ÎNAPOI LA REZULTATE Înalta Curte de Casație și Justiție

Sursă originală

ÎCCJ 28.02.2024

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1174/2024

HOTĂRÂRE

28.02.2024

CAMERĂ

contencios

RĂSFOIEȘTE: Înalta Curte de Casație și Justiție · 2024
DESCARCĂ: PDF · DOCX 🔒 Pro

Citează această cauză

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1174/2024 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2024)

Ședința publică din data de 28 februarie 2024

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 15.09.2017 sub nr. x/2017, reclamanta A. S.A., a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili:

-anularea Deciziei nr. 31/16.03.2017 emisă de către DGAMC, Serviciul Soluționare Contestații, și comunicată Societății la data de 20.03.2017 privind soluționarea contestației depuse de Societate și înregistrată la Serviciul Soluționare Contestații din cadrul DGAMC sub nr. x/16.05.2016 astfel cum aceasta a fost precizată ulterior prin Adresa nr. x-22.06.2016, prin care Contestația fiscală a fost respinsă;

-anularea în parte a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/24.02.2016 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/24.02.2016 în ceea ce privește:

(i)impunerea în sarcina Societății a obligațiilor fiscale suplimentare reprezentând accize în cuantum total de 229.071 RON, astfel:

a)suma de 226.490 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada 01.01.2012 - 31.03.2013;

b)suma de 2.581 RON reprezentând accize aferente livrărilor de "Păcură 40/42S" Efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada februarie - iulie 2012, din care 1.608 RON debit principal, 732 RON dobânzi și 241 RON penalități de întârziere;

(ii)nestabilirea dreptului Societății la restituirea sumelor declarate și achitate de Societate cu titlu de accize aferente produselor "gaz combustibil de rafinărie" și "Păcură 40/42S" fără a fi datorate, având un cuantum total de 1.835.230, astfel:

a)suma de 1.718.041 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada 01.01.2012 - 31.03.2013;

b)suma de 117.189 RON reprezentând accize aferente livrărilor de "Păcură 40/42S" efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada februarie - iulie 2012;

(iii)diminuarea prin compensarea sumelor stabilite de organele de inspecție fiscală ca reprezentând accize declarate și achitate de Societate cu privire la livrările de gaz combustibil de rafinărie efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada 01.04.2013 - 30.09.2013 fără a fi datorate, având un cuantum de 824.882 RON, cu suma de. 226.490 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada 01.01.2012 - 31.03.2013 și impusă în mod suplimentar la plată;

-exonerarea Societății de la plata tuturor obligațiilor stabilite în mod suplimentar prin Decizia de impunere și prin Decizia de impunere și prin Decizia de soluționare în sarcina Societății;

-recunoașterea dreptului Societății de a-i fi restituite sumele indicate - respectiv suma de 1.718.041 RON și suma de 117.189 RON și obligarea organelor fiscale la restituirea efectivă a acestora;

-anularea ca nelegală a operațiunii de compensare efectuată de organele fiscale între suma de 824.882 RON reprezentând accize declarate și achitate de societate fără a fi datorate și respectiv suma de 226.490 RON reprezentând accize impuse suplimentar la plată, cu consecința recunoașterii dreptului Societății de a-i fi restituită suma de 226.490 RON și obligării organelor fiscale la restituirea efectivă a acesteia.

-obligarea pârâtei la plata cheltuielilor ocazionate de judecarea prezentei cauze.

Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă nr. 185 din 18 mai 2021, Curtea de Apel București:

- a admis în parte contestația formulată de către reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili;

- a dispus anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/24.02.2016, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/24.02.2016 și a Deciziei nr. 31/16.03.2017 în ceea ce privește impunerea obligațiilor fiscale suplimentare reprezentând accize în cuantum total de 229.071 RON;

- a dispus anularea operațiunii de compensare în ceea ce privește suma de 226.490 RON reprezentând accize impuse suplimentar aferente produsului gaz combustibil de rafinărie și obligarea pârâtei la restituirea acestei sume către reclamantă;

- a respins acțiunea în rest;

- a admis cererea de suplimentare a onorariului expertului fiscal cu suma de 5.760 RON.

- a dispus obligarea pârâtei la plata către expertul fiscal C. a sumei de 5.760 RON reprezentând onorariu expertiză tehnică judiciară în specialitate fiscalitate;

- a dispus obligarea pârâtei la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în sumă de 23.750 RON.

Cererea de recurs

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au declarat recursuri atât reclamanta, cât și pârâta, întemeiate pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

3.1. Prin recursul său, reclamanta A. S.A. a solicitat casarea sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea în tot a cererii de chemare în judecată.

Motivele recursului sunt expuse pe larg în cererea de exercitare a căii de atac, depusă la dosarul cauzei .

3.2. Prin recursul său, pârâta ANAF-DGAMC a solicitat casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

Motivele recursului sunt expuse pe larg în cererea de exercitare a căii de atac, depusă la dosarul cauzei .

Apărările formulate în cauză

4.1. Recurenta-reclamantă A. S.A. a formulat întâmpinare față de recursul pârâtei, solicitând respingerea acestuia ca nefondat și menținerea sentinței instanței de fond ca fiind temeinică și legală. De asemenea, a solicitat obligarea părții adverse la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de judecarea prezentului recurs.

4.2. Recurenta-pârâtă ANAF-DGAMC nu a formulat întâmpinare față de recursul reclamantei.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

Reclamanta A. S.A. a învestit instanța de contencios fiscal cu o acțiune prin care a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili:

(i)impunerea în sarcina Societății a obligațiilor fiscale suplimentare reprezentând accize în cuantum total de 229.071 RON, astfel:

a)suma de 226.490 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada 01.01.2012 - 31.03.2013;

a)suma de 1.718.041 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada 01.01.2012 - 31.03.2013;

b)suma de 117.189 RON reprezentând accize aferente livrărilor de "Păcură 40/42S" efectuate de Societate către B. S.R.L. în perioada februarie - iulie 2012;

Prin sentința atacată, Curtea de Apel București:

- a admis în parte acțiunea;

- a respins acțiunea în rest;

- a admis cererea de suplimentare a onorariului expertului fiscal cu suma de 5.760 RON.

- a dispus obligarea pârâtei la plata către expertul fiscal C. a sumei de 5.760 RON reprezentând onorariu expertiză tehnică judiciară în specialitate fiscalitate;

- a dispus obligarea pârâtei la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în sumă de 23.750 RON.

Pentru a pronunța această sentință, instanța de fond a reținut următoarele:

În fapt, potrivit specificului obiectului de activitate al reclamantei, aceasta prelucrează petrolul brut în vederea obținerii de produse energetice primare precum benzina, motorina, GPL, activitate în urma căreia rezultă subproduse reziduale printre care se numără "gazul combustibil de rafinărie" și "păcura 40/42S".

Aceste subproduse, potrivit susținerilor reclamantei urmează în principiu două fluxuri și anume utilizarea în procesul propriu de producție respectiv livrarea către terți, printre care se numără și S.C. B. S.R.L..

La data de 23.01.2014, asupra societății A. S.A. a fost demarată o inspecție fiscală având ca obiectiv verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale și a bazelor de impunere, îndeplinirea obligațiilor și respectarea prevederilor legislației fiscale și contabile de către contribuabil pentru perioada 01.01.2012 - 30.09.2013 cu privire la accizele pentru gaz natural și respectiv accizele pentru păcură.

În baza inspecției fiscale din data de 23.01.2014, a fost emisă Decizia de impunere nr. x/24.02.2016 prin care s-au stabilit în sarcina reclamantului suma de 226.490 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie efectuate de A. S.A. către B. S.R.L. în perioada 01.01.2012 - 31.03.2013, suma de 2.581 RON reprezentând accize aferente livrărilor de "Păcură 40/42S" Efectuate de A. S.A. către B. S.R.L. în perioada februarie - iulie 2012, din care 1.608 RON debit principal, 732 RON dobânzi și 241 RON penalități de întârziere, dispunându-se compensarea între suma de 824.882 RON reprezentând accize declarate și achitate de A. S.A. fără a fi datorate și respectiv suma de 226.490 RON reprezentând accize impuse suplimentar la plată prin Decizia de impunere nr. x/24.02.2016.

Prin Decizia nr. 31/16.03.2017 pârâta a dispus respingerea ca neîntemeiată a contestației formulate de reclamantă împotriva decizie de impunere nr. x/24.02.2016, pentru suma de 226.490 RON reprezentând accize aferente livrărilor de gaz combustibil de rafinărie către B. S.R.L., respingerea ca neîntemeiată a contestației formulate de reclamantă împotriva decizie de impunere nr. x/24.02.2016, pentru suma de 2.581 RON (compusă din 1.608 RON debit principal, dobânzi în sumă de 732 RON și suma de 241 RON, penalități de întârziere), reprezentând accize aferente livrărilor de păcură către B. S.R.L., respingerea ca lipsită de obiect a contestației formulate de reclamantă pentru suma de 2.061.720 RON, reprezentând accize contestate de către aceasta ca nedatorate dar care nu au fost impuse reclamantei prin Decizia de impunere nr. x/24.02.2016, s-a luat act de renunțarea parțială la contestație formulată de reclamantă pentru suma de 3.542.215 RON reprezentând accize aferente consumului intern de gaz combustibil de rafinărie în interiorul antrepozitului fiscal, în perioada 01.01.2012-28.02.2013.

Un prim motiv invocat de către reclamantă vizează nelegalitatea actelor administrativ fiscale contestate prin prisma stabilirii în mod suplimentar a sumei de 226.490 RON reprezentând accize aferente produsului "gaz combustibil de rafinărie" livrat de către reclamantă către S.C. B. S.R.L. în perioada 01.01.2012-31.03.2013, în care aceasta din urmă nu deținea o autorizație de utilizator final.

În acest sens, curtea de apel a reținut că potrivit pct. 71 alin. (2), lit. g) din Normele Metodologice de aplicare a Codul fiscal, sumele datorate reprezentând accize se calculează în RON, după cum urmează: pentru produse energetice: A = Q x K, unde: A = cuantumul accizei; Q = cantitatea exprimată în tone, 1.000 litri sau gigajouli; K = acciza unitară prevăzută la nr. crt. 10 - 17 din anexa nr. 1 la titlul VII din Codul fiscal; Pentru gazul natural, determinarea conținutului de energie furnizată se face în conformitate cu Regulamentul de măsurare a cantităților de gaze naturale tranzacționate angro, aprobat prin decizia președintelui Autorității Naționale de Reglementare în Domeniul Energiei.

Reiese din acest text faptul că pentru determinarea cuantumului accizelor sunt stabilite atât formula de calcul matematic, cât și elementele componente ale acesteia, respectiv cantitatea și acciza unitară.

Astfel, cuantumul accizei se va determina printr-o operațiune matematică de înmulțire a celor două elemente distincte și anume cantitatea de produs și acciza unitară.

În cauza de față, se observă că prin Decizia nr. 071/25.03.2010, produsul "gaze combustibile de rafinărie" este asimilat din punct de vedere al accizelor cu produsul .

Or, asimilarea nu poate fi considerată a avea loc decât prin raportare la elementul dat de acciza unitară din textul de mai sus, atâta timp cât pe de o parte decizia în discuție menționează exclusiv noțiunea de acciză conform Anexei nr. 1 la titlul VII din Codul fiscal iar pe de altă parte nu stabilește niciun fel de asimilare sau derogare în ceea ce privește elementul dat de cantitatea de produs, rezultând de aici că rămân incidentă definiția prezentată mai sus, sub lit. Q).

În acest sens, în ceea ce privește cantitatea, se observă sub un prim aspect, faptul că textul prevede mai multe unități de măsură ale cantității și anume tone, aferente criteriului greutății, 1.000 litri, aferente criteriului de volum și gigajouli, aferente criteriului puterii calorice.

Astfel, nu se va putea considera, astfel cum în mod eronat a procedat pârâta, faptul că asimilarea produsului "gaze combustibile de rafinărie" cu "gaz natural" are loc și în ceea ce privește criteriul cantității, măsurată în gigajouli, atâta timp cât, așa cum reiese și din expertiza tehnică judiciară în specialitatea petrochimie, cele două produse sunt diferite prin raportare la densitate și putere calorică, neputând avea același factor de transformare.

De asemenea, în ceea ce privește cuantumul concret al accizei, instanța fondului a reținut concluziile raportului de expertiză fiscală judiciară potrivit cărora, prin raportare la modalitatea de transformare a cantității în gigajouli reieșită din raportul de expertiză tehnică judiciară în specialitatea petrochimie, reclamanta a calculat și achitat în mod corect cuantumul accizelor aferente produsului "gaze combustibile de rafinărie".

Pentru aceste considerente, apreciind că în mod greșit calculul pârâtei a presupus identitatea dintre produsele "gaze combustibile de rafinărie" și "gaz natural" nu doar în ceea ce privește acciza unitară astfel cum reglementează normele de mai sus, instanța de fond a admis contestația reclamantei sub acest aspect, cu consecința anulării în parte a Deciziei de impunere nr. x/24.02.2016, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/24.02.2016 și a Deciziei nr. 31/16.03.2017 în ceea ce privește impunerea obligațiilor fiscale suplimentare reprezentând accize în cuantum total de 226.490 RON.

Totodată, în raport de această soluție, devine implicit nelegală și măsura diminuării cu acest cuantum a sumei stabilită de restituit în favoarea reclamantei, reprezentând accize aferente livrărilor de "gaze combustibile de rafinărie" către S.C. B. S.R.L. în perioada 01.04.2012-30.09.2013, în care aceasta din urmă deținea o autorizație de utilizator final sens în care instanța de fond a dispus anularea operațiunii de compensare și obligarea pârâtei la restituirea acestei sume către reclamantă.

Un al doilea motiv invocat de către reclamantă vizează reținerea caracterului eronat al determinării cantității de păcură prin aplicarea corectării de două ori a densității la temperatura de 15 grade, aspect în raport de care instanța reține următoarele:

Potrivit pct. 106 alin. (9) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, cantitatea din comandă, exprimată în litri la temperatura efectivă, se va corecta cu densitatea la temperatura de +15 grade C, rezultând cantitatea exprimată în litri la temperatura de +15 grade C.

În cauză, reclamanta a determinat cantitatea de păcură prin scăderea din cantitatea existentă în depozit a celei rămase, sens în care în mod corect a aplicat pentru fiecare dintre aceste două cantități corecția legată de densitatea la temperatura de +15 grade C, prevăzută mai sus, sens în care stabilirea de către pârâtă a unei alte cantități și implicit a unor accize suplimentare, precum și a dobânzilor și a penalităților la acestea apare ca nelegală.

Astfel, în sensul concluziei juridice de mai sus, expertul tehnic judiciar în specialitatea petrochimie, arată faptul că determinarea cantității de păcură presupune măsurarea cantității existente în rezervor, atât înainte cât și după livrare, corectat la 15 grade, respectiv determinându-se mai întâi densitatea în vid care mai apoi se corectează cu densitatea în aer, ambele la 15 grade, motiv pentru care nu se poate reține că reclamanta ar fi ajustat de două ori densitatea, astfel cum în mod greșit a reținut pârâta.

În ceea ce privește apărările referitoare la nerestituirea accizelor aferente produselor "gaze combustibile de rafinărie" și "păcură 40/42S" către S.C. B. S.R.L. în perioada 01.01.2021 - 31.03.2013 în care aceasta din urmă nu avea autorizație de utilizator final, se rețin următoarele:

Potrivit art. 206

alin. (1), lit. d) și lit. o) din Codul fiscal, invocate de către reclamantă în susținere apărărilor sale, sunt scutite de la plata accizelor produsele energetice și energia electrică utilizate pentru producția combinată de energie electrică și energie termică precum și produsele cuprinse în codul NC 2705, utilizate pentru încălzire.

Reiese de aici faptul că textul de lege își propune să reglementeze din punctul de vedere al ipotezei de aplicare, exclusiv aspectele legate de modalitatea de utilizare efectivă a produselor energetice scutite de la plata accizelor, fără a stabili niciun fel de criteriu legat de calitatea contribuabilului căruia i se va aplica scutirea, respectiv deținerea sau nu de către acesta a autorizației de utilizator final.

În acest sens, instanța fondului a înlăturat apărările reclamantei referitoare la încălcarea dispozițiilor Legii 24/2000, atâta timp cât ipoteza de reglementare legală, respectiv dispozițiile art. 206

0 alin. (1), lit. d) și lit. o) din Codul fiscal nu au ca sferă de reglementare decât cea referitoare la modalitatea de utilizare a produselor energetice, nu și cea referitoare la persoanele juridice care pot beneficia de scutiri, sens în care nu se poate reține că dispozițiile regăsite la pct. 113.2 alin. (2) din Normele Metodologice ar fi de natură să încalce sau să adauge la respectiva sferă de reglementare.

Pe de altă parte, se observă că potrivit art. 206

alin. (2) Codul fiscal, modalitatea și condițiile de acordare a scutirilor prevăzute la alin. (1) vor fi reglementate prin normele metodologice, în cauză aceste condiții fiind stabilite tocmai la pct. 113.2 alin. (2) din Normele Metodologice, potrivit cărora, pentru aplicarea scutirii, titularii centralelor de producție de energie electrică, ai centralelor combinate de energie electrică și termică, precum și operatorii economici utilizatori ai produselor energetice prevăzute la art. 206

alin. (1) lit. h) din Codul fiscal vor solicita autorității vamale teritoriale în raza căreia își au sediul autorizații de utilizator final pentru produse energetice.

Instanța de fond a înlăturat apărările reclamantei referitoare la consecințele juridice pe care aceasta le susține față de neeliberarea în termen a autorizației de utilizator final către S.C. B. S.R.L. pentru următoarele considerente:

Sub un prim aspect, de natură procedurală, se reține că potrivit pct. 82 alin. (9) din Normele Metodologice invocate de către reclamantă, autorizația de utilizator final se eliberează de către autoritatea vamală teritorială și nu de către emitenții actelor administrativ fiscale ce fac obiectul prezentei cauze.

Sub un alt aspect, încălcarea de către o autoritate publică a termenului de eliberare a autorizației nu poate conduce de plano și fără nicio altă formalitate la considerarea îndeplinirii condițiilor legale pentru exercitarea activității supuse autorizării, astfel cum greșit apreciază reclamanta.

Pe de altă parte, în cazul în care S.C. B. S.R.L. se considera în prezența unui act administrativ asimilat conform art. 2 alin. (2) din Legea 554/2004, respectiv în cazul în care aprecia că prin atitudinea autorității i se produce o vătămare, aceasta avea la îndemână căile prevăzute de lege, căi aflate și la îndemâna reclamantei din prezenta cauză.

Or, alegând ca în perioada 01.01.2012 - 31.03.2012 să livreze produse energetice unei societăți cum este S.C. B. S.R.L. și care nu deținea autorizația de utilizator final, reclamanta și-a asumat implicit toate consecințele fiscale ce decurg din acest demers.

În acest sens, curtea de apel a respins contestația în ceea ce privește accizele aferente livrărilor către S.C. B. S.R.L. din perioada 01.01.2012 - 31.03.2012, apreciind că actele administrativ fiscale sunt legale sub acest aspect.

Potrivit art. 453 C. proc. civ. "partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată. Când cererea a fost admisă numai în parte, judecătorii vor stabili măsura în care fiecare dintre părți poate fi obligată la plata cheltuielilor de judecată. Dacă este cazul, judecătorii vor putea dispune compensarea cheltuielilor de judecată."

Având în vedere soluția de admitere în parte, curtea de apel a admis cererea reclamantului de acordare a cheltuielilor de judecată și va obliga pârâta la plata sumei de 23.750 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reclamantei compusă din suma de 250 RON reprezentând jumătate din taxa judiciară de timbru, 15.000 RON reprezentând jumătate din onorariul de avocat, 7000 RON reprezentând onorariu expert petrochimie, 1500 avans onorariu expert fiscal.

Înalta Curte apreciază că sentința atacată este legală, în raport cu criticile invocate de recurente.

2.1.1 Recursul declarat de DGAMC

Nu sunt întemeiate criticile prin care se susține că prin acceptarea punctului de vedere al expertului din expertiza tehnică judiciară, instanța de fond ar fi interpretat greșit dispozițiile art. 206

din Legea nr. 571/2003 și ale pct. 71 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004.

Înalta Curte are în vedere că lipsa din textele normative menționate a unor formule diferite în funcție de produsele ce pot fi asimilate cu "Gazul natural" nu poate conduce la concluzia că in toate situațiile, se aplică formula de calcul prevăzuta pentru "Gazul natural". Aceasta întrucât fiecare produs asimilat gazului natural are propriile caracteristici fizico-chimice ce au drept consecință o putere calorifică diferită. După cum în mod corect a arătat instanța de fond, asimilarea ce trebuie avută în vedere la calcularea accizei aferente "gazului combustibil de rafinărie" se referă exclusiv la acciza unitară prevăzută la nr. crt. 10 - 17 din anexa nr. 1 la titlul VII din Codul fiscal - "K" din cuprinsul formulei de calcul al cuantumului accizei (A = Qx Kx R). În plus, a admite raționamentul organelor fiscale conform căruia legiuitorul a procedat la asimilarea totală a "gazului combustibil de rafinărie" cu "gazul natural" ar atrage incidența pct. 113.2 alin. (3) din Normele Metodologice ale Codul fiscal - cerința referitoare la deținerea unei autorizații de utilizator final nefiind aplicabilă în privința gazului natural - și, prin urmare, în speță nu ar mai prezenta relevanță modul de determinare a accizei câtă vreme aceasta nu ar mai fi datorată de reclamantă.

Totodată, Înalta Curte apreciază că determinarea coeficientului de transformare a kilogramelor in gigajouli prin raportare la datele din cuprinsul Standardului Internațional SR ISO 13443:2000 se impunea tocmai din cauza faptului că nici Codul fiscal și nici Normele metodologice ale acestuia nu conțineau dispoziții cu privire la determinarea coeficientului de transformare in cazul "gazului combustibil de rafinărie", iar, în raport cu cele arătate mai sus, folosirea acestui coeficient de transformare era necesară pentru determinarea masei "gazului combustibil de rafinărie" din formula de calcul a accizei.

Cât privește produsul "Păcură 40/42S", Înalta Curte apreciază că, așa cum rezultă din descrierea mecanismului de determinare a cantității acesteia, expus chiar de către organele fiscale și confirmat de expertul de specialitate, cantitatea exprimată în litri nu a fost determinată de reclamantă prin dubla ajustare a densității la temperatura de +15 grade ci, în realitate, pentru determinarea corectă a volumului produsului livrat, s-a scăzut din cantitatea de produs existent inițial în rezervor al cărui volum a fost determinat în vid) cantitatea rămasă în acesta (al cărei volum a fost determinat în aer), rezultatul fiind ajustat cu un factor de corecție, dat fiind că cele două cantitați erau determinate în medii diferite.

Referitor la susținerea DGAMC potrivit căreia instanța de fond s-a aflat în eroare atunci când a stabilit că S.C. B. S.R.L. deținea o autorizație de utilizator final în perioada 01.04.2012-30.09.2013, Înalta Curte apreciază că este vorba despre o simplă eroare materială - perioada respectivă este 01.04.2013-30.09.2013. Această eroare materială nu este de natură a influența soluția pronunțată, atâta timp cât argumentația ce a stat la baza admiterii în parte a acțiunii nu are legătură cu perioada deținerii autorizației de utilizator final de către societatea menționată, ci cu mecanismul de calcul al accizelor datorate.

Cât privește solicitarea acestei recurente de a se face aplicarea dispozițiilor art. 451 alin. (2) din C. proc. civ. Înalta Curte o apreciază drept neîntemeiată, în condițiile în care prin decizia nr. 3/2020, Înalta Curte a admis recursul în interesul legii și a stabilit că motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanța de fond s-a pronunțat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților, solicitate de partea care a câștigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.

Totodată, Înalta Curte nu poate reține că DGAMC nu se află în culpă procesuală, atâta timp cât prin admiterea în parte a acțiunii, aceasta a pierdut procesul.

2.1.2 Recursul declarat de S.C. A.

Înalta Curte apreciază drept neîntemeiate criticile formulate din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. și își însușește considerentele instanței de fond.

Aceasta în condițiile în care, contrar susținerilor acestei recurente, dispozițiile art. 260

0 alin. (1) lit. d) și o) din Legea nr. 571/2003 (vechiul Codul fiscal) nu stabilesc că orice persoană juridică este îndreptățită să beneficieze de scutirea de la plata accizelor reglementată de textul legal. Aceasta întrucât dispozițiile menționate nu prevăd nimic cu privire la sfera subiecților de drept cărora li se aplică, ci numai cu privire la produsele scutite.

Ca urmare, în lipsa unei referiri generale la beneficiarii scutirii de accize, nu se pune problema aplicării principiului ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus și nici nu se poate reține că prevederile pct. 113.2 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 ar restrânge sfera de aplicare a legii, încălcând astfel principiul ierarhiei actelor normative. Aceasta cu atât mai mult cu cât, după cum în mod corect a reținut judecătorul fondului, potrivit art. 206

0 alin. (2) Codul fiscal, modalitatea și condițiile de acordare a scutirilor prevăzute la alin. (1) vor fi reglementate prin normele metodologice, ceea ce înseamnă că legea însăși a împuternicit autoritatea executivă să stabilească inclusiv sfera persoanelor beneficiare ale scutirii și condițiile necesar a fi îndeplinite, inclusiv obținerea autorizației de utilizator final.

Oricum, Înalta Curte constată că prevederile pct. 113.2 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 beneficiază de prezumția de legalitate care însoțește orice act administrativ și care nu poate fi răsturnată decât prin admiterea unei acțiuni în anularea acestui act.

Cât privește susținerile acestei recurente conform cărora lipsa autorizației de utilizator final este imputabilă exclusiv organului fiscal, Înalta Curte constată că acestea sunt lipsite de relevanță atâta timp cât nu a fost indicat un text de lege care să permită scutirea de accize pentru produsele ce fac obiectul litigiului, în lipsa autorizației de utilizator final. Pe de altă parte, recurenta nu poate susține că nu prezintă relevanță faptul că autorizația menționată se eliberează de autoritatea vamală și nu de organele fiscale, atâta timp cât susține teza responsabilității exclusive a acestora din urmă pentru lipsa autorizației. De asemenea, aceasta nu a justificat în niciun fel motivul pentru care nu a apelat la procedura prevăzută de Legea nr. 554/2004 pentru obligarea autorității competente la eliberarea autorizației de utilizator final.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate.

În temeiul art. 453 alin. (2) C. proc. civ. va obliga recurenta-pârâtă ANAF la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 7.500 RON către recurenta-reclamantă A. S.A. reprezentând contravaloarea parțială a onorariului de avocat, dat fiind că a fost respins ca nefondat și recursul formulat de aceasta din urmă.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de reclamanta A. S.A. și de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 185 din 18 mai 2021, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a a IX-a contencios administrativ și fiscal-veche, ca nefondate.

Obligă recurenta-pârâtă ANAF la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 7.500 RON către recurenta-reclamantă A. S.A., cu aplicarea art. 453 alin. (2) teza a II-a C. proc. civ.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 28 februarie 2024.

§ Cauze similare