeze toate încasările în contul unor exporturi realizate,

prin Universal Tractor, până la concurența sumei de 700.000 dolari SUA.

La data de 28 septembrie 1998, între

L. MFG și Universal Tractor s-a încheiat un „acord de principiu, care a

stabilit clauzele principale ce vor face obiectul unei înțelegeri ce urmează a

se încheia între acestea''; acordul de principiu, stipulează că, răscumpărarea

acțiunilor se va face imediat după efectuarea de către L. MFG a contribuției de

capital și înainte de vânzarea de către E.L. a 32,7% din părțile sociale ale

L.A.

La 30 noiembrie 1999 s-a încheiat un

acord între L.A. LLC și Universal Tractor, prin care convin „să compenseze cu

data de 31 octombrie 1999, plata avansului cu suma de 700.000 dolari SUA, cu

obligația de plată aferentă celor 700.00 acțiuni preferențiale”.

Răscumpărarea de către L.A. a celor

700.000 acțiuni preferențiale ale reclamantei, la prețul de 1 dolar

SUA/acțiune, prin compensare cu avansul în sumă de 700.000 dolari SUA acordat

de L. MFG acesteia, a fost realizată la 31 octombrie 1999; aceasta fiind data

când suma de 700.000 dolari SUA trebuie evidențiată în veniturile societății.

Universal Tractor a evidențiat-o în totalitate pe venituri în perioada

noiembrie 1998 – aprilie 2000, ca urmare a cedării de către Tractorul UTB a

încasărilor făcute din export. La data de 31 octombrie 1999, reclamanta

evidențiase pe venituri suma de 599.560 dolari SUA.

Diferența de 100.440 dolari SUA,

care ar fi trebuit înregistrată pe venituri la 31 octombrie 1999, s-a

înregistrat parțial în luna decembrie 1999 (10.963 dolari SUA) și în aprilie

2000 (78.424 dolari SUA).

Pentru impozitul pe profit în sumă

de 574.340.910 lei, aferent veniturilor înregistrate în anul 2000, s-a reținut

că reclamanta datorează majorări de întârziere, perioada 25 ianuarie 2000 – 11

iulie 2000, în sumă de 287.744.796 lei, nu de 1.529.028.623 lei, cum au

stabilit organele de control financiare.

Referitor la punctul I.F., s-a

reținut că, reclamanta deține în capitalul firmei L. MFG un număr de 2.514.529

acțiuni, iar la data de 9 aprilie 1999 s-a aprobat încorporarea firmei L. MFG,

prin fuziune, cu B.C. Capital Grup și transformarea într-o societate cu răspundere

limitată – B.C. Holding.

Ca urmare, la 18 iunie 1999 s-a

înființat societatea cu răspundere limitată B.C. Holding unde, conform

„acordului de schimb” din 29 iunie 1999 cele 2.514.529 acțiuni ale reclamantei

au fost preschimbate în părți sociale, ceea ce înseamnă 21,1% din capitalul lui

B.C. Holding.

Prin protocolul încheiat între

reclamantă și B.C. Holding, acesta din urmă s-a obligat să distribuie lui

Universal Tractor suma de 800.000 dolari SUA, prin transfer bancar până la 8

iulie 1999. Pentru această sumă, primită ca dividend pentru acțiunile deținute

la firma americană B.C. Holding, s-a reținut că reclamanta nu datorează impozit

pe profit suplimentar, în sumă de 4.346.409.600 lei și nici majorări aferente

de 3.377.160.259 lei, cum greșit au stabilit organele de control financiar.

Referitor la pct. I.G., s-a reținut

că pentru realizarea obiectivului „stație de distribuție carburanți”, pusă în

funcție la 29 octombrie 1993, reclamanta a contractat cu mai mulți furnizori

executarea de lucrări și livrarea de utilaje încă din 1997.

Cu firma C. SRL a convenit să

achiziționeze distribuitoare de carburanți, marca ADAST – import Cehia, cu

prețul în dolari, plătibil în mai mult tranșe: avans la data contractării (4

septembrie 1997), o plată parțială la data facturării (9 septembrie 1997), o

altă plată parțială la data livrării efective (27 mai 1998), ultima plată la

data recepționării și punerii în funcțiune (2 octombrie 1998).

Firma C. SRL a facturat pompe la 8

decembrie 1997, însă au rămas în custodia furnizorului până la achitarea

integrală a prețului, respectiv până la 27 mai 1998, dată la care pompele au

fost ridicate, intrând în proprietatea reclamantei.

Potrivit facturii nr. 03691044 din

decembrie 1997, SC E. SRL a executat lucrări de investiții în favoarea

reclamantei în valoare de 180.201.819 lei, din care 40.702.505 lei reprezintă

livrarea și montarea a 99 uși de vizitare pentru rezervoarele de combustibil

achiziționate anterior, iar lucrarea a fost recepționată la 20 ianuarie 1998,

plata făcându-se parțial la 22 ianuarie 1998 și diferența în cursul anului

1998.

Aceeași firmă, SC E. SRL Brașov a

livrat, cu asigurarea transportului la locul de montare, 4 rezervoare

combustibil, valoarea serviciilor prestate fiind de 136.173.206 lei, iar

recepționarea lucrărilor și efectuarea plății a avut loc în luna septembrie

1997.

S-a reținut că potrivit art. 3 din

Legea nr. 15/1994, bunurile sus-menționate sunt considerate mijloace fixe,

fiind înregistrate la data procurării în contul 231 „imobilizări în curs” și au

fost supuse amortizării, după punerea lor în funcțiune, odată cu recepția

obiectivului în care au fost încorporate.

În ce privește valoarea stațiilor de

distribuție carburanți (factura nr. 377012/1997, livrate efectiv în luna mai

1998, în valoare de 872.803.620 lei și valoarea gurilor de vizitare montate la

rezervoarele de carburanți – factura nr. 0369144/1997, recepționate și achitate

în ianuarie 1998, în sumă de 40.702.505 lei) s-a reținut că se încadrează în

prevederile art. 3 din Legea nr. 15/1994, pentru care prin O.U.G. nr. 92/1997,

investitorilor li se acordă o deducere din profitul impozabil aferent

exercițiului financiar a unei cote de 20%.

Totodată, s-a reținut că nu se

încadrează în prevederile legale menționate, investiția în valoare de 136.173.206

lei (factura 0369130/1997) constând în achiziționarea și transportul a celor

patru rezervoare a 50.000 litri și transportul acestora, recepționare și

achitate în luna septembrie 1997.

Prin urmare, s-a reținut că suma cu

care urmează a se majora profitul impozabil este de 27.234.641 lei, iar

valoarea impozitului pe profit aferent datorat suplimentar este de 10.349.164

lei, la care se adaugă majorări de întârziere în sumă de 15.455.170 lei, nu de

79.775.629 lei, cât a calculat organul de control.

Față de cele menționate, s-a reținut

că acțiunea reclamantei este parțial justificată și anume:

Referitor la pct. II din acțiune,

respectiv T.V.A., s-a reținut că potrivit Normelor pentru aplicarea O.G. nr.

3/1992, aprobată prin H.G. nr. 502/1998, în baza avizului de însoțire a mărfii

întocmit la 23 iulie 1999, pentru 132 radiatoare hidraulice, reclamanta avea

obligația să întocmească factura; întrucât nu a făcut acest lucru decât la 20

iunie 2000, pentru înregistrarea T.V.A. (colectată) în sumă de 100.517.692 lei,

cu o întârziere de 320 zile, reclamanta datorează numai majorări de întârziere

în sumă de 96.496.984 lei, nu și T.V.A. în sumă de 100.517.692 lei.

În ce privește punctul III din

acțiune, s-a reținut că potrivit expertizei contabile, din totalul obligațiilor

restante de 275.331.890 lei, stabilite de organul de control fiscal, cu titlu

de impozit pe venituri din salarii și de natură salarială, cu titlu de majorări

și penalități aferente, reprezintă o datorie certă numai suma de 107.071.761

lei, din care impozit restant de 38.455.866 lei, majorări aferente 62.166.162

lei și penalități 6.449.733 lei.

În concluzie, s-a menținut în

sarcina reclamantei numai obligația de plată a sumei de 8.127.813.011 lei

rezultată din adiționarea sumelor din tabelul întocmit de expert la fila 160

din raport.

Împotriva sentinței a declarat

recurs SC U.T. Brașov, pentru nelegalitate și netemeinicie, sub următoarele

aspecte:

- Întâi, cu referire la impozitul pe

profit în sumă de 7.847.094.320 lei, se susține că, dreptul de facilitate

născut sub imperiul Legii nr. 77/1994 se păstrează pe timpul derulării

contractului de vânzare-cumpărare acțiuni; prevederile Legii nr. 88/1998, în

ceea ce privesc facilitățile, aplicându-se numai societăților privatizate după

intrarea în vigoare a acesteia.

- În al doilea rând, că, caracterul

deductibil, în funcție de gradul de utilizare a mijloacelor fixe, a fost corect

apreciat de expertul contabil, iar instanța de fond, deși reține că profitul

impozabil pe anul 1998 nu a fost influențat de operațiunile de regularizare

efectuate, a menținut greșit majorările de întârziere în sumă de 79.336.467

lei.

- În al treilea rând, referitor la

titlurile de participare, se pretinde că, hotărârea este nemotivată; că

instanța de fond a interpretat greșit actul juridic dedus judecății; în același

timp, în mod eronat a reținut prima instanță că înregistrarea în contabilitate

la valoarea de 0,28 dolari SUA/acțiune, de la data dobândirii acțiunii este

greșită și că valoarea trebuia să fie de 8.086.925.048 lei la data de 21

ianuarie 1999.

- În al patrulea rând, că instanța

primă nu a combătut cu nimic opinia expertului contabil, formulată în sensul că

societatea nu datorează impozit suplimentar în sumă de 3.073.031.518 lei și

nici majorări de întârziere, astfel că nu s-a pronunțat asupra unui mijloc de

apărare.

- În al cincilea rând, că majorările

pentru neplata la termen a impozitului pe profit, pentru perioada 25 ianuarie

2000 – 11 iulie 2000, în sumă de 284.744.796 lei, nu sunt dovedite.

Se susține, apoi, că sentința conține

greșeli de calcul aritmetice, în dispozitiv fiind trecută suma de 8.127.813.011

lei, în loc de 8.077.813.011 lei.

Recursul este nefondat.

În adevăr, în ce privește impozitul

pe profit, la care se face referire în primul motiv de casare, în mod corect a

reținut prima instanță că facilitățile fiscale acordate prin Legea nr. 77/1994,

au fost înlăturate, începând cu 29 decembrie 1997, prin O.U.G. nr. 88/1997,

care a abrogat legea.

Așadar, pentru toate contractele

încheiate sub imperiul O.U.G. nr. 88/1997 sau aflate în derulare, nu se mai

acordă facilități fiscale, începând cu 29 decembrie 1997, întrucât nu există

temei legal în acest sens.

În ce privesc majorările de

întârziere în sumă de 79.336.467 lei, la care se face referire în motivul doi

de recurs, de asemenea au fost corect menținute de prima instanță, pe baza art.

19 din O.G. nr. 79/1994.

În acest sens, în hotărâre se face

referire la acte din care rezultă că aceste majorări sunt aferente sumelor cu

care a fost influențat profitul pentru perioada scursă de la 25 iulie 1998,

respectiv 25 octombrie 1998, până la 25 ianuarie 1999, când a fost plătit

impozitul pe profit aferent trimestrului IV/1998, perioadă în care au fost

corectate operațiunile inițiale.

Totodată, în mod corect s-a reținut

că suma de 31.233.717 lei nu este deductibilă fiscal, iar soluția adoptată are

ca temei legal Normele metodologice nr. 350249/1223 din 15 februarie 1999 și

O.U.G.nr. 4/1998.

Apoi, raportat la motivul trei de

casare, se constată că hotărârea cuprinde toate datele necesare, inclusiv

motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele

pentru care s-au înlăturat cererile părților, așa cum prevede art. 261 C. proc.

civ.

Este de observat, sub acest aspect,

că instanța a înlăturat motivat opinia exprimată în Raportul de expertiză

contabilă, cu privire la titlurile de participare (impozit suplimentar în sumă

de 3.073.031.518 lei și majorări aferente în sumă de 4.056.401.603 lei),

reținând că aceasta este contrară H.G. nr. 704/1993, potrivit căreia „creanțele

reactivate” sunt generatoare de venit și trebuiau înregistrate în contul 754

„Venituri din creanțe reactivate” și impozitate corespunzător la valoarea de la

data înregistrării în contabilitate.

Deci, hotărârea cuprinde motivele

care au format convingerea instanței cu privire la titlurile de participare.

De asemenea, în această privință, în

raport de obiectul litigiului, instanța a interpretat și aplicat corect

dispozițiunile legale incidente în cauză, totodată, s-a pronunțat asupra

mijloacelor de probă administrate, inclusiv asupra Raportului de expertiză

contabilă.

În ce privește impozitul pe profit

în sumă de 574.340.910 lei, aferent veniturilor înregistrate în anul 2000, s-a

reținut corect că reclamanta datorează majorări de întârziere, pentru perioada

25 ianuarie 2000 – 11 iulie 2000, în sumă de 287.744.796 lei, iar în recurs nu

se face referire la acte din care să rezulte o altă situație, respectiv că au

fost greșit stabilite.

În fine, se constată că,

dispozitivul sentinței a fost întocmit cu respectarea dispozițiilor art. 258 C.

proc. civ., inclusiv în ce privește menținerea obligației de plată a

reclamantei pentru suma de 8.128.813.011 lei din totalul de 18.667.428.568 lei.

În consecință, soluția adoptată de

prima instanță este legală și temeinică, iar recursul nefondat, urmând să fie

respins.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC

U.T. SA Brașov, împotriva sentinței nr. 265/F din 12 decembrie 2001 a Curții de

Apel Brașov, secția comercială și de contencios administrativ, ca nefondat.

Pronunțată în ședință publică,

astăzi 30 octombrie 2003.