ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 786/2022

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată la data de 21.11.2016 pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/09.11.2016 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Direcția Regională Antifraudă 2 Constanța. Prin sentința civilă nr. 101/CA din 3 mai 2017, s-a respins cererea formulată de reclamantă, ca nefondată. Împotriva acestei sentințe au declarat recurs ambele părți. Prin decizia civilă nr. 6524/18 12 2019, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis ambele recursuri, a casat sentința recurată și a dispus trimiterea cauzei spre rejudecare Curții de Apel Constanța, înregistrându-se pe rolul acestei din urmă instanțe la data de 06.03.2020.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința civilă nr. 54/CA din 29 mai 2020 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a de contencios administrativ și fiscal, s-a admis cererea de chemare în judecată promovată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală pentru Direcția Generală Antifraudă Fiscală, și s-a dispus anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/09 11 2016 emisă de pârâtă.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 54/CA din 29 mai 2020 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a de contencios administrativ și fiscal, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a declarat recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În esență, a susținut că încălcarea de către intimată a dispozițiilor fiscale incidente în materie îmbracă forma pericolului social al unor actiuni ilegale, ceea ce duce la necesitatea luării măsurilor asiguratorii, în scopul garantării executării obligațiilor către bugetul de stat. De asemenea, situația financiară precară a reclamantei constituie un motiv obiectiv în sensul art. 213 Codul de procedură fiscală, fiind suficient prin el însusi să creeze premisele instituirii măsurilor asiguratorii. Prin disimularea realității crearea aparentei unor operațiuni care în fapt nu au existat, intimata s-a sustras de la plata obligatiilor fiscale datorate bugetului consolidat al statului, faptă ce poate fi apreciată ca o încălcare a legii penale, sens în care au fost sesizate organele abilitate. În fine, recurenta-pârâtă a apreciat că motivul reținut de prima instanță potrivit căruia măsura asiguratorie nu se întemeiază pe constatări privind realitatea operațiunilor raportate de reclamant, ci pe aprecierile asupra activității unui furnizor în relația cu furnizorii acestuia nu putea constitui argument pentru anularea măsurii asiguratorii, intimata fiind culpabilă de participarea la fraudă, dând dovadă de un comportament inadecvat, invocând și Decizia CJUE C-255/02 privind dreptul contribuabilului de a deduce TVA in amonte.

Apărările formulate în recurs Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția lipsei de interes a recurentei în exercitarea căii de atac, având în vedere dispozițiile art. 213 alin. (7) Codul de procedură fiscală, termenul de 6 luni împlinindu-se la 09.05.2017, fără ca organul competent să fi dispus prin decizie prelungirea sa până la un an, în ipoteza în care ar fi reținut că ar exista un caz excepțional, de natură a justifica prelungirea acestui termen. În opinia sa, nu se justifică un interes actual, măsurile asigurătorii fiind încetate de drept. Pe fond, a solicitat respingerea recursului, apreciind că sentința recurată este temeinică și legală, fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente situației de fapt reținute, conditiile art. 213 Codul de procedură fiscală nefiind îndeplinite.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 19 octombrie 2020, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 10 februarie 2022, în ședință publică, cu citarea părților. II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare. 1. Cu titlu preliminar, Înalta Curte va respinge excepția lipsei de interes a recurentei-pârâte în exercitarea recursului invocată de intimată, reținând că nu are relevanță situația privind suspendarea de drept a măsurii astfel cum susține intimata, importantă fiind legalitatea actului în perioada în care acesta a produs efecte juridice. 2. Argumente de fapt și de drept relevante Prin cererea cu care a fost învestită instanța de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/09.11.2016 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Direcția Regională Antifraudă 2 Constanța. Prin sentința recurată, acțiunea a fost admisă, pârâta formulând critici din prisma motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pe care Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate. Astfel, instanța de control judiciar amintește că prin art. 488 pct. 8 C. proc. civ. sunt vizate situațiile în care instanța de fond evocă norme de drept substanțial incidente situației în cauză, dar le încalcă în litera sau spiritul lor ori le aplică greșit, consecință a unei interpretări eronate a legii. În fapt, se reține că prin decizia contestată, față de reclamantă, în temeiul dispozițiilor art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, s-a dispus instituirea de măsuri asigurătorii până la concurența sumei de 9 317 471 RON. Decizia a fost motivată în sensul că reclamanta a înregistrat în evidența contabilă, în perioada mai 2012 - ianuarie 2015, facturi în care sunt consemnate mărfuri în valoare totală de 38. 822.794,38 RON, TVA taxare inversă, ce au înscris la rubrica furnizor B. S.R.L., documente ce nu au la bază operațiuni reale conform verificărilor efectuate la această din urmă societate. Se arată că, procedând de această manieră, consecințele au fost înregistrarea de cheltuieli deductibile, acestea fiind majorate considerabil concomitent cu diminuare impozitului pe profit, raportarea prin declarații de date nereale sau acoperirea unor operațiuni ilicite. Emitentul deciziei a considerat că gravitatea și repetarea în timp a încălcării legislației fiscale, cuantumul mare al prejudiciului estimat în condițiile în care, conform balanței de verificare analitică a înregistrat la 30.09.2016 o pierdere de 1 394 005,43 RON, iar soldurile conturilor 5311 - casă și 5121 - bancă sunt inferioare prejudiciului estimat; existența unor datorii considerabile față de furnizori și către asociați corelativ cu creanțe de încasat la un nivel inferior datoriilor, reprezintă argumente suficiente pentru instituirea măsurilor asigurătorii ce au fost dispuse atât sub forma sechestrării bunurilor mobile și imobile cât și sub forma popririlor asigurătorii asupra disponibilităților bănești la unitățile bancare și asupra sumelor datorate de terți. Așa fiind, premisa emiterii deciziei este reprezentată de faptul că reclamanta ar fi înregistrat în contabilitate operațiuni comerciale fictive având în vedere că furnizorul B. S.R.L. este un profesionist la care s-a constatat, în urma controlului efectuat, un comportament fiscal neadecvat, operațiunile acestuia fiind reîncadrate în conformitate cu dispozițiile art. 11 din legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Înalta Curte reține că potrivit art. 213 Codul de procedură fiscală: " (...) (2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Dispozițiile art. 231 rămân aplicabile; (...); (5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată (...)" Instanța de control judiciar, în acord cu opinia judecătorului fondului, constată că decizia a fost emisă de pârât fără a justifica obiectiv împrejurarea excepțională care ar impune în cazul reclamantului adoptarea unor măsuri asigurătorii. Deși emitentul deciziei a apreciat că se impune instituirea măsurilor asigurătorii, nu a reținut că acestea s-ar impune pentru a înlătura pericolul ca reclamantul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau încercând să evite ori să îngreuneze în mod considerabil colectarea creanțelor fiscale ce se vor fi stabilit ulterior, în esență, prin memoriul de recurs susținând că încălcarea de către intimată a dispozițiilor fiscale incidente în materie îmbracă forma pericolului social al unor actiuni ilegale, ceea ce duce la necesitatea luării măsurilor asiguratorii, în scopul garantării executării obligațiilor către bugetul de stat, iar situația financiară precară a reclamantei constituie un motiv obiectiv în sensul art. 213 Codul de procedură fiscală, fiind suficientă să creeze premisele instituirii măsurilor asiguratorii, argumente care sunt nefondate. Astfel, aspectele evidențiate în cuprinsul Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii contestate nu reprezintă decât o motivare generică, fără a se indica în concret care ar fi motivele de fapt și de drept care au condus organul fiscal la concluzia că există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire, să își ascundă sau risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea fără a invoca și proba, așadar, existența unui temei rezonabil pentru suspiciunea sa referitoare la pericolul risipirii patrimoniului de către societatea reclamantă. În aceste condiții, în mod corect prima instanță a observat că eventuala situație financiară precară a reclamantului, deși poate constitui un argument pentru emiterea deciziei, acest factor nu este decisiv pentru instituirea de măsuri asigurătorii în condițiile în care nu se poate asocia cu riscurile enumerate de art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală. Totodată, prejudiciul estimat pe baza presupunerilor cu privire la declararea incorectă a obligațiilor fiscale, chestiune care ea însăși poate fi supusă contestației, în lipsa emiterii unei decizii de impunere, rămâne o simplă presupunere cu atât mai mult cu cât nu se întemeiază pe constatări privind realitatea operațiunilor raportate de reclamant, ci pe aprecierile asupra activității unui furnizor în relația cu furnizorii acestuia. Astfel, cuantumul considerabil al prejudiciului estimat, care se întemeiază pe prezumția în sensul că ulterior operațiunile economice ale reclamantului vor fi reconsiderate sau nu vor fi avute în vedere la stabilirea situației sale fiscale, nu poate reprezenta un criteriu privind emiterea deciziei privind instituirea măsurilor asigurătorii în condițiile în care nu se poate reține existența nici unui indiciu rezonabil care să facă credibilă o apreciere în sensul că reclamantul se va sustrage, va ascunde sau va risipi patrimoniul pentru a împiedica colectarea creanțelor fiscale, dacă acestea se vor stabili ulterior prin emiterea deciziei de impunere. Or, Înalta Curte apreciază că pericolul la care face referire art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală trebuie să fie unul concret și obiectiv, în sensul existenței unor indicii că respectivul contribuabil urmează să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale care îi vor incumba, precum golirea conturilor societății, vânzarea activelor societății, antecedentele fiscale ale asociaților sau administratorilor societății, pericolul fiind astfel unul extrinsec faptelor controlate, în sensul că rezultă din acțiuni/inacțiuni ale contribuabilului distincte de operațiunile care au făcut obiectul controlului fiscal, așadar din împrejurări exterioare operațiunilor controlate. O interpretare contrară ar avea semnificația faptului că, ori de câte ori organele fiscale ar constata că anumite obligații fiscale suplimentare în sarcina unui contribuabil, determinate de faptul că anumite operațiuni nu au fost tratate corect din punct de vedere fiscal, acestea ar fi îndreptățite să ia măsuri asigurătorii, ceea ce ar transforma aceste măsuri în regulă, iar nu în excepție, astfel cum este reglementată tocmai datorită efectului de restrângerea adusă dreptului de proprietate al societății debitoare, efect creat mai înainte ca împotriva acesteia să fie emisă o decizie de impunere ori ca această decizie să devină scadentă. Prin urmare, în condițiile în care decizia nu are în vedere niciuna dintre situațiile descrise de art. 213 Codul de procedură fiscală, față de toate aspectele anterior reținute, Înalta Curte apreciază că eventualitatea sustragerii de la executarea silită ori îngreunarea acesteia nu rezultă în mod rezonabil. În concluzie, sentința recurată este legală, fiind dată cu corecta interpretare și aplicare a normelor de drept incidente circumstanțelor de fapt reținute în cauză, motivele invocate de pârâtă prin cererea de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge excepția lipsei de interes a recurentei-pârâte în exercitarea recursului și va respinge recursul ca nefondat. PENTRU ACESTE MOTIVE,