ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1320/2022

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 22.06.2018, sub nr. x/2018, pe rolul Tribunalul Teleorman – secția Conflicte de Muncă Asigurări Sociale și declinată către Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscale, reclamanta A. a chemat în judecată pe pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Serviciul Fiscal Municipal Roșiorii de Vede, solicitând instanței anularea deciziei nr. 106/03.07.2017 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și anularea deciziei nr. 29103/31.03.2017 emisă de Serviciul Fiscal al Municipiului Roșiori de Vede.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 2312 din 24 septembrie 2019 a Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a respins excepția tardivității, invocată de pârâte, ca neîntemeiată. S-a admis acțiunea privind pe reclamanta A. în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Serviciul Fiscal Municipal Roșiorii de Vede. S-a anulat decizia nr. 106/03.07.2017 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Ploiești și decizia nr. 29107/31.03.2017 emisă de Serviciul Fiscal Roșiori de Vede.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a formulat recurs pârâta, arătând că hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază (caz de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ.). S-a susținut că judecătorul primei instanțe nu a stabilit situația de fapt și nu a indicat nicio normă juridică pe care se întemeiază soluția de anulare a actelor administrative fiscale litigioase, ci s-a limitat să preia din conținutul acțiunii și al apărărilor formulate în cauză, fără a analiza temeinicia acestor afirmații raportat la setul de înscrisuri depuse. Instanța a constatat nelegalitatea deciziei de angajare a răspunderii solidare și a actelor care stau la baza acesteia, fără a preciza care dintre aceste acte sunt ilegale, fără a le identifica în mod concret și distinct. În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., s-a arătat că hotărârea a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material cu referire la art. 25 alin. (2) lit. c) și d) și art. 26 din Codul de procedură fiscală, republicat, cu modificările și completările ulterioare Motivele de fapt arătate în cuprinsul deciziei și condiția privitoare la reaua-credință, în aplicarea art. 25 alin. (2) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, se concretizează în faptul că administratorul, avea obligația ca în termen de maximum 30 de zile de la apariția stării de insolvență să solicite instanței competente deschiderea procedurii insolvenței. Organele de executare au solicitat relații la instituțiile abilitate și au făcut cercetări la sediul și locurile cunoscute ale debitorului în vederea identificării de valori și bunuri urmăribile. Întrucât nu au fost identificate valori și bunuri urmăribile și au rămas obligații fiscale neachitate, fiind creat un dezechilibru între activele și pasivele debitorului, a fost declarată starea de insolvabilitate a debitorului. A fost de asemenea consultat portalul instanțelor de judecată și buletinul procedurilor de insolvență, constatându-se că nu a fost cerută deschiderea procedurii insolvenței de către administrator. Intimata reclamantă, deși a depus în continuare declarații cu obligații de plată către bugetul de stat și a contestat actele fiscale emise de organele fiscale, nu a efectuat nici măcar o plată către bugetul consolidat al statului, în condițiile în care sumele cuprinse în declarațiile depuse erau certe. De asemenea, s-a invocat faptul că debitul pentru care a fost angajată răspunderea este foarte mare, respectiv 1.778.779 RON. Contrar celor reținute de Curtea de Apel București, organul fiscal emitent al deciziei de angajare a răspunderii solidare a indicat, în clar și concret, atât motivele de fapt cât și pe cele de drept în emiterea actului administrativ, îndeplinind întocmai procedura impusă de Codul de procedură fiscală. În ceea ce privește reaua-credință a reclamantei, s-a arătat că, deși dispozițiile Codului de procedură fiscală nu definesc noțiunea, acest concept, moral și juridic, trebuie raportat la limbajul comun, ca fiind sinonim cu o atitudine incorectă și rău intenționată în raport de principiile binelui, cinstei, corectitudinii. Gestionarea deficitară a resurselor societății, corelată cu neplata obligațiilor fiscale, precum și faptul că nu s-au indicat de către reclamantă împrejurări de natură să circumstanțieze comportamentul administratorului, duc la concluzia că reaua credință este îndeplinită. Pentru aceste motive s-a solicitat admiterea recursului și modificarea sentinței atacate, în sensul respingerii acțiunii ca nefondată.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă A. a depus întâmpinare prin care a solicitat, în principal anularea recursului (excepție respinsă în ședință publică), iar în subsidiar, respingerea recursului ca nefondat. A susținut intimata -reclamantă că angajarea răspunderii solidare a administratorului presupune dovedirea relei credințe (fapt nedovedit), care în cauza de față nu se prezumă. S-a invocat pasivitatea organelor administrativ – fiscale care, în calitate de creditor, aveau posibilitatea de a solicita deschiderea procedurii insolvenței în condițiile Legii nr. 85/2014. Raportat la aceste considerente, instanța de fond a motivat pe larg hotărârea și a pronunțat o soluție legală și temeinică

Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat, pentru următoarele considerente: Argumente de fapt și de drept relevante Prin decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/31.03.2017 Serviciul Fiscal Municipal Roșiori de Vede a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantei A., în temeiul art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în vederea realizării creanțelor fiscale în sumă de 1.778.779 RON. În motivarea acestei decizii s-a reținut că reprezentantul legal al societății S.C. B. S.R.L. a dat dovadă de rea-credință, în sensul că nu a depus în termen situațiile financiare prevăzute de legea contabilității nr. 82/1991, cu modificările și completările ulterioare, ultima declarație fiscală depusă fiind aferentă lunii 25.03.2013, ultima plată către bugetul general consolidat fiind efectuată în 2013. Creanța în sumă de 1.778.779 RON provine din declarațiile fiscale depuse de societate și din deciziile de calcul accesorii cu termene scadente până la data intrării în insolvabilitate. S-a reținut că s-au întreprins măsuri de executare silită, și că această creanță este certă, lichidă și exigibilă de mai mult de 60 de zile, că valoarea acesteia este superioară valorii prag instituită de art. 5 pct. 20 din legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenței și de insolvență, rezultând astfel starea iminentă de insolvență, astfel că reprezentantul legal era obligat să solicite deschiderea procedurii insolvenței, conform art. 66 al actului normativ menționat. Împotriva deciziei nr. 29107/2017, reclamanta a formulat contestație, ce a fost respinsă prin decizia nr. 106/03.07.2017 de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești. Răspunderea solidară a reclamantei a fost angajată de către organul fiscal emitent în condițiile art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Codul Procedură Fiscală, texte care prevăd drept subiecți ai aceste forme speciale de răspundere civilă delictuală pe: "administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credință, nu și-au îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate; Și pe "administratorii sau orice alte persoane care, cu rea credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadentă a obligațiilor fiscale". Recurenta –pârâtă a invocat, drept un prim temei de casare, prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., susținând că hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, ori cuprinde motive contradictorii. Din perspectiva acestor critici, reține Înalta Curte că cerința motivării adecvate a unei hotărâri judecătorești nu trebuie confundată cu obligația de a răspunde tuturor argumentelor prezentate de părți în vederea susținerii temeiurilor de fapt și de drept pe care se întemeiază solicitările părților litigante, fiind suficient ca aceste argumente să fie tratate grupat, în analiza aspectelor relevante care fundamentează poziția procesuală a părților. O hotărâre motivată corespunzător, astfel încât să fie posibilă exercitarea controlului judiciar asupra sa și să ofere toate garanțiile unui proces echitabil, cu respectarea prevederilor art. 21 alin. (3) din Constituția României și ale art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, nu poate fi atinsă de un viciu de nelegalitate rezultat din lipsa unui răspuns la fiecare argument cuprins în cererile părților, cât timp raționamentul logico-juridic s-a format cu luarea în considerare a acestor argumente, chiar și în condițiile în care nu s-a referit expres la fiecare dintre ele. În privința lipsei motivelor pe care se întemeiază sentința recurată, este evident că o astfel de critică are un caracter neîntemeiat, instanța făcând o analiză a cauzei atât prin prisma obligației organului fiscal de motivare a actului administrativ, cât și prin verificarea în concret a condițiilor atragerii răspunderii solidare, raportat la cele două încadrări reținute de organul fiscal. Prin urmare, Înalta Curte reține caracterul nefondat al recursului, în privința criticilor întemeiate pe motivul de casare reglementat de art. 488 pct. 6 din C. proc. civ. În ceea ce privește motivele de recurs întemeiate pe cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte reține că organul fiscal a stabilit răspunderea solidară a administratorului pentru neîndeplinirea obligației legale de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței și pentru nedepunerea declarațiilor fiscale și a situațiilor financiare la termenele legale și, prin aceasta, determinarea, cu rea-credință, a neachitării la scadență a obligațiilor fiscale ale societății. Răspunderea administratorului pentru faptele ilicite prevăzute de art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală este o răspundere civilă delictuală, respectiv o răspundere specială pentru fapta (ilicită) proprie, care împrumută cele mai multe din caracteristicile răspunderii civile delictuale. Răspunderea administratorilor pentru insolvabilitatea societății comerciale este o răspundere civilă delictuală, ceea ce înseamnă că, pentru a fi angajată, trebuie îndeplinite condițiile generale ale acestei răspunderi stabilite prin art. 1357 C. civ. (fapta ilicită, prejudiciul, legătura de cauzalitate și culpa), condiții care au în această situație unele conotații speciale. Pe de altă parte, răspunderea instituită prin dispozițiile art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală este o răspundere civilă delictuală pentru fapta proprie, o răspundere ce are o natură subiectivă, administratorul răspunzând doar pentru (in)acțiunile proprii, respectiv pentru modul în care și-a exercitat atribuțiile de administrator al societății. Caracterul special al răspunderii reglementată de art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală constă, în primul rând, în aceea că textul de lege delimitează, printr-o enumerare exhaustivă, categoria faptelor considerate ilicite (lit. a) – e). Totodată, faptele limitativ enumerate de art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală trebuie să fi provocat insolvabilitatea debitorului/societății, deci prejudiciul este acela al provocării stării de insolvabilitate debitoarei principale, cu o cauzalitate tipică între fapta ilicită și prejudiciu. Prin urmare, sub aspectul raportului de cauzalitate între fapta ilicită și prejudiciu/insolvabilitate, din analiza art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală, reiese că pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului trebuie să se demonstreze în concret legătura de cauzalitate între faptele ilicite și starea de insolvabilitate a debitorului principal/societate. În acest context, în reglementarea art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală, răspunderea administratorilor/asociaților nu devine automat operantă în toate cazurile când pasivul social sau o parte a acestuia nu poate fi acoperit, ci numai atunci când se face dovada că administratorii/asociații au cauzat starea de insolvabilitate a societății prin săvârșirea culpabilă a vreuneia dintre faptele expres și limitativ enumerate la art. 25 alin. (2) lit. a)-e), iar prejudiciul a rezultat direct din fapta/faptele culpabilă/e săvârșită/e, respectiv săvârșirea acestor fapte să fi determinat ajungerea persoanei juridice în stare de insolvabilitate. Prin dispozițiile art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală nu este instituită o prezumție legală de răspundere, ci s-a prevăzut doar posibilitatea atragerii răspunderii, în baza dovezilor care să conducă la concluzia că, prin faptele enumerate de lege, s-a provocat/cauzat ajungerea societății/debitorului în stare de insolvabilitate. În cazul răspunderii reglementate de norma fiscală vinovăția administratorului trebuie să existe și trebuie dovedită, împreună cu îndeplinirea celorlalte condiții cerute pentru antrenarea răspunderii civile delictuale, culpa administratorului nefiind prezumată în temeiul art. 1082 C. civ., aplicabil doar răspunderii contractuale. Principiul prezumării bunei credințe, consacrat de art. 14 din C. civ., având drept corolar faptul că cel care dorește răsturnarea acestei prezumții legale și relative are sarcina de a dovedi reaua-credință, este aplicabil și în materie fiscală, fiind consacrat inclusiv prin normă specială de art. 12 Codul de procedură fiscală, astfel că buna credință a contribuabilului se prezumă până când organul fiscal dovedește contrariul. Prin urmare, reaua credință trebuie nu doar afirmată, ci și dovedită. Din textul art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală reiese că, pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului, faptele ilicite trebuie săvârșite cu rea credință, astfel că vinovăția administratorului trebuie să îmbrace forma intenției directe, prin săvârșirea cu rea-credință a faptelor prevăzute de art. 25 alin. (2) Codul Procedură Fiscală. Simpla prezumție că insolvabilitatea firmei s-a produs ca urmare a conduitei administratorului, fără ca aceasta să fie concretizată în acțiuni/inacțiuni specifice, nu reprezintă o dovadă a relei-credințe, câtă vreme nu se probează, prin mijloace de probă, că administratorul a acționat cu rea-credință și în scopul de a produce insolvabilitatea firmei. Politicile manageriale deficitare sau deciziile inadecvate pentru evoluția financiară a societății nu pot fi asimilate relei-credințe. În cauză, organul fiscal susține reaua-credință pe care o prezumă din chiar săvârșirea faptelor ilicite expres prevăzute de lege și raportat exclusiv la cuantumul însemnat al creanței. Cu privire la obligația prevăzută la art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul Procedură Fiscală, Înalta Curte reține că pe parcursul anilor 2015-2016, recurenta – reclamantă a solicitat organului fiscal să regularizeze plățile și obligațiile, prin corectarea erorilor din fișa pe plătitor, ținând cont de decizia nr. 812/2014 prin care comisia de contestații din cadrul DGRFP Ploiești a anulat decizia de impunere nr. x/30.03.2008 și de sentința civilă nr. 998/2014 pronunțată de Judecătoria Roșiorii de Vede în dosarul nr. x/2013 prin care s-a constatat intervenția prescripției obligațiilor fiscale. În măsura în care organul fiscal nu a procedat in acest sens, în mod corect prima instanță a constatat că nu se poate reține reaua – credință a reclamantei, în condițiile în care reclamanta nici măcar nu cunoștea întinderea obligațiilor fiscale. Așa cum s-a arătat, împrejurarea că obligațiile fiscale nu au fost achitate, nu este de natură a dovedi reaua-credință a intimatei, organul fiscal stabilind îndeplinirea exigențelor legii în baza unei prezumții nesusținute de normele juridice potrivit căreia neachitarea sau nedeclararea obligațiilor fiscale este întotdeauna făcută cu rea-credință. Persistența unor obligații fiscale de plată nu este suficientă pentru angajarea răspunderii, organul fiscal având sarcina de a identifica precis manoperele neconforme imputabile administratorului și să dovedească modalitatea concretă, actul fraudulos prin care acesta a provocat starea de insolvabilitate a societății.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinței prin prisma dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 sau 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.