ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1042/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1042/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Sesizarea instanței de fond

Prin cererea adresată

Curții de Apel București, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta

SC A. SA a solicitat în contradictoriu cu A.N.A.F., Direcția Generală de Administrare

a Marilor Contribuabili, obligarea acesteia la restituirea sumei de 1.261.251,45

RON reprezentând contravaloarea accizelor achitate nedatorat în perioada 2007-2010

și obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă

nr. 5826 din 16 octombrie 2012 a Curții de Apel București, secția contencios administrativ

și fiscal, a fost admisă în parte cererea reclamantei și obligată pârâta la plata

către reclamantă a sumei de 1.260.836,176 RON reprezentând accize achitate în perioada

2007-2010 și la plata sumei de 130.019,30 RON cheltuieli de judecată (100.000 RON

și 3.000 RON onorariu avocat și 19,30 RON taxe de timbru).

Pentru a motiva această

soluție, instanța de fond a reținut că prin cererea înregistrată sub nr. 530111

din 29 septembrie 2011 reclamanta a solicitat restituirea sumei de 1.261.251,45

RON reprezentând contravaloarea accizelor achitate nedatorat în perioada 2007-2010,

pentru cantitatea de 641.750 kg de esso somentor 32 și exxol D40 achiziționată de

la SC G.D. SA și consumată în procesul metalurgic de prelucrare a aluminiului primar

în laminate de aluminiu.

Sumele facturate de SC

A. SA, cu titlu de accize de către SC G.D. SA în perioada 2007-2010 pentru produsele

achiziționate în valoare de 51.481.761,87 RON (nc esso somentor 32 și nc exxol D40)

sunt în cuantum de 1.260.836,17 RON și au fost achitate de reclamantă prin virament

bancar în perioada 3 octombrie 2007-7 mai 2010, așa cum rezultă și din raportul

de expertiză contabilă întocmit în cauză.

Suma de 1.261.301 RON

a fost achită de către SC G.D. SA către bugetul statului în perioada 18

septembrie 2007-7 mai 2010, cu titlu de accize pentru produsele nc esso

somentor 32 și nc exxol D40.

Produsele esso

somentor 32 și exxol D40 au fost utilizate în procesul metalurgic de prelucrare

aluminiu primar în laminate de aluminiu, având ca scop lubrifierea și răcirea cilindrilor

de laminare și nu în calitate de combustibil pentru motor sau pentru încălzire.

S-a apreciat că, în raport

de scopul utilizării acestor produse achiziționate, acestea intră în sfera produselor

energetice utilizate în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor

sau combustibil pentru încălzire, reglementate de dispozițiile art. 175

4

C. fisc., produse pentru care se prevede în mod expres că sunt exceptate de la plata

accizelor dar că operatorii economici care achiziționează produse energetice de

natura celor prevăzute la art. 175 alin. (2) C. fisc., în vederea utilizării lor

într-unul din scopurile prevăzute de art. 175

4

alin. (1) pct. 2 lit.

a), lit. b), lit. e) C. fisc. au obligația să depună în vederea înregistrării o

cerere la autoritatea fiscală teritorială pentru eliberarea unei autorizații de

utilizator final în care va fi menționat ca temei legal art. 175

4

C.

fisc., autorizație ce însoțește aceste produse de la antrepozitul fiscal la utilizator.

Instanța de fond a arătat

că pârâta A.N.A.F., prin concluziile depuse la dosar referitoare la formularea unor

obiecțiuni la raportul de expertiză contabilă judiciară, nu contestă împrejurarea

că reclamanta deține autorizație de utilizator final pentru produsele energetice

în discuție pentru anii 2008, 2009, 2010 însă contestă temeiul cererii de restituire,

respectiv dispozițiile art. 117 O.G. nr. 92/2003 afirmând că accizele respective

nu au fost declarate și plătite către bugetul de stat.

De asemenea, s-a reținut

că pârâta nu contestă că reclamanta a achitat cu titlu de accize sumele solicitate

la restituire pentru produsele, uleiuri enumerate esso somentor 32 și exxol D40

de la SC G.D. SA.

Sub acest aspect, instanța

de fond a arătat că, pentru produsele în discuție, SC G.D. SA a achitat către bugetul

de stat accizele datorate, după recepția mărfii și ulterior le-a refacturat către

SC A. SA, menționând distinct pe facturile fiscale cuantumul accizelor.

La rândul său, SC A.

SA solicitat Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili rambursarea

acestor accize, cerere la care nu a primit nici un răspuns.

În ce privește perioada

1 ianuarie 2007-1 martie 2007 pentru care pârâta pretinde că reclamanta nu deținea

autorizație de utilizator final, instanța de fond a reținut că în adresa din 3

martie 2009 emisă de A.N.V. se arată că „în condițiile în care SC A. SA se încadrează

în situațiile prevăzute la alin. (3) al pct. 58 din Normele metodologice de aplicare

a C. fisc. acesta societatea ar putea beneficia de restituirea accizelor plătite

în perioada 1 ianuarie 2007-1 martie 2007 în conformitate cu dispozițiile H.G.

nr. 44/2004 privind normele de aplicare a C. fisc.”.

Având în vedere că pârâtul

nu a contestat împrejurarea achitării de către SC G.D. SA la bugetul de stat a sumei

de 1.261.301 RON cu titlu de accize sumă ce a fost refacturată și respectiv achitată

de SC A. SA, nefiind puse în discuție facturile fiscale și realitatea operațiunilor

efectuate, s-a considerat că cererea formulată de reclamantă în baza dispozițiilor

art. 117 lit. d) din O.G. nr. 92/2003 este întemeiată și a fost obligată pârâta

la restituirea către reclamată a sumei de 1.260.836,176 RON (sumă rezultată din

calculele efectuate de expertul contabil), sumă achitată cu titlu de accize în perioada

2007-2010, precum și la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 130.019,30 RON

reprezentând cheltuieli judiciare.

Ulterior, prin încheierea

din 2 iulie 2003 a Curții de Apel București a fost admisă cererea e îndreptare a

erorii materiale și a fost dispusă îndreptarea erorii materiale strecurate în dispozitivul

și considerentele sentinței civile nr. 5826 din 16 octombrie 2012 în sensul că:

- se va menționa că suma

cheltuielilor de judecată la care pârâta va fi obligată este de 52.735,14 RON (49.715,84

RON onorariu avocat, 3.000 RON onorariu expert și 19,30 RON taxe timbru) în loc

de 130.019,30 RON (100.000 RON onorariu avocat, 3.000 RON onorariu expert și 19,30

RON taxe de timbru), cum din eroare s-a menționat;

- se va menționa că sediul

pârâtului este în București str. M.S., sector 5 și nu în București str. A., sector

5, cum din eroare s-a menționat.

S-a dispus și recomunicarea

sentinței către pârâtă la adresa din București str. M.S., sector 5.

Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe

și a încheierii din 2 iulie 2013 a declarat recurs pârâta A.N.A.F., invocând ca

temei al recursului dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc.

civ. și a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinței, în parte, în sensul

respingerii acțiunii ca neîntemeiată.

În cadrul motivelor de

recurs, recurenta a arătat că hotărârea atacată a fost dată cu aplicarea greșită

a legii.

Instanța de fond a reținut

că în cauză sunt incidente dispozițiile art. 175

4

C. fisc.

Recurenta a arătat că

intimata a formulat cerere de restituire de accize înregistrată la A.N.V. nr. 53011

din 29 septembrie 2009 și pentru că cererea de restituire se depune la organul fiscal

unde contribuabilul este înregistrat ca plătitor de taxe și impozite, această cerere

a fost transmisă spre competentă soluționare Direcției Generale de Administrare

a Marilor Contribuabili.

S-a făcut precizarea că

cererea de restituire vizează accize plătite prin factura de cumpărare în perioada

2007-2010 și nu accize plătite de SC A. SA către bugetul de stat, accize aferente

achizițiilor de produse energetice, uleiuri minerale esso somentor 32 și exxol 040

de la SC G.D. SA și achitate de furnizor în perioada 20 septembrie 2007-7 mai 2010.

Au fost redate dispozițiile

art. 175

4

C. fisc. și art. 5

13

din H.G. nr. 44/2004 privind

normele de aplicare a C. fisc. și s-a arătat că exceptarea de la plata accizelor

se acordă în baza unei autorizații de utilizator final, cu condiția ca produsul

ce face obiectul acelei autorizații să circule de la antrepozitul fiscal expeditor

la utilizatorul final, în baza unui document administrativ de însoțire, iar în cazul

reclamantei-intimate nu au fost respectate aceste prevederi legale.

Au fost criticate concluziile

raportului de expertiză care a arătat că art. 5

13

alin. (9) din H.G.

nr. 44/2004 se aplică și importatorului SC G.D. SA, ceea ce contravine prevederilor

legale și că, în mod greșit, s-a spus că „neîndeplinirea unor cerințe strict formale

de către SC A. SA nu înseamnă că produsele achiziționate de către SC A. SA se încadrează

în categoria celor exceptate de la plata accizelor pentru perioada anterioară”.

S-a apreciat că instanța

de fond s-a raportat exclusiv la expertiza efectuată, obiecțiunile recurentei au

fost înlăturate fără o argumentație, deși obiectivele expertizei nu clarifică dacă

SC A. SA a respectat prevederile C. fisc. pentru a beneficia de excepția de la regimul

de accize pentru produse energetice.

Recurenta a menționat

că autorizațiile de utilizator final permiteau societății să achiziționeze în regim

de exceptare de la plata accizelor produselor energetice în scopul prevăzut de

art. 175

4

alin. (2) lit. a) pentru anul 2008, art. 175

4

alin. (1) pct. 2 lit. a) pentru anul 2009 și art. 206

20

alin. (1)

pct. 2 lit. a) pentru anul 2010, dar s-a precizat și că pentru anul 2007, societatea

nu a deținut autorizație de utilizator final.

S-a considerat că în mod

greșit reclamanta și-a întemeiat cererea de restituire pe dispozițiile art. 117

C. proc. fisc., întrucât accizele pretinse la restituire nu au fost declarate sau

plătite bugetului de stat, iar în acest caz procedura legală pentru scutire indirectă

prin restituirea accizei nu ar fi reglementată.

Au fost redate dispozițiile

pct. 5

13

din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. și s-a spus

că intimata-reclamantă s-a aprovizionat de la un furnizor la prețuri care includ

accizele, iar în aceste condiții nu poate beneficia de restituirea acestora pentru

că a fost voința sa să se aprovizioneze cu acciza plătită, fără a ține seama de

prevederile pct. 5

13

din Norme.

În toată perioada la care

se face referire în cererea de restituire, SC A. SA nu a declarat către autoritatea

fiscală, unde este înregistrată ca plătitor de taxe și impozite, obligații fiscale

reprezentând accize la operațiunile comerciale și nu a efectuat plăți la bugetul

de stat care să figureze ca plată necuvenită sau eronată.

Recurenta a apreciat că

cererea de restituire de accize nu este motivată în drept, societatea nu a respectat

procedurile reglementate de C. fisc. și Normele de aplicare ale acestuia, pentru

a beneficia de exceptarea de la regimul de accizare a produselor energetice aprovizionate

și nu ar fi aplicabile prevederile art. 117 din O.G. nr. 92/2003.

În ceea ce privește obligarea

la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 130.019,30 RON s-a solicitat modificarea

hotărârii în sensul respingerii cererii de acordare a cheltuielilor de judecată.

S-a considerat că, în

mod nelegal, instanța a admis cererea reclamantei de obligare la plata cheltuielilor

de judecată având în vedere că nu s-a reținut că ar exista vreo culpă procesuală

a A.N.A.F., respectiv nici rea-credință sau comportament neglijent.

Recurenta a învederat

și faptul că instanța de fond nu a avut în vedere că nu sunt întrunite condițiile

prevăzute de art. 274 alin. (1) C. proc. fisc., deoarece partea care a pierdut procesul

poate fi obligată să suporte cheltuielile ocazionate de proces, însă prin aceasta

trebuie ca aceasta să se afle în culpă procesuală sau, prin atitudinea sa în cursul

derulării procesului, să fi determinat aceste cheltuieli.

S-a apreciat că obligarea

la plata cheltuielilor de judecată să se poată face numai dacă partea a câștigat

în mod irevocabil procesul, or în situația de față nu ne încadrăm în această categorie.

Cum acțiunea reclamantei

a fost admisă în parte, acordarea cheltuielilor de judecată nu se poate face în

întregime ci proporțional cu culpa procesuală, fiind aplicabile prevederile

art. 276 C. proc. civ.

Intimata-reclamantă SC

A. SA a formulat întâmpinare și a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Soluția instanței de recurs

După examinarea motivelor

de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va admite recursul

declarat dar pentru următoarele considerente:

Instanța a fost învestită

cu soluționarea unei acțiuni prin care s-a solicitat obligarea pârâtei la restituirea

sumei de 1.261.251,45 RON reprezentând contravaloarea accizei achitate și nedatorate

pentru perioada 2007-2010.

Instanța de fond a admis

în parte cererea reclamantei și a obligat pârâta la plata sumei de 1.260.836,176

RON reprezentând accize pentru perioada 2007-2010.

Criticile din motivele

de recurs sunt fondate numai în parte.

Așa cum se arată și în

motivele de recurs, cererea de restituire a reclamantei a fost întemeiată pe dispozițiile

art. 175

4

alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc. și art. 5

15

din

H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a C. fisc.

Potrivit art. 175

4

alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc.: „sunt exceptate de la plata accizelor următoarele

utilizări de produse energetice și energie electrică: a) produsele energetice utilizate

în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru

încălzire”, iar conform art. 5

13

din H.G. nr. 44/2004: „Operatorii economici

care achiziționează produse energetice de natura celor prevăzute la art. 175

alin. (2) C. fisc. în vederea utilizării în unul dintre scopurile prevăzute de

art. 175

4

alin. (1) pct. 2, lit. a), lit. b) și lit. e) C. fisc., vor

depune în vederea înregistrării, o cerere la autoritatea fiscală teritorială care

eliberează o autorizație de utilizator final în care va fi menționat ca temei legal

art. 175

4

C. fisc. Circulația acestor produse de la antrepozitul fiscal

la utilizator va fi însoțită de documentul administrativ”.

Recurenta deși susține

că reclamanta nu a respectat aceste prevederi legale, recunoaște faptul că aceasta

a deținut autorizații de utilizator final pentru anii 2008 [în temeiul art. 175

4

alin. (1) lit. a) C. fisc.] , 2009 [în temeiul art. 175

4

alin. (1)

pct. 2 lit. a) C. fisc.] și 2010 [în temeiul art. 206

20

alin. (1)

pct. 2 lit. a) C. fisc.], autorizații în baza cărora societatea putea să achiziționeze

produsele energetice în regim de exceptare de la plata accizelor.

Recurenta nu neagă existența

autorizațiilor de utilizator final pentru anii 2008, 2009 și 2010, dar neagă faptul

că sumele solicitate nu au fost achitate cu titlu de accize la bugetul de stat direct

de către reclamantă, dar se recunoaște faptul că aceste sume au fost achitate la

bugetul de stat de către furnizorul SC G.D. SA.

Însă, la dosarul cauzei

au fost depuse acte din care rezultă că sumele achitate de reclamantă către SC

G.D. SA au fost plătite bugetului de stat cu titlu de acciză (Dosar nr. 2982/2/2011

al Curții de Apel București), astfel că nu se poate susține că sumele nu ar fi fost

virate la bugetul de stat, deși achiziționarea acestor produse energetice de către

reclamantă se putea face fără plata accizelor, adică s-au achitat sumele fără să

fie datorate.

De asemenea, nu pot fi

reținute susținerile recurentei potrivit cărora, în lipsa unei proceduri pentru

restituirea accizelor, nu se poate formula cereri de restituire în temeiul art.

117 din O.U.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc.

Conform art. 117

alin. (1) C. proc. fisc.: „se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume:

a) cele plătite fără existența

unui titlu de creanță;

b) cele plătite în plus

față de obligația fiscală;

c) cele plătite ca urmare

a unei erori de calcul;

d) cele plătite ca urmare

a aplicării eronate a prevederilor legale;

e) cele de rambursat de

la bugetul de stat”.

Din cele prezentate anterior,

rezultă că se restituie sumele plătite la bugetul de stat, ca urmare a aplicării

eronate a prevederilor legale, or, în cauză, art. 117 alin. (1) lit. d) C. proc.

fisc. este aplicabil pentru că au fost plătite accize la bugetul de stat printr-o

aplicare greșită a legii.

Nu se poate refuza restituirea

sumelor plătite cu acest titlu cu motivarea invocată de recurentă că a fost voința

SC A. SA de a plăti accize și nu a ținut cont de prevederile legale care îi dădeau

posibilitatea de a nu plăti aceste accize.

Totuși, soluția instanței

de fond este nelegală, fiind dată cu aplicarea greșită a legii, motiv de recurs

prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., deoarece, deși legea prevedea condiția

obținerii autorizației de antrepozit fiscal pentru a putea beneficia de scutirea

de plata accizei, nu a observat că pentru anul 2007 reclamanta nu a deținut autorizație

de utilizator final.

Într-adevăr, așa cum s-a

arătat și într-o adresă a A.N.V., adresă invocată și de instanța de fond, reclamanta

putea beneficia de restituirea accizelor plătite în perioada 1 ianuarie 2007-1

martie 2007, în baza autorizației de utilizator eliberată pentru anul 2006 și care

a fost prelungită până la 1 martie 2007.

Dar, în speță, facturile

pentru anul 2007 sunt emise după 1 martie 2007, iar reclamanta trebuia să obțină,

pentru a putea beneficia de restituirea accizelor și după această dată, autorizația

de utilizator final pe anul 2007, ceea ce nu a dovedit în cauză.

Pentru a justifica această

soluție trebuie amintite prevederile H.G. nr. 1861/2006 de modificare și completare

a Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 care la pct. 58 alin.

(1) și alin. (2) din Norme tranzitorii prevede că:

„(1) Autorizațiile de

utilizator final emise în anul 2006, în cazul scutirilor directe de la plata accizelor,

cu valabilitate până la 31 decembrie 2006, își mențin valabilitatea până la data

de 1 martie 2007, exclusiv în limita unor cantități determinate la nivelul a două

luni din cantitatea totală aprobată înscrisă în autorizație;

(2) Începând cu 1 martie

2007, aceste autorizații de utilizator final își pierd valabilitatea, scutirea directă

urmând a fi acordată potrivit prevederilor pct. 22 și pct. 23.”

Trebuie precizat că

pct. 22 și pct. 23 se refereau tocmai la obținerea autorizației de utilizator final.

Având în vedere aceste

prevederi și pentru că reclamanta nu a dovedit că pentru anul 2007 a deținut autorizație

de antrepozit final, din suma totală calculată ca fiind achitată cu titlu de accize

de 1.260.836 RON, deși beneficia de scutirea de plată a acestora, va fi scăzută

suma de 297.550 RON ce reprezintă accize plătite pentru anul 2007, urmând a fi restituită

numai suma de 963.286 RON.

Referitor la criticile

din recurs ce vizează obligarea la plata cheltuielilor de judecată a recurentei,

se constată că sentința nr. 5806 din 16 octombrie 2012 a Curții de Apel București

a fost îndreptată prin încheierea din 2 iulie 2013 ce a fost recurată de către A.N.A.F.,

astfel că vor fi analizate criticile în privința cheltuielilor de judecată așa cum

au fost formulate împotriva încheierii din 2 iulie 2013 a Curții de Apel București.

Criticile ce vizează greșita

obligare a recurentei A.N.A.F. la plata cheltuielilor de judecată sunt nefondate.

Potrivit art. 274 C. proc.

civ. „partea care cade în pretenții va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuielile

de judecată”.

Cum pârâta A.N.A.F. a

căzut în pretenții, instanța de fond a obligat-o să plătească cheltuielile de judecată

la cererea reclamantei iar legea nu cere alte condiții pentru a fi acordate aceste

cheltuieli, așa cum susține recurenta (reaua-credință, comportare neglijentă sau

exercitarea abuzivă a drepturilor procesuale).

Chiar dacă hotărârea nu

este irevocabilă, textul art. 274 C. proc. civ. nu împiedică instanța de fond să

acorde cheltuielile de judecată ocazionate de proces, urmând ca în funcție de soluția

ce se va adopta în căile de atac, să fie stabilite sau nu și cheltuieli de judecată.

Însă, sunt fondate criticile

recurentei în raport de cuantumul acestora.

Conform art. 274

alin. (3) C. proc. civ.: „judecătorii au însă dreptul să mărească sau să micșoreze

onorariile avocaților, potrivit cu cele prevăzute în tabelul onorariilor minimale,

ori de câte ori va constata motivat că sunt nepotrivit de mici sau de mari, față

de valoarea pricinii sau de munca îndeplinită de avocat”.

Instanța de recurs, în

baza acestor dispoziții va proceda la reducerea onorariului avocatului, având în

vedere complexitatea dosarului și munca depusă, urmând ca suma totală a cheltuielilor

de judecată ce vor fi acordate să fie de 28.000 RON, în care vor fi incluse onorariul

de avocat, de expert și taxa de timbru.

De altfel, chiar Curtea

Constituțională a considerat că art. 274 alin. (3) C. proc. civ. este constituțional

(a se vedea Decizia nr. 401/2005 a Curții Constituționale) și că instanța poate

cenzura, cu prilejul stabilirii cheltuielilor de judecată, cuantumul onorariului

avocațial convenit în raport de amplitudinea și complexitatea activității depuse,

iar această soluție este concordantă și cu jurisprudența C.E.D.O. care consideră

că cheltuielile de judecată, în care sunt cuprinse și onorariile de avocat, pot

fi recuperate numai în măsura în care constituie cheltuieli necesare, care au fost

făcute în mod real și în limita unui cuantum rezonabil.

Nu pot fi reținute susținerile

recurentei legate de admiterea în parte a acțiunii de către instanța de fond pentru

că diferența dintre suma acordată de 1.260.836,176 RON și suma solicitată de 1.261.251,45

RON este foarte mică.

Pentru toate aceste considerente,

în temeiul art. 312 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va

fi admis recursul pârâtei, va fi modificată sentința atacată în sensul obligării

acesteia la plata sumei de 963.286 RON reprezentând accize achitate nedatorat în

perioada 2008-2010 și suma de 28.000 RON, cheltuieli de judecată (onorariu avocat,

onorariu expert și taxe de timbru), cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de pârâta A.N.A.F. împotriva sentinței civile nr. 5826 din 16 octombrie 2012 și

a încheierii din 2 iulie 2013 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal.

Modifică în parte sentința

atacată în sensul că obligă pârâta să plătească reclamantei suma de 963.286 RON

reprezentând accize achitate în perioada 2008-2010 și suma de 28.000 RON cheltuieli

de judecată (onorariu avocat, onorariu expert și taxe de timbru), cu aplicarea

art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 28 februarie 2014.