ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1722/2024

Ședința publică din data de 26 martie 2024

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, la data de 08.09.2017, sub nr. x/20217, reclamanta Compania Națională Loteria Română S.A. în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice – Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția de Administrare a Marilor Contribuabili, au solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună:

În principal:

- anularea în tot a Deciziei nr. 81/14.03.2017, emisa de Ministerul Finanțelor Publice - A.N.A.F. - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin care s-a respins ca neîntemeiată plângerea administrativă prealabilă formulată de Companie împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.09.2016 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice, emisă de Ministerul Finanțelor Publice - A.N.A.F. - D.G.A.M.C, și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/30.09.2016 emis de aceeași autoritate publică.

- admiterea plângerii administrative prealabile formulată de Companie, ce a fost înregistrată la A.N.A.F. – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili sub nr. x/01.11.2016

În subsidiar:

- anularea în parte a Raportului de inspecție fiscală nr. x/30.09.2016, a Deciziei de impunere nr. x/30.09.2016 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice și a Deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/30.09.2016, emise de A.N.A.F. - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, respectiv reducerea bazei de impozitare suplimentare cu suma de 79.332.181 RON și anularea obligațiilor de plată aferente acestei sume, în cuantum total de 21.130.050 RON, având următoarea componență:

- 12.693.149 RON impozit pe profit;

- 6.520.915 RON dobânzi aferente impozitului pe profit;

- 1.915.986 RON penalități de întârziere aferente impozitului pe profit.

- obligarea pârâtelor la restituirea sumelor plătite de Compania Națională Loteria Română S.A., stabilite în sarcina sa prin Decizia de impunere nr. x/30.09.2016 și contestate prin prezenta acțiune.

- obligarea pârâtelor la plata dobânzii legale aferente sumelor plătite de Compania Națională Loteria Română S.A., și contestate prin prezenta acțiune, respectiv începând cu data stingerii creanței și până la data restituirii efective.

- obligarea pârâtelor, în temeiul art. 453 C. proc. civ. la plata cheltuielilor de judecată, pe care reclamanta le va suporta în cursul soluționării prezentei cereri.

Prin sentința civilă nr. 217/22.06.2021 pronunțată în dosarul nr. x/2017, Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a hotărât următoarele:

A respins excepția inadmisibilității invocată de pârâta DGAMC ca nefondată.

A admis în parte cererea formulată de reclamanta Compania Națională Loteria Română S.A., cu sediul în București, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, cu sediul în București, și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția de Administrare a Marilor Contribuabili, cu sediul în București.

A anulat în parte Decizia nr. 81/14.03.2017 emisă de ANAF-DGSC, decizia de impunere nr. x/30.09.2016 și Raportul de inspecție fiscală nr. x/30.09.2016 în ceea ce privește impozitul pe profit suplimentar stabilit pentru anul 2008, precum și accesoriile aferente.

A obligat pârâta DGAMC să restituie reclamantei sumele achitate de reclamantă cu titlu de impozit pe profit suplimentar stabilit pentru anul 2008, precum și accesoriile aferente.

A respins restul pretențiilor ca neîntemeiate.

Împotriva acestei sentințe, reclamanta Compania Națională Loteria Română S.A. a formulat cerere de completare a dispozitivului sentinței pronunțate în cauză, înregistrată pe rolul Curții de Apel București, la data de 04.08.2022 sub nr. x/2017, prin care a solicitat să se dispună:

1) admiterea cererii de completare a dispozitivului sentinței civile nr. 217/22.06.2021 ("Sentința");

2) completarea sentinței cu soluția asupra cererii de obligare a pârâtelor la plata dobânzii legale pentru sumele achitate de CNLR S.A. cu titlu de impozit pe profit suplimentar stabilit pentru anul 2008, precum și accesoriile aferente;

3) admiterea cererii de obligare a pârâtelor la plata dobânzii legale pentru sumele achitate de CNLR S.A. cu titlu de impozit pe profit suplimentar stabilit pentru anul 2008, precum și accesoriile aferente, având în vedere următoarele:

Prin sentința civilă nr. 198 din 11 octombrie 2022 Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche a decis următoarele:

A admis cererea formulată de reclamanta Compania Națională Loteria Română S.A., cu sediul în București, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, cu sediul în București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția de Administrare a Marilor Contribuabili, cu sediul în București.

A completat sentința civilă nr. 217/22.06.2021 pronunțată de Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, în dosarul nr. x/2017, după cum urmează:

A obligat pârâta DGAMC la plata dobânzii aferente sumelor achitate de reclamantă cu titlu de impozit pe profit suplimentar stabilit pentru anul 2008, precum și accesoriile aferente, începând cu data achitării acestora și până la restituirea efectiva a sumelor în discuție.

Împotriva sentinței civile nr. 217/22.06.2021 și a sentinței civile nr. 198 din 11 octombrie 2022 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate în ceea ce privește prescripția impozitului pe profit aferent perioadei 01.01.2008 – 31.12.2008, inclusiv accesorii.

Împotriva sentinței civile nr. 217/22.06.2021 pronunțată de Curtea de Apel București – secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală și în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea în tot a cererii de chemare în judecată.

În susținerea cererii de recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a prezentat următoarele critici:

Hotărârea pronunțată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.).

Prin sentința instanței de fond s-au încălcat dispozițiile legale cuprinse în art. 23, art. 91 alin. (1) și alin. (2) și art. 92 alin. (1) și alin. (2) D.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare (în vigoare pe durata inspecției fiscale).

Instanța de fond a admis în parte acțiunea, cu motivarea că dreptul autorităților fiscale de a stabili obligații fiscale în ceea ce privește impozitul pe profit era prescris.

În motivarea soluției pronunțate, instanța de fond a avut în vedere dispozițiile cuprinse în art. 23 și 91 din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora:

"Art. 23. - (1) Dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanță fiscală și obligația ală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere ce le generează".

"Art. 91. - (1) Dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepția cazului în care legea dispune altfel.

(2) Termenul de prescripție a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la a de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală potrivit art. 73, dacă legea nu dispune altfel. (...)".

În ceea ce privește motivarea instanței întemeiată pe decizia Înaltei Curți de Casație Justiție (RIL) nr. 21/14.09.2020, prin care s-a stabilit modalitatea de interpretare a pozițiilor art. 91 alin. (1) si 2 coroborate cu cele ale art. 23 din O.G. nr. 92/2003, arată următoarele:

În conformitate cu dispozițiile legale cuprinse în art. 474 alin. (2) și (4) noul C. proc. civ. soluțiile se pronunță numai în interesul legii, nu au efect asupra hotărârilor judecătorești examinate și nici cu privire la situația părților din acele procese. Dezlegarea dată problemelor de drept judecate este obligatorie pentru instanțe.

Faptul că "dezlegarea este obligatorie pentru instanțe" înseamnă că deciziilor ICCJ date în recursul în interesul legii li se conferă efect de lege, de aceea, deciziile trebuie respectate și aplicate de către instanțe, precum legile, acestea aplicându-se numai pentru viitor.

Pentru a fi respectat principiul constituțional al neretroactivității legii civile consacrat de art. 15 alin. (2) din Constituția României nu pot fi aplicate dispoziții legale unor raporturi juridice ce s-au născut și si-au produs efectele anterior intrării în vigoare a revederilor legale, rămânând supuse reglementării în vigoare la data când au intervenit respectivele raporturi juridice.

Consecința respectării principiului neretroactivității este acela că atât în materie civilă cât și fiscală se aplică legislația in vigoare la momentul nașterii faptului generator de impozite si taxe.

În aceste condiții, decizia pronunțată de Înalta Curte de Casație si Justiție nu are aplicabilitate în prezenta speță.

CN LOTERIA ROMÂNA S.A. a fost supusă unei inspecții fiscale având ca obiect impozitul pe profit aferent perioadei 01.01.2008 - 31.12.2013 începând cu data de 07.07.2014.

Inspecția fiscală s-a finalizat prin încheierea Raportului de inspecție fiscală nr. x/30.09.2016 și emiterea Deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice F-MC 470/30.09.2016. "Art. 92 (1) Termenele de prescripție prevăzute la art. 91 se întrerup:

a) în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripție a dreptului la acțiune;

b) la data depunerii de către contribuabil a declarației fiscale după expirarea termenului legal de depunere a acesteia;

c) la data la care contribuabilul corectează declarația fiscală sau efectuează un alt act voluntar de recunoaștere a impozitului datorat.

(2) Termenele de prescripție prevăzute la art. 91 se suspendă: b) pe perioada cuprinsă între data începerii inspecției fiscale și data emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecției fiscale: (...)".

Din cele arătate anterior, rezultă că dreptul organelor fiscale de a stabili obligații fiscale corelative drepturilor de creanță fiscală se prescrie în termen de 5 ani, termen care începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală, iar ca efect al împlinirii termenului de prescripție organele fiscale nu mai emit titlul de creanță fiscală prin care se stabilește și se individualizează creanța fiscală.

De asemenea, potrivit dispozițiilor legale anterior invocate termenul de prescripție se suspendă pe perioada cuprinsă între data începerii inspecției fiscale și data emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecției fiscale.

Prevederile legale care reglementează prescripția extinctivă sunt imperative, acestea limitând perioada de timp în care se poate valorifica un drept.

Instanța de fond a preluat argumentele societății în ceea ce privește prescripția dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale reprezentând impozit pe profit pentru anul 2008, fără a analiza dispozițiile legale care fac referire la întreruperea termenului de prescripție.

Față de argumentul reclamantei referitor la prescripția dreptului de a stabili impozit pe profit pentru anul 2008, a învederat instanței faptul că, în speță sunt aplicabile prevederile art. 34 alin. (1) lit. a) și art. 35 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare în perioada verificată:

"ART. 34

Plata impozitului

(1) Plata impozitului se face astfel:

a) contribuabilii, societăți comerciale bancare, persoane juridice române, și sucursalele din România ale băncilor, persoane juridice străine, au obligația de a plăti impozit pe profit anual, cu plăți anticipate efectuate trimestrial, actualizate cu indicele de inflație (decembrie față de luna decembrie a anului anterior), estimat cu ocazia elaborării bugetului inițial al anului pentru care se efectuează plățile anticipate. Termenul până la care se efectuează plata impozitului anual este termenul de depunere a declarației privind impozitul pe profit, prevăzut la art. 35 alin. (1);

ART. 35

Depunerea declarațiilor de impozit pe profit

(1) Contribuabilii au obligația să depună o declarație anuală de impozit pe profit până la data de 15 aprilie inclusiv a anului următor."

Contrar celor reținute de instanța de fond, pentru impozitul pe profit pe anul 2008, obligația declarativă și de plată intervine la data de 15.04.2009, iar termenul de prescripție a dreptului organelor de inspecție fiscală de a stabili obligații suplimentare începe să curgă de fa data de 01.01.2010.

Mai mult, a interpreta începerea cursului prescripției extinctive a dreptului organului fiscal de a efectua verificarea impozitului pe profit, în raport de o dată anterioară termenului prevăzut pentru declararea anualei a impozitului pe profit, ar însemna sa nu se dea eficienta prevederilor art. 35 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

Prin urmare, în ceea ce privește impozitul pe profit, inspecția fiscală a fost începută în data de 07.07.2014, conform înregistrării din Registrul unic de control la poz. 1 și finalizată în data de 30.09.2016, iar Decizia de impunere nr. x a fost emisă la data de 30.09.2016.

Astfel, în perioada cuprinsă între 07.07.2014 - 30.09.2016, prescripția dreptului organelor de inspecție fiscală de a stabili obligații fiscale a fost suspendată potrivit prevederilor art. 92 alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare.

Raportat la data la care începe să curgă termenul de prescripție, respectiv 01.01.2010 pentru impozitul pe profit rezultă că la data începerii inspecției fiscale, respectiv 7.07.2014 (data înregistrării în Registrul unic de control la poziția 1) obligațiile suplimentare de plată de natura impozitului pe profit au fost stabilite înlăuntrul termenului de prescripție.

În consecință, nu se pot reține argumentele referitoare la prescripția dreptului organelor de inspecție fiscală de a stabili impozit pe profit suplimentar pe anul 2008.

Pentru toate aceste considerente, solicită instanței admiterea recursului ANAF cum a fost formulat, casarea în parte a sentinței civile nr. 217/22.06.2021 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. x/2017 și respingerea în tot a cererii de chemare în judecată formulată de reclamanta C.N. LOTERIA ROMANĂ S.A. ca neîntemeiată.

COMPANIA NAȚIONALA "LOTERIA ROMANA" S.A. a formulat recurs împotriva sentinței civile nr. 217/22.06.2021 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. x/2017, prin care a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței civile nr. 217/22.06.2021, respectiv referitor la soluția de respingere a cererilor privind:

anularea actelor administrative atacate în ceea ce privește impozitul pe profit suplimentar stabilit pentru anii 2009-2013, precum și accesoriile aferente, calculate pentru anii 2009-2015;

obligarea intimatelor-parate la restituirea către Companie și a sumelor achitate de Compania Națională Loteria Romana S.A. cu titlu de impozit pe profit suplimentar stabilit pentru anii 2009-2013, precum și accesoriile aferente, calculate pentru anii 2009-2015;

obligarea intimatelor-parate la plata dobânzii legale aferente sumelor plătite de Compania Națională Loteria Romana S.A., respectiv începând cu data stingerii creanței și până la data restituirii efective;

obligarea intimatelor-parate la plata cheltuielilor de judecată.

rejudecarea cererilor ante-menționate și admiterea acestora.

menținerea ca legala si temeinica a soluției pronunțată în fond cu privire la:

- excepția inadmisibilității capătului de cerere având ca obiect obligarea intimatelor-parate la restituirea sumelor plătite si la plata dobânzii legale aferente acestor sume;

- anularea în parte a actelor contestate, respectiv în ceea ce privește impozitul pe profit suplimentar pentru anul 2008, precum si accesoriile aferente;

- obligarea intimatelor-parate la restituirea către Compania Națională Loteria Romana S.A. a sumelor achitate de Companie cu titlul de impozit pe profit suplimentar stabilit pentru 2008, precum și accesoriile aferente.

- obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.

Motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1). oct. 8 C. proc. civ., potrivit căruia casarea hotărârii se poate cere "8. când hotărârea a fost data cu încălcarea sau aplicarea greșita a normelor de drept material".

În analiza bazei de calcul în suma de 2.013.556 RON, instanța fondului a aplicat in mod greșit dispozițiile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.

Suma reprezintă diferența dintre valoarea de achiziție a autovehiculelor achiziționate de CNLR S.A. de la S.C. A. S.R.L. în baza contractului nr. x/17.05.2010 și valoarea stabilita de Curtea de Conturi a României în conținutul Raportului Curții de Conturi nr. x/25.05.2011 și a fost stabilita ca nedeductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit.

Potrivit dispozițiilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 "la stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau a unei contribuții sociale obligatorii, autoritățile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzacție care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacții/activități pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției/activității."

Suma de 2.013.556 RON a fost in mod greșit stabilita ca nedeductibila fiscal la calculul impozitului pe profit, de vreme ce:

- valoarea de intrare a autoturismelor cuprinde atât cheltuielile cu achiziția mijlocului fix, cat si cheltuielile cu asigurările și mentenanță acestora capitalizate de companie, cheltuieli care au fost menționate in contractul de achiziție si nu au fost plătite separat de CIMLR S.A.. Aceste costuri astfel capitalizate in valoarea imobilizării s-au transferat in cheltuieli si in contul de rezultat, gradual pe toata durata de amortizare a imobilizării, in loc sa fie înregistrate integral pe costuri la data efectuării/contractării. Pe cale de consecința valoarea stabilita ca baza suplimentara nedeductibila fiscal sub forma de baza impozabila suplimentara pentru calculul impozitului pe profit în suma de 2.013.556 Iei, nu are susținere si fundamentare documentara;

- deși în Raportul de inspecție fiscală, este invocat Procesul-verbal nr. x/09.03.2011 întocmit de AIMAF-DGAMC, prin care au fost verificate preturile practicate de S.C. A. S.R.L. pentru autovehiculele ofertate si livrate companiei la data de 19.04.2010, din analiza realizată nu rezultă ca echipa de inspecție fiscala ar fi stabilit valoarea REALA a autoturismelor achiziționate (avându-se în vedere preturile autovehiculelor in aceleași condiții de mentenanță a acestora pentru 48 de luni/150.000 km, asigurarea CASCO 12 luni, asigurarea RCA 12 luni, riscul valutar, extinderea de garanție pentru B. și C. și numerele provizorii, ca si cele cuprinse in contractul nr. x/17.05.2010). Preturile la care face referire echipa de inspecție fiscala sunt preturi de catalog, spre deosebire de preturile de achiziție stabilite conform Contractului de furnizare nr. x/17.05.2010 care au avut incluse si valoarea serviciilor suplimentare: transportul autovehiculelor livrate/ridicate, asigurarea mentenanței pe o perioada de 4 ani sau in limita de 150.000 km, rezultând astfel ca preturile folosite organul de control nu sunt comparabile și în consecința, nu pot fi avute in vedere pentru determinarea bazei suplimentare nedeductibile fiscal:

In mod greșit, instanța fondului preia interpretarea eronata pe care organul fiscal o da art. 11 alin. 1 din Codul fiscal, atunci când stabilește o baza impozabila suplimentara aferenta impozitului pe profit, rezultând din tratamentul fiscal reconsiderat asupra cheltuielilor înregistrate în evidentele contabile ale CNLR S.A. (tratament de nedeductibilitate fiscală anumitor categorii de cheltuieli), fara ca organul de control sa menționeze si procedura proprie de aplicare a prevederilor alin. (1) din Codul fiscal.

Rolul acestei proceduri era definirea unor criterii clare, explicite, raționale si obiective de aplicare a prevederilor acestui articol, deoarece in articol nu este definit clar termenul de reîncadrare a unei tranzacții economice, lăsând posibilitatea ca organele de control sa se ghideze după opinii personale si subiective de apreciere a relevantei stării de fapt fiscale.

Ca urmare a inexistentei acestor prevederi, nu exista un cadru legal prin care organul de control sa probeze in mod clar ca a fost denaturata substanța si conținutul economic al tranzacțiilor în interesul obținerii de interese fiscale, astfel încât să nu fie posibil ca scopul organelor de control să fie stabilirea abuziva a unor debite suplimentare de plata in sarcina contribuabilului, în detrimentul intereselor patrimoniale ale contribuabilului.

Având in vedere aceste limite, organele fiscale si, implicit, instanța de judecata, trebuie sa aplice situațiile prevăzute de art. 11 alin. (1) in mod obiectiv și rațional si sa aducă probe suficiente pentru anularea sau reîncadrarea unei tranzacții economice, doar atunci când nu se identifica un scop/conținut economic (scopul economic nefiind definit ca termen este asimilat cu interesul contribuabilului în obținerea de venituri/desfășurarea unei activități economice).

Solicită a fi avute în vedere de către instanță,

- proba cu expertiza fiscala, respectiv fila x paragraful ultim din Raportul de expertiza fiscală;

- proba cu expertiza contabilă, respectiv fila x paragraful 3 din Raportul de expertiza contabilă, prin care se constata faptul ca suma de 2.013.553 RON este deductibila fiscal.

IN CONCLUZIE apreciază că în mod nelegal instanța de judecata a acceptat ca fiind corect aplicate prevederile articolului 11 alin. (1) de către ANAF-DGAMC, in condițiile existentei argumentelor care dovedesc fără echivoc justifice subiectivismul modului de aplicare a acestei prevederi legale.

Suma de 2.019.750 RON a fost in mod nelegal considerata nedeductibila din punct de vedere fiscal la calculul impozitului pe profit impozabil ca urmare a achiziției «dispeceratului național" de la S.C. D. S.R.L. în baza contractului nr. x/26.01.2010.

În Raportul de inspecție fiscală, în vederea stabilirii "stării de fapt fiscale" in ceea ce privește cheltuielile aferente achiziționării "dispeceratului național" echipa de inspecție fiscala se rezuma in a prelua pasaje din Raportul Curții de Conturi nr. x/25.05.2011 si din Decizia nr. 3/2011 a Curții de Conturi a României (pag. 21-22 din RIF) si concluzionează ca suma de 2.019.750 RON reprezentând cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor corporale aferente acestei achiziții nu ar fi aferente veniturilor companiei, așa cum sunt detaliate in obiectul de activitate al acesteia, fapt pentru care amortizarea acestor mijloace fixe, in integralitate, ar fi nedeductibila din punct de vedere fiscal.

Astfel in tratamentul fiscal aplicat achiziției "dispeceratului național de securitate", instanța fondului si echipa de inspecție fiscala au apreciat că în integralitatea sa aceasta imobilizare nu a îndeplinit condițiile impuse de art. 21 alin. (3) lit. i) și cumulativ condițiile prevăzute în art. 24 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003, fără să-și aprofundeze analiza asupra contractelor de prestării servicii de monitorizare din perioada 2012-2013.

Or, analiza riguroasa a situației de fapt ar fi relevat ca firma prestatoare a utilizat aceasta imobilizare fixă în desfășurarea activității proprii cu impact relevant asupra tarifului ulterioarelor prestări de servicii (mai mic decât cel prestat de S.C. D. SRL) prevăzut in contractele de prestări servicii de monitorizare si ar fi condus la concluzia corecta ca amortizarea imobilizării corporale "dispeceratul național" in toata perioada 2010-2013 este, iar amortizarea ar fi fost apreciata ca deductibila fiscal.

Echipa de control la fila x paragraf 3 din Raportul de inspecție fiscala arata ca "Astfel, cheltuielile aferente achiziționării unor mijloace fixe se pot recupera din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării, in condițiile in care mijlocul fix amortizabil, este deținut si utilizat in producția, livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau in scopuri administrative, are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilita prin hotărâre a Guvernului si are o durata de utilizare mai mare de un an."

In acest context, art. 21 alin. (1) din Codul fiscal referitoare la participarea cheltuielilor la realizarea veniturilor, in speța cheltuielile cu amortizarea, este obligatoriu a fi aplicat prin coroborare cu prevederile art. 24, respectiv prin raportare la utilizarea imobilizărilor in scopuri administrative, in crearea condițiilor de baza pentru realizarea veniturilor din obiectul de activitate.

Deși in alte spete echipa de inspecție fiscala a solicitat documente si pentru perioada 2014-2015, în acest caz nu a solicitat Contractul de servicii nr. x/19.04.2016 încheiat de CNLR cu S.C. E. S.R.L. pentru a constata ca, de fapt, aceasta imobilizare corporala este necesara și utilizată în cadrul acestui contract, existența și folosirea ei conducând la achiziția unor servicii cu valori diminuate.

Aprecierea organelor fiscale, reținute de instanța de fond, in sensul ca mijlocul fix achiziționat "dispeceratul național" generează prin calculul amortizării cheltuieli care nu sunt în integralitatea lor deductibile deoarece ..nu sunt aferente veniturilor companiei, nu este corecta deoarece:

• echipa de inspecție fiscală invoca eronat faptul ca aceasta imobilizare nu a îndeplinit condițiile impuse de art. 21 alin. (3) lit. i) conform căruia amortizarea este o cheltuiala cu deductibilitate limitata în limita prevăzuta la art. 24, referitor la amortizarea fiscala conform căruia:

- alin. (1) "cheltuielile aferente achiziționării(...) mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării potrivit prevederilor prezentului articol",

- alin. (2) se definește ca mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporala care îndeplinește cumulativ următoarele condiții: a) este deținut si utilizat in producția, livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative; b) are o valoare fiscala mai mare decât limita stabilita prin hotărâre a Guvernului, la data intrării in patrimoniul contribuabilului; c) are o durata normala de utilizare mai mare de un an.

• achiziția mijlocului fix "dispeceratul național" a fost necesară acesta fiind deținut și utilizat efectiv în vederea desfășurării activității cu caracter administrativ de monitorizare a agențiilor loto, ca parte a întregii activități desfășurate de companie in scopul obținerii de venituri impozabile, mijlocul fix îndeplinind si condițiile de valoare si durata de utilizare din definiția mijlocului fix amortizabil, astfel încât condițiile de deductibilitate a cheltuielilor cu mijloacele fixe prin amortizarea fiscala legiferate de art. 21 alin. (3) lit. i) și art. 24 alin. (1), alin. (2), alin. (11) lit. a) din Codul fiscal fiind îndeplinite.

În consecință, față de cele invocate,greșit apreciază instanța fondului ca mijlocul fix "dispeceratul național" nu ar fi fost achiziționat de către CNLR S.A., în interesul activității companiei în "vederea obținerii unor venituri impozabile așa cum rezultă din obiectul de activitate al CNLR SA", ci ar fi fost pus la dispoziția altei firme D. S.R.L..

Mențiunea "așa cum rezulta din obiectul de activitate" făcuta de organul de control are drept scop sa inducă ideea ca achiziția nu a fost făcuta in scopul obținerii in mod direct unui anumit tip de venit impozabil prevăzut in obiectul de activitate al companiei (servicii de monitorizare si paza), excluzând faptul ca o anumita achiziție poate fi făcuta in scop administrativ (in cazul nostru de monitorizare a agențiilor) ca parte a întregii activități desfășurate de companie in vederea obținerii unor venituri impozabile.

Condiția impusa de lege pentru ca o cheltuiala sa fie deductibila este aceea de a fi efectuata in scopul obținerii veniturilor impozabile, fara a fi necesara existenta unei legături directe dintre cheltuiala si obiectul de activitate.

Or, condiția de deductibilitate impusa de art. 21 alin. (1) din Codul fiscal este îndeplinita in prezenta cauza, mijlocul fix "dispeceratul național" fiind achiziționat in scopul monitorizării agențiilor loto aducătoare de venituri.

Mai mult, instanța fondului, cu încălcarea dispozițiilor art. 21 alin. (3) lit. i) din Codul fiscal și art. 24 alin. (1) din același act normativ, a apreciat ca CNLR S.A. nu ar fi fost in măsura sa probeze îndeplinirea condițiilor de deductibilitate pentru cheltuielile in discuție.

Solicită a se avea în vedere proba cu expertiza fiscală, respectiv fila x paragraful 3 din Raportul de expertiza fiscală și proba cu expertiză contabilă, respectiv fila x paragraful 3 si paragraful 6 din Raportul de expertiza contabilă, prin care se constata faptul ca cheltuielile cu amortizarea imobilizării corporale "dispeceratul național" se pot recupera din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării.

Instanța fondului nu a înlăturat concluziile experților judiciari. Prin urmare, in cauza a fost probata îndeplinirea condițiilor de deductibilitate pentru cheltuielile in discuție.

Referitor la suma de 5.588.793 RON, considerata ca nedeductibila la calculul profitului impozabil ca urmare achiziției imobilizărilor necorporale licențe software aferente "dispeceratului național" de CNLR de la S.C. D. S.R.L. în baza Contractului nr. x/26.01.2010 și intrarea acesteia într-un program de amortizare, arătam ca pentru asigurarea funcționarii "dispeceratul național" ca un ansamblu unitar se impune existenta, pe lângă componența hardware, și a unei componente software, respectiv softul de monitorizare.

Drept urmare tratamentul fiscal aplicabil acestei imobilizări trebuie sa fie similar celui aplicat componentei hardware.

Si cu privire la aceasta suma, solită a se observa proba cu expertiză fiscală, respectiv fila x paragraful 7 din Raportul de expertiză fiscală, proba cu expertiza contabila, respectiv fila x paragraful ultim din raportul de expertiza contabilă, prin care se constata faptul că cheltuielile cu amortizarea imobilizării necorporale "software monitorizare" se pot recupera din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării.

Instanța fondului nu a înlăturat concluziile experților judiciari. Prin urmare, în cauza a fost probată îndeplinirea condițiilor de deductibilitate pentru cheltuielile în discuție.

Apreciază ca soluția instanței de fond este nelegală de vreme ce organele fiscale nu au justificat în mod pertinent, in baza unor raționamente proprii ca mijlocul fix achiziționat "dispeceratul național" generează, prin calculul amortizării, cheltuieli care sunt în integralitatea lor nedeductibile deoarece "nu sunt aferente veniturilor companiei, așa cum sunt detaliate in obiectul de activitate al acesteia".

Din probele administrate și neînlăturate de instanța de fond dovedesc ca respectivele cheltuieli se pot recupera din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării, fiind îndeplinite condițiile cerute de lege.

Suma de 3.478.854 le reprezintă cheltuieli cu amortizarea aferente imobilizării necorporale "Monitorizare control acces/pontaj F.", achiziționată de la S.C. D. S.R.L. in baza contractului nr. x/26.01.2010.

Aceasta suma a fost considerata nedeductibila din punct de vedere fiscal de către instanța fondului si de către organele fiscale, fiind apreciat in mod incorect tratamentul fiscal aplicat licențelor de "Monitorizare control acces/pontaj F." prin coroborarea prevederilor art. 21 alin. (1) și art. 24 alin. (10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și a prevederii art. 1 si 7 din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale privind, in sensul considerării cheltuielilor cu amortizarea acestor licențe, in integralitate, ca fiind nedeductibile fiscal ca urmare a faptului ca acestea nu sunt aferente unor imobilizări care sunt utilizate In scopul obținerii de venituri impozabile.

Or s-a interpretat eronat că licența nu a fost utilizata in desfășurarea activității, ca urmare a neimplementării programului In contabilitatea societății, considerând astfel ca durata de utilizare a acestuia a fost nula, ca aceasta licență nu respecta condițiile legate de scopul utilizării din definiția mijloacelor fixe amortizabile conf. art. 24 alin. (2) din Codul fiscal, arătând ca nu "este deținut si utilizat in producția, livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative".

In realitate, aplicația informatica și licențele aferente sunt utilizate parțial în agenții si DVC-uri acolo unde se realizează în fapt business-ul companiei, unde sunt realizate veniturile CNLR S.A..

Aceasta aplicație, și implicit licențele aferente, nu au nicio legătură cu implementarea programului de contabilitate al companiei, ea fiind destinată monitorizării nominale a accesului salariaților companiei în punctele de vânzare, în DVC-uri și în sediul central în scopul asigurării bazei informaționale necesare realizării documentelor justificative în vederea salarizării salariaților companiei. Informațiile privind accesul salariaților sunt înregistrate si stocate in memoria fiecărui sistem de securitate in parte.

Aplicația este utilizata in desfășurarea unei activități administrative, subsidiara activității economice in ansamblu a companiei care are ca scop obținerea de venituri impozabile si a fost incorect exclusa din categoria mijloacelor fixe amortizabile conform art. 21 alin. (3), lit. i), art. 24 alin. (1), alin. (2) si alin. (10) din Codul fiscal, deoarece aceasta întrunește condițiile de a fi deținută și utilizată în scopuri administrative si îndeplinește condițiile legate de valoare si durata de utilizare.

În susținerea celor arătate solicită a se avea în vedere proba cu expertiza fiscala, respectiv fila x paragraful 1 din raportul de expertiza fiscală, proba cu expertiza contabilă, respectiv fila x paragraful 3 si paragraful 5 din Raportul de expertiza contabilă, prin care se constata faptul ca aplicația este utilizata atât în agenții cât și în sediul central si este aducătoare de venituri, astfel încât este integral deductibila din punct de vedere fiscal.

În concluzie apreciază că în mod nelegal instanța de judecata a respins pretențiile CNLR S.A. ca nefondate, in condițiile in care nici organul de inspecție fiscala si nici cel de soluționare a contestațiilor nu au justificat in mod pertinent, în baza unor raționamente proprii și nu in baza raționamentului Curții de Conturi, ca aplicația informatica si licențele nu ar fi utilizate in scopul obținerii de venituri impozabile in condițiile in care s-a justificat ca acestea sunt utilizate în agenții si DVC-uri (acolo unde realizează in fapt business-ul companiei) și în sediul central, in scopul asigurării bazei informaționale necesare realizării documentelor justificative in vederea salarizării salariaților companiei.

Suma de 1.044.523 RON reprezintă valoarea serviciilor de monitorizare, apreciate de echipa de inspecție fiscala ca fiind supraevaluate si ca au mărit valoarea de inventar a sistemelor de securitate, ducând la înregistrarea unor cheltuieli cu amortizarea mai mari decât valoarea lor reala, tratate ca nedeductibile din punct de vedere fiscal.

Suma de 1.428.822 RON este apreciata de către organul fiscal ca nedeductibila din punct de vedere fiscal la calculul impozitului pe profit deoarece ar proveni din supraevaluarea valorii abonamentului D. aferent serviciilor de monitorizare si intervenție in agenții.

Sumele au fost apreciate ca nedeductibile fiscal prin raportare la prevederile art. 21 alin. (1) coroborat cu art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, fiind în mod greșit considerate ca ar fi mărit valoarea de inventar a sistemelor de securitate, prestate în baza Contractului nr. x/26.01.2010, iar Compania nu ar fi dovedit prestarea efectiva a acestor servicii si nici necesitatea efectuării acestor cheltuieli pentru activitatea desfășurată în companie.

Mai mult se apreciază eronat ca nu ar fi prezentate "elemente de recunoaștere a cheltuielilor pe baza de documente justificative care sa ateste prestarea efectiva la nivelul real al valorii stabilite pe piața pentru compania verificata, a serviciilor pentru partea care excede valorii reale respectiv valorii de piață."

Or, în condițiile în care în baza acelorași facturi si documente justificative prezentate:

- din valoarea totala a serviciilor de monitorizare in suma de 1.697.571,56 RON doar suma de 653.048,78 RON este tratata ca fiind deductibila din punct de vedere fiscal,

- din valoarea totală a serviciilor de monitorizare în suma de 1.643.038,25 doar RON suma de 214.216,25 RON este tratata ca fiind deductibila din punct de vedere fiscal.

Nu se justifica aplicarea unui alt tratament fiscal a sumei de 1.044.523 RON si sumei de 1.428.822 RON (nedeductibilitate).

Aprecierea supraevaluării acestor servicii este una empirica, în condițiile în care de corectitudinea si obiectivitatea acesteia depinde stabilirea unei altfel de baze de impozitare in vederea calculării unei obligații fiscale. Algoritmul de stabilire a valorii de piața a serviciilor de monitorizare se rezuma la realizarea unei medii aritmetice a unor preturi lunare/agenție pentru prestarea serviciilor de monitorizare, preturi practicate de societățile subcontractante ale S.C. D. S.R.L., fara a fi avut în vedere daca aceste societăți ar fi avut capacitatea" logistica si financiara sa asigure, direct sau prin subcontractanți, servicii de monitorizare la nivel național, si mai mult daca ar fi îndeplinit condițiile de eligibilitate in vederea participării la o procedura de atribuire a unui contract de achiziție publica de servicii. Or, raportarea unui preț care are la baza un contract încheiat in urma unei proceduri de achiziție publica la o estimare subiectiva a unui preț care nu este rezultatul cel puțin al unei cercetări de piața, este o abordare nelegala si care nu reflecta realitatea.

Prin urmare, sunt eronate argumentele reținute in considerarea sumei de 1.044.523 RON și sumei de 1.428.822 RON ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, având in vedere următoarele:

a) sumele ante-menționate sunt considerate ca fiind rezultatul diferenței intre prețul de piața luat in considerare de organele de control si prețul plătit de companie, si ca aceasta suma ar reprezenta o majorare a valorii de inventar a sistemelor de securitate și ca ar reprezenta servicii de monitorizare, respectiv valoare abonament aferent serviciilor de monitorizare. Se susține ca justificarea acestor servicii în vederea deducerii trebuia făcuta în condițiile prevăzute in art. 21 alin. (4), lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, respectiv punctul 48 din H.G. nr. 44/2004 privind normele de aplicare a acestei legi, reținându-se ca CNLR S.A. nu a dovedit prestarea efectiva a acestor servicii si nici necesitatea efectuării acestor cheltuieli, nefiind prezentate in special elemente de recunoaștere a cheltuielilor pe baza de documente justificative care sa ateste prestarea efectiva la nivelul real al valorii stabilite pe piața pentru compania verificata, a serviciilor pentru partea care excede valorii reale respectiv valorii de piața.

Față de aceasta, arată ca CNLR S.A. a respectat prevederile privind deductibilitatea cheltuielilor, deoarece acestea întrunesc condiția de necesitate prevăzută în art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, mai mult, cheltuielile cu serviciile de monitorizare au fost necesare ca urmare a existentei obligativității asigurării pazei conform Legii nr. 333/2003 privind paza obiectivelor, bunurilor, valorilor si protecția persoanelor la art. 2 alin 1. De asemenea aceste servicii au făcut obiectul unui contract, achiziția făcându-se prin procedurile de achiziție publica, serviciile au fost prestate efectiv conform documentelor justificative atașate facturilor si puse la dispoziția organelor de control si a experților judiciari desemnați în cauza.

b) se susține ca s-ar fi aplicat corect articolul 11 alin. (1) din Codul fiscal, deoarece "orice artificiu care are drept scop esențial doar obținerea unui avantaj fiscal, operațiunea, pentru valoarea care excede prețul de piața neavând conținut economic, va fi ignorat si situația anterioara artificiului respectiv va fi restabilita" (pag. 113 RIF), concluziile organului fiscal bazându-se pe analiza prețului de piața.

Față de aceasta, arată că în cauza NU a fost probată denaturarea substanței și conținutului economic al tranzacțiilor în interesul obținerii de interese fiscale de către companie.

Dimpotrivă, subliniază că achiziția a fost făcuta respectând legislația achiziției publice, atât furnizorul si compania fiind persoane independente din punct de vedere juridic, economic, fiscal, neavând nici un grad de afiliere care ar presupune un interes de grup in aplicarea fiscalității în favoarea unuia dintre parteneri.

În susținerea celor arătate solicită a se avea în vedere proba cu expertiză fiscală, respectiv fila x paragraful 2 si fila x paragraful 2din Raportul de expertiza fiscală și proba cu expertiza contabilă, respectiv fila x paragraful 1 si fila x paragraful 5 din Raportul de expertiza contabila, prin care se constata faptul ca suma de 1.044.523 RON si suma de 1.428.822 RON sunt deductibile fiscal, ca nu se poate stabili o baza de calcul printr-o estimare a prețului si ca cheltuielile cu monitorizarea sunt absolut necesare, iar serviciile de monitorizare au fost efectiv prestate de către D. SRL

Mai apreciază că în mod greșit instanța de judecata a considerat ca fiind corect aplicate prevederile articolului 11 alin. (1) de către ANAF-DGAMC, in condițiile inexistentei argumentelor care sa dovedească faptul ca preturile practicate de societățile subcontractante ale S.C. D. S.R.L. sunt comparate cu preturile pe care aceste societăți le-ar fi practicat in relația directa cu CNLR S.A. daca aceste societăți ar fi avut capacitatea logistica si financiara sa asigure, direct sau prin subcontractanti, servicii de monitorizare la nivel național, si mai mult daca ar fi îndeplinit condițiile de eligibilitate in vederea participării la o procedura de atribuire a unui contract de achiziție publica de servicii. Neparticipare acestor societăți la procedura de achiziție publica dovedește incapacitatea acestor societăți de a presta aceste servicii, de a gestiona un astfel contract aplicabil la nivel național.

În analiza bazei de calcul In suma de 4.013.286 RON si a bazei de calcul în suma de 9.862.058 RON, instanța fondului a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 11 alin. fi) din Codul fiscal, art. 21 alin, fi) Codul fiscal și art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal.

Suma de 4.013.286 RON reprezintă valoarea servicii de paza apreciata ca fiind peste valoarea de piața a serviciilor de paza aferente contractului nr. x/2011 încheiat de Companie cu S.C. D. S.R.L..

Suma de 9.862.058 RON reprezintă valoare servicii de paza apreciata ca fiind peste valoarea de piața a serviciilor de paza, aferenta Contractului nr. x/2011 încheiat de Companie cu S.C. D. S.R.L., tratata de echipa de inspecție fiscala ca fiind nedeductibila din punct de vedere fiscal.

Instanța fondului apreciază eronat, ca si in situațiile anterioare, ca organele fiscale au aplicat in mod corect legea in stabilirea caracterului nedeductibil fiscal al sumei ante-menționate.

Astfel, apreciind drept întemeiate constatările organelor fiscale, instanța de judecată a reținut ca:

- prețul real de piața al serviciilor de paza prestate conform contractului nr. x/2011 încheiat de CNLR cu S.C. D. S.R.L. este de 9,59 RON/ora inclusiv TVA, si nu de 12.10 RON/ora la care se adaugă TVA, asa cum este prevăzut in contract.

- prețul real de piața al serviciilor de paza prestate conform contractului nr. x/2011 încheiat de CNLR cu S.C. D. S.R.L. este de 96,34 RON/luna obiectiv, și nu de 724.42 RON/luna/locație, așa cum este prevăzut in contract.

Or, în stabilirea prețului real de piața al serviciilor de paza echipa de inspecție nu prezintă un algoritm de determinare a acestuia, un studiu de piața efectuat in acest sens, ci se rezuma la a invoca faptul ca acestea au fost calculate de "specialiștii Direcției Naționale Anticoruptie", fără a avea în vedere ca acest calcul este realizat in faza cercetării penale, fără a exista o hotărâre judecătoreasca prin care sa se fi stabilit cu putere de lucru judecat ca acest calcul este corect.

În aprecierea nedeductibilității acestor sume, sunt invocate prevederile art. 21. alin. (1) și alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, fara a se preciza motivele pentru care suma nu se încadrează in prevederile legale.

Mai mult, în condițiile in care in baza acelorași facturi si documente justificative prezentate sunt apreciate ca deductibile cheltuielile aferente serviciilor de paza la nivelul unui preț de piața de 9,59 RON/ora (contractul nr. x/2011), respectiv 96,34 RON/luna/obiectiv (contractul nr. x/2011) nu se justifică aplicarea unui alt tratament fiscal diferenței de preț prevăzuta in contract.

În susținerea celor arătate supra, proba cu expertiza fiscala, respectiv fila x paragraful 2 din Raportul de expertiza fiscala și proba cu expertiză contabilă, respectiv fila x paragraful 3 și fila x paragraful 8 din Raportul de expertiza contabilă, prin care se constata faptul ca suma 4.013.286 RON si suma de 9.873.670,22 RON sunt deductibile fiscal, iar serviciile de paza au fost efectiv prestate de către D. S.R.L..

Apreciază, ca în mod nelegal instanța de judecata a acceptat ca fiind corect aplicate prevederile articolului 11 alin. (1) din Codul fiscal de către ANAF – DGAMC, în condițiile inexistentei argumentelor care sa dovedească faptul ca preturile practicate de societățile subcontractante ale S.C. D. S.R.L. sunt comparate cu preturile pe care aceste societăți le-ar fi practicat in relația directa cu CNLR dacă aceste societăți ar fi avut capacitatea logistica si financiara sa asigure, direct sau prin subcontractanți, aceste servicii, si mai mult daca ar fi îndeplinit condițiile de eligibilitate in vederea participării la o procedura de atribuire a unui contract de achiziție publica de servicii. Neparticipare acestor societăți la procedura de achiziție publica dovedește incapacitatea acestor societăți de a presta aceste servicii, de a gestiona un astfel contract aplicabil la nivel național.

În analiza bazei de calcul în suma de 19.563.154, instanța fondului a aplicat in mod greșit dispozițiile art. 11 din Codul fiscal, art. 21 alin. (11) Codul fiscal si art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal.

Suma de 19.563.154 RON a fost apreciata ca nedeductibila, reținându-se ca:

- serviciile prestate conform condițiilor din contractele încheiate exced obiectului acordului-cadru nr. 140/2009, respectiv ca serviciile contractate ar reprezenta "servicii de consultanta si reprezentare juridica in instanța" contrar realității, deoarece obiectul acordului-cadru II reprezintă "servicii de consultanta si reprezentare juridica", fapt ce ii conferă companiei dreptul de a fi reprezentata si in fata altor entități decât instanțele judecătorești (ministere, ANAF, parteneri contractuali, etc);

- serviciile prestate nu sunt justificate, respectiv nu au finalitate prin acțiuni in fata instanțelor de judecata/nu au fost implementate soluțiile propuse, ignorând faptul ca obiectul contractului nu consta in reprezentarea in instanța judecătoreasca ci oferirea de soluții pe aspecte punctuale cu care se confrunta compania. Mai mult, instanța fondului a ignorat faptul ca o parte din contracte au fost încheiate în baza unor reglementari legale pe care compania trebuia sa le pună in aplicare și care vizează partea finala a prevederilor art. 21 alin. (1) din Codul fiscal. O parte din contractele care fac obiectul tratamentului fiscal au fost încheiate prin obținerea unor derogări de la aplicarea prevederilor O.U.G. nr. 26/2011, acordate de către Ministerul Finanțelor Publice prin ordine