ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 748/2010

Obiectul acțiunii. Prin cererea înregistrată la 11 aprilie 2006 și ulterior precizată sub nr. 2146/33/2006 la Curtea de Apel Cluj-Napoca, reclamanta SC „A.” SA Bonțida a chemat în judecată Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj, solicitând instanței ca prin hotărârea pe care o va pronunța să dispună anularea capătului IV din raportul de inspecție fiscală parțială din 22 iulie 2005 încheiat de către pârâtă, anularea celor șase procese-verbale, toate cu din 6 ianuarie 2006 emise de pârâtă și comunicate la data de 6 februarie 2006, anularea, respectiv, exonerarea de obligația de plată în cuantum de 998.189,0529 RON stabilite suplimentar în sarcina societății, reprezentând dobânzi și penalități, așa cum au fost ele precizate în acțiune.

Motivele de fapt și de drept pe care s-a întemeiat cererea. Reclamanta a arătat că a încheiat cu Ministerul Finanțelor Publice Convenția de eșalonare nr. 124 din 5 noiembrie 2002 prin care s-a aprobat eșalonarea la plata dobânzilor bugetare restante în sumă de 12.264.593.313 RON, în conformitate cu prevederile O.U.G. nr. 408/2002 iar în cursul anului 2005 în urma unui control, prin raportul de inspecție fiscală parțială la Capitolul IV s-a constatat că nu s-ar fi respectat obligații de eșalonare, context în care prin adresa/înștiințare i s-a adus la cunoștință că urmare a pierderii înlesnirilor datorează suma de 998.189.052,9 RON. Ulterior, mai arată reclamantul, i-au fost comunicate și șase procese-verbale prin care s-a stabilit în sarcina sa penalități în cuantum de 82.395.8804 RON. Organele de inspecție fiscală, arată reclamanta, au constatat presupusa nerespectare a obligațiilor și au propus anularea înlesnirilor. Acest aspect a fost contestat iar prin adresa din 18 octombrie 2005 i s-a comunicat că potrivit prevederilor O.A.N.A.F. nr. 519/2005 contestația este lipsită de obiect, întrucât raportul de inspecție nu ar fi act administrativ prin care să se stabilească sume și măsuri. Această adresă constituie un refuz de soluționare a contestației și nu poate fi considerată act administrativ ci doar un act prin care se refuză explicit analiza criticilor. Cât privește presupusa nerespectare a obligațiilor reținute prin raportul încheiat, arată reclamanta, nu pot fi reținute garanții întrucât dispozițiile legale au în vedere constituirea garanției ca o condiție pentru acordarea înlesnirii la plată și nu pentru mențiunea sa, legea neprevăzând care este termenul minim obligatoriu pentru care trebuie constituită garanția.

Hotărârea instanței de fond. Curtea de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal prin Sentința civilă nr. 130 din 25 martie 2009 a admis în parte acțiunea formulată, dispunând anularea Deciziei nr. 1 din 10 august 2006 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj. Totodată, a admis contestația înregistrată sub nr. 137/2006, a anulat înștiințarea de plată din 6 ianuarie 2006 și implicit constatarea din actul premergător - raport inspecție fiscală parțială Capitolul IV cu consecința exonerării obligației de plată stabilite în sarcina reclamantei în sumă de 915.793 RON. De asemenea, a respins cererea având ca obiect anularea proceselor-verbale cu același nr. X din 6 ianuarie 2006 și a obligat pârâta să achite reclamantei cheltuieli parțiale de judecată în sumă de 13.846 RON.

Motivele de fapt și de drept pe care s-a întemeiat hotărârea. Instanța a reținut că din cele exprimate de expert se poate constata că societatea reclamantă a achitat integral și la timp creanțele eșalonate, că nu au existat debite curente și accesorii neachitate, context în care ipoteza neîntrunirii condiției cerute, neîndeplinirea obligației de plată a datoriilor curente invocate de pârâtă nu poate fi reținută. Referitor la neachitarea în termen a datoriilor curente s-a constatat că această susținere nu poate fi reținută întrucât prin expertiza ordonată s-a constatat că societatea și-ar fi achitat toate datoriile, impozit pe veniturile realizate din salarii, impozitul pe veniturile din dobânzi inclusiv datoriile restante care nu făceau obiectul înlesnirii la plată. Cu toate acestea, mai arată instanța de fond, susținerile reclamantei referitoare la accesoriile în sumă de 82.396 RON nu pot fi reținute câtă vreme aceste acte au fost desființate printr-o decizie anterioară necontestată, respectiv Decizia nr. 54 din 23 iunie 2008 a D.G.A.N.C. București.

Recursul formulat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Cluj. Motive de recurs întemeiate pe dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ. 5.1. În ceea ce privește neachitarea în termenele prevăzute de lege a obligațiilor curente, instanța de fond, în mod greșit a apreciat că aceste obligații au fost achitate în termen, deși raportul de expertiză demonstrează contrariul. Instanța nu a făcut nicio referire la termenul în care obligațiile trebuie achitate, ignorând în totalitate art. 15 din O.U.G. nr. 40/2002 și pct. 1 din Convenție. Societatea avea obligația să achite debitele curente la termenele scadente sau în termenele prevăzute de art. III pct. 1 al Convenției nr. 124/2002. Însuși expertul a arătat în raportul de expertiză că reclamanta a achitat la termen obligațiile scadente „mai puțin TVA și impozitul pe salarii pe anul 2003”. Instanța de fond a făcut abstracție de faptul că, potrivit legii, compensarea se realizează cu data depunerii decontului, care a fost la 26 ianuarie 2004, adică după data limită de 29 decembrie 2003. În raportul de expertiză contabilă se confirmă faptul că debitele societății aferente lunii noiembrie și decembrie 2003 nu puteau fi achitate în luna decembrie prin compensare cu TVA, deoarece reclamanta avea TVA de plată (nu avea dreptul la rambursare). De asemenea, accesoriile trebuiau achitate până la data de 29 decembrie a fiecărui an fiscal. 5.2. Referitor la neîntregirea garanției bancare, în mod greșit, instanța de fond a apreciat că obligația reîntregirii era doar în cazul utilizării și nu a analizat adevărata problemă pusă în discuție: obligația reîntregirii în cazul expirării garanției. La pct. III 4 din Convenția de eșalonare nr. 124 din 5 noiembrie 2002, în art. 7 din Ordinul M.F.P. nr. 580/2002, cât și la art. 18 din O.U.G. nr. 40/2002 se menționează ca fiind o condiție obligatorie a acordării facilităților fiscale atât constituirea unei garanții, cât și reîntregirea acesteia. Scrisoarea de garanție nr. 1 din 6 ianuarie 2003 emisă de W.B. SA Arad - Sucursala Cluj a expirat la 3 ianuarie 2004 și nu a mai fost reînnoită.

Apărările formulate de intimata-reclamantă de SC A. SA. Prin întâmpinare, intimata a solicitat respingerea recursului ca nefondat. 6.1. Constituirea garanției este o condiție pentru acordarea înlesnirii la plata și nu pentru menținerea sa. Legea nu prevede care este termenul minim obligatoriu pentru care trebuie constituită garanția, iar scrisoarea de garanție este adresată băncii de către recurentă, care nu a solicitat prelungirea sa, astfel cum banca i-a indicat expres să procedeze. 6.2. Așa cum rezultă din cuprinsul expertizei contabile administrate în cauză, evidențele recurentei nu reflectă realitatea, de unde rezultă că nici verificările efectuate pe baza acestor evidențe și nici actele administrativ-fiscale emise în baza lor, nu reflectă realitatea. Astfel cum a constatat și expertul, fișele de plătitor au fost modificate de către recurentă, ceea ce a condus la obligația de plată a sumei de 223.243,91 RON, suplimentar față de obligațiile reale. 6.3. Societatea a respectat dispozițiile art. 25 alin. (1 1 ) din O.G. nr. 94/2004 modificată prin Legea nr. 507/2004 și la 30 noiembrie 2004 ratele eșalonate erau stinse integral, nu mai existau obligații de plată restante față de bugetul de stat, astfel încât eșalonarea trebuie considerată că a fost respectată. 6.4. O analiză a situației obligațiilor de plată la data de 30 aprilie 2005, din perspectiva O.U.G. nr. 26/2005 este lipsită de obiect datorită faptului că societatea beneficia de prevederile O.G. nr. 94/2004 modificată prin Legea nr. 507/2004. După cum rezultă din raportul de expertiză, suma de 49 RON impozit pe venituri din dobânzi, a fost achitată încă din anul 2002, astfel încât nici accesoriile calculate nu sunt datorate, iar creanța de 33 de RON reprezentând penalități aferente impozitului pe dividende nu există. Chiar dacă s-ar reține că societatea nu putea beneficia de dispozițiile art. 25 alin. (1 1 ) din O.G. nr. 94/2004 modificată, în mod cert aceasta beneficia de dispozițiile art. III alin. (1) din O.U.G. nr. 26/2005, conform cărora debitorii care au beneficiat de înlesniri la plată ale căror termene de plată din grafice au expirat până la data intrării în vigoare a ordonanței de urgență sau expiră până la data de 30 aprilie 2005, înlesnirea la plată se consideră respectată la data la care toate condițiile au fost sau vor fi îndeplinite dar nu mai târziu de data de 30 aprilie 2005, inclusiv în situația în care nu au fost constituite în termen garanțiile. II. Considerentele instanței de recurs. 1. Recursul este nefondat. 2. Referitor la reîntregirea garanției bancare, se va constata că motivul de recurs nu poate fi primit. 2.1. Prevederile O.U.G. nr. 40/2002 și ale O.M.F.P. nr. 580/2002 impun constituirea unei garanții în termen de 60 de zile de la semnarea convenției. 2.2. Reîntregirea garanției are loc în momentul în care aceasta a fost utilizată pentru stingerea ratelor și/sau a obligațiilor curente, ceea ce nu este cazul în speță. Utilizarea garanției se face la cererea organului fiscal teritorial, pe baza solicitării debitorului. 2.3. Aspectele ce țin de expirarea garanției nu sunt reglementate în actele normative sus-menționate, iar recurenta nu a indicat un alt temei juridic pentru anularea înlesnirilor pe considerentul expirării garanției. Mai mult, garanția a expirat la data de 3 ianuarie 2004 „puțin înainte de finalizarea eșalonării”, așa cum a afirmat și recurenta în motivele de recurs, astfel încât nu se justifică anularea înlesnirii printr-un act emis în anul 2006. 3. În ceea ce privește anularea facilităților acordate, drept urmare a neachitării în termenele prevăzute de lege a obligațiilor curente, se constată o încălcare a principiului european al proporționalității măsurii fiscale adoptate între mijloacele utilizate și scopul urmărit. În speță, este vorba despre impozitul pe veniturile realizate din salarii aferente lunii noiembrie 2003 și TVA pe luna noiembrie 2003. Societatea a plătit însă toate accesoriile aferente. Reclamanta a achitat toate datoriile din convenția de eșalonare, în data de 14 ianuarie 2005, anterior termenului limită de 30 aprilie 2005. 3.2. Din cuprinsul raportul de expertiză rezultă și că fișele de plătitor ale societății au fost modificate de către recurentă,după data expirării convenției de eșalonare, în scopul evidențierii unor datorii ale acesteia, iar recurenta nu a putut da o explicație pertinentă acestei situații. 3.3. Recurenta consideră că deși accesoriile au fost achitate, nu are relevanță plata, deoarece a fost făcută după data de 29 decembrie a fiecărui an fiscal, respectiv în data de 13 ianuarie 2004, 11 februarie 2004, 7 martie 2004 și 17 martie 2004. Plata accesoriilor are relevanță, deoarece datoriile cuprinse în convenția de eșalonare, au fost achitate în data de 14 ianuarie 2005, în termenul stabilit în Convenția de eșalonare. 3.4. Politica fiscală națională și comunitară urmărește, printre alte obiective, și împiedicarea oricărui comportament al persoanei impozabile care să conducă la pierderea de venituri fiscale pentru statul respectiv. În speță, a avut loc o compensare de TVA, de unde rezultă că bugetul statului nu a fost prejudiciat, iar societatea a datorat și plătit accesorii fiscale. Mai mult, din raportul de expertiză rezultă faptul că în contul recurentei, societatea intimată avea sume achitate în avans, sume din care organul fiscal se putea îndestula, dacă era nevoie. 3.5. Recurenta nu a răspuns nici cererii societății de a-i fi aplicate prevederile art. 25 din O.G. nr. 94/2004, care dau posibilitatea menținerii înlesnirii în situația în care se înregistrează întârzieri la plata ratelor, iar dacă obligațiile curente se achită cu întârziere, se percep majorări sau penalități, fără a se dispune anularea convenției de eșalonare. 3.6. În consecință, instanța de recurs consideră că măsura anulării convenției de eșalonare este nejustificată și disproporționată în raport cu gravitatea încălcării. 3.

Urmează ca în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ. și art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 modificată și completată se va dispune respingerea recursului formulat în sensul considerentelor arătate și parțial modificate față de cele ale Curții de Apel Cluj.