ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 186/2021

Ședința publică din data de 19 ianuarie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Alba Iulia sub dosar nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili următoarele: anularea Deciziei nr. 205/19.06.2017 privind soluționarea contestației administrative și obligarea pârâtei să soluționeze, pe fond, contestația administrativă formulată împotriva deciziei de impunere nr. x/29.12.2016, precum și a celorlalte acte fiscale atacate.

Prin sentința nr. 53/2018 din 20 martie 2018 Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a decis următoarele: "Admite excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili.

Respinge acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca fiind introdusă împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Admite acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Soluționare a Constestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Anulează Decizia privind soluționarea contestației nr. 205/19.06.2017.

Obligă pârâta să procedeze la soluționarea pe fond a contestației formulate de reclamanta A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.12.2016 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.12.2016.".

Împotriva sentinței nr. 53/2018 din 20 martie 2018 a Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a formulat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, invocând motivul de nelegalitate prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată.

În motivarea căii de atac, recurenta a arătat, în esență, că în mod greșit, instanța de fond în a aplicat și interpretat dispozițiile art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală.

Astfel, împrejurarea că prin adresa nr. x AIF/12.01.2017, organele de inspecție fiscală din cadrul DGAMC au transmis, la cererea Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casației și Justiție - DIICOT - Biroul Teritorial Sibiu, Decizia de impunere nr. xnr. 640/29.12.2016 și Raportul de expertiză fiscală nr. xnr. 365/29.12.2016, în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală și spălare de bani, nu conduce la concluzia că în cauză nu sunt îndeplinite condițiile sesizării organelor de urmărire penală.

Or, prima condiție, respectiv sesizarea penală a organului fiscal există.

A doua condiție, este, de asemenea, îndeplinită. Astfel, sesizarea penală are o înrâurire hotărâtoare asupra soluție ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

In acest sens, organele administrative nu se pot pronunța pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluționarea laturii penale având în vedere faptul că organele de inspecție fiscală au considerat că operațiunile efectuate au implicații fiscale pentru care se ridică problema realității operațiunilor înregistrate, cu consecința diminuării bazelor de impozitare aferente obligațiilor datorate bugetului consolidat al statului.

Concluzionând, autoritatea pârâtă arată că decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluția laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, suspendarea soluționării având natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii.

Intimata-reclamantă a depus întâmpinare în cuprinsul căreia a invocat excepția nulității recursului pentru neîncadrare în motivele de recurs, iar, pe fond, a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Critica recurentei pârâte vizează faptul că hotărârea recurată este nelegală, fiind dată cu încălcarea dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, instanța reținând în mod eronat că nu se impune suspendarea soluționării procedurii administrative.

Potrivit dispozițiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală - Suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă:

(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă;(...)"

În jurisprudența Înaltei Curți, față de dispozițiile anterioare privind suspendarea, s-a arătat că este necesară o examinare în concret a existenței indiciilor săvârșirii unei infracțiuni și a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluția penală în cauză. În acest sens, Înalta Curte a reținut că instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestației, emisă în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidența art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecința amânării nepermise a soluției în procedura administrativă (Decizia nr. 1892/2014 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal).

În cauza de față, prin Decizia nr. 205/19.06.2017 emisă de ANAF a fost suspendată soluționarea contestației administrative formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.12.2016 și a Raportului de inspecție fiscală NR. F-MC 365/29.12.2016, fiind invocată incidența art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

În raport de dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, se constată că, pentru a putea fi dispusă măsura suspendării soluționării contestației administrative de către organul de soluționare a contestației, trebuie îndeplinite cumulativ, condițiile privind sesizarea organelor de cercetare penală cu privire la existența indiciilor privind săvârșirea unei infracțiuni, constatarea săvârșirii infracțiunii să aibă înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă și măsura suspendării să nu aducă atingere dreptului la un proces echitabil din perspectiva duratei rezonabile a procedurii și a dreptului la un proces echitabil.

Se observă că recurenta-pârâta, prin decizia de suspendare, s-a raportat la existența unor indicii cu privire la săvârșirea unor fapte de natură penală, reținând că "se ridică problema scopului economic al operațiunilor înregistrate de societate, pentru care a dedus TVA în sumă de 6.982.803 RON și a influențat impozitul de profit în sumă de 13.457.994 RON în sensul că s-a creat un avantaj patrimonial ce reprezintă pagubă adusă patrimoniului societății prin interpunerea nejustificată a unor persoane fizice sau juridice în activitatea desfășurată de aceasta.

Astfel, în ceea ce privește acordarea de împrumuturi fără dobândă către persoane fizice pentru care organele fiscale au demonstrat că acestea fie au calitatea de rude ale d-lui B., fie de angajați ai societăților din cadrul grupului și împrumuturile acordate altor societăți se pune problema dacă prin tranzacțiile dintre părți s-a creat un avantaj persoanelor fizice și un avantaj patrimonial societăților împrumutate în defavoarea sa.

De asemenea, referitor la cesionarea acțiunilor deținute la Autogara Internațională Rahova și C. S.A. la prețuri mai mici decât cel prețul real... se pune problema acopului economic al operațiunii... .

Totodată, pentru serviciile contracte cu diverse societăți ... nu s-a probat realitatea și legalitatea acestora cu documente justificative, astfel se pune problema dacă tranzacțiile între părți reflectă scopul real, conținutul economic și prețul real... ".

În acest sens, a apreciat că lipsa documentelor justificative sau întocmirea neconformă a acestora poate reprezenta indiciu în sensul săvârșirii faptei de natură penală.

Or, simpla existență a unor suspiciuni ale organului fiscal cu privire la săvârșirea unor infracțiuni nu este de natură a justifica suspendarea soluționării contestației administrative.

Mai mult decât atât, raportând considerațiile de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de pârâtă, precum și la actele existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reține că, în mod corect a stabilit prima instanță cerințele textului nu sunt îndeplinite, sesizarea organului de urmărire penală nu s-a făcut de către echipa de inspecție fiscală care a întocmit raportul de inspecție fiscală, ci, așa cum se susține în decizia ce face obiectul cenzurii judecătorești, la adresa privind dosarul nr. x/2015 din data de 31 octombrie 2016 Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casației și Justiție - DIICOT - Biroul Teritorial Sibiu în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală și spălare de bani.

Tot astfel, s-a reținut că prezenta speță se circumscrie considerentelor deciziilor Curții Constituționale 72/28.05.1996 și nr. 95/2011, ținând seama de faptul că organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili au transmis către Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casației și Justiție - DIICOT - Biroul Teritorial Sibiu, DeciziA de impunere nr. x/29.12.2016 și Raportul de inspecție fiscală NR. F-MC 365/29.12.2016 în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale vreunei infracțiuni, prevăzute de legislația în vigoare.

Este adevărat că art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală conferă organului de soluționare a contestației administrative un drept de apreciere asupra oportunității adoptării măsurii de suspendare aflate în discuție, dar această apreciere nu trebuie făcută în condiții care să pună sub semnul întrebării buna credință a organului fiscal în relația cu contribuabilul.

În acest context, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative, instanța de fond a efectuat și analiza raportului de interdependență dintre obligațiile bugetare stabilite prin decizia de impunere și stabilirea caracterului infracțional al faptelor imputate societății debitoare, legătură de care depinde soluționarea contestației administrative.

Înalta Curte constată că, instanța de fond a făcut o analiză a acestei cerințe, reținând în mod corect că existența unei eventuale infracțiuni nu împietează în mod direct și decisiv asupra modalității de soluționare a contestației reclamantei, având în vedere că argumentul principal al autorității pârâte s-a raportat la o anumită conduită inadecvată a societății.

Totodată, Înalta curte reține că prin decizia contestată nu se face nicio referire în cuprinsul acesteia, la vreun mijloc de probă privind baza de impozitare, în privința căruia să fie indicii privind săvârșirea unei infracțiuni, fiind făcute numai referiri generice la posibile faptă penale.

Pe de altă parte, nefiind identificată în concret infracțiunea cercetată de organele de urmărire penală, nu se poate demonstrată obiectiv legătura acestei infracțiuni cu eventualele mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare.

Înalta Curte constată că, în condițiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operațiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanță, nu se poate susține că organul de soluționare a contestației ar fi în imposibilitate să se pronunțe asupra contestației administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existența, sau nu a unei infracțiuni.

Înalta Curte reține că interpretarea prevederilor din legislația națională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanțiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și în jurisprudența CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative și judiciare.

Astfel, o procedură administrativă trebuie derulată/finalizată în interiorul unui termen rezonabil, interesul legitim privat al contribuabilului implicând recunoașterea dreptului de a obține rezolvarea situației sale fiscale fără întârzieri excesive generate de cauze neimputabile acestuia.

Principiul soluționării cauzelor administrative într-un termen rezonabil se înscrie între coordonatele dreptului la o bună administrare, consacrat în art. 41 al Cartei drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, text ce ar trebui să constituie un veritabil reper în orientarea practicii administrative a autorităților publice naționale.

În același sens, în jurisprudența Curții Europene a drepturilor Omului s-a reținut că a avut loc o violare a art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și libertăților fundamentale, referitor la accesul la un tribunal, în cazul în care autoritatea fiscală a întârziat nejustificat rezolvarea unor cereri, amânând nepermis o decizie judiciară asupra debitelor fiscale în litigiu (cauza Janosevici contra Suediei, hotărârea din 23 iulie 2002).

Raportând aceste garanții la susținerile recurentei-pârâte, privind necesitatea existenței unei soluții pronunțate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reține că suspendarea procedurii de soluționare a contestației administrative are drept consecință amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiție al reclamantei.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condițiile suspendării soluționării contestației administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanței de fond este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia

Pentru aceste considerente și în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 și art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Agenției Naționale de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 53/2018 din 20 martie 2018 a Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 19 ianuarie 2021.