ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1539/2010

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Iași, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC P. ABB SA Iași a chemat în judecată pe pârâtele D.G.F.P. Iași și A.F.P. pentru contribuabili mici și mijlocii Iași solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună: - anularea parțială a deciziei nr. 27 din 19 martie 2008, a deciziei de impunere nr. 69436 din 27 decembrie 2007, a deciziei de măsuri obligatorii CM nr. 69438 din 27 decembrie 2007, a raportului de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007 și a deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. 69437 din 27 decembrie 2007 emise de D.G.F.P.

Iași; - suspendarea acestor acte administrativ-fiscale până la soluționarea irevocabilă a cauzei. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că, din suma totală de 410.269 RON - reprezentând impozit pe profit și accesorii, a contestat suma de 351.142 RON din care, prin decizia nr. 27 din 19 martie 2008, i s-a admis contestația pentru suma de 9.653 RON. Reclamanta a criticat respingerea contestației administrative pentru cheltuielile cu dobânzile bancare, apreciate ca fiind nedeductibile fiscal, pentru care s-a stabilit un impozit suplimentar de 132.942 RON, majorări de întârziere de 94.119 RON și penalități în sumă de 4.786 RON. În opinia reclamantei, aceste cheltuieli sunt deductibile fiscal deoarece, în art. 23 alin. (1) din C. fisc., se prevede că dobânzile sunt integral deductibile, fără a se stabili vreo condiție obligatorie privind tranzacțiile care s-ar face cu aceste împrumuturi.

Reclamanta a susținut că organul fiscal a calculat în mod nelegal și impozitul pe profit stabilit suplimentar, în sumă de 2.728 RON, majorările de întârziere de 2.451 RON și penalitățile de întârziere de 166 RON, ca urmare a considerării ca nedeductibilă fiscal a sumei de 10.914 RON, ce reprezintă cheltuielile cu reparațiile și întreținerea autoturismelor și autoutilitarelor, utilizate în baza contractului de comodat din 1 octombrie 2003, contract încheiat cu SC P. Co SA. Pe acest aspect, reclamanta a precizat faptul că organele fiscale nu au avut o poziție unitară și că, potrivit normelor C. civ. și clauzelor din contractul de comodat, toate cheltuielile necesare folosinței autoturismelor și autoutilitarelor se suportă de către comodatar (SC P. ABB SA).

În concepția reclamantei, în mod greșit, organele fiscale au considerat că nu sunt deductibile fiscal cheltuielile efectuate de societate pentru a servi angajaților, zilnic, o masă caldă, în condițiile în care acestea nu sunt nominalizate printre cheltuielile prevăzute de art. 21 alin. (4) din C. fisc. Pe de altă parte, reclamanta a arătat că trebuiau considerate deductibile fiscal cheltuielile efectuate de societate cu lucrările de împrejmuire, întrucât acestea sunt mijloace fixe amortizabile, ce se încadrează în prevederile art. 24 alin. (1) și alin. (3) lit. b) din C. fisc. În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată, în sumă de 101.886 RON, majorările de întârziere de 41.703 RON și penalitățile de întârziere de 602 RON, reclamanta a arătat că a contestat doar TVA în sumă de 94.887 RON, majorări de întârziere de 35.993 RON și penalități de 485 RON.

Reclamanta a susținut că, în mod nelegal, organul fiscal nu a acordat drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată pentru anumite facturi privind cheltuielile considerate nedeductibile fiscal la calculul impozitului pe profit. În plus, reclamanta a precizat că a motivat contestația administrativă cu privire la toată suma atacată, reprezentând TVA. În altă ordine de idei, reclamanta a arătat că a formulat acțiune și împotriva dispoziției organului fiscal referitoare la obligația de a plăti suma de 56.500 RON, reprezentând vărsăminte pentru persoane cu handicap, 42.023 RON, cu titlu de majorări de întârziere și 2.169 RON, reprezentând penalități. Pe acest aspect, reclamanta a susținut că s-a adresat Agenției Județene Iași pentru Ocuparea Forței de Muncă și că nu îi este imputabil faptul că nu a primit niciun răspuns scris de la această autoritate publică.

Totodată, reclamanta a precizat că are angajate 3 persoane cu handicap, cu contract de muncă pe perioadă nedeterminată. Reclamanta a mai criticat și faptul că a fost considerată nedeductibilă fiscal cheltuiala ce rezultă din factura din 15 decembrie 2005 și că au fost stabilite suplimentar un impozit de 2.817 RON, majorări de întârziere de 1.841 RON și penalități de 48 RON. Reclamanta a susținut că din eroare în factura anterior arătată a fost trecute servicii de consultanță pentru că, în realitate, au fost cheltuieli aferente contractului de închiriere din 15 decembrie 2004. Prin încheierea de ședință de la termenul din 7 iulie 2008 pronunțată în Dosarul nr. 379/45/2008 (rămasă irevocabilă) a fost respinsă cererea de suspendare a actelor administrativ fiscale contestate în cauza de față.

Curtea de Apel Iași, secția de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 94 din 1 iunie 2009, a admis în parte acțiunea reclamantei, a anulat decizia nr. 27 din 19 martie 2008, dispoziția din 27 decembrie 2007, precum și decizia de impunere nr. 69436 din 27 decembrie 2007 emise de D.G.F.P. Iași, în partea ce privește suma de 25.562 RON pentru care s-a respins ca nemotivată contestația nr. 2010 din 25 ianuarie 2008 formulată de reclamantă. Totodată, instanța a respins ca nefondată cererea reclamantei privind anularea raportului de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007 și a deciziei nr. 69437 din 27 decembrie 2007 emise de D.G.F.P. Iași. Instanța a dispus eliberarea sumei de 55.000 RON către reclamantă, sumă consemnată în Dosarul nr. 379/45/2008 al Curții de Apel Iași, cu titlu de cauțiune și a obligat pârâta D.G.F.P.

Iași la plata către reclamantă a sumei de 3,24 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată. Pentru a pronunța o asemenea soluție, prima instanță a reținut, în esență, următoarele: Este neîntemeiată critica reclamantei referitoare la cheltuielile cu dobânzile bancare, apreciate ca fiind nedeductibile fiscal, pentru care s-a stabilit un impozit suplimentar de 132.942 RON, majorări de întârziere de 94.119 RON și penalități în sumă de 4.786 RON. Aceste dobânzi nu sunt aferente unor credite utilizate pentru desfășurarea propriei activități a reclamantei și nici pentru activitatea asocierii în participațiune, ci exclusiv pentru activitatea altor persoane juridice. Autoritățile fiscale au determinat în mod corect situația cheltuielilor cu reparațiile și întreținerea autoturismelor și autoutilitarelor, utilizate în baza contractului de comodat din 1 octombrie 2003, contract încheiat cu SC P. Co SA.

Din probele administrate în cauză nu rezultă că autoturismele și autoutilitarele puse de SC P. Co SA la dispoziția reclamantei ar fi fost utilizate de aceasta din urmă în vederea obținerii de venituri, astfel încât să se poată reține că era necesară repararea și întreținerea lor. Împrejurarea că organul de control fiscal a acceptat deducerea fiscală a cheltuielilor privind combustibilul autoturismelor și autoutilitarelor respective nu are relevanță juridică în cauză, deoarece instanța nu a fost învestită cu verificarea legalității acestei soluții. Nici cheltuielile efectuate de reclamantă pentru a servi angajaților, zilnic, o masă caldă nu sunt deductibile fiscal, deoarece nu se încadrează în prevederile art. 8 din Legea nr. 142/1998.

Autoritatea fiscală a stabilit în mod judicios faptul că reclamanta datorează impozit pe profit în sumă de 3.697 RON și majorări de întârziere de 2.193 RON, aferente cheltuielilor de împrejmuire în cuantum de 23.109 RON. În raport de dispozițiile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, amortizarea mijloacelor fixe se calculează începând cu luna următoare punerii în funcțiune. În speță, punerea în funcțiune a lucrării de împrejmuire nu s-a realizat. Situația de lucrări efectuate în cursul lunii decembrie a anului 2005, lista consumurilor de resurse materiale și lista consumurilor cu mâna de lucru fac parte din categoria documentelor ce se verifică în cadrul procedurii de recepție a lucrării, neavând natura și semnificația procesului-verbal de recepție prin care se finalizează procedura de recepție la terminarea lucrărilor.

Este nefondată critica reclamantei în sensul că trebuia exceptată de la obligația de a plăti lunar la Fondul de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap o sumă egală cu salariul minim brut pe economie înmulțit cu numărul locurilor de muncă în care nu a încadrat persoane cu handicap. În opinia instanței, autoritatea fiscală a ținut seama de numărul de salariați cu certificate de încadrare în grad de handicap angajați de societatea reclamantă. În plus, reclamanta nu a probat faptul că a expediat către Agenția Județeană pentru Ocuparea Forței de Muncă Iași adresele prin care solicita repartizarea în vederea angajării a unor persoane care dețin certificate de încadrare în grad de handicap.

Nu sunt deductibile fiscal nici cheltuielile ce rezultă din factura din 15 decembrie 2005, întrucât reclamanta nu a făcut dovada îndeplinii condițiilor impuse de art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003. În concret, instanța a reținut faptul că reclamanta nu a prezentat un contract încheiat cu SC P.S. SRL care să conțină date cu privire la serviciile prestate, la termenele de execuție, la valoarea totală a contractului, la defalcarea cheltuielilor pe întreaga perioadă a derulării contractului, precum și documente din care să reiasă prestarea efectivă a serviciilor. Curtea a apreciat că aceste cheltuieli nu pot fi deduse pe considerentul că au fost efectuate pentru plata utilităților și chiriei pentru „sediul biroului de reprezentare”, deschis la București, într-un spațiu pus la dispoziție de către SC P.S.

SRL. În opinia Curții, la stabilirea impozitului pe profit nu se poate diminua baza impozabilă în situația în care documentele justificative prezentate conțin alte aspecte decât cele invocate de contribuabil. Autoritatea fiscală a apreciat în mod just faptul că taxa pe valoare adăugată aferentă cheltuielilor pentru serviciile de consultanță, pentru reparațiile autoturismelor și pentru hrana angajaților nu se deduce, deoarece nu s-a dovedit că au fost efectuate în folosul operațiunilor taxabile ale contribuabilului, după cum impun dispozițiile art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003. Concluzia autorității fiscale în sensul că societatea reclamantă nu a motivat contestația administrativă în ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată în sumă de 25.562 RON este greșită, întrucât aceasta cuprinde elementele de fapt și de drept relevante în cauză.

Împotriva acestei sentințe au declarat recurs reclamanta SC P. ABB SA și pârâta D.G.F.P. Iași. Recurenta SC P. ABB SA a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinței, în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată și anulării actelor administrativ fiscale contestate pentru suma de 583.219 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoane cu handicap, precum și majorările și penalitățile aferente acestor datorii. În motivarea căii de atac, încadrată în drept pe dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată este nelegală.

În concret, recurenta a formulat următoarele critici de nelegalitate: În mod greșit, prima instanță nu a ținut seama la soluția pronunțată de concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, cu toate că expertul a răspuns punctual la toate obiectivele fixate de instanță, iar raportul cuprinde o serie de anexe care dovedesc faptul că concluziile sale se bazează pe date contabile și nu reprezintă o interpretare sui generis a normelor legale în materie fiscală. Prima instanță a interpretat greșit dispozițiile art. 21 alin. (1) din C. fisc. atunci când a apreciat că nu sunt deductibile fiscal cheltuielile cu dobânzile bancare plătite de societate. Pe acest aspect, recurenta arată că, în perioada 2004-2006, a avut nevoie pentru susținerea activității de credite în valoare totală de 16.809.087 RON.

În plus, societatea recurentă susține că, în aceeași perioadă, a participat la asocierea cu SC M. România S.A. cu următoarele sume: 2004 – suma de 335.579 RON; 2006 – suma de 566.075 RON. Recurenta precizează că pentru desfășurarea activității curente a avut nevoie de un capital de 10 ori mai mare decât sumele cu care a participat la asociere, fapt care rezultă din documentele contabile ale societății. În consecință, recurenta concluzionează în sensul că este greșit punctul de vedere al D.G.F.P. Iași conform căruia dacă societatea nu ar fi participat la asocierea în participațiune cu SC M. România SA ar fi avut lichiditățile necesare desfășurării activității curente și nu ar mai fi fost necesară contractarea de credite bancare.

Instanța de fond a apreciat în mod greșit probele administrate în cauză pe aspectul deductibilității cheltuielilor efectuate de societate cu reparațiile și întreținerea autoturismelor și autoutilitarelor, utilizate în baza contractului de comodat din 1 octombrie 2003, contract încheiat cu SC P. Co SA. Din cuprinsul contractului anterior arătat rezultă în mod clar voința celor două părți ca recurenta să folosească autoturismele și autoutilitarele, suportând, totodată, și cheltuielile aferente întreținerii acestora. Curtea a interpretat greșit materialul probator administrat în speță și s-a pronunțat în totală contradicție cu normele legale în ceea ce privește cheltuielile efectuate de către societate pentru a servi angajaților, zilnic, o masă caldă.

În opinia recurentei, instanța trebuia să aibă în vedere faptul că suma acestor cheltuieli cu masa salariaților a fost în mod permanent mai mică decât valoarea maxim deductibilă. În mod nelegal, instanța de fond a respins contestația societății în legătură cu stabilirea impozitului pe profit suplimentar și a majorărilor de întârziere aferente cheltuielilor de împrejmuire. Recurenta susține că deductibilitatea cheltuielilor cu împrejmuirea trebuia apreciată la valoarea amortizării din perioada ianuarie 2006 – decembrie 2006, rezultând că aceste cheltuieli sunt deductibile la nivelul sumei de 23.109 RON pentru anul 2006, restul valorii urmând să se amortizeze în perioada ulterioară.

Soluția pronunțată de prima instanță în ceea ce privește obligația societății recurente de a plăți sumele de 56.500 RON, reprezentând vărsăminte pentru persoanele cu handicap, 42.023 RON, cu titlu de majorări de întârziere și 2.169 RON, reprezentând penalități, este nelegală și netemeinică. Pe acest aspect, recurenta susține că a probat faptul că a angajat persoane care dețin certificate de încadrare în grad de handicap și că a solicitat autorității competente să-i repartizeze asemenea persoane în vederea angajării. În mod nelegal, instanța de fond a respins capătul de cerere privind deductibilitatea cheltuielilor aferente facturilor emise de către SC P.S. SRL. Recurenta susține că nu s-a ținut seama de faptul că, în baza contractului de închiriere, SC P.S.

SRL a facturat către societate cheltuieli de chirie, apă, telefon, pe care în mod eronat le-a menționat în contract ca fiind servicii de consultanță. Recurenta D.G.F.P. Iași a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinței, în sensul respingerii acțiunii astfel cum a fost formulată. În motivarea căii de atac, încadrată în drept pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a prevederilor art. 206 alin. (1) C. proc. fisc. În concret, recurenta a precizat că soluționarea contestației administrative se face în limitele sesizării, analizându-se susținerile contestatoarei, temeiul de drept invocat de aceasta și documentele aflate la dosarul cauzei.

Or, SC P. ABB SA nu a motivat în fapt și în drept susținerile conform cărora nu ar datora diferența de TVA în sumă de 25.562 RON stabilită de inspecția fiscală și nici nu a depus dovezi în acest sens. SC P. ABB SA a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului declarat de D.G.F.P. Iași. Analizând sentința atacată, în raport cu criticile formulate, cât și din oficiu, în baza art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte reține următoarele: Recursul declarat de recurenta-reclamantă SC P. ABB SA este fondat, pentru argumentele care vor fi expuse în continuare. Prin raportul de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007, D.G.F.P. Iași a stabilit în sarcina de plată a recurentei-reclamante a sumei totale de 655.154 RON.

În baza raportului de inspecție fiscală, A.F.P. pentru contribuabili mici și mijlocii Iași a emis decizia de impunere nr. 69436 din 27 decembrie 2007 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală. Recurenta-reclamantă a contestat suma totală de 583.219 RON. Prin decizia nr. 27 din 19 martie 2008, D.G.F.P.

Iași a admis contestația formulată de recurenta-reclamantă pentru suma de 9.653 RON și a respins-o pentru suma totală de 584.004 RON, reprezentând: - 204.387 RON – impozit pe profit; - 131.707 RON – majorări de întârziere aferente impozitului pe profit; - 5.395 RON – penalități de întârziere aferente impozitului pe profit; - 69.325 RON – taxă pe valoarea adăugată; - 35.993 RON - majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată; - 485 RON - penalități de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată; - 56.500 RON – vărsăminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate; - 42.043 RON - majorări de întârziere aferente vărsămintelor de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate; - 2.169 RON - penalități de întârziere aferente vărsămintelor de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate.

Totodată, în art. 3 din decizia aflată în discuție, D.G.F.P. Iași a respins ca nemotivată contestația formulată de recurenta-reclamantă în ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată în sumă de 25.562 RON. Critica recurentei-reclamante referitoare la cheltuielile cu dobânzile bancare, apreciate de organul fiscal ca fiind nedeductibile fiscal, pentru care s-a stabilit un impozit suplimentar de 132.942 RON, majorări de întârziere de 94.119 RON și penalități în sumă de 4.786 RON este nefondată. Astfel, din actele aflate la dosarul cauzei, rezultă că, în perioada 2004-2006, recurenta-reclamantă a transferat către SC M. România SA și alte altor societăți comerciale sume de bani provenite din credite bancare.

În opinia Înaltei Curți, în mod corect, autoritățile fiscale au apreciat că dobânzile plătite de recurenta-reclamantă pentru creditele bancare transferate altor societăți comerciale nu sunt deductibile fiscal. Într-adevăr, art. 23 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. (text legal invocat de recurenta-reclamantă) prevede că sunt deductibile fiscal cheltuielile cu dobânzile. Însă, această deductibilitate fiscală poate fi acordată doar după îndeplinirea unor condiții prevăzute de lege. În concret, art. 21 din legea în discuție menționează că pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

În temeiul art. 11 alin. (1) din C. fisc., autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al acesteia. Instanța de control judiciar reține că, prin încheierea contractului de asociere în participațiune din 24 mai 2004, între recurenta-reclamantă și SC M. România SA, s-a creat o asociație fără personalitate juridică, în baza art. 251 - 256 C. com., pentru o perioadă de 24 luni, termenul curgând de la data de 24 mai 2004 până la 24 mai 2006, perioadă care, ulterior, a fost prelungită prin acte adiționale. Conform art. 3 din contract, scopul acestei asocieri în participațiune l-a constituit realizarea în comun a unor noi tehnologii pentru creșterea performanțelor capacităților de producție, precum și prospectarea piețelor de desfacere și creșterea volumului de vânzări pe piața externă.

Pentru realizarea acestor obiective, SC M. România SA urma să contribuie cu mijloacele de producție, utilaje și specialiști, iar recurenta-reclamantă să finanțeze prin creditare asocierea cu suma de 500.000 RON. După cum în mod corect a reținut și instanța de fond, la dosarul cauzei nu se regăsesc înscrisuri din care să rezulte faptul că recurenta-reclamantă a obținut venituri în baza acestui contract, ceea ce conduce la concluzia că, în realitate, SC M. România SA a fost finanțată cu titlu gratuit de către recurenta-reclamantă din credite bancare, dobânda fiind suportată de SC P. ABB SA Iași. În opinia Înaltei Curți, este corectă argumentația primei instanțe în sensul că simpla emitere a facturii din 30 august 2006 nu este suficientă pentru a se putea reține faptul că recurenta-reclamantă a primit bunurile nominalizate în aceasta.

Cu alte cuvinte, pentru a se putea considera că mobilierul respectiv a intrat în patrimoniul recurentei-reclamante era necesar să se prezinte documente contabile justificative, ceea ce nu s-a făcut de către partea interesată. În plus, în actul aflat la dosar, se menționează, într-adevăr, faptul că SC M. România SA i-a livrat recurentei-reclamante, în cadrul asocierii, mobilier în valoare de 146.608 RON, însă, instanța constată că SC P. ABB SA Iași trebuia să obțină 50% din profitul obținut prin asociere și nu bunurile produse de către SC M. România SA. De asemenea, instanța de control judiciar reține faptul că nu există evidențe contabile ale asocierii în participațiune, în care să fie înregistrate cheltuielile și veniturile acesteia (a se vedea în acest sens concluzia expertului contabil).

Pentru toate aceste argumente, Înalta Curte apreciază că este corectă soluția organelor fiscale în sensul că nu pot fi deductibile fiscal cheltuielile cu dobânzile, deoarece recurenta-reclamantă nu a obținut creditele bancare în vederea obținerii de venituri proprii, ci pentru finanțarea cu titlu gratuit a activității derulate de către SC M. România SA. De asemenea, Înalta Curte reține faptul că sumele virate de recurenta-reclamantă către SC C. SA și SC A. SA nu au avut la bază contracte economice care să justifice aceste transferuri bănești. Critica recurentei-reclamante referitoare la cheltuielile cu reparațiile și întreținerea autoturismelor și autoutilitarelor, utilizate în baza contractului de comodat din 1 octombrie 2003, contract încheiat cu SC P. Co SA, este fondată.

După cum s-a menționat anterior, art. 21 din C. fisc. impune condiția generală ca să fie considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. În raportul de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007, organul de control a stabilit impozit pe profit suplimentar în sumă de 2.728 RON, majorări de întârziere de 2.451 RON și penalități de întârziere de 166 RON, ca urmare a considerării ca nedeductibile fiscal a cheltuielilor cu întreținerea autoturismelor și autoutilitarelor, înregistrate în contabilitatea recurentei-reclamante, în baza contractului de comodat anterior nominalizat, la valoarea de 16.701 RON. Obiectul contractului aflat în discuție constă în remiterea spre folosință temporară către recurenta-reclamantă, în calitate de comodant, a unui număr de 39 de autoturismele și autoutilitarele.

Prin acest contract, în baza art. 2 pct. 5, comodatarul SC P. ABB SA se obliga să suporte de la data preluării bunurilor toate cheltuielile necesare folosinței acestora (combustibili, piese de schimb, materiale de întreținere, anvelope). În anul 2004, recurenta-reclamantă a înregistrat în contabilitate cheltuieli cu reparații autoturisme, în baza facturilor emise de P.F. M., în sumă de 10.137 RON. De asemenea, în cursul aceluiași an, recurenta-reclamantă a înregistrat în contabilitate cheltuieli de aceeași natură, în baza facturilor emise de către SC C.A. SRL, în sumă de 5.787 RON. Facturile aflate în discuție au la bază bonul de comandă – chitanța (service auto) în care sunt precizate marca și numărul de înmatriculare al autoturismului pentru care au fost efectuate reparațiile.

Cu toate acestea, organul de control, în mod nelegal, a refuzat acceptarea deductibilității fiscale, deși aceeași autoritate fiscală a considerat deductibile, pentru aceleași autoturisme, cheltuielile efectuate cu consumul de combustibili și uleiuri. Înalta Curte apreciază că, prin acceptarea acestei din urmă deductibilității, autoritatea fiscală a recunoscut faptul că autoturismele și autoutilitarele au fost folosite în scopul realizării de venituri impozabile de către recurenta-reclamantă. Critica recurentei-reclamante referitoare la deductibilitatea cheltuielilor efectuate pentru a servi angajaților, zilnic, o masă caldă este fondată.

Astfel, în raportul de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007, la Capitolul III „Constatări fiscale”, pct. A „Impozit pe profit datorat”, organul fiscal a constatat că, în perioada 2005-2007, recurenta-reclamantă a efectuat cheltuieli, în baza contractelor de prestări servicii din 1 noiembrie 2004 și din 1 noiembrie 2005, contracte încheiate între SC A. B.S. SRL, în calitate de prestator și SC P. ABB SA, în calitate de client. Prin aceste contracte, prestatorul se obliga să aprovizioneze cu mese calde angajații clientului. De asemenea, prin contractul de prestări servicii de catering din 22 noiembrie 2005 încheiat cu SC L. SRL, precum și prin contractul de prestări servicii de catering din 9 august 2006, SC P. ABB SA a beneficiat de aprovizionarea în regim de catering, pe perioada 2006-2007.

Încheierea acestor contracte s-a făcut în baza deciziei administratorului unic nr. 2 din 9 ianuarie 2004, decizie care stabilea, la art. 1 că, începând cu data de 1 ianuarie 2004, toți salariații recurentei vor beneficia zilnic de o masă caldă, servită la locul de muncă. Înalta Curte apreciază că aceste cheltuieli sunt deductibile fiscal, urmare a faptului că au fost respectate prevederile Legii nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masă. Pe acest aspect, instanța de control judiciar reține concluzia expertului contabil, în sensul că suma acestor cheltuieli a fost permanent mai mică decât valoarea maxim deductibilă posibil de acordat pentru masa caldă a salariaților. Referitor la taxa pe valoarea adăugată deductibilă aferentă facturilor privind masa acordată salariaților în regim de catering pentru perioada 2005-2007, Înalta Curte apreciază că aceasta a fost în mod eronat nerecunoscută ca deductibilă de către organul de control.

Ca atare, această valoare urmează să fie scăzută din obligațiile fiscale ale recurentei-reclamante. Critica recurentei-reclamante referitoare la soluția greșită pronunțată de prima instanță în ceea ce privește obligația societății recurente de a plăți sumele de 56.500 RON, reprezentând vărsăminte pentru persoanele cu handicap, 42.023 RON, cu titlu de majorări de întârziere și 2.169 RON, reprezentând penalități, este fondată. Într-adevăr, art. 42 din O.U.G. nr. 102/1999 (în vigoare în perioada supusă controlului fiscal) prevede că societățile comerciale, regiile autonome, societățile și companiile naționale și alți agenți economici, care au un număr de cel puțin 100 de angajați, au obligația de a angaja persoane cu handicap, cu contract individual de muncă, într-un procent de cel puțin 4% din numărul total al angajaților.

Pe de altă parte, art. 43 din ordonanța în discuție dispune că persoanele juridice anterior individualizate, care nu angajează persoane cu handicap, în condițiile prevăzute la art. 42, au obligația de a plăti lunar la Fondul de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap o sumă egală cu salariul minim brut pe economie înmulțit cu numărul locurilor de muncă în care nu au încadrat persoane cu handicap. În aplicarea acestor dispoziții normative, Înalta Curte reține, în primul rând, faptul că recurenta-reclamantă a făcut dovada că are angajate persoane care dețin certificate de încadrare în grad de handicap. În al doilea rând, instanța de control judiciar are în vedere faptul că, în repetate rânduri, recurenta-reclamantă a solicitat Agenției județeane pentru ocuparea forței de muncă Iași repartizarea în vederea angajării a unor persoane care dețin certificate de încadrare în grad de handicap.

În opinia Înaltei Curți, faptul că autoritatea competentă nu a răspuns la aceste adrese nu poate fi imputabil recurentei-reclamante. Critica recurentei-reclamante referitoare la deductibilitatea cheltuielilor aferente facturilor emise de către emise de către SC P.S. SRL este nefondată. În concret, Înalta Curte reține faptul că recurenta-reclamantă a arătat faptul că acele cheltuieli au fost făcute pentru plata utilităților și chiriei pentru sediul biroului de reprezentare deschis la București, într-un spațiu pus la dispoziție de către SC P.S. SRL. În facturile aflate în discuție, la rubrica „denumirea produselor sau serviciilor” este înscris „servicii de consultanță”.

Conform prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003, nu sunt deductibile cheltuielile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activității desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte. În speța de față, recurenta-reclamantă nu a făcut dovada încheierii unor astfel de contracte, pentru a respecta dispoziția legală anterior citată. În plus, Înalta Curte, în acord cu prima instanță, apreciază că la stabilirea impozitului pe profit nu se poate diminua baza impozabilă în situația în care documentele justificative prezentate conțin alte aspecte decât cele invocate de contribuabil.

Critica recurentei-reclamante referitoare la deductibilitatea cheltuielilor aferente lucrărilor de împrejmuire este nefondată. Conform prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, amortizarea mijloacelor fixe se calculează începând cu luna următoare punerii în funcțiune. Potrivit art. 1 din Regulamentul de recepție a lucrărilor de construcții și instalații aferente acestora, aprobat prin H.G. nr. 273/1994, o lucrare de construcție poate fi dată în folosință după efectuarea recepției lucrării. Dovada efectuării recepției lucrării se face, conform dispozițiilor art. 15 din același act normativ, printr-un proces-verbal, în care se consemnează observațiile și concluziile comisiei de recepție.

În cauza de față, recurenta-reclamantă nu a prezentat un astfel de proces-verbal de recepție, ceea ce înseamnă că nu a avut loc o punere în funcțiune a lucrării de împrejmuire, în sensul dispozițiilor legale anterior enunțate. În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată, Înalta Curte reține următoarele: O condiție generală impusă de art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată este aceea ca bunurile și serviciile achiziționate să fie destinate realizării în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile. În raport de argumentele anterior expuse, Înalta Curte apreciază că taxa pe valoarea adăugată aferentă facturilor privind masa acordată salariaților în regim de catering pentru perioada 2005-2007, precum și serviciilor de reparații auto au fost efectuate în scopul operațiunilor taxabile ale contribuabilului, motiv pentru care trebuie considerată deductibilă.

Recursul declarat de D.G.F.P. Iași este nefondat. Astfel, în art. 3 din decizia nr. 27 din 19 martie 2008, recurenta-pârâtă a respins ca nemotivată contestația formulată de recurenta-reclamantă în ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată în sumă de 25.562 RON. Analizând conținutul contestației administrative înregistrate sub nr. 2010 din 25 ianuarie 2008, Înalta Curte apreciază că este corectă concluzia primei instanțe în sensul că recurenta-reclamantă a prezentat suficiente elemente de fapt și de drept relevante pentru soluționarea cauzei, îndeplinind condițiile impuse de art. 206 alin. (1) C. proc. fisc.

Este nelegală soluția adoptată de prima instanță în sensul eliberării sumei de 55.000 RON către recurenta-reclamantă SC P. ABB SA Iași, sumă consemnată de aceasta în Dosarul nr. 379/45/2009 al Curții de Apel Iași, cu titlu de cauțiune, prin recipisa de consemnare nr. 500217/1, nr. 0217545 din 26 iunie 2008 și chitanța din 26 iunie 2008. Astfel, conform art. 723 1 alin. (3) C. proc. civ., cauțiunea se eliberează celui care a depus-o în măsura în care asupra acesteia cel îndreptățit în cauză nu a formulat o cerere pentru plata despăgubirii cuvenite, până la împlinirea termenului de 30 de zile de la data la care, prin hotărâre irevocabilă, s-a soluționat fondul cauzei; cu toate acestea, cauțiunea se eliberează de îndată, dacă partea interesată declară în mod expres că nu urmărește obligarea părții adverse la despăgubiri pentru prejudiciile cauzate.

În speța de față, recurenta-reclamantă nu a făcut dovada îndeplinirii condițiilor impuse de textul legal anterior citat pentru a putea primi cauțiunea consemnată. Pe cale de consecință, în raport de cele anterior expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) - (3) C. proc. civ., coroborat cu art. 20 și 28 din Legea nr. 554/2004, modificată, va respinge ca nefondat recursul declarat de D.G.F.P.

Iași, va admite recursul declarat de SC P. ABB SA Iași, va modifica sentința atacată, în sensul că va admite în parte acțiunea reclamantei, va anula în parte raportul de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007, decizia de impunere nr. 69436 din 27 decembrie 2007, decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 69437 din 27 decembrie 2007, dispoziția de măsuri obligatorii din 27 decembrie 2007 și decizia de soluționare a contestației nr. 27 din 19 martie 2008, cu privire la următoarele sume: - 2.728 RON, reprezentând impozit pe profit, 2.451 RON majorări de întârziere și 166 RON penalități aferente cheltuielilor de reparații cu autovehiculele; - 62.203 RON, reprezentând impozit pe profit, 31.103 RON majorări de întârziere, 395 RON penalități aferente cheltuielilor cu masa caldă a salariaților; - 56.500 RON, reprezentând vărsăminte pentru persoanele cu handicap, 42.043 RON majorări de întârziere, 2.169 RON penalități; - 1.100 RON, reprezentând TVA aferentă serviciilor de reparații auto și majorări și penalități aferente; - 60.860 RON, reprezentând TVA aferentă cheltuielilor cu masa salariaților, cu majorările și penalitățile de întârziere aferente.

Înalta Curte va anula pct. 3 din decizia nr. 27 din 19 martie 2008 a D.G.F.P. Iași, referitor la TVA în sumă de 25.562 RON și obligă această autoritate publică să soluționeze contestația administrativă cu privire la această sumă. Înalta Curte va respinge ca neîntemeiate celelalte capete de cerere.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de D.G.F.P. Iași împotriva sentinței nr. 94/CA din 1 iunie 2009 a Curții de Apel Iași, ca nefondat. Admite recursul declarat de SC P. ABB SA Iași împotriva aceleiași sentințe. Modifică sentința atacată în sensul că: Admite, în parte, acțiunea reclamantei.

Anulează, în parte, raportul de inspecție fiscală din 21 decembrie 2007, decizia de impunere nr. 69436 din 27 decembrie 2007, decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 69437 din 27 decembrie 2007, dispoziția de măsuri obligatorii din 27 decembrie 2007 și decizia de soluționare a contestației nr. 27 din 19 martie 2008, cu privire la următoarele sume: - 2.728 RON, reprezentând impozit pe profit, 2.451 RON majorări de întârziere și 166 RON penalități aferente cheltuielilor de reparații cu autovehiculele; - 62.203 RON, reprezentând impozit pe profit, 31.103 RON majorări de întârziere, 395 RON penalități aferente cheltuielilor cu masa caldă a salariaților; - 56.500 RON, reprezentând vărsăminte pentru persoanele cu handicap, 42.043 RON majorări de întârziere, 2.169 RON penalități; - 1.100 RON, reprezentând TVA aferentă serviciilor de reparații auto și majorări și penalități aferente; - 60.860 RON, reprezentând TVA aferentă cheltuielilor cu masa salariaților, cu majorările și penalitățile de întârziere aferente.

Anulează art. 3 din decizia nr. 27 din 19 martie 2008 a D.G.F.P. Iași, referitor la TVA în sumă de 25.562 RON și obligă D.G.F.P. Iași să soluționeze contestația administrativă cu privire la această sumă. Respinge celelalte capete de cerere ca neîntemeiate. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 17 martie 2010.