ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5334/2023

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal la data de 22.12.2022, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Serviciul Fiscal Băilești, anularea deciziei nr. 2347/18.11.2022, prin care a fost respinsă ca nedepusă în termen contestația împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/17.03.2016, anularea deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/17.03.2016 și obligarea pârâtului Ministerul Finanțelor Publice - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la analiza pe fond a contestației prealabile.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința nr. 32/F-CONT din 5 aprilie 2023 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, s-a respins, ca nefondată, contestația formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finantelor Publice - Directia Generală de Solutionare a Contestatiilor și Serviciul Fiscal Băilești.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței nr. 32/F-CONT din 5 aprilie 2023, pronunțate de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs recurentul-reclamant A., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate, constatarea netemeiniciei deciziei nr. 2347/18.11.2022, prin care MFP - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a respins ca tardivă contestația prealabilă formulată împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/17.03.2016 și, întrucât instanța de fond nu s-a pronunțat pe cererea de anulare a actului vătămător, trimiterea cauzei spre rejudecare la prima instanță. În motivarea recursului arată că intimata a comunicat decizia de soluționare a contestației, sub semnătură, mamei recurentului, la data de 22.03.2016. Recurentul-reclamant susține că a luat cunoștință de existența debitului ca urmare a măsurilor de executare silită luate împotriva sa, astfel că a formulat cererea înregistrată sub nr. x/24.08.2022, prin care a solicitat comunicarea titlului de creanță fiscală și a dovezii de îndeplinire a procedurii de comunicare a acestuia. Susține că sentința recurată a fost pronunțată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 47 Codul de procedură fiscală, potrivit căruia: "(1) Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului/plătitorului căruia îi este destinat în situația contribuabilului/plătitorului fără domiciliu fiscal în România, care și-a desemnat împuternicit potrivit art. 18 alin. (4), precum și în situația numirii unui curator fiscal, în condițiile art. 19, actul administrativ fiscal se comunică împuternicitului sau curatorului, după caz. (2) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie poate fi comunicat fie prin poștă potrivit alin. (3) - (7), fie prin remitere la domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestuia potrivit alin. (8) - (12), fie prin remitere la sediul organului fiscal potrivit alin. (13), iar actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin mijloace electronice de transmitere la distanță potrivit alin. (15)-(17). (3) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire." Critică considerentul instanței de fond potrivit căruia codul de procedură fiscală nu conține dispoziții exprese privind îndeplinirea procedurii de comunicare, iar potrivit art. 3 alin. (2), acolo unde Codul nu dispune urmează a fi aplicate prevederile C. civ. și ale C. proc. civ., motiv pentru care a apreciat că se impun a fi aplicate dispozițiile art. 163 alin. (6) C. proc. civ. Arată că, deși instanța de fond a reținut dispozițiile art. 47 Codul de procedură fiscală, a omis să observe că acesta cuprinde ipotezele în care actul administrativ poate fi înmânat personal, în primul rând destinatarul actului, iar în lipsa acestuia, curatorului fiscal sau împuternicitului, astfel că nu poate fi extinsă prin interpretare sfera persoanele cărora le poate fi comunicat actul și la cele care locuiesc cu destinatarul. Consideră că interpretarea instanței lipsește de efecte dispozițiile art. 47 Codul de procedură fiscală, iar situațiile de excepție privind comunicarea prin curator/împuternicit nu și-ar mai găsi aplicabilitate. Astfel fiind, consideră că instanța de fond nu trebuia să se raporteze la norma generală, ci să aplice dispozițiile art. 47 Codul de procedură fiscală, motiv pentru care susține că sentința recurată este nelegală. Mai arată că în situația în care decizia de soluționare a contestației prealabile este nelegală și în cuprinsul ei nu a fost analizat fondul raportului juridic fiscal, se impun a fi avute în vedere dispozițiile art. 281 alin. (7) Codul de procedură fiscală, ce prevăd că în situația atacării la instanța judecătorească de contencios administrativ competentă potrivit alin. (2) a deciziei prin care s-a respins contestația de către organul fiscal, fără ca acesta să intre în cercetarea fondului raportului juridic fiscal, dacă instanța constată că soluția adoptată de către organul fiscal este nelegala și/sau netemeinică, se va pronunța și asupra fondului raportului juridic fiscal. Subliniază faptul că prima instanță nu a analizat motivele de nelegalitate a deciziei de antrenare a răspunderii solidare, astfel că se impune casarea cu trimitere spre rejudecare a prezentei cauze.

Apărările formulate în recurs Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în numele și pentru Serviciul Fiscal Băilești, a formulat întâmpinare, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat, apreciind că instanța de fond a făcut o corectă aplicare și interpretare a dispozițiilor art. 47 Codul de procedură fiscală, respingând în mod corect cererea reclamantului.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 27 iulie 2022, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 15 noiembrie 2023, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. În cauză, reclamantul A. a învestit instanța de contencios administrativ și fiscal cu o acțiune prin care a solicitat anularea deciziei nr. 2347/18.11.2022, prin care a fost respinsă ca nedepusă în termen contestația împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/17.03.2016, anularea deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/17.03.2016 și obligarea pârâtului Ministerul Finanțelor Publice - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la analiza pe fond a contestației prealabile. Prima instanță a respins ca neîntemeiată contestația reclamantului, iar împotriva hotărârii instanței de fond acesta a formulat recurs, întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Înalta Curte constată că recursul este fondat, prima instanță reținând în mod greșit că în fapt, Codul de procedură fiscală nu conține dispoziții exprese privind îndeplinirea procedurii de comunicare, însă, întrucât art. 3 alin. (2) din același cod prevede că unde codul de procedură fiscală nu dispune, se aplică prevederile C. civ. și ale C. proc. civ., în cauză pot fi aplicate dispozițiile art. 163 alin. (6) C. proc. civ., potrivit cărora dacă destinatarul nu este găsit la domiciliu ori reședință sau, după caz, sediu, agentul îi va înmâna citația unei persoane majore din familie sau, în lipsă, oricărei alte persoane majore care locuiește cu destinatarul ori care, în mod obișnuit, îi primește corespondența, iar potrivit art. 165 alin. (1) pct. 1, procedura de comunicare se socotește îndeplinită la data semnării dovezii de înmânare. În speță, organul fiscal a comunicat reclamantului Decizia nr. 337675/17.03.2016 de angajare a răspunderii solidare la data de 22.03.2016, la domiciliul acestuia din localitatea Bătășani, jud. Vâlcea, decizia fiind înmânată mamei reclamantului, iar în raport cu data comunicării acestui act, organul fiscal a calculat termenul de 45 de zile prevăzut de art. 270 alin. (1) din Codul de procedură fiscală pentru depunerea contestației administrative. În consecință, prin decizia nr. 2347/18.11.2022, emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, contestația recurentului-reclamant a fost respinsă, ca nefiind depusă cu respectarea termenului prevăzut de art. 270 alin. (1) din Codul de procedură fiscală. Înalta Curte constată că atât prima instanță, cât și organul de soluționare a contestației au reținut în mod eronat că Decizia nr. 337675/17.03.2016 de angajare a răspunderii solidare a fost comunicată în mod corect mamei recurentului-reclamant. Astfel, potrivit art. 47 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu denumirea marginală Comunicarea actului administrativ fiscal: "(1) Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului/plătitorului căruia îi este destinat. În situația contribuabilului/plătitorului fără domiciliu fiscal în România, care și-a desemnat împuternicit potrivit art. 18 alin. (4), precum și în situația numirii unui curator fiscal, în condițiile art. 19, actul administrativ fiscal se comunică împuternicitului sau curatorului, după caz. (2) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie poate fi comunicat fie prin poștă potrivit alin. (3) - (7), fie prin remitere la domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestuia potrivit alin. (8) - (12), fie prin remitere la sediul organului fiscal potrivit alin. (13), iar actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin mijloace electronice de transmitere la distanță potrivit alin. (15) - (17). (3) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire. (4) În cazul în care comunicarea potrivit alin. (3) nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate potrivit alin. (5) - (7)." Analizând textul de lege de mai sus, se constată că se impune respectarea ordinii de comunicare stabilite de legiuitor, respectiv comunicarea actului fiscal se face în mod direct contribuabilului/plătitorului sau împuternicitului acestora la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, prin mijloace electronice, dacă contribuabilul/plătitorul a optat pentru această modalitate de emitere și de comunicare, iar ca ultimă opțiune, comunicarea se realizează prin publicitate. În acest sens, prin Deciziile Curții Constituțională nr. 664/2019 și nr. 861/2019, prin care s-a soluționat excepția de nelegalitate a art. 47 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, s-a reținut că: "Așa fiind, Curtea constată că prevederile criticate din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală sunt conforme exigențelor constituționale, îndeplinind condiția de claritate a textului, în sensul că organele fiscale au obligația să comunice actul administrativ fiscal contribuabilului/plătitorului sau împuternicitului acestora la domiciliul fiscal, direct, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal; prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire; prin mijloace electronice, dacă contribuabilul/plătitorul a optat pentru această modalitate de emitere și de comunicare; ori, în măsura în care în niciuna dintre modalitățile de mai sus nu a fost posibilă, comunicarea se realizează prin publicitate". Este adevărat că prevederile Codului de procedură fiscală se completează cu prevederile C. proc. civ., conform art. 3 alin. (2) Codul de procedură fiscală, însă doar acolo unde acest cod nu dispune și în măsura în care acestea pot fi aplicabile raporturilor dintre autorități publice și contribuabili/plătitori. Or, în speță, instanța de fond a reținut în mod greșit că în fapt, Codul de procedură fiscală nu conține dispoziții exprese privind îndeplinirea procedurii de comunicare, câtă vreme art. 47 din Legea nr. 207/2015 prevede tocmai modalitățile de comunicare ale actelor administrative fiscale. Astfel, existența unor norme speciale în materie fiscală care reglementează modalitatea de comunicare a actelor fiscale exclude de la aplicare norma generală din cuprinsul C. proc. civ. Astfel fiind, prima instanță a făcut o aplicare și interpretare greșită a prevederilor art. 47 din Legea nr. 207/2015, iar în acest mod, a fost încălcat dreptul reclamantei la un proces echitabil, fiindu-i cauzată o vătămare procesuală care nu poate fi înlăturată decât prin casarea sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță de fond, pentru a se asigura părților accesul la dublul grad de jurisdicție, ca garanție a legalității și temeiniciei hotărârii judecătorești ce va fi dată în cauză. Prin urmare, instanța de fond, astfel cum dispune expres art. 501 din C. proc. civ., va judeca din nou cererea formulată de către reclamantă, reținând că în speță, comunicarea Deciziei nr. 337675/17.03.2016 de angajare a răspunderii solidare a recurentului-reclamant, făcută mamei acestuia, nu respectă exigențele art. 47 din Legea nr. 207/2015, fiind făcută nelegal, astfel că nu poate fi avută în vedere la calcularea termenului de 45 de zile, prevăzut de art. 270 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru depunerea contestației administrative.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 497 alin. (1) C. proc. civ., va admite recursul declarat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinței nr. 32/F-CONT din 5 aprilie 2023, pronunțate de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal; va casa sentința recurată și va trimite cauza spre o nouă judecată aceleiași instanțe.