ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3547/2023

Ședința publică din data de 27 iunie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, la data de 17.02.2023, reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a solicitat suspendarea efectelor/executării Deciziei F-MC nr. 7/26.01.2023 emisă de pârâtă, până la soluționarea pe fond a acțiunii în anularea deciziei.

Prin sentința civilă nr. 105 din data de 24 februarie 2023, Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal a respins, ca neîntemeiată, cererea de suspendare a executării Deciziei privind modificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale xnr. 7/26.01.2023 emise de către Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Împotriva sentinței civile 105 din data de 24 februarie 2023 pronunțate de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta A., întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ., solicitând casarea sentinței recurate și în rejudecarea cauzei, admiterea cererii de suspendare a Deciziei F-MC nr. 7/26.01.2023, până la soluționarea pe fond a acțiunii în anulare, precum și obligarea intimatei-pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

În motivare, în ceea ce privește cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta-reclamantă arată că prima instanță nu s-a pronunțat asupra argumentelor pe care le-a formulat în scris și in extenso în ședința publică din 23.02.2023, astfel că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază.

Judecătorul a folosit un clișeu pentru a se deroba de obligația de analiză a argumentelor, respectiv a arătat că acestea nu pot fi analizate în cadrul restrâns al suspendării.

Or, judecătorul cererii de suspendare este dator să analizeze sumar, în aparență, pipăind fondul, toate argumentele invocate de reclamant și dacă găsește întemeiat măcar unul dintre acestea, trebuie să acorde protecția jurisdicțională provizorie.

A. a prezentat mai multe argumente care, coroborate, conturează cazul bine justificat.

Astfel, în ceea ce privește normele naționale incidente în cauză, acestea au fost modificate de la 01.01.2016, pentru asigurarea conformității cu dreptul european. Acesta a fost și motivul pentru care Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal a sesizat CJUE în cadrul cererii de revizuire formulate de A. cu privire la decizia ÎCCJ – SCAF nr. 2749/23.06.2020.

De asemenea, în cauză s-au expus argumente extrem de serioase referitoare la chestiunea prescripției dreptului organului fiscal de a emite decizia de modificare a bazei de impunere. Chiar dacă problema prescripției nu poate fi analizată pe fond, la o cercetare în aparență se constată că s-a împlinit termenul de prescripție al dreptului de a inspecta fiscal A..

Acest argument poate prevala în litigiu și justifică admiterea cererii de suspendare.

În fine, în cauză ar fi fost utilă și o analiză echilibrată a ceea ce este de pierdut sau de câștigat pentru fiecare parte. Reclamanta nu se sustrage de la îndeplinirea obligațiilor sale fiscale, dacă acestea vor fi finalmente validate judiciar, însă ceea ce a cerut este ca, până la clarificarea situației fiscale complexe, cu vaste ramificații judiciare, să i se acorde protecția jurisdicțională provizorie împotriva deciziei de modificarea a bazei de impunere.

Practic, judecătorul cauzei a preluat poziția autorității fiscale, fără a proceda la o analiză echilibrată a cererii de suspendare.

În susținerea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., cu privire la cazul bine justificat, recurenta-reclamantă arată că pentru a se dispune protecția provizorie este suficientă existența unui fumus boni juris, așa cum rezultă din jurisprudența instanțelor naționale și a celor europene (reclamanta citează în acest sens mai multe hotărâri).

Instanța are posibilitatea de a analiza superficial viciile de nelegalitate expuse de reclamantă, care creionează aparența văditei nelegalități a actului administrativ atacat și care sunt suficient de întemeiate pentru a se stabili că există o probabilitate ridicată de succes a acțiunii în anulare.

Raportat la decizia ÎCCJ – SCAF nr. x/23.06.2020, recurenta-reclamantă arată că a formulat o cerere de revizuire a deciziei, ce face obiectul dosarului nr. x/2020, în care Înalta Curte de Casație și Justiție –Secția de contencios administrativ și fiscal a suspendat judecata, sesizând CJUE pentru interpretarea dreptului european. Cauza a fost înregistrată la CJUE sub nr. C-827/21.

Acest aspect este relevant și determină o soluție de suspendare a deciziei atacate până la momentul clarificării de către CJUE a compatibilității/incompatibilității legislației fiscale române anterioare datei de 01.01.2016 cu dreptul european.

Cât privește prescripția dreptului de a stabili obligații fiscale pentru anul 2015 în materia impozitului pe profit, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a arătat că ar fi incidente prevederile art. 92 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, conform cărora termenul de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale se întrerupe la data la care contribuabilul corectează declarația fiscală sau efectuează un alt act voluntar de recunoaștere a impozitului datorat.

La întrebarea esențială dacă A. a efectuat vreun act voluntar de executare sau de recunoaștere în orice mod a impozitului datorat, în sensul dispozițiilor procedurale fiscale anterior enunțate, coroborate cu art. 2537 pct. 12 din C. civ., răspunsul este negativ. A., prin declarația rectificativă invocată de pârâtă, nu a recunoscut impozitul pe profit datorat ci, dimpotrivă, și-a reconsiderat poziția și a încadrat rezultatul fiscal al fuziunii în categoria veniturilor neimpozabile.

Prin urmare, actul invocat de către organul fiscal, respectiv corectarea declarației fiscale în sensul încadrării venitului reprezentând câștigul obținut în cadrul unei cumpărări în condiții avantajoase ca urmare a fuziunii dintre A. S.A. și B. S.A. la data efectivă a fuziunii din 31.12.2015 în categoria veniturilor neimpozabile nu poate fi considerat act întrerupător de prescripție.

Efectul întreruptiv este dat numai de actul de recunoaștere a datoriei (a impozitului), or A. a acționat exact contrar, respectiv prin declarația rectificativă din 07.09.2016 a revenit asupra poziției sale inițiale și a considerat veniturile drept neimpozabile.

În aceste condiții, este validă interpretarea reclamantei în sensul că termenul de prescripție pentru anul 2015 nu a fost niciodată întrerupt, ci doar suspendat în contextul pandemiei Covid 19, împlinindu-se la 13.09.2021.

Un alt motiv de nelegalitate aparentă susținut drept caz bine justificat, reiterat prin recurs, se referă la inexistența unei activități de inspecție fiscală și lipsa de conținut a raportului de inspecție fiscală.

În speță nu a existat o veritabilă activitate de inspecție fiscală pentru impozitul pe profit la nivelul anului 2015, pe o perioadă mai lungă de un an echipa de inspecție fiscală neavând nicio constatare proprie, ci inserând numai în raportul său F-MC nr. 4/26.01.2023 considerentele unei soluții fiscale individuale anticipate respinse de A..

Astfel, în conformitate cu art. 52 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, reclamanta a transmis Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili o notificare în sensul că nu este de acord cu soluția fiscală individuală anticipată, motiv pentru care aceasta nu produce niciun efect.

Reclamanta a contestat legalitatea SFIA, pe care a apreciat-o a fi emisă cu încălcarea dreptului național și a celui european în cauza nr. 352/33/2017, soldată cu decizia nr. 2749/23.06.2020.

Deci, nu există o SFIA activă care că fie opozabilă A. și din care echipa de inspecție fiscală să se fi inspirat, ci aceasta era obligată să facă o analiză proprie și să motiveze în fapt și în drept soluția aleasă de impozitare a câștigului, ocazie în care era obligatorie și analiza cadrului legislativ național și a compatibilității dispozițiilor naționale cu cele europene.

Inspectorii fiscali, cu ignorarea art. 148 alin. (2) și (4) din Constituție, respectiv art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, au socotit că nu au obligația de a aplica dreptul european.

După o prezentare detaliată a cadrului normativ incident național și european, recurenta-reclamantă arată că tratamentul fiscal aplicat prin SFIA contestată fuziunii care a avut loc în data de 31.12.2015 nu a fost cel corect. Aceeași operațiune, dacă ar fi fost derulată între o entitate română și una din alt stat membru ar fi fost considerată fuziune, cu aplicarea tratamentului fiscal favorabil de scutire de impozit, prevăzut de art. 27 indice 1 alin. (3) pct. 1 lit. c) din vechiul Codul fiscal.

De asemenea, atât dispozițiile anterior citate cât și cele ale art. 27, aplicabil fuziunii la care a participat reclamanta, au fost adoptate pentru transpunerea Directivei 90/434/CEE, înlocuită apoi de Directiva 2009/133/CE.

Conform jurisprudenței CJUE, atunci când dreptul național își are ca sursă de inspirație dreptul european, CJUE este competentă să constate compatibilitatea/incompatibilitatea sa cu dreptul european care a servit ca sursă originară a soluției legislative adoptate, pentru a asigura uniformitatea interpretării și a preveni apariția unor discriminări și încălcări ale concurenței.

Revenind la chestiunea prescripției, reclamanta reiterează că depunerea unei declarații fiscale rectificative prin care se neagă o obligație fiscală nu atrage întreruperea termenului de prescripție întrucât nu reprezintă și nu poate reprezenta, prin natura ei, o recunoaștere voluntară a creanței/obligației fiscale.

Cât privește necesitatea prevenirii unei pagube iminente, trebuie avut în vedere impactul financiar total al deciziei de modificarea a bazei de impunere, impact care se produce asupra celei mai mari bănci din România, respectiv a societății cu cele mai tranzacționate acțiuni pe Bursa de Valori București.

Intimata-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea cererii de recurs formulate de către recurenta-reclamantă A., ca nefondată.

În motivare arată că prima instanță a motivat sentința în acord cu exigențele unui proces echitabil, arătând argumente pentru care a reținut că nu se susține o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ fiscal.

Împrejurarea că recurenta-reclamantă nu este de acord cu motivarea instanței de fond nu echivalează cu incidența unei situații de nemotivare a hotărârii.

În ceea ce privește argumentele subsumate cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., arată că nu există caz bine justificat.

Prin decizia nr. 2749/23.06.2020, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal s-a pronunțat defavorabil reclamantei, validând SFIA referitoare la impozitarea câștigului în urma unei cumpărări în condiții avantajoase înregistrat de A., ca societate absorbantă, în urma fuziunii cu B. S.A..

Este adevărat că recurenta-reclamantă a formulat cerere de revizuire împotriva deciziei definitive, însă CJUE s-a pronunțat deja în cadrul trimiterii preliminare formulate de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal în cadrul cererii de revizuire.

Astfel, prin hotărârea pronunțată în cauza C-827/21, a statuat că dreptul Uniunii nu obligă o instanță națională să dea o interpretare conformă cu Directiva 2009/133/CE unei dispoziții de drept național aplicabile unei operațiuni pur interne de fuziune întrucât această operațiune nu intră în domeniul de aplicare al Directivei.

Se poate constata deci că susținerea recurentei cu privire la nerespectarea de către legislația națională a dreptului european nu poate fi reținută.

În ceea ce privește invocarea prescripției dreptului de a stabili obligații fiscale pentru anul 2015 în materia impozitului pe profit, intimata-pârâtă apreciază eronată susținerea recurentei-reclamante potrivit căreia depunerea declarației rectificative în data de 07.09.2016 nu ar fi întrerupt termenul de prescripție.

Menționata declarație majorează pierderea declarată inițial cu suma reprezentând valoarea câștigului din fuziunea cu B. S.A..

Nu poate fi primită susținerea potrivit căreia întreruperea prescripției operează doar când contribuabilul majorează obligațiile sale. O astfel de interpretare ar conduce la situația în care contribuabilii ar putea depune în ultima zi a perioadei de prescripție declarație rectificativă prin care să își anuleze obligațiile de plată declarate inițial, fără ca statul să poată verifica legalitatea, corectitudinea și documentele care au stat la baza acestor diminuări de impozite și taxe datorate statului.

Deci, prescripția s-a întrerupt în conformitate cu art. 92 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003 la 07.09.2016, prin depunerea de către reclamantă a declarației rectificative.

Organul fiscal nu a menționat ca temei de drept pentru întreruperea prescripției la data de 07.09.2016 teza a II-a a art. 92 alin. (1) lit. c) din vechiul Codul de procedură fiscală, așa cum eronat se afirmă în cererea de suspendare.

Nefondate sunt și susținerile referitoare la inexistența activității de inspecție fiscală și lipsa de conținut a raportului de inspecție fiscală.

Soluția fiscală individuală anticipată (SFIA) este un act administrativ fiscal emis de organul fiscal central, opozabil și obligatoriu față de organele fiscale conform art. 42 alin. (1) și (4) din O.U.G. nr. 92/2003, respectiv art. 52 alin. (1) și alin. (11) din Legea nr. 207/2015. Drept urmare, organul fiscal este obligat pentru stabilirea stării de fapt fiscale să verifice dacă termenii și condițiile soluției fiscale individuale anticipate au fost respectate de către contribuabilul beneficiar.

De asemenea, SFIA este opozabilă și produce efecte față de contribuabil. Ca atare, SFIA aprobată prin ordinul președintelui ANAF nr. 3229/01.11.2016, care a și făcut obiectul judecății soldate cu decizia definitivă nr. 2749/23.06.2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, este pe deplin producătoare de efecte juridice. Or, recurenta-reclamantă nu a pus în executare SFIA și hotărârea judecătorească definitivă așa că nu există argumente care să susțină o îndoială serioasă în privința legalității deciziei privind modificarea bazei de impozitare nr. F-MC 7/26.01.2023.

Cât privește paguba iminentă, instanța a reținut corect că aceasta trebuie să decurgă din nelegalitatea aparentă și evidentă a actului, iar nu din simpla lui executare.

Intimata detaliază asupra preluării de către reclamantă a altor patru bănci și a unor pierderi fiscale recuperate din profitul propriu în perioada 2015-2017 și arată că însăși reclamanta susține că este cea mai solidă bancă din sistemul bancar național, așa încât decizia de modificare a bazei de impunere nu creează niciun risc pentru activitatea acesteia.

Cât privește invocata afectare a reputației băncii, intimata apreciază că o astfel de afectare decurge mai degrabă din neaducerea la îndeplinire a actelor administrative fiscale emise în sarcina reclamantei și a hotărârii judecătorești definitive.

II. Soluția Înaltei Curți de Casație și Justiție asupra cererii de recurs

Analizând recursul prin prisma criticilor invocate, Înalta Curte îl constată nefondat pentru următoarele argumente:

Reclamanta a solicitat, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, suspendarea efectelor deciziei privind modificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale xnr. 7/26.01.2023, emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,.

Nelegalitatea evidentă a actului administrativ fiscal a fost susținută de către reclamantă în ceea ce privește măsura organului fiscal de diminuare a pierderii fiscale declarate de A. în calculul rezultatului fiscal al anului 2015 cu suma de 1.650.600.228 RON, reprezentând valoarea câștigului realizat prin cumpărarea în condiții avantajoase a acțiunilor B. S.A., câștig înregistrat de A. ca urmare a fuziunii cu B. S.A. la data de 31.12.2015 și considerat de organul fiscal în categoria veniturilor impozabile.

Sentința de respingere a cererii de suspendare pronunțată de Curtea de Apel Cluj este recurată din perspectiva cazurilor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Subsumat cazului de casare prevăzut de pct. 6 al art. 488 din C. proc. civ., recurenta-reclamantă arată că instanța nu s-a pronunțat asupra argumentelor sale prezentate în scris cu ocazia ședinței publice din 23.02.2023.

Aceste argumente, cuprinse în notele de ședință depuse la termenul menționat, au venit în detalierea motivului de nelegalitate referitor la intervenirea prescripției dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale și în susținerea îndeplinirii condiției necesității prevenirii unei pagube iminente.

Înalta Curte constată că prima instanță s-a pronunțat asupra motivului cererii referitor la intervenirea prescripției dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale pentru anul 2015. Astfel, a reținut că există o disensiune între părți cu privire la caracterul întreruptiv de prescripție al depunerii declarației rectificative din 07.09.2016, prin care reclamanta a majorat pierderea fiscală declarată inițial prin declarația privind impozitul pe profit pentru anul fiscal 2015 depusă în data de 23.02.2016.

Conform declarației rectificative, pierderea fiscală a fost majorată cu suma de 1.650.600.228 RON reprezentând valoarea câștigului din fuziunea cu B. S.A..

Organul fiscal a susținut că depunerea declarației rectificative întrerupe curgerea termenului de prescripție pentru stabilirea unei alte baze impozabile în materia impozitului pe profit, iar reclamanta a susținut contrariul, arătând că prin declarația rectificativă nu a recunoscut, ci a negat respectiva obligație fiscală, declarația neputând atrage întreruperea termenului de prescripție.

Raportându-se la dispozițiile art. 92 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003 privind vechiul Codul de procedură fiscală, similare cu cele ale art. 111 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind noul Codul de procedură fiscală, Curtea de apel a reținut că orice declarație rectificativă produce efectul întrerupător al termenului de prescripție, așa încât argumentele reclamantei, fundamentate pe art. 2537 pct. 1 din C. civ., nu sunt în măsură să creeze o îndoială puternică asupra prezumției de legalitate a actului.

De asemenea, instanța a reținut că cercetarea chestiunii prescripției presupune o examinare substanțială a relevanței depunerii declarației rectificative privind impozitul pe profit și o analiză aprofundată a cauzelor de întrerupere a termenelor de prescripție care excede cadrului verificării sumare specifice unei cereri de suspendare.

Cu alte cuvinte, invocata neregularitate evidentă referitoare la intervenirea prescripției nu ar putea fi constatată cu ușurință, astfel încât să intre în sfera cazului bine justificat.

Prin notele de ședință, reclamanta a făcut referire la opinia elaborată de un specialist în domeniul prescripției extinctive, la coroborarea normelor fiscale cu dispozițiile C. civ. și la împrejurarea că însuși organul de inspecție fiscală ar fi reținut incidența prescripției pentru anul fiscal 2015 mai puțin însă în ceea ce privește impozitul pe profit, datorită depunerii respectivei declarații fiscale rectificative.

Deci, prin aceste note, reclamanta a înțeles să dezvolte argumentele sale referitoare la intervenirea prescripției.

Înalta Curte constată că notele de ședință nu cuprind argumente relevante care să nu fi fost analizate de instanță corespunzător procedurii sumare a cererii de suspendare. Astfel, trimiterea la dispozițiile art. 2537 din C. civ. a fost înlăturată ca inaplicabilă, opinia legală a specialistului este menită să susțină poziția reclamantei, motiv pentru care nu se impunea o tratare distinctă a acestei opinii în considerentele sentinței, iar argumentul referitor la reținerea incidenței prescripției în privința altor obligații fiscale aferente anului 2015 este nerelevant în chestiunea dedusă judecății.

Cât privește paguba iminentă, Înalta Curte nu va proceda la analiza acestei a doua condiții mai înainte de a verifica dacă prima condiție, referitoare la cazul bine justificat, este îndeplinită. De altfel, instanța a tratat și neîndeplinirea acestei condiții, așa încât nu poate fi reținută nemotivarea hotărârii.

În concluzie, toate argumentele reclamantei referitoare la cazul bine justificat au fost analizate de către prima instanță, iar hotărârea pronunțată corespunde exigențelor de motivare impuse de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., astfel că motivul de recurs întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. este nefondat.

Trecând la analiza motivelor de recurs subsumate cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., din perspectiva existenței cazului bine justificat – condiție cerută de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 pentru suspendarea efectelor actului administrativ, Înalta Curte constată că argumentele recurentei sunt nefondate.

Niciunul dintre motivele de nelegalitate a deciziei a cărei suspendare se solicită nu reprezintă caz bine justificat, în sensul definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 și nici fumus boni juris, în sensul a cel puțin un diferend important, a cărei soluționare nu se impune de la bun început, astfel încât la prima vedere acțiunea în anulare să aibă o credibilitate/probabilitate de succes care să ceară protecția jurisdicțională provizorie.

În ceea ce privește chestiunea intervenirii prescripției dreptului organului fiscal de a modifica baza de impunere a impozitului pe profit pentru anul 2015, cu implicații asupra impozitului datorat pentru perioadele următoare, Înalta Curte constată că instanța a apreciat corect că susținerile reclamantei nu creează o îndoială puternică și evidentă asupra prezumției de legalitate a actului administrativ fiscal.

Motivarea reținută în principal este validă, în sensul că, la prima vedere, în interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 92 alin. (1) lit. c) teza întâi din O.G. nr. 92/2003 nu ar trebui să se opereze cu distincții în funcție de conținutul declarației rectificative, de vreme ce astfel de distincții nu sunt prevăzute de norma specială. În aparență, nu este permisă nici coroborarea art. 92 alin. (1) lit. c) din Codul de procedură fiscală cu dispozițiile art. 2537 din C. civ. spre a se stabili conținutul cazului de întrerupere a curgerii termenului de prescripție în materie fiscală.

De asemenea, instanța a reținut corect că situația fiscală creată prin depunerea la data de 07.09.2016 a declarației rectificative privind impozitul pe profit este o chestiune litigioasă care cere o analiză aprofundată, ce depășește limitele sumare ale unei cererii de suspendare.

De altfel, dincolo de disputa referitoare la atribuirea sau nu declarației rectificative menționate a efectului întreruptiv de prescripție, Înalta Curte constată că potrivit primei declarații fiscale a A., din 23.03.2016, Banca a recunoscut că valoarea câștigului din fuziunea cu B. S.A. diminuează pierderea fiscală înregistrată în anul 2015, iar prin declarația rectificativă a revenit asupra acestei poziții, majorând pierderea fiscală cu valoarea câștigului respectiv.

Rezultă că impozitarea câștigului a fost inițial recunoscută, prin declarația fiscală dată la 23.03.2016.

În aceste condiții, înseși susținerile reclamantei potrivit cărora o declarație fiscală are efect întreruptiv numai dacă recunoaște datoria, nu și dacă o neagă, confirmă că declarația inițială din 23.03.2016 este un act voluntar de recunoaștere a impozitului datorat, cu efect întrerupător în curgerea termenului de prescripție. Aceasta fiind dată tot în cursul anului 2016, înseamnă că prescripția a început să curgă din nou abia la 01.01.2017, conform art. 91 alin. (2) și art. 92 alin. (1) lit. c) și alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 coroborate cu art. 2541 din C. civ., ceea ce face ca la data începerii inspecției - 30.09.2021 termenul de prescripție de 5 ani să nu fi fost împlinit.

Cât privește motivul de nelegalitate aparentă a actului administrativ fiscal constând în inexistența unei activități de inspecție fiscală și lipsa de conținut a raportului de inspecție fiscală, Înalta Curte constată că prima instanță a tranșat acest motiv cu aplicarea corectă a legii.

Pentru a susține acest motiv de nelegalitate a actului, recurenta-reclamantă pleacă de la o premisă care nu poate fi acceptată, și anume că soluția fiscală individuală anticipată (SFIA) conținută de ordinul președintelui ANAF nr. 3229/01.11.2016 nu-i este opozabilă.

Situația fiscală nu concordă cu aceste susțineri ale recurentei-reclamante.

Recurenta-reclamantă a solicitat o soluție fiscală individuală anticipată referitoare la impozitarea câștigului obținut în cadrul unei cumpărări în condiții avantajoase, ca urmare a fuziunii dintre A. S.A. (societatea absorbantă) și B. S.A. (societatea absorbită), ce a fost aprobată prin OPANAF nr. 3229/01.11.2016.

Față de această SFIA, recurenta-reclamantă nu arată să fi transmis notificarea de dezacord prevăzută de art. 42 alin. (6) din O.G. nr. 92/2003, care ar fi lăsat SFIA fără efecte juridice. Dimpotrivă, recurenta-reclamantă a contestat SFIA, ca act administrativ fiscal producător de efecte juridice, în cauza care a făcut obiectul dosarului nr. x/2017 al Curții de Apel Cluj.

În această cauză s-a pronunțat decizia definitivă nr. 2749/23.06.2020 a ÎCCJ -SCAF, prin care s-a confirmat legalitatea SFIA (ce stabilește că este impozabil câștigul obținut de reclamantă din fuziunea prin absorbție cu B.). Recurenta a atacat cu revizuire decizia definitivă, iar în cadrul revizuirii s-a reținut că prin decizia supusă revizuirii au fost respinse recursurile îndreptate împotriva încheierii premergătoare din 22.06.2017 a Curții de Apel Cluj, astfel că, în mod definitiv, s-a stabilit că cererea de anulare a soluției fiscale individuale anticipate, ca act administrativ fiscal, este admisibilă, fiind soluționată pe fond.

Ca atare, soluția fiscală individuală anticipată pe care reclamanta a ales să o atace în contencios administrativ îi este opozabilă, ca și hotărârea definitivă pronunțată în litigiul referitor la SFIA, prin care care s-a tranșat raportul juridic de drept administrativ fiscal referitor la caracterul impozabil al câștigului.

În acest context, nu se poate reține la nivel de aparență inexistența activității de inspecție fiscală și o lipsă de conținut a RIF, pe motiv că reia conținutul/considerentele SFIA, opozabilă atât organului fiscal cât și contribuabilului.

Toate argumentele recurentei-reclamante referitoare la neimpozitarea câștigului nu pot face obiectul analizei în prezenta cerere de suspendare, reprezentând o soluție fiscală conținută de alt act administrativ fiscal, opozabil reclamantei și confirmat prin hotărâre judecătorească definitivă.

Împrejurarea că recurenta-reclamantă a atacat cu revizuire decizia nr. 2749/23.06.2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal nu poate constitui un argument de nelegalitate evidentă a deciziei de modificare a bazei de impunere întrucât revizuirea nu are efect suspensiv de executare asupra deciziei definitive referitoare la SFIA.

În concluzie, prima instanță a stabilit cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 14 alin. (1) raportat la art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 că nu există caz bine justificat care să permită suspendarea efectelor deciziei privind modificarea bazei de impozitare F-MC nr. 7/26.01.2023.

Întrucât pentru suspendare trebuie îndeplinite cumulativ condițiile cazului bine justificat și pagubei iminente, iar prima dintre condiții nu este îndeplinită în cauză, Înalta Curte constată nu se mai impune analiza criticilor recurentei-reclamante prin care se susține îndeplinirea celei de-a doua condiții.

Pentru toate aceste motive, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul reclamantei, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta A. împotriva sentinței civile nr. 105 din data de 24 februarie 2023, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 27 iunie 2023, prin punerea soluției la dispoziția părților prin intermediul grefei instanței.