Decizia nr. 4642/2023 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — Aplicabilitatea facilității fiscale constând în anularea accesoriilor, exclusiv în cazul obligațiilor fiscale și a celor bugetare asimilate acestora

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată. Prin cererea înregistrată la data de 10.05.2021 pe rolul Curții de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal sub număr unic de dosar nr. x/2/2021, reclamanta A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul Consiliul Județean Giurgiu, în principal, să se constate refuzul nejustificat al pârâtului de soluționare favorabilă a cererii sale nr. 1476/05.04.2021 de anulare a accesoriilor aferente obligațiilor bugetare principale restante la 31.03.2020, datorate în baza contractului de delegare a gestiunii serviciului de operare a Centrului B., jud. Giurgiu, nr. 267/1971/15.11.2013, să se anuleze decizia pârâtului cuprinsă în adresele nr. 5993/08.04.2021 și nr. 6698/16.04.2021 de respingere a cererii de mai sus a A. S.A. și să se admită cererea respectivă, cu consecința anulării penalităților aferente redevențelor restante la data de 31.03.2020, iar, în subsidiar, să fie obligat pârâtul la soluționarea cererii formulate de A. S.A. de anulare a accesoriilor aferente obligațiilor bugetare restante la 31.03.2020, respectiv a penalităților aferente redevențelor datorate în baza contractului de delegare a gestiunii, restante la 31.03.20202, reținând că acestea se circumscriu obligațiilor bugetare reglementate de O.U.G. nr. 69/2020.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 1953 din 16 decembrie 2021, Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins ca nefondată excepția de inadmisibilitate invocată de pârât prin întâmpinare și a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtul Consiliul Județean Giurgiu, ca neîntemeiată.

Cererile de recurs 3.1. Recursul principal formulat de reclamantă Împotriva încheierii din 3 decembrie 2021 și a sentinței civile nr. 1953 din data de 16.12.2021, pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.A., în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. b) C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii recurate în sensul admiterii cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată și, în principal, constatarea refuzului nejustificat al pârâtului de soluționare favorabilă a cererii A. S.A. nr. 1476/05.04.2021 și anularea deciziei pârâtului cuprinsă în adresele nr. 5993/08.04.2021 și nr. 6698/16.04.2021 de respingere a cererii A. S.A. nr. 1476/05.04.2021 de anulare a accesoriilor aferente obligațiilor bugetare, restante la 31 martie 2020, pretinse de pârât ca fiind datorate de reclamantă în baza Contractului de delegare a gestiunii serviciului de operare a Centrului B., jud. Giurgiu nr. 267/1971/15.11.2013 și admiterea cererii de anulare a accesoriilor aferente obligațiilor bugetare restante la 31.03.2020, respectiv anularea penalităților aferente redevenței restante la 31.03.2020, datorate în baza Contractului de delegare a gestiunii serviciului de operare a Centrului B., jud. Giurgiu nr. 267/1971/15.11.2013. În subsidiar, a solicitat obligarea pârâtului la soluționarea cererii formulate de A. S.A. de anulare a accesoriilor aferente obligațiilor bugetare restante la 31 martie 2020, respectiv a cererii de anulare a penalităților aferente redevențelor datorate în baza Contractului de delegare a gestiunii serviciului de operare a Centrului B., jud. Giurgiu nr. 267/1971/15.11.2013, restante la 31.03.2020, reținând ca accesoriile-penalități aferente redevenței în baza contractului de delegare se circumscriu obligațiilor bugetare reglementate de O.U.G. nr. 69/2020, înlăturarea, în temeiul art. 461 alin. (2) C.proc.civ., a considerentelor instanței de fond în sensul că reclamanta nu ar fi negat penalitățile pretinse prin cererea reconvențională cu considerente contrare, respectiv că a contestat penalitățile pretinse de pârâtul Consiliul Județean Giurgiu, după cum rezultă în mod lipsit de echivoc din actele procesuale formulate în cauză și înscrisurile depuse la dosar. În susținerea motivelor de recurs, recurenta-reclamantă a susținut că sentința recurată a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material prin prisma: - încălcării și aplicării greșite a O.U.G. nr. 69/2020 sub aspectul delimitării sferei de aplicabilitatea acesteia la creanțele fiscale si cele bugetare asimilate creanțelor fiscale, iar nu la toate creanțele bugetare; - încălcării și aplicării greșite a O.U.G. nr. 69/2020 și a normelor substanțiale ale Codului de procedură fiscală din perspectiva calificării naturii juridice a redevenței și accesoriilor acesteia și circumscrierea acestora normelor sus-menționate; - încălcării și aplicării greșite a O.U.G. nr. 69/2020 sub aspectul aplicabilității acesteia în privința Consiliului Județean Giurgiu pentru penalitățile aferente redevenței. Cu privire la primul aspect, recurenta-reclamantă a arătat că O.U.G. nr. 69/2020 cuprinde două capitole de reglementare distincte, pe care instanța de fond le-a analizat în mod unitar, lipsind norma juridică de aplicabilitatea intenționată de însuși legiuitorul. În acest sens, Capitolul I se referă la modificarea Codului fiscal (și este aplicabil în mod evident chestiunilor reglementate de Codul fiscal), în timp ce Capitolul II are în vedere, în mod expres, determinat prin voința legiuitorului, ,,anularea unor obligații accesorii” și în cadrul căruia legiuitorul a definit, de asemenea în mod expres, „sfera de aplicabilitate” și a utilizat, în mod direct și expres, noțiunea de „obligații bugetare” (iar nu obligații/creanțe fiscale). În acest context dat de însuși cuprinsul legii, în mod nejustificat instanța de fond a analizat și a asimilat obligațiile vizate de Capitolul II prin prisma sferei de reglementare urmărită în Capitolul I, fiind fără urmă de îndoială că măsurile de anulare a accesoriilor sunt independente de obligațiile guvernate de Codul fiscal, norma juridică analizată tratând diferit cele două categorii. Că aceasta este intenția legiuitorului rezultă în mod evident din însăși utilizarea în cuprinsul Capitolului II a noțiunii exclusive de obligații bugetare, instanța de fond adăugând la lege, considerând că legiuitorul ar fi avut în vedere de fapt creanțele bugetare asimilate celor fiscale - ipoteza care nu este susținută de niciun text de lege din cuprinsul Capitolului II, ci dimpotrivă, infirmată prin utilizarea noțiunii de obligație bugetară. Dacă legiuitorul ar fi intenționat să limiteze sfera de aplicabilitate la creanțele fiscale, ar fi utilizat acest termen sau ar fi făcut trimitere la norme din Codul de procedură fiscală care ar fi delimitat aceste obligații. Dimpotrivă, legiuitorul a utilizat noțiunea de ,,obligații bugetare” în toate articolele din Capitolul II și, mai mult decât atât, a stabilit în mod expres însăși sfera de aplicabilitate a Capitolului II la „toate categoriile de debitori” (iar nu la „contribuabili”, cum în mod nelegal reține instanța de fond) și la „obligații bugetare” (în niciun articol al Capitolului II, legiuitorul neutilizând sintagma de „creanțe fiscale”). Cu privire la regimul redevenței și al accesoriilor acesteia, instanța de fond a greșit apreciind că acestora nu li se aplică dispozițiile O.U.G. nr. 69/2020 întrucât nu ar avea caracter de creanță fiscală față de dispozițiile art. 2 C.proc.fisc. Această apreciere este nelegală deoarece, conform celor menționate anterior, sfera de aplicabilitate a O.U.G. nr. 69/2020 este cea a „creanțelor/obligațiilor bugetare”, iar redevența și accesoriile acesteia sunt creanțe bugetare (așa cum a reținut prima instanță), astfel încât dispozițiile O.U.G. nr. 69/2020 sunt aplicabile în privința accesoriilor redevenței aferente contractului de delegare. Chiar dacă O.U.G. nr. 69/2020 face trimitere la dispozițiile Codului de procedură fiscală cu referire la creanțe fiscale (cuprinse în sfera creanțelor bugetare reglementate de O.U.G. nr. 69/2020), în sfera sa de aplicabilitate utilizează, așa cum s-a menționat anterior, noțiunea de „obligații bugetare”, înțelegând ca legiuitorul nu a limitat aplicabilitatea facilitaților la creanțe fiscale ori la Codul de procedură fiscală, ci dimpotrivă, a recunoscut aplicarea facilitaților tuturor obligațiilor bugetare. De altfel, Codul de procedură fiscală definește inclusiv creanțele și obligațiile bugetare - art. 1 pct. 7 ca reprezentând „dreptul la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat, reprezentând creanța bugetară principală și creanță bugetară accesorie”. În consecința, este nelegală interpretarea instanței de analiza a incidenței O.U.G. nr. 69/2020, limitată la aplicabilitatea Codului de procedură fiscală, litera și scopul O.U.G. nr. 69/2020 neexprimând o atare limitare. Pe de altă parte este greșită însăși interpretarea și aplicarea Codului de procedură fiscală - art. 2, în definirea sferei de aplicabilitate a acestuia, instanța de fond reținând, în mod nelegal, că redevența și accesoriile acesteia nu s-ar circumscrie acestor dispoziții legale. Este greșită interpretarea primei instanțe cu privire la dispozițiile art. 2 alin. (2) lit. b) C.proc.fisc. în sensul că acestea ar viza doar contractele încheiate de ADS - de concesiune, de arendă ori de exploatare a terenurilor agricole, în condițiile în care redevența în discuție este specifică exploatării infrastructurii unității administrativ-teritoriale care însoțește concesiunea de servicii realizată prin contractul de delegare a gestiunii încheiat între A. S.A. și CONSILIUL JUDEȚEAN GIURGIU, neexistând niciun temei, dar, mai ales, nicio rațiune, pentru a o exclude din rândul creanțelor guvernate de Codul de procedură fiscală, fiind evident ca redevențele avute în vedere de art. 2 alin. (2) lit. b) C.proc.fisc. nu sunt limitate la cele rezultate din contractele încheiate de Agenția Domeniilor Statului, ci la toate redevențele contractelor de concesiune, în deplin acord și cu dispozițiile alin. (3) al art. 2 C.proc.fisc., potrivit cărora redevențele (fără vreo distincție) vor fi asimilate creanțelor fiscale. Este nelegală interpretarea instanței de fond în sensul că în privința Consiliului Județean ar fi incidente dispozițiile art. XVII - Anularea accesoriilor în cazul obligațiilor bugetare restante la data de 31 martie 2020 datorate bugetelor locale, iar nu dispozițiile art. XVIII - Anularea accesoriilor în cazul obligațiilor bugetare restante la data de 31 martie 2020 administrate de alte instituții ori autorități publice. Măsurile privind anularea accesoriilor i se aplică în mod direct Consiliului Județean prin prisma dispozițiilor art. XVIII din O.U.G. nr. 69/2020 care prevede expres că „prevederile prezentului capitol sunt aplicabile și în cazul obligațiilor bugetare administrate de alte instituții sau autorități publice. În acest caz, cererea de anulare se depune și se soluționează de către instituția sau autoritatea publică care administrează respectivele obligații bugetare”. Prin interpretarea și aplicarea greșită a legii, instanța de fond a legitimat practic culpa Consiliului Județean Giurgiu de a nu fi luat toate măsurile necesare pentru aplicarea O.U.G. nr. 69/2020, circumscriind în mod nelegal aceasta autoritate în rândul celor cărora, în mod limitativ, li s-a recunoscut posibilitatea de a aplica opțional măsurile recunoscute de această ordonanță. Se impune înlăturarea considerentelor privind pretinsa recunoaștere a accesoriilor, deoarece formularea cererii de anulare a accesoriilor aferente obligației de plată a redevenței restante la data de 31 martie 2020, conform prevederilor O.U.G. nr. 69/2020, nu echivalează cu o recunoaștere din partea recurentei-reclamante a existenței în sarcina sa a obligației de plată a accesoriilor (penalități de întârziere). Astfel, contrar susținerilor instanței de fond în soluționarea excepției inadmisibilității cererii reconvenționale, în niciun moment recurenta-reclamantă nu a recunoscut existența obligației de plată a penalităților, așa cum aceasta este pretinsă de Consiliul Județean Giurgiu, aceasta chestiune fiind chiar una litigioasă (dovadă fiind dosarul nr. x/122/2019 aflat pe rolul Tribunalului Giurgiu în care Consiliul Județean Giurgiu a pretins obligarea recurentei-reclamante la plata de penalități de întârziere aferente redevenței contractuale și în care poziția sa procesuală este în sensul contestării acestor pretenții). Sunt îndeplinite condițiile cumulative impuse de art. IX din O.U.G. nr. 69/2020 pentru anularea accesoriilor aferente obligațiilor bugetare principale restante la data de 31.03.2020, respectiv: -recurenta-reclamantă a achitat toate obligațiile bugetare principale restante la data de 31 martie 2020 inclusiv, fiind plătită în acest sens suma de 3.950.696,29 lei, conform actelor de la dosar (Anexa 5 la cererea de chemare în judecată); - sunt stinse toate obligațiile bugetare principale și accesorii administrate de organul fiscal central cu termene de plată cuprinse între data de 1 aprilie 2020 și data depunerii cererii de anulare a accesoriilor inclusiv, în acest sens fiind achitată suma de 2.373.789,82 lei, reprezentând debit aferent perioadei 01 aprilie 2020-31 decembrie 2020 (trimestrul I, II, III și IV anul 2020 și trimestrul I 2021) și suma de 680.236,93 lei, reprezentând debit aferent trimestrului I 2021, conform facturilor nr. 637298/08.10.2020, 637355/12.11.2020, 637356/12.11.2020, 637438/01.11.2021 și nr. 637586/ 12.04.2021. c) cererea de anulare a accesoriilor a fost depusă în perioada de referință 1 ianuarie 2021-31 ianuarie 2022 inclusiv, avută în vedere de norma legală menționată, cererea fiind formulată la data de 05.04.2021. 3.2. Recursul incident formulat de pârâtul Consiliul Județean Giurgiu Împotriva încheierii din 3 decembrie 2021 și a sentinței civile nr. 1953 din data de 16.12.2021, pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs incident pârâtul Consiliul Județean Giurgiu, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C.proc.civ., solicitând casarea în parte a hotărârilor recurate și, în rejudecare trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanțe, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) teza a II-a din Legea nr. 554/2004, în măsura respingerii recursului principal formulat de A. S.A. și în subsidiar, în măsura în care se apreciază că se impune reținerea cauzei, solicită instanței de recurs ca, prin hotărârea ce o va pronunța în cauză, să dispună admiterea excepției inadmisibilității cererii de chemare în judecată, cu consecința respingerii acesteia ca inadmisibilă și respingerea excepției inadmisibilității cererii reconvenționale formulate de către C.J. Giurgiu, cu consecința soluționării cererii reconvenționale pe fondul său. În susținerea motivelor de recurs, întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C.proc.civ., recurentul-pârât a arătat că soluția primei instanțe asupra excepției inadmisibilității cererii de chemare în judecată este pronunțată în lipsa unei analize efective a tuturor argumentelor formulate de recurentul-pârât. Or, chiar dacă nu se impune un răspuns punctual tuturor argumentelor, pentru că motivarea hotărârii recurate să corespundă exigențelor dispozițiilor art. 425 C.proc.civ., prima instanță ar fi trebuit să răspundă acelor susțineri susceptibile a influența soluția. Prima instanță nu a procedat la analizarea excepției inadmisibilității cererii de chemare în judecată, în configurația în care recurentul-pârât a înțeles să o deducă judecății. În concret, acesta a invocat excepția inadmisibilității cererii de chemare în judecată din două perspective, respectiv: (i) în ceea ce privește capătul principal de cerere, s-a arătat faptul că solicitarea de anulare a Adreselor nr. 5993/08.04.2021 și nr. 6698/16.04.2021, în temeiul art. 8 din Legea nr. 554/2004, este inadmisibilă, prin raportare la faptul că cele două acte contestate nu au natura de acte administrative individuale și (ii) în ceea ce privește punctul al doilea al primului capăt de cerere, subsidiar, s-a arătat faptul că acesta este inadmisibil, întrucât instanța nu dispune de posibilitatea legală de a anula penalitățile de întârziere, acesta fiind un atribut exclusiv al autorităților publice. Prima instanță a soluționat excepția inadmisibilității exclusiv din prima perspectivă, fără ca în considerentele hotărârii să se dezlege și aspectele învederate cu privire la cea de-a doua solicitare. Cu alte cuvinte, deși în cuprinsul dispozitivului sentinței atacate se regăsește o soluție asupra excepției inadmisibilității, în realitate, această dezlegare nu răspunde tuturor argumentelor pe care le-a invocat, ceea ce echivalează cu omisiunea instanței de a se pronunța asupra excepției formulate, mai ales în situația în care aceasta a fost invocată diferențiat, cu privire la două capete de cerere distincte. În susținerea motivelor de recurs, întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C.proc.civ., recurentul-pârât a arătat că soluția de respingere a excepției inadmisibilității cererii de chemare în judecată a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. 1, art. 2 alin. (1) lit. i) și alin. (2) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ deoarece adresele nr. 5993/08.04.2021 și nr. 6698/16.04.2021, a căror anulare se solicită pe calea cererii principale, nu sunt acte administrative, de vreme ce acestea nu dau naștere, nu modifică și nu sting raporturi juridice. Adresele reprezintă exclusiv mijlocul prin care s-a adus la cunoștința reclamantei faptul că dispozițiile O.U.G. nr. 69/2020 privind anularea penalităților de întârziere nu sunt incidente în cazul redevenței datorate în baza Contractului de delegare de gestiune și că procedura reglementată de O.U.G. nr. 69/2020 nu este aplicabilă C.J. Giurgiu. De asemenea, adresele menționate nu sunt emise de entități ce au competența legală de a emite acte administrative. Soluția de respingere a excepției inadmisibilității cererii de chemare în judecată a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. XVII din O.U.G. nr. 69/2020. Conform acestora, în cazul obligațiilor bugetare restante la data de 31 martie 2020 inclusiv, datorate bugetelor locale, prevederile relative ia anularea obligațiilor accesorii se aplică de către unitățile administrativ-teritoriale, opțional, cu condiția ca aplicarea acestor prevederi să fie stabilită prin hotărâre a consiliului local. Prin această hotărâre, consiliul local aprobă și procedura de acordare a anulării accesoriilor. În primul rând, prima instanță a omis, în analiza sa, faptul că anularea penalităților de întârziere reprezintă apanajul exclusiv al autorității publice, instanța de judecată neputând dispune în acest sens. Astfel, potrivit dispozițiilor legale incidente, procedura de anulare a obligațiilor accesorii se aplică de către unitățile administrativ-teritoriale, după aprobarea prealabilă de către consiliul local a procedurii concrete. Mai mult decât atât, nu doar aplicarea procedurii este plasată de lege în competența exclusivă a administrației publice, ci și aprecierea asupra aplicării acesteia. Or, cât timp legiuitorul a lăsat la aprecierea autorităților administrativ-teritoriale implementarea facilităților fiscale reglementate de dispozițiile O.U.G. nr. 69/2020, solicitarea având ca obiect aplicarea acestor beneficii de către instanța de judecată se impunea a fi respinsă ca inadmisibilă. În al doilea rând, soluția asupra excepției inadmisibilității acțiunii a fost pronunțată cu ignorarea faptului că anularea penalităților presupune parcurgerea unei proceduri administrative, în fața autorității administrației publice locale, stabilite de către aceasta. În susținerea motivelor de recurs împotriva încheierii din 3 decembrie 2021, întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C.proc.civ., recurentul-pârât a arătat că o condiție esențială de admisibilitate a cererii reconvenționale o reprezintă existența unei legături strânse între aceasta și cererea introductivă, legătură evaluată prin prisma pretențiilor concrete deduse judecății. Contrar statuărilor primei instanțe, nu există dubiu cu privire la îndeplinirea acestei condiții în ceea ce privește cererea reconvențională formulată, având în vedere izvorul comun al pretențiilor deduse judecății prin intermediul celor două cereri. Atât penalitățile a căror anulare o solicită reclamanta A. S.A., cât și pretențiile pe care le solicită pârâtul C.J. Giurgiu derivă din executarea Contractului de delegare a gestiunii serviciului de operare a C. B., încheiat între pârât, în calitate de delegatar și reclamanta A. S.A., în calitate de delegat. Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta a solicitat anularea penalităților de întârziere pe care le datorează ca urmare neîndeplinirii obligației de plată a redevenței, iar, prin intermediul cererii reconvenționale, pârâtul C.J. Giurgiu a solicitat obligarea A. S.A. la plata penalităților de întârziere neachitate, aferente redevențelor exigibile. Ca atare, penalitățile contractuale solicitate prin intermediul cererii reconvenționale, reprezentând restul de penalități neachitate aferente redevențelor exigibile, au aceeași izvor ca obligațiile accesorii a căror anulare o solicită A. S.A., respectiv Contractul de delegare de gestiune, existând chiar o suprapunere parțială între acestea. Ca urmare a acestei legături strânse, sunt aplicabile dispozițiile art. 209 C.proc.civ., astfel încât cererea reconvențională este admisibilă. De asemenea, analiza primei instanțe asupra excepției inadmisibilității cererii reconvenționale excedează sferei condițiilor de admisibilitate prevăzute de lege. În acest sens, dispozițiile art. 209 C. proc. civ. instituie, drept unică condiție de admisibilitate specială în materia cererii reconvenționale, necesitatea ca aceasta să deducă judecății pretenții aflate în strânsă legătură cu cele formulate pe calea cererii principale. Or, prima instanță, deși învestită cu soluționarea excepției inadmisibilității cererii reconvenționale, a statuat în sensul în care pretențiile de natură contractuală aduse în discuție pe calea cererii reconvenționale ,,sunt în relație cu obiectul litigiului, prin prisma faptului că se referă la aceleași penalități a căror anulare se solicită prin acțiune, nu prezintă totuși interes pentru soluționarea raportului juridic principal”. Examinarea admisibilității nu presupune o evaluare a modalității concrete în care aspectele deduse judecății pe această cale ar prezenta utilitate pentru soluționarea cererii principale. Rațiunea cererii reconvenționale nu vizează facilitatea soluționării cererii principale.

Apărările formulate în cauză Recurentul-pârât Consiliul Județean Giurgiu a formulat întâmpinare față de cererea de recurs, solicitând, cu privire la recursul formulat împotriva sentinței civile recurate, respingerea acestuia ca nefondat, iar cu privire la recursul formulat împotriva considerentelor încheierii recurate, în principal, constatarea lipsei motivării acestuia cu consecința anulării sale, și în subsidiar, respingerea acestuia ca nefondat și obligarea A. S.A. la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu. Recurenta-reclamantă A. S.A. a formulat întâmpinare la recursul incident, solicitând respingerea acestuia ca nefondat, precum și răspuns la întâmpinarea formulată de recurentul-pârât Consiliul Județean Giurgiu, solicitând respingerea tuturor argumentelor invocate de acesta, inclusiv a excepției nulității recursului declarat cu privire la considerentele cuprinse în încheierea premergătoare din 3 decembrie 2021 și admiterea recursului principal.

Soluția instanței de recurs Examinând încheierea și hotărârea atacate, prin prisma criticilor formulate de recurenți, a apărărilor formulate prin întâmpinare și prin răspunsul la întâmpinare, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt nefondate, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. 6.1. Recursul principal formulat de reclamantă a) Pentru stabilirea domeniului de aplicare a Capitolului II din O.U.G. nr. 69/2020 prin care se instituie măsura anulării unor obligații accesorii, Înalta Curte are în vedere denumirea actului normativ menționat, preambulul și conținutul acestuia, îndeosebi dispozițiile Capitolului II care se referă la măsura anulării unor obligații accesorii. Conform art. 41 alin. (1) din Legea 24/2000, ,,Titlul actului normativ cuprinde denumirea generică a actului, în funcție de categoria sa juridică și de autoritatea emitentă, precum și obiectul reglementării exprimat sintetic.” De aceea, denumirea O.U.G. nr. 69/2020 - ,,Ordonanța de urgență nr. 69 din 14 mai 2020 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum și pentru instituirea unor măsuri fiscale” indică obiectul de reglementare al actului normativ exprimat sintetic. Potrivit denumirii O.U.G. nr. 69/2020, aceasta are ca obiect „modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal” și „instituirea unor măsuri fiscale”. Din denumire se observă că este vorba despre un act normativ cu două funcții: modificarea Codului fiscal și instituirea unor măsuri fiscale. Conținutul actului normativ este structurat în două capitole - Capitolul I „Măsuri fiscale și prorogarea unor termene” și Capitolul II, „Anularea unor obligații accesorii”. Faptul că, în denumirea Capitolului II, nu se face referire expres la facilități/măsuri fiscale astfel cum apare în denumirea Capitolului I, nu duce la concluzia susținută de recurenta-reclamantă, potrivit căreia Capitolul II s-ar aplica tuturor obligațiilor bugetare, chiar dacă dispozițiile Capitolului II utilizează sintagma ,,obligații bugetare”. Această concluzie a recurentei-reclamante este infirmată de existența în cuprinsul O.U.G. nr. 69/2020 a art. VIII, art. XX și art. XXI. Art. VIII stabilește sfera de aplicare a măsurilor fiscale instituite prin Capitolul II din O.U.G. 69/2020. Dacă intenția legiuitorului era de a include în sfera de aplicare toate creanțele bugetare, așa cum susține recurenta-reclamantă, art. VIII ar fi lipsit din cuprinsul O.U.G. nr. 69/2020. De asemenea, în acord cu prima instanță, Înalta Curte observă că din cuprinsul dispozițiilor art. XX, din Capitolul II, rezultă neîndoielnic că anularea accesoriilor în baza O.U.G. nr. 69/2020 reprezintă o facilitate fiscală, deoarece aceste dispoziții menționează că: „facilitatea fiscală reprezentând anularea accesoriilor prevăzută de prezentul capitol își menține valabilitatea”. Fiind vorba despre o facilitate fiscală, aceasta, prin natura sa, este aplicabilă exclusiv în cazul obligațiilor fiscale și al celor bugetare asimilate acestora, cărora, ca efect al asimilării, li se aplică prevederile legislației fiscale. În plus, conform art. XXI din același act normativ, în aplicarea facilităților reglementate de către acesta, se emit acte administrative fiscale care se pot contesta potrivit procedurii prevăzute în Codul de procedură fiscală pentru calea de atac a contestației, ce poate fi exercitată, potrivit art. 268 C. proc. fisc. Din argumentele prezentate reiese că facilitățile O.U.G. nr. 69/2020 au în vedere exclusiv creanțele fiscale și asimilate creanțelor fiscale. Această concluzie nu este infirmată de faptul că în preambulul O.U.G. nr. 69/2020 se face referire la „contribuabili”, în calitate de destinatari ai facilităților fiscale instituite, deoarece preambulul O.U.G. nr. 69/2020 trebuie corelat cu denumirea actului normativ, cu conținutul său și cu reglementarea din Capitolul II, corelație din care rezultă că intenția legiuitorului de a adopta o facilitate fiscală în favoarea contribuabililor, respectiv a debitorilor obligațiilor fiscale și, prin asimilare, a debitorilor obligațiilor bugetare cărora, potrivit legii, li se aplică legislația fiscală. Nu trebuie confundată sfera de aplicare subiectivă a O.U.G. nr. 69/2020 cu sfera de aplicare obiectivă, considerând că cea dintâi este aptă să o determine pe de-a doua, așa cum procedează recurenta-reclamantă în criticile sale. În mod corect, prima instanță a considerat că este vorba de facilități aplicabile contribuabililor din moment ce sunt reglementate raporturi juridice de drept fiscal, născute între organul fiscal și contribuabil, persoană fizică sau persoană juridică. Textul utilizează această sintagmă pentru a evidenția că indiferent de calitatea subiectivă a debitorului (persoane fizice, juridice, asocieri, alte entități, etc.), acesta poate beneficia de anularea accesoriilor, fără ca acest lucru să influențeze sfera de aplicare a actului juridic sau natura juridică a creanțelor ale căror accesorii pot fi anulate. De aceea, orice contribuabil poate beneficia de facilitățile fiscale, dar nu pentru toate obligațiile sale, ci exclusiv pentru obligațiile care intră sub incidența O.U.G. nr. 69/2020, astfel cum înțelesul acestei noțiuni este determinat de înseși prevederile actului normativ. Scopul legiuitorului este aceea de oferi facilități fiscale unei categorii bine determinate de debitori, contribuabilii care acumulează obligații fiscale și care, în raporturile de drept fiscal vor beneficia de beneficiile acordate prin actul normativ, iar, chiar și atunci când se referă la mediul de afaceri sau la întreprinderi, rațiunea textului nu se poate pierde. Legiuitorul nu a urmărit să lărgească sfera facilităților la acele obligații al căror izvor este contractual, întrucât acestea, ca manifestări de voință ale părților, nu pot fi incluse în sfera unor facilități fiscale, în caz contrar executarea contractelor încheiate cu autoritățile publice fiind pusă în pericol. Nu este justificat ca obligațiile precum cea de plată a redevențelor datorate în temeiul unui contract de delegare de gestiune să beneficieze de facilitățile fiscale prevăzute de O.U.G. nr. 69/2020, câtă vreme recurenta-reclamantă prestează un serviciu de utilitate publică, care nu a încetat pe durata pandemiei de SARS-CoV-2. De asemenea, nici folosirea noțiunii de ,,obligații bugetare” în cuprinsul Capitolului II nu duce la concluzia că facilitățile fiscale se aplică tuturor obligațiilor bugetare, inclusiv celor care nu sunt asimilate potrivit legii obligațiilor fiscale și cărora nu li se aplică legislația fiscală, cât timp toate dispozițiile din cuprinsul Capitolului II din O.U.G. nr. 69/2020 trebuie interpretate ținând seama de corelațiile dintre acestea (interpretarea sistematică) și de legătura cu preambulul O.U.G. nr. 69/2020 și denumirea actului normativ (interpretarea sistematică și teleologică). Astfel, prin art. VIII din O.U.G. 69/2020 (denumit marginal „Sfera de aplicare”), legiuitorul a înțeles să stabilească sfera subiectivă și obiectivă a aplicării facilităților fiscale. Alin. (2) al art. VIII prevede ce se înțelege prin „obligație bugetară principală restantă la 31 martie 2020 inclusiv”, ceea ce conferă acestui text de lege un caracter special (din punct de vedere al sferei sale de aplicare), ceea ce îl face să deroge și să se aplice cu prioritate situațiilor pe care le reglementează în raport cu norma generală Codul de procedură fiscală, conținută în art. 1 pct. 8, care stabilește accepțiunea generală a noțiunii de creanță bugetară principală, și din care rezultă că obligația bugetară principală este obligația de plată a unei sume care se cuvine bugetului general consolidat, alta decât obligația bugetară accesorie. Afirmația recurentei-reclamante că „actul normativ este aplicabil obligațiilor bugetare în integralitatea lor” este infirmată în mod expres de această restrângere operată de art. VIII alin. (2) din O.U.G. nr. 69/2020, intenția legiuitorului fiind de a nu se aplica actului normativ la toate creanțele/obligațiile bugetare, ci doar la cele prevăzute de norma specială. În caz contrar, dispozițiile speciale ale art. VIII din O.U.G. nr. 69/2020 instituite în stabilirii obligațiilor bugetare principale restante la 31 martie 2020 inclusiv nu s-ar mai aplica niciodată, încălcându-se regula de interpretare logică conform căreia ,,norma specială se aplică cu prioritate față de norma generală situațiilor reglementate”. În considerarea tuturor acestor argumente, Înalta Curte apreciază că este legală concluzia primei instanțe potrivit căreia facilitatea fiscală constând în anularea unor obligații accesorii reglementată de Capitolul II din O.U.G. nr. 69/2020 este aplicabilă exclusiv obligațiilor fiscale și celor bugetare care sunt asimilate, potrivit legii, unor obligații fiscale, intrând astfel sub incidența legislației fiscale, fiind excluse obligațiile bugetare care nu sunt asimilate, potrivit legii, unor obligații fiscale. b) Cu privire la regimul juridic al redevenței din contractul de delegare de gestiune și al accesoriilor acesteia, în sensul de a stabili dacă acestea fac parte din sfera de aplicare a O.U.G. nr. 69/2020, Înalta Curte observă că, potrivit art. 2 C.proc.fisc., ,,Obiectul și sfera de aplicare a Codului de procedură fiscală”: ,,(1) Codul de procedură fiscală reglementează drepturile și obligațiile părților din raporturile juridice fiscale privind administrarea creanțelor fiscale datorate bugetului general consolidat, indiferent de autoritatea care le administrează, cu excepția cazului când prin lege se prevede altfel. (2) În măsura în care prin lege specială nu se prevede altfel, prezentul cod se aplică și pentru: a) administrarea drepturilor vamale; b) administrarea redevențelor miniere, a redevențelor petroliere și a redevențelor rezultate din contracte de concesiune, arendă și alte contracte de exploatare eficientă a terenurilor cu destinație agricolă, încheiate de Agenția Domeniilor Statului; c) alte creanțe bugetare care, potrivit legii, sunt asimilate creanțelor fiscale. (3) În scopul aplicării alin. (2) , drepturile vamale și redevențele sunt asimilate creanțelor fiscale. (4) Prezentul cod nu se aplică pentru administrarea creanțelor bugetare rezultate din raporturile juridice contractuale, cu excepția celor prevăzute la alin. (2) lit. b) . (5) Activitățile de administrare a creanțelor fiscale desfășurate de către instituții publice care au calitatea de organe fiscale, altele decât organele fiscale centrale și organele fiscale locale definite potrivit art. 1 pct. 31 și 32 , se realizează astfel: a) potrivit regulilor prevăzute de prezentul cod pentru organele fiscale centrale, în situația în care instituția face parte din structura administrației publice centrale; b) potrivit regulilor prevăzute de prezentul cod pentru organele fiscale locale, în situația în care instituția face parte din structura administrației publice locale. (6) La nivelul unităților administrativ-teritoriale se poate decide încheierea unor acorduri de cooperare, potrivit prevederilor art. 24 din Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, cu modificările și completările ulterioare, pentru desfășurarea în comun a activităților de administrare a creanțelor fiscale locale. Încheierea acordurilor de cooperare se decide prin hotărâri ale consiliilor locale interesate. Dispozițiile alin. (5) lit. b) se aplică în mod corespunzător.” Din examinarea acestui text de lege rezultă că în sfera obligațiilor (și creanțelor) bugetare sunt incluse creanțe cu natură juridică diferită, dintre care cele fiscale reprezintă numai o parte. În consecință, creanțele fiscale sunt doar o categorie de creanțe bugetare, astfel încât toate creanțele fiscale sunt creanțe bugetare, dar nu toate creanțele bugetare sunt creanțe fiscale. De aceea, afirmația recurentei-reclamante că „toate creanțele datorate bugetului general consolidat sau local, indiferent de autoritatea care le administrează, cu excepția cazului când prin lege se prevede altfel, sunt supuse Codului de procedură fiscală” este nejustificată, deoarece se produce o echivalare a creanțelor bugetare cu cele fiscale, cu încălcarea dispozițiilor art. 2 C.proc.fisc., care stabilesc obiectul de reglementare a Codului de procedură fiscală, care constă în „drepturile și obligațiile părților din raporturile juridice fiscale privind administrarea creanțelor fiscale datorate bugetului general consolidat”. De aceea, sfera de aplicare a Codului de procedură fiscală rămâne cea expres menționată de către legiuitor, anume drepturile și obligațiile părților din raporturile juridice fiscale privind administrarea creanțelor fiscale datorate bugetului general consolidat. În al doilea rând, conform art. 2 alin. (4) C.proc.fisc., dispozițiile acestuia nu se aplică pentru administrarea creanțelor bugetare rezultate din raporturile juridice contractuale, cu excepția celor prevăzute la alin. (2) lit. b). Așadar, singura excepție de la regula conform căreia dispozițiile Codului de procedură fiscală nu se aplică pentru administrarea creanțelor bugetare rezultate din raporturile juridice contractuale este cea prevăzută de art. 2 alin. (2) lit. b), iar redevența datorată de recurenta-reclamantă nu se regăsește printre acestea, întrucât Codul de procedură fiscală devine aplicabil dacă raportul contractual are drept obiect: - administrarea redevențelor miniere - administrarea redevențelor petroliere - administrarea redevențelor rezultate din contracte de concesiune, arendă și alte contracte de exploatare eficientă a terenurilor cu destinație agricolă, încheiate de Agenția Domeniilor Statului. Așa cum în mod corect a statuat și prima instanță, textul de lege nu se referă la categoria generală a redevențelor rezultate din toate contractele de concesiune, ci este determinată de sintagma „încheiate de Agenția Domeniilor Statului”, despărțită prin virgulă de restul textului de lege, ceea ce conduce la concluzia că toate cele trei categorii de contracte „concesiune, arendă și alte contracte de exploatare eficientă a terenurilor cu destinație agricolă” trebuie să fie încheiate cu ADS pentru a intra în sfera de incidență a art. 2 alin. (2) lit. b) C. proc. fisc. Dacă legiuitorul ar fi dorit ca doar contracte de exploatare eficientă a terenurilor cu destinație agricolă să fie încheiate cu ADS, virgula ar fi lipsit din conținutul textului de lege analizat. În plus, atât contractele de concesiune, cât și de arendă intră în sfera contractelor de exploatare eficientă a terenurilor cu destinație agricolă. De asemenea, contractul de delegare de gestiune, este un contract numit, ce beneficiază de o reglementare specială diferită de cea a contractelor de concesiune. Dacă s-ar asimila cele două contracte, așa cum afirmă recurenta-reclamantă s-ar încălca regimul juridic diferit al celor două. Sunt excluse așadar, orice alte contracte care nu sunt contracte de concesiune, putându-se aprecia că dacă legiuitorul ar fi dorit să lărgească sfera de aplicare și la alte contracte numite (sau chiar nenumite) ar fi făcut-o doar în mod expres prin completarea textului de lege. În considerarea acestor argumente, Înalta Curte apreciază că redevența aferentă contractului de delegare a gestiunii nu poate fi asimilată unei creanțe fiscale, în cazul acesteia nefiind aplicabilă excepția de la art. 2 alin. (2) lit. b) C.proc.fisc., care se referă, limitativ, la redevențele miniere, la cele petroliere și la redevențele rezultate din contracte de concesiune, arendă și alte contracte de exploatare eficientă a terenurilor cu destinație agricolă, încheiate de Agenția Domeniilor Statului. De aceea, obligația de plată a redevenței și implicit a penalităților aferente acesteia are natura juridică a unei obligații bugetare, care nu este asimilată potrivit legii unei obligații fiscale. c) Cu privire la aplicabilitatea O.U.G. nr. 69/2020 pârâtului Consiliul Județean Giurgiu pentru accesoriile aferente redevenței din contractul de delegare, Înalta Curte observă că art. XVII din O.U.G. nr. 69/2020 prevede că „(1) În cazul obligațiilor bugetare restante la data de 31 martie 2020 inclusiv, datorate bugetelor locale, prevederile prezentului capitol se aplică de către unitățile administrativ-teritoriale, opțional, cu condiția ca aplicarea acestor prevederi să fie stabilită prin hotărâre a consiliului local. (2) Prin hotărârea prevăzută la alin. (1) consiliul local aprobă și procedura de acordare a anulării accesoriilor”. Textul de lege citat reprezintă o aplicare a principiului autonomiei locale, în virtutea căruia legiuitorul central, Guvernul, acționând ca legiuitor delegat, nu poate interfera în sfera obligațiilor bugetare aflate în administrarea autorităților publice locale, lăsând la latitudinea acestora opțiunea de a aplica sau nu facilitatea fiscală constând în anularea accesoriilor. Or, în speță, la nivelul Județului Giurgiu nu a fost adoptată o hotărâre de consiliu județean prin care să se prevadă anularea penalităților aferente redevenței datorate în baza contractului de delegare a gestiunii unui serviciu public. O.U.G. nr. 69/2020 stabilește sfera entităților care sunt abilitate să acorde facilități fiscale: - organul fiscal central (inclusiv organul vamal), potrivit art. 1 alin. (1) din Procedura de anulare stabilită prin Ordinul nr. 2100/2020; - consiliile locale, potrivit art. XVII din O.U.G. 69/2020; - alte instituții sau autorități publice, potrivit art. XVIII din O.U.G. nr. 69/2020. Faptul că legiuitorul se referă în art. XVII doar la consiliul local, nu și la cel județean, nu înseamnă că textul nu este aplicabil acestuia din urmă și că în cazul consiliului județean ar fi aplicabil, eventual, art. XVIII, cum susține recurenta-reclamantă, ci confirmă concluzia prezentată anterior potrivit căreia facilitatea fiscală se aplică doar obligațiilor fiscale și celor bugetare asimilate acestora, de vreme ce doar la nivelul consiliilor locale se administrează creanțe fiscale, respectiv taxe, impozite și contribuții care se fac venit la bugetul local, nu și la nivelul consiliilor județene. Potrivit art. XVIII din O.U.G. nr. 69/2020, ,,Prevederile prezentului capitol sunt aplicabile și în cazul obligațiilor bugetare administrate de alte instituții sau autorități publice. În acest caz, cererea de anulare a accesoriilor se depune și se soluționează de către instituția sau autoritatea publică care administrează respectivele obligații bugetare.” De asemenea, conform art XXII alin. (2) din același act normativ, ,,(2) În cazul obligațiilor bugetare administrate de alte instituții sau autorități publice, cu excepția unităților administrativ-teritoriale și a subdiviziunilor administrativ-teritoriale ale municipiului București, procedura de aplicare a prezentului capitol se aprobă de conducătorul instituției sau autorității publice, cu avizul Ministerului Finanțelor Publice, în termen de 30 de zile de la data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgență.” Este neîntemeiată susținerea recurentei-reclamante că în cazul consiliului județean este aplicabil art. XVIII, care se referă la obligațiile bugetare administrate de alte instituții sau autorități publice, deoarece art. XXII alin. (2) prevede că sunt avute în vedere obligațiile bugetare administrate de alte instituții sau autorități publice, cu excepția unităților administrativ-teritoriale și a subdiviziunilor administrativ-teritoriale ale municipiului București. Această excepție este motivată de faptul că autoritățile administrației publice locale adoptă propria procedură, aplicând opțional facilitatea fiscală. Așadar, din categoria „alte instituții sau autorități publice” sunt excluse în mod expres unitățile administrativ-teritoriale (contrar afirmațiilor recurentei-reclamante), iar Județul Giurgiu reprezintă o autoritate administrativ-teritorială. Din aceste motive, recursul formulat de recurenta-reclamantă împotriva sentinței civile nr. 1953 din 16 decembrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal este nefondat. Înalta Curte va examina în continuare recursul formulat de recurenta-reclamantă împotriva considerentelor încheierii din 3 decembrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal. Recurenta-reclamantă a invocat drept unic motiv de recurs faptul că este nejustificată afirmația din considerentele încheierii recurate conform căreia a recunoscut existența obligației de plată a penalităților, cu atât mai mult cu cât acestea formează obiectul dosarului nr. x/122/2019, aflat pe rolul Tribunalului Giurgiu. Conform art. 461 alin. (2) C.proc.civ., în cazul în care calea de atac vizează numai considerentele hotărârii prin care s-au dat dezlegări unor probleme de drept ce nu au legătură cu judecata acelui proces sau care sunt greșite ori cuprind constatări de fapt ce prejudiciază partea, instanța, admițând calea de atac, va înlătura acele considerente și le va înlocui cu propriile considerente, menținând soluția cuprinsă în dispozitivul hotărârii atacate. Considerentele din încheierea din 3 decembrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal cu privire la recunoașterea existența obligației de plată a penalităților de către recurenta-reclamantă nu reprezintă un considerent prin care s-a dat o dezlegare unei probleme de drept, ci reprezintă constatarea primei instanțe a unei stări de fapt. În ceea ce privește cea de-a treia teză prevăzută de art. 461 alin. (2) C.proc.civ., critica recurentei-reclamante nu poate fi analizată de către instanța de recurs, deoarece aceasta nu poate analiza constatările de fapt reținute de prima instanță, constatări de vizează netemeinicia încheierii recurate și nu legalitatea acesteia. A treia teză prevăzută de art. 461 alin. (2) C.proc.civ. este aplicabilă doar în cazul căilor de atac ce permit instanței de control judiciar inclusiv o analiză a temeiniciei hotărârii recurate (cum este cazul apelului). Scopul recursului, cale de atac extraordinară, nu este acela de a verifica dacă faptele reținute de prima instanță sunt reale, ci doar să analizeze legalitatea hotărârii recurate, prin invocarea pe calea recursului a unuia din cazurile de nelegalitate prevăzute limitativ de dispozițiile art. 488 alin. (1) C.proc.civ. De aceea, recursul formulat de recurenta-reclamantă împotriva considerentelor încheierii din 3 decembrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal este nefondat. 6.2. Recursul incident formulat de pârâtul Consiliul Județean Giurgiu împotriva încheierii din 3 decembrie 2021 și a sentinței civile nr. 1953 din data de 16.12.2021, pronunțată de Curtea de Apel București, Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a) Recursul incident formulat de recurentul-pârât împotriva încheierii din 3 decembrie 2021 Singurul motiv de recurs invocat este întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C.proc.civ., vizând soluția dată prin încheierea recurată de respingerea ca inadmisibilă a cererii reconvenționale formulată de recurentul-pârât Consiliul Județean Giurgiu. În motivarea soluției de respingere ca inadmisibilă a cererii reconvenționale, prima instanță a arătat că prin prezentul dosar se cere înlăturarea penalităților ca efect al aplicării unor facilități fiscale, în timp ce prin cererea reconvențională se aduc în discuție pretenții de natură contractuală care, deși, într-adevăr, sunt în relație cu obiectul litigiului de față, prin prisma faptului că se referă la aceleași penalități a căror anulare se solicită prin acțiune, nu prezintă totuși interes pentru soluționarea raportului juridic principal, lipsind așadar strânsa legătură între pretenții impusă de lege pentru judecarea împreună a cererilor. Înalta Curte observă că prin cererea reconvențională, pârâtul a solicitat obligarea reclamantei la plata penalităților de întârziere restante și datorate conform contractului de gestiune, menționând în susținerea cererii că se referă la „restul neachitat din penalități de întârziere aferente redevenței exigibile, în termenele și condițiile stabilite prin contractul de delegare”. Recurentul-pârât a afirmat admisibilitatea cererii sale reconvenționale potrivit art. 209 C. proc. civ. prin faptul ca daunele contractuale pretinse de acesta ar avea același izvor ca și obligațiile accesorii a căror anulare a fost solicitată de recurenta-reclamantă, ex