ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3845/2022

Ședința publică din data de 6 iulie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată sub nr. x/2014 pe rolul Curții de Apel Galați – secția pentru cauze de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. Galați a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Administrația Județeana a Finanțelor Publice Galați anularea Deciziei nr. 793/28.08.2014 de soluționare a contestației administrative a Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligații suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice și a Raportului de inspecție fiscala nr. x/30.06.2014, emise de către pârâte.

Prin sentința nr. 323/29.12.2015 pronuntata de Curtea de Apel Galati s-a dispus admiterea în parte a contestației promovată de către reclamanta SC "A." S.R.L. Galați, în contradictoriu cu pârâtele: Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, anularea în parte a deciziei de impunere nr. x/30.06.12014 și a deciziei nr. 793/28.08.2014 emise de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, respectiv numai în privința obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei SC "A." S.R.L. prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010.

Prin decizia nr. 2683/21.05.2019 pronunțata de către ICCJ secția CAF au fost admise recursurile declarate de recurenta-pârâtă AJFP în nume propriu și pentru DGRFP Galați și recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 323/29.12.2015, pronunțate de Curtea de Apel Galați, secția CAF în dosarul nr. x/2014, a fost casată sentința recurată și trimisă cauza spre rejudecare aceleiași instanțe, reținându-se în considerente că prima instanță nu a soluționat fondul litigiului dedus judecații .

Prin sentința civilă nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunțată de Curtea de Apel Galați – secția contencios administrativ și fiscal a fost respinsă ca nefondată excepția inadmisibilității capătului de cerere privind anularea raportului de inspecție fiscala x/30.06.2014.

A fost admisă în parte contestația promovată de către reclamanta SC "A." S.R.L. Galați, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați.

Au fost anulate în parte decizia de impunere nr. x/30.06.2014, decizia nr. 793/28.08.2014 și raportul de inspectie fiscala x/30.06.2014 emise de către AJFP Galati și DGRFP Galați, respectiv numai în privința obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei S.C. A. S.R.L. prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 și a majorării pentru anul 2009 a veniturilor aferente facturii nr. x/29.01.2009.

A fost exonerată reclamanta de la plata sumelor reprezentând diferențe stabilite suplimentar cu titlu de impozit pe profit, TVA, precum și a dobânzilor/majorărilor de întârziere și penalitățile stabilite prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 și a majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009.

A fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 9412 RON reprezentând onorariu avocat ales și onorariu expert.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au formulat recurs Administrația Județeană Finanțelor Publice Galați în nume propriu în numele și pentru DGRFP Galați și S.C. A. S.R.L.

3.1 Administrația Județeană Finanțelor Publice Galați în nume propriu în numele și pentru DGRFP Galați a declarat recurs întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat casarea sentinței atacate și respingerea acțiunii reclamantei ca inadmisibilă, iar, în subsidiar, ca nefondată.

Motivele recursului sunt expuse pe larg în cererea de exercitare a căii de atac depusă la dosarul cauzei .

3.2. S.C. A. S.R.L. a declarat recurs în conformitate cu dispozițiile art. 461 alin. (2) din C. proc. civ., solicitând înlăturarea din cuprinsul sentinței atacate a considerentelor privind obligația sa de a corecta exercițiul financiar 2009 prin repunerea în acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006 încheiat cu B., precum și a considerentelor privind calitatea de persoană afiliată a persoanei fizice C. în contractul de vântare cumpărare nr. x/29.03.2011 încheiat cu S.C. A. S.R.L., ca fiind greșite și înlocuirea acestora cu propriile considerente ale ICCJ.

Motivele recursului sunt expuse pe larg în cererea de exercitare a căii de atac depusă la dosarul cauzei .

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a invocat inadmisibilitatea motivelor de recurs ce nu vizează nelegalitatea hotărârii instanței de fond, solicitând respingerea recursului ca nefondat, cu cheltuieli de judecată. Prin notele scrise depuse ulterior, intimata a invocat excepția nulității recursului pentru neîncadrarea criticilor în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., dar și pentru nedepunerea în original a cererii de recurs.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată următoarele:

II.1 Recursul declarat de pârâte

Deliberând asupra excepției nulității recursului, Înalta Curte reține că cererea de recurs nu îndeplinește cerințele de formă prevăzute la art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ., în sensul că cererea nu este semnată, cerință a cărei neîndeplinire este sancționată cu nulitatea, potrivit dispozițiilor art. 486 alin. (3) din C. proc. civ.

Astfel, în conformitate cu prevederile art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ. "Cererea de recurs va cuprinde: "semnătura părții sau a mandatarului părții în cazul prevăzut la art. 13 alin. (2), a avocatului sau, după caz, a consilierului juridic", iar dispozițiile alin. (3) prevăd că "Mențiunile prevăzute la alin. (1) lit. a) și c)-e) sunt prevăzute sub sancțiunea nulității."

Înalta Curte constată că cererea de recurs din prezenta cauză nu îndeplinește cerințele prevăzute de art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ., în sensul că cererea de recurs nu este semnată în original (numai o asemenea semnătură putând fi considerată olografă), deși s-a comunicat recurentelor obligația de a depune la dosar cererea de recurs cu semnătura în original, iar această neregularitate nu a fost îndreptată până la această dată.

Instanța de control judiciar are în vedere și soluția de principiu adoptată de Plenul Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal, la data de 29 ianuarie 2018, în sensul că, "În ipoteza în care o parte litigantă înaintează cererea de recurs exclusiv prin fax sau e-mail și instanța face demersuri pentru a obține exemplarul purtând semnătura olografă, iar partea nu se conformează, sancțiunea aplicabilă este cea a anulării cererii de recurs".

Ca urmare, nerespectarea cerinței de formă prevăzute la alin. (1) lit. e) din C. proc. civ. atrage aplicarea sancțiunii nulității cererii de recurs prevăzută de art. 486 alin. (3) din C. proc. civ.

II. 2 Recursul declarat de reclamantă

Examinând pe fond sentința atacată, Înalta Curte apreciază că recursul reclamantei este fondat pentru motivele ce vor fi arătate în continuare, fiind incidente motivele de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din noul C. proc. civ.

Astfel, Înalta Curte reține că reclamanta S.C. A. S.R.L. Galați a învestit instanța de contencios fiscal cu o acțiune prin care a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Administrația Județeana a Finanțelor Publice Galați anularea Deciziei nr. 793/28.08.2014 de soluționare a contestației administrative a Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligații suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice și a Raportului de inspecție fiscala nr. x/30.06.2014, emise de către pârâte.

Prin sentința civilă nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunțată de Curtea de Apel Galați – secția contencios administrativ și fiscal a fost respinsă ca nefondată excepția inadmisibilității capătului de cerere privind anularea raportului de inspecție fiscala x/30.06.2014, a fost admisă în parte contestația, au fost anulate în parte decizia de impunere nr. x/30.06.2014, decizia nr. 793/28.08.2014 și raportul de inspectie fiscala x/30.06.2014 emise de către AJFP Galati și DGRFP Galați, respectiv numai în privința obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei S.C. A. S.R.L. prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 și a majorării pentru anul 2009 a veniturilor aferente facturii nr. x/29.01.2009, a fost exonerată reclamanta de la plata sumelor reprezentând diferențe stabilite suplimentar cu titlu de impozit pe profit, TVA, precum și a dobânzilor/majorărilor de întârziere și penalitățile stabilite prin ajustarea veniturilor aferente facturii nr. x/28.12.2010 și a majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009, a fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 9412 RON reprezentând onorariu avocat ales și onorariu expert.

Pentru a pronunța această sentință, instanța de fond a reținut următoarele:

Raportul de inspecție fiscala,deși nu este un act administrativ propriu-zis, neproducând efecte prin el însuși, poate fi contestat odată cu decizia de impunere emisă în baza lui întrucât dispozițiile art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 ce reprezintă dreptul comun în materie de contencios administrativ prevede ca instanța este competentă să se pronunțe, în afara situațiilor prevăzute la art. 1 alin. (6), și asupra legalității operațiunilor administrative care au stat la baza emiterii actului supus judecății.

In consecință, a fost respinsă ca nefondata excepția inadmisibilității capătului de cerere privind anularea RIF FGL 283/30.06.2014.

Pe fondul cauzei, curtea de apel a reținut că prin decizia de impunere nr. x/30.06.2014 au fost stabilite cu titlu de obligații fiscale în sarcina reclamantei următoarele sume:

- 262.837 RON cu titlu de impozit pe profit stabilit suplimentar;

- 296.035 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere calculate la impozitul pe profit stabilit suplimentar;

- 47.903 RON cu titlu de penalitate de întârziere calculate la impozitul pe profit stabilit suplimentar;

- 246.114 RON cu titlu de TVA stabilita suplimentar;

- 156.821 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere calculate la TVA stabilita suplimentar;

- 80.087 RON cu titlu de penalitate de întârziere calculate la TVA stabilita suplimentar.

La data de 15.07.2014 reclamanta a formulat contestație conform art. 205 și următoarele din Codul de procedură fiscală împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligații suplimentare de plata, a Raportului de inspecție fiscala nr. x/30.06.2014 și a procesului – verbal nr. x/30.06.2014. prin această contestație au fost formulate critici numai cu privire la sumele suplimentare stabilite în legătură cu înregistrarea în contabilitate a veniturilor rezultate din vânzarea bunurilor ce au făcut obiectul contractului de vânzare - cumpărare nr. x/3.03.2006 încheiat între S.C. A. S.R.L. Galați și S.C. B..A. precum și prin ajustarea de către organele fiscale a venitului obținut de către reclamantă în perioada octombrie – decembrie 2010 pentru imobilul situat în Galați, strada x nr. 49 vândut către numita C. prin contractul de vânzare – cumpărare nr. x/29.03.2011 autentificat la BNP D. și factura x/28.11.2010.

În ceea ce privește celelalte sume suplimentare stabilite în sarcina reclamantei prin contestație nu au fost aduse critici concrete, nu au fost indicate prevederile legale care au fost încălcate prin decizia de impunere.

Prin decizia nr. 793/28.08.2014 emisă de către DGRFP Galați – Serviciul soluționare contestații a fost respinsă ca neîntemeiată și nemotivată contestația prealabilă formulată de către S.C. A. S.R.L. Galați .

La data de 22.09.2014 a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați contestația formulată de către reclamanta S.C. A. S.R.L. Galați împotriva deciziei nr. 793/28.08.2014 de soluționare a contestației, a Deciziei de impunere nr. x/30.06.2014 privind obligații suplimentare de plata și a Raportului de inspecție fiscala nr. x/30.06.2014.

Potrivit art. 213 din O.G. nr. 92/2003 "în soluționarea contestației organul competent va verifica motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestației se face în raport de susținerile părților, de dispozițiile legale invocate de acestea și de documentele existente la dosarul cauzei. Soluționarea contestației se face în limitele sesizării".

Prin decizia nr. 793/28.08.2014 a fost respins ca nemotivat capătul de cerere din contestație vizând cheltuielile cu combustibilul și cu amortizarea unui mijloc fix achiziționat în sistem de leasing financiar de la S.C. E. S.A.. Instanța fondului a apreciat că în mod corect a fost respins acest capăt de cerere având în vedere că prin contestația prealabilă nu a înțeles să aducă nici un fel de critici cu privire la constatările și măsurile stabilite de către organul fiscal.

Cu privire la înregistrarea în contabilitate a veniturilor rezultate din vânzarea bunurilor ce au făcut obiectul contractului de vânzare - cumpărare nr. x/3.03.2006 încheiat între S.C. A. S.R.L. Galați și S.C. B., organele de inspecție fiscală au considerat că erau îndeplinite condițiile prevăzute de punctul 214 din Ordinul 1752/17.11.2005 și au procedat la majorarea veniturilor înregistrate de societate în anul 2009 cu suma de 2.854.988 RON.

In ceea ce privește prescripția dreptului de a stabili obligații fiscale invocata de către reclamanta ca și motiv de nulitate a actelor administrativ fiscale contestate, instanța fondului a reținut în cauză incidența dispozițiilor art. 98 din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora:

(1) Inspecția fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale.

(2) La contribuabilii mari, perioada supusă inspecției fiscale începe de la sfârșitul perioadei controlate anterior, în condițiile alin. (1).

(3) La celelalte categorii de contribuabili inspecția fiscală se efectuează asupra creanțelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligația depunerii declarațiilor fiscale. Inspecția fiscală se poate extinde pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, dacă este identificată cel puțin una dintre următoarele situații:

a) există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat;

b) nu au fost depuse declarații fiscale în interiorul termenului de prescripție;

c) nu au fost îndeplinite obligațiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului general consolidat.

De asemenea, potrivit art. 101 din același cod de procedura fiscală

(1) Înaintea desfășurării inspecției fiscale, organul fiscal are obligația să înștiințeze contribuabilul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin transmiterea unui aviz de inspecție fiscală.

(2) După primirea avizului de inspecție fiscală, contribuabilul poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate, amânarea datei de începere a inspecției fiscale. Amânarea se aprobă sau se respinge de către organul fiscal prin decizie. În cazul în care organul fiscal a admis cererea de amânare a inspecției fiscale, comunică contribuabilului data la care a fost reprogramată inspecția fiscală.

(3) Avizul de inspecție fiscală cuprinde:

a) temeiul juridic al inspecției fiscale;

b) data de începere a inspecției fiscale;

c) obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale;

d) posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecției fiscale.

Astfel, indiciile la care se referă art. 98 alin. (3) lit. a) Codul de procedură fiscală – la care a făcut referire pârâta în întâmpinare - pot rezulta atât din acte și manopere nelegale imputabile contribuabilului, cat și din împrejurări colaterale sau din acte și fapte ale contribuabilului care a fost de bună-credință, în eroare, etc.

Curtea Constituțională prin Decizia nr. 1.637din 10 decembrie 2009 a reținut că prevederile art. 98 alin. (3) lit. a) din Codul de procedură fiscală conțin garanții împotriva atingerilor arbitrare ale puterii publice. Astfel, Curtea Constituționala a observat că un contribuabil mic sau mijlociu va putea invoca în apărarea sa faptul că inspecția fiscală a vizat perioade mai mari de trei ani bazându-se pe faptul că organul fiscal a invocat existența unor indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat. Hotărârea organului fiscal nu este discreționară cu privire la acest aspect, ea trebuie motivată și, de asemenea, poate fi supusă cenzurii instanțelor judecătorești. Prin urmare,Curtea Constituționala a stabilit ca formularea redacțională a textului criticat impune obligația organului fiscal de a dovedi existența acestor indicii, aspect ce va putea fi analizat de instanța de judecată care se va putea pronunța pe temeinicia sau netemeinicia aspectelor invocate de organul fiscal.

In cauza, instanța de fond a constatat că pârâta nu numai că nu a stabilit existența acestor indicii prin avizul de inspecție fiscala nr. x/30.04.2014 (fila x fond), dar a încercat să justifice extinderea termenului de la 3 la 5 ani prin împrejurarea ca în urma controlului efectuat au identificat astfel de indicii, recunoscând astfel că la momentul stabilirii termenului de 5 ani prin avizul comunicat reclamantei, Administrația Județeana a Finanțelor Publice Galați nu identificase astfel de indicii, iar decizia era una discreționara și evident vătămătoare pentru reclamanta în sarcina căreia au fost stabilite ulterior creanțe fiscale ce isi au izvorul in perioada anterioara termenului de 3 ani arătat mai sus.

Curtea de apel a apreciat că în cadrul soluționării contestației administrative nu a fost încălcat principiul neagravării situației în propria cale de atac întrucât nu au fost stabilite obligații suplimentare în sarcina reclamantei ca urmare a deciziei nr. 793/28.08.2014 emisa de către DGRFP Galati.

Cu privire la înregistrarea în contabilitate a veniturilor rezultate din vânzarea bunurilor ce au făcut obiectul contractului de vânzare - cumpărare nr. x/3.03.2006 încheiat între S.C. A. S.R.L. Galați și S.C. B..A. instanța de fond a reținut că potrivit punctului 214 din Ordinul 1752/17.11.2005:

- (1) În contabilitate, veniturile din vânzări de bunuri se înregistrează în momentul predării bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiții prevăzute în contract care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, către clienți.

- (2) Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții: a) entitatea a transferat cumpărătorului riscurile si avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor; b) entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora si nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor; si c) veniturile si, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacție pot fi cuantificate.

Potrivit celor stabilite cu putere de lucru judecat prin sentința nr. 265/21.10.2009 pronunțata de către Tribunalul Giurgiu între reclamanta S.C. A. S.R.L. și pârâta S.C. B..A. s-a încheiat la 03.03.2006 contractul nr. x având ca obiect vânzarea - cumpărarea de piese de schimb pentru modernizarea împingătoarelor, conform anexei 1 la contract, parte integrantă din acesta.

Prin acest contract reclamanta, în calitate de vânzătoare se obliga să transmită proprietatea mărfii, iar pârâta-cumpărătoare să plătească prețul convenit la termenele și în condițiile stipulate în contract. Referitor la preț se reține că acesta s-a stabilit de comun acord de către părți, el fiind cuprins în anexa 1 la contract, conform art. 3 din .acesta.

Ca urmare a derulării acestor raporturi contractuale, reclamanta a livrat piesele respective, acestea nefiind toate folosite de către pârâtă, astfel că s-a convenit prin procesul-verbal de conciliere din 02.12.2008 să se procedeze la restituirea celor nefolosite și prin urmare să se factureze spre plată doar cele efectiv folosite de către pârâtă.

Ca urmare a acestei înțelegeri, părțile au procedat la restituirea, respectiv primirea pieselor nefolosite, în acest întocmindu-se procesele-verbale din 19.01.2009, 21.01.2009 și 26.01.2009, piesele returnate fiind înscrise în anexele la aceste procese-verbale aflate în copie la dosar, reclamanta întocmind factură doar pentru piesele ce au rămas efectiv în proprietatea pârâtei și pe care aceasta le-a folosit, montându-le pe navele ce-i aparțin, contravaloarea acesteia ridicându-se la suma de 3.397.435,94 RON RON, solicitată prin prezenta acțiune, sumă pe care pârâta nu înțelege să o achite, deși s-a obligat în acest sens prin contractul încheiat.

Reține tribunalul că factura astfel emisă a fost acceptată prin semnătură și ștampilă de către pârâtă, astfel că alături de contract ea probează potrivit art. 46 cod comercial obligațiile comerciale ale acesteia.

Astfel, la momentul însușirii prin semnătura de către debitor a facturii nr. x/29.01.2009 sunt întrunite toate condițiile prevăzute la alin. (2) al pct. 214 din Ordinul 1752/17.11.2005 pentru stabilirea momentului in care se recunosc veniturile din vânzarea bunurilor întrucât, acestea fiind deja folosite, riscurile si avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor au fost transferate cumpărătorului, vânzătoarea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora si nici nu mai deține controlul efectiv asupra lor si veniturile si, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacție au putut fi cuantificate prin însușirea facturii de către ambele parți.

Fiind deja livrate și fiind întocmita factura însușite de către ambele parti, această situație de fapt este suficienta pentru întrunirea condițiilor prev. de alin. (1) al pct. 214 din Ordinul 1752/17.11.2005 având în vedere ca ipoteza a treia indicata de către reclamanta referitoare la alte condiții prevăzute în contract, care atesta transferul dreptului de proprietate este prevăzută alternativ cu primele doua, iar prin sentința Tribunalului Giurgiu s-a stabilit ca piesele pentru care s-a întocmit factura au rămas efectiv în proprietatea pârâtei .

Astfel, reclamanta avea obligația legala să corecteze rezultatul exercițiului financiar 2009 prin repunerea la acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006 si au fost menționate în factura arătata mai sus .

Împrejurarea ca B. nu a solicitat TVA menționat în factura din 2009 și nici nu și-a diminuat profitul pentru anul respectiv sunt aspecte irelevante din punct de vedere juridic in prezenta cauza întrucât privesc un alt contribuabil care nu este parte in prezenta cauza.

In ceea ce privește diferența de tratament a TVA fata de impozitul pe profit, instanța fondului a constatat că acesta este justificat de dispozițiile art. 138 pct. B din Legea nr. 571/2003 potrivit căruia baza de impozitare se reduce în cazul refuzurilor totale sau parțiale privind cantitatea, calitatea ori prețurile bunurilor, or în cadrul acțiunii intentate la Tribunalul Giurgiu, cumpărătorul a contestat prețul pretins pentru piesele folosite .

Cu toate acestea, măsura majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009 și a stabilirii obligațiilor fiscale suplimentare aferente este nelegală ca urmare a intervenirii prescripției dreptului de a stabili obligații fiscale.

În ceea ce privește măsura dispusă de organele de control privind ajustarea veniturilor pentru trimestrul IV 2010 urmare vânzării imobilului situat în Galați, strada x nr. 49 către C. prin contractul de vânzare – cumpărare 1402/29.03.2011 autentificat la BNP D. și factura x/28.11.2010 și stabilirii valorii de piață la suma de 1.325.473 RON (fără TVA), apreciindu-se că în cauză sunt aplicabile prevederile art. 19 alin. (1) și (5) din legea 571/2003 privind Codul fiscal, ale art. 3 și 3 din Ordinul 222/2008. În esență, s-a reținut că informațiile rezultate din Dosarul prețurilor de transfer nu reflectă valoarea de piață a imobilului și s-a procedat la ajustarea venitului obținut de societate din vânzarea imobilului către o persoană afiliată potrivit prevederilor art. 11 alin. (2) din legea 571/2003 prin metoda comparării prețurilor.

Contrar susținerilor reclamantei, în cauză nu era necesara obținerea în prealabil a unei derogări de la aplicarea regulii generale impuse de directiva 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată așa cum s-a stabilit prin Cauza C-285/10, întrucât de la intrarea în vigoare a Directivei 2006/69 de modificare a Directivei 77/388/CEE, statele membre au posibilitatea, fără a avea obligația de a solicita o autorizație prealabilă, în scopul prevenirii evaziunii sau fraudei fiscale, de a lua măsuri pentru ca baza de impozitare să fie reprezentată de valoarea de piață a tranzacției în anumite împrejurări, atunci când există o legătură între părți la tranzacție.

Potrivit art. 7 punctul 21 lit. a) si b din Legea 571/2001 privind Codul fiscal

- o persoană fizică este afiliată cu altă persoană fizică, dacă acestea sunt soț/soție sau rude până la gradul al III-lea inclusiv. Între persoanele afiliate, prețul la care se transferă bunurile corporale sau necorporale ori se prestează servicii reprezintă preț de transfer;

- persoană fizică este afiliată cu o persoană juridică dacă persoana fizică deține, în mod direct sau indirect, inclusiv deținerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deținute la persoana juridică ori dacă controlează în mod efectiv persoana juridică".

În cauza de față persoana fizică C. (cumpărătoarea imobilului) este afiliată cu S.C. A. S.R.L. Galați (vânzătoarea)întrucât fiind fiica asociatului unic al reclamantei deține în mod indirect, incluzând deținerile persoanei fizice afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deținute la persoana juridică .

Potrivit art. 11 din Legea 571/2003 " la stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau unei contribuții sociale obligatorii, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacții/activități pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției/activității."

Potrivit art. alin. (2) lit. c) și d) din Ordinul 3055/2009 " veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiții: mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod credibil și este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacției să fie generate către entitate".

Or, reclamanta atât prin contestația prealabilă dar și prin cea adresată instanței a adus suficiente argumente cu privire la avantajele economice obținute prin vânzarea imobilului la un preț inferior valorii contabile.

Astfel, în baza acestui Contract de comodat (art. 3, art. 4), încheiat pe o perioadă de 50 ani, S.C. A. a primit dreptul de folosință gratuită pe o suprafață de 47,39 mp din imobil, cu dreptul cedării cu orice titlu și dreptul de a închiria suprafața de teren de 308 mp aparținând imobilului și de a negocia și încasa chiria în numele societății, beneficiind practic de uzufructul bunului.

Beneficiile obținute de S.C. A. din Contractul de comodat nr. x/30.03.2011 pentru perioada 01.04.2011 – 11.11.2015, au fost următoarele:

- 507669,54 RON, chirii pentru terenul de 308 mp din Galați,

- 59024,24 RON, beneficii obținute de societate ca urmare a folosirii gratuite a suprafeței de 47,39 mp din imobilul (clădire) din Strada x nr. 49, unde se află sediul societății reclamante (conform adresei A. din data de 30.10.2015 depusă la dosarul cauzei și Dosarul prețurilor de transfer întocmit de dl. F.).

Astfel, raportat la felul imobilului, la vechimea acestuia, la cedarea riscurilor, la condițiile existente pe piața la momentul vânzării și la aranjamentele financiare speciale concretizate in contractul de comodat ce continuă să producă efecte și în prezent, instanța apreciază ca tranzacția referitoare la imobilul din Strada x nr. 49 are un scop economic neimpunând-se ajustarea efectelor fiscale ale acesteia, prin luarea în considerare a unui pret de vânzare superior celui stabilit de către parți .

Înalta Curte apreciază că au caracter contradictoriu considerentele sentinței atacate prin care, urmare unei analize pe fond, este constatată obligația legală a reclamantei de a corecta rezultatul exercițiului financiar 2009 prin repunerea la acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006. Aceasta în condițiile în care, reținând caracterul nelegal al extinderii inspecției fiscale pentru creanțele anterioare celor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligația depunerii declarațiilor fiscale, instanța de fond a reținut că măsura majorării veniturilor pentru anul 2009 cu cele aferente facturii nr. x/29.01.2009 și a stabilirii obligațiilor fiscale suplimentare aferente este nelegală ca urmare a intervenirii prescripției dreptului de a stabili obligații fiscale. Înalta Curte reține că aceste din urmă considerente au caracter decizoriu, întemeind soluția de anulare a deciziei de impunere în privința majorării pentru anul 2009 a veniturilor aferente facturii nr. x/29.01.2009. Cum, potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) din noul C. proc. civ., în considerentele unei hotărâri judecătorești trebuie să se regăsească motivele de fapt și de drept care întemeiază soluția, considerentele care susțin obligația legală a reclamantei de a corecta rezultatul exercițiului financiar 2009 nu își găsesc locul în sentință, întrucât contrazic soluția pronunțată prin dispozitiv.

Înalta Curte apreciază că nu sunt legale nici considerentele sentinței prin care se reține că "persoana fizică C. (cumpărătoarea imobilului) este afiliată cu S.C. A. S.R.L. Galați (vânzătoarea,) întrucât fiind fiica asociatului unic al reclamantei deține în mod indirect, incluzând deținerile persoanei fizice afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deținute la persoana juridică. Înalta Curte are în vedere că instanța de fond nu a administrat nicio probă, nefiind menționat un act sau fapt juridic din care să rezulte că C., fiica asociatului unic al reclamantei, ar deține minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deținute la persoana juridică ori că aceasta ar controla în mod efectiv persoana juridică. Ca urmare, cum prin sentința atacată s-a făcut o greșită aplicare a prevederilor art. 7 pct. 21 lit. b) din Codul fiscal, nu își găsesc locul în sentința atacată nici considerentele prin care se reține că persoana fizică C. este afiliată cu S.C. A. S.R.L. Galați.

II.3. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va constata nul recursul declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, în nume propriu și în numele și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați împotriva sentinței nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunțate de Curtea de Apel Galați – secția contencios administrativ și fiscal.

Va admite recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva aceleiași sentințe.

Va înlătura din sentința atacată considerentele referitoare la obligația reclamantei de a corecta exercițiul financiar 2009 prin repunerea în acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006, precum și cele referitoare la calitatea persoanei fizice C. de persoană afiliată cu reclamanta, considerente ce vor fi înlocuite cu cele expuse în cuprinsul prezentei decizii.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Constată nul recursul declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, în nume propriu și în numele și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați împotriva sentinței nr. 46/2020 din 18 iunie 2020 pronunțate de Curtea de Apel Galați – secția contencios administrativ și fiscal.

Admite recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva aceleiași sentințe.

Înlătură din sentința atacată considerentele referitoare la obligația reclamantei de a corecta exercițiul financiar 2009 prin repunerea în acest an a veniturilor din vânzarea bunurilor care au făcut obiectul contractului de vânzare cumpărare nr. x/03.03.2006, precum și cele referitoare la calitatea persoanei fizice C. de persoană afiliată cu reclamanta, considerente ce vor fi înlocuite cu cele expuse în cuprinsul prezentei decizii.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 6 iulie 2022.