Decizia nr. 2081/2021 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 4847/2017 a Curții de Apel București

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Administrația Finanțelor Publice Sector 1 București, a solicitat pronunțarea unei hotărâri judecătorești prin care să se dispună: în principal, ca urmare a nelegalității activității de inspecție fiscală, desființarea Deciziei nr. 111/26.04.2016 emisă în procedura prealabilă de ANAF-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și desființarea actului administrativ fiscal "Decizie de impunere nr x/21.10.2015", iar, în subsidiar, desființarea Deciziei nr 111/26.04.2016 si a actului administrativ fiscal ca neîntemeiat și desființarea Deciziei nr. 111/26.04.2016 și a actului administrativ fiscal în limita obligațiilor fiscale prescrise pentru anii 2003, 2004, 2005 si 2007.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința civilă nr. 4847 din 11 decembrie 2017, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a admis excepția inadmisibilității excepțiilor de nelegalitate, invocată de pârâta ANAF; s-au respins excepțiile de nelegalitate a adresei nr. x/23.05.2008 și comunicării nr. 23/02.03.2015, ca inadmisibile; s-a admis excepția inadmisibilității criticii reclamantei privind lipsa avizului de inspecție fiscală, invocată de pârâta ANAF. Totodată, s-a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice-Administrația Finanțelor Publice Sector 1 București, s-a admis excepția prescripției dreptului organelor de inspecție fiscală de a stabili obligațiile fiscale, invocată de reclamantă; a fost anulată, în parte: Decizia privind soluționarea contestației nr. 111/26.04.2016 și Decizia de impunere nr. x/21.10.2015, în limita obligațiilor fiscale pentru anii 2003 - 2007, ca fiind prescrise; au fost menținute deciziile, în ce privește debitele și accesoriile de plată aferente: anilor 2008-2010 pentru impozitul pe profit și impozitul pe dividende, respectiv 01.01.2008-31.01.2011 în cazul taxei pe valoarea adăugată, astfel: - impozit pe profit - 434.081 RON, din care: impozit stabilit suplimentar - 199.543 RON, dobânzi - 204.607 RON, penalități - 29.931 RON; - taxa pe valoarea adăugată - 466.572 RON din care: tva stabilită suplimentar - 188.375 RON, dobânzi - 207.323 RON, penalități - 70.874 RON.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 4847 din 11 decembrie 2017, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au formulat recurs principal pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în nume propriu și în reprezentarea Administrației Finanțelor Publice Sector 1 a Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală, și recurs incident reclamanta S.C. A. S.R.L., criticând hotărârea pentru nelegalitate, prin prisma dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. 3.1 Recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în nume propriu și în reprezentarea Administrației Finanțelor Publice Sector 1 a Finanțelor Publice a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea în tot a acțiunii formulate de reclamantă, ca neîntemeiată. În dezvoltarea criticilor formulate, recurenta-pârâtă a arătat că hotărârea recurată încalcă prevederile art. 92 din O.G. nr. 92/2003, în sensul că adaugă la lege, statuând că suspendarea cursului prescripției operează numai pe durata legală a inspecției fiscale, deși textul legal conține o astfel de prevedere. Referitor la durata mare de timp în care a fost suspendată inspecția fiscală a arătat că legiuitorul nu a limitat în timp durata suspendării precizând doar că reluarea inspecției trebuia comunicată contribuabilului la data la care au încetat motivele suspendării. În opinia recurentei-pârâte termenul reglementat de lege pentru efectuarea inspecției fiscale este un termen de recomandare, depășirea lui neputând fi sancționată cu nerecunoașterea operării suspendării în lipsa unei dispoziții legale exprese. În raport de perioada verificată - 01.01.2003- 31.12.2010, recurenta-pârâtă a arătat că interpretarea și/sau suspendarea termenului de prescripție trebuia analizată în funcție de normele legale în vigoare, respectiv O.G. nr. 70/1997 pentru perioada 01.07.2003-31.12.2003 și O.G. nr. 93/2003 pentru perioada 01.01.2004-31.12.2010. Potrivit acestor norme legale, în cazul impozitului pe profit termenul de prescripție a început să curgă de la data la care a expirat termenul pentru depunerea declarației pentru obligații de plată privind impozitul pe profit, iar în cazul TVA, din data de 26 a lunii următoare lunii la care se referă. În concluzie, recurenta-pârâtă a învederat că în raport de dispozițiile legale incidente, dreptul organelor fiscale de a stabili impozite și taxe pentru anul 2003 nu era prescris, soluția instanței de fond sub acest aspect fiind nelegală. 3.2 Recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat, casarea în parte a sentinței atacate, în sensul respingerii excepției prescripției dreptului de a stabili obligații fiscal pentru anii 2003 - 2007 și trimiterii cauzei spre rejudecare la instanța de fond, pentru soluționarea pe fond a acțiunii cu privire la aceste obligații fiscal. În motivarea cererii de recurs, recurenta-pârâtă a invocat aceleași critici ca și recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală, criticând sentința sub aspectul soluției date excepției prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale pentru perioada 2003-2007. În esență, a invocat interpretarea greșită a dispozițiilor art. 104, art. 91 și art. 92 din O.G. nr. 92/2003, instanța de fond reținând greșit că dreptul organului fiscal de a stabili obligații financiare pentru perioada 2003-2007 este prescris. 3.3 Recurenta-reclamantă, prin cererea de recurs incident, a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinței atacate și, în rejudecare, admiterea integrală a cererii de chemare în judecată și desființarea în totalitate a Deciziei de impunere; în subsidiar 1 - menținerea constatărilor din sentință referitoare la prescripția aferentă anilor 2003 - 2007, dar înlăturarea obligațiilor de plată aferente anilor 2008-2011; în subsidiar 2 - constatarea intervenirii prescripției pentru perioada 2003-2009 și menținerea efectelor deciziei de impunere doar pentru obligațiile fiscale aferente perioadei 2010-2011. Recurenta-reclamantă a combătut sentința recurată sub următoarele aspecte: În mod greșit instanța de fond a respins ca inadmisibilă excepția de nelegalitate a actului de suspendare a controlului fiscal-adresa nr. x/23.05.2008, deși respectiva adresă îndeplinea toate condițiile prevăzute de lege pentru a fi act administrativ fiscal. A arătat, de asemenea, că instanța de fond nu a analizat încălcarea principiului transparenței în activitatea fiscală, deși recurenta-reclamantă a învederat că organul fiscal nu i-a permis accesul la dosarul administrativ. Totodată, a invocat durata excesivă a inspecției fiscale, motiv de nelegalitate aflat în strânsă legătură cu nelegalitatea suspendării în lipsa transparenței care ar fi trebuit să conducă la desființarea deciziei de impunere în totalitate, nu numai parțial, în privința obligațiilor fiscale prescrise. Pe fondul cauzei, a arătat că în mod greșit instanța de fond a analizat deductibilitatea cheltuielilor cu autoturismele în materia impozitului pe profit pe anul 2008 prin raportare la dispozițiile art. 129 alin. (4) lit. a) și b) Codul fiscal, în condițiile în care acest text legal se aplică exclusiv în materia TVA. În opinia recurentei-reclamante, refuzul autorității fiscale de a acorda dreptul de deducere pentru cheltuielile cu autoturismele în temeiul art. 21 alin. (3) lit. n) Codul fiscal este greșit, întrucât respectivul text legal limitează deductibilitatea numai pentru autoturismele personalului de conducere, fiind aplicabil în privința celorlalți salariați. Totodată, refuzul de deducere a sumei de 65.172 RON reprezentând cheltuieli cu transport pentru care nu au fost prezentate bilete de avion este greșit, în condițiile în care au fost prezentate facturi fiscale ca documente justificative. Referitor la TVA-ul aferent anilor 2008-2011 a arătat că, în mod greșit organul fiscal deși a considerat ca fiind nedeductibile cheltuielile efectuate cu autoturismele, a dispus și colectarea TVA, în condițiile în care din punct de vedere juridic situația este diferită, cele două operațiuni neputând fi confundate. În legătură cu cheltuielile supuse analizei, a arătat că autoturismele au fost folosite în scopul activității economice, fiind utilizate pentru transportul salariaților la și de la locul de muncă.

Apărările formulate în recurs 4.1. Prin întâmpinarea depusă odată cu recursul incident, la data de 4.06.2018, recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. a solicitat respingerea recursurilor formulate de recurentele-pârâte, arătând în esență că instanța de fond a pronunțat o soluție legală asupra excepției prescripției dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale pe perioada 2003-2007, în raport de dispozițiile legale în vigoare la data la care termenul de prescripție a început să curgă. Totodată, a subliniat faptul că instanța de fond a dat o dezlegare corectă criticilor legate de modul în care operează suspendarea inspecției fiscale și efectele acesteia cu privire la cursul prescripției, în acord cu dispozițiile legale în vigoare. 4.2. Prin întâmpinarea depusă la data de 12.07.2018, recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului incident ca nefondat, arătând în esență că instanța de fond a reținut în mod corect că cheltuielile ocazionate de achiziția, utilizarea și întreținerea autoturismelor și TVA aferent nu pot fi admise la deducere având în vedere că recurenta-reclamantă nu a probat că operațiunile au fost efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile. Recurenta-pârâtă a învederat că, potrivit dispozițiilor legale incidente, simpla înregistrare în contabilitate a cheltuielilor înscrise în documente nu este suficientă pentru deductibilitatea cheltuielilor, fiind necesară și îndeplinirea unei condiții de fond, respectiv ca respectivele cheltuieli să fie efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile. 4.3. Prin întâmpinarea depusă la 12.07.2018, recurenta-pârâtă Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice București a solicitat respingerea recursului incident ca nefondat, invocând, în esență, aceleași argumente ca și recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală. 4.4. Recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în nume propriu și în reprezentarea Administrației Finanțelor Publice Sector 1 a Finanțelor Publice a formulat răspuns la întâmpinarea recurentei-reclamante, susținând că recurenta a invocat aceleași critici pe care își întemeiază recursul incident, cărora DGRFP le-a răspuns prin întâmpinarea formulată.

Procedura derulată în recurs Cu privire la examinarea recursului în completul filtru, în cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin rezoluția din 19 noiembrie 2018 s-a fixat termen de judecată la data de 12 februarie 2020, în ședință publică, cu citarea părților. La termenul din 25 martie 2020, cauza a fost suspendată de plin drept, conform art. 42 alin. (6) din Decretul Președintelui României nr. 195/16.03.2020 privind instituirea stării de urgentă pe teritoriul României, fără efectuarea vreunui act de procedură, prin rezoluția din data de 21 mai 2020, fixându-se termen pentru redeschiderea judecății la data de 1 iulie 2020, în ședință publică, cu citarea părților, când cauza a fost amânată al data de 2 decembrie 2020. Prin încheiere din data de 2 decembrie 2020 s-a respins cererea de sesizare a Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea chestiunii de drept invocată de recurenta-reclamantă, acordându-se termen pe fondul recursurilor la data de 17 martie 2021.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor invocate prin cererile de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinări și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Recurenta-reclamantă a investit instanța de contencios administrativ și fiscal cu o acțiune în anularea deciziei nr. 111/26.04.2016 emisă de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor în soluționarea contestației administrative formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/21.10.2015 emisă în baza raportului de inspecție fiscală nr. x/21.10.2015 prin care s-au stabilit obligații suplimentare de plată în cuantum de 9.725.870 RON reprezentând impozit pe profit suplimentar, impozit pe dividende, TVA și accesorii aferente. În esență, verificând activitatea societății recurente-reclamante, organele de inspecție fiscală au constatat că în perioada 2003-2011, aceasta a achiziționat și utilizat o serie de autoturisme pentru care a înregistrat ca deductibile cheltuielile aferente și a dedus TVA, autoturismele fiind utilizate fie de salariați ai societății (contabili, șoferi, recepționer, asistenți manager) fie de administratorii societății B. și C., cheltuielile ocazionate de achiziția, utilizarea și întreținerea acestor autoturisme (cheltuieli cu dobânda leasing, cheltuieli cu asigurări, cheltuieli cu asigurări- ulterior leasing, cheltuieli cu amortizarea, cheltuieli cu întreținere și reparații, cheltuieli cu combustibilul) și TVA aferentă ratelor de leasing auto financiar, aferentă reparațiilor, întreținere auto și aferentă combustibilului consumat cu aceste autoturisme, nefiind admise la deducere de către organele de inspecție fiscală. Totodată, a dispus reîntregirea bazei de calcul a impozitului pe dividende cu sumele încasate în anul 2003 și anul 2005 de către unul dintre asociați, reținând că societatea nu a făcut dovada folosirii respectivelor sume în folosul activităților taxabile, impunându-se tratarea acestora din punct de vedere fiscal ca dividende. Soluționând cauza, curtea de apel a admis excepția prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale pentru anii 2003-2007, reținând că obligațiile fiscale aferente perioadei 2003-2007 sunt prescrise, în raport de dispozițiile art. 91, 92 și 104 Codul de procedură fiscală. Pe fondul cauzei, în ceea ce privește obligațiile fiscale suplimentare de plată aferente perioadei 2008-2011, curtea de apel a găsit neîntemeiate criticile de nelegalitate invocate de recurenta-reclamantă, reținând legalitatea actelor administrativ-fiscale. Soluția instanței de fond este însușită și de instanța de control judiciar, întrucât reflectă interpretarea și aplicarea corectă a dispozițiilor legale situației de fapt fiscale. Răspunzând punctual criticilor formulate prin cererile de recurs, Înalta Curte reține următoarele: 6.1. Preliminar, se impune precizarea că recursurile declarate de recurentele-pârâte vor fi analizate împreună, având în vedere că argumentele invocate sunt comune celor două memorii de recurs. Criticile recurentelor-pârâte vizează interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 92 din Codul de procedură fiscală, recurentele-pârâte susținând că instanța de fond a adăugat o condiție suplimentară dispoziției legale care reglementează termenul de prescripție. Astfel, potrivit art. 92 alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 "Termenele de prescripție prevăzute de art. 91 se suspendă: (...) b) pe perioada cuprinsă între data începerii inspecției fiscale și data emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecției fiscale". În cauză, potrivit situației de fapt fiscală, inspecția fiscală început la data de 6.03.2008, a fost suspendată la data de 23.05.2008 și reluată în 2.03.2015, finalizându-se cu emiterea deciziei de impunere la data de 21.10.2015. În ceea ce privește suspendarea inspecției fiscale, Înalta Curte reține că, potrivit art. 104 alin. (5) din O.G. nr. 92/2003 condițiile și modalitatea de suspendare a inspecției fiscale se stabilesc prin Ordin al Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală care se publică în Monitorul Oficial. În conformitate cu dispozițiile art. 2 din Ordinul nr. 708/2006 privind condițiile și modalitățile de suspendare a inspecției fiscale "Inspecția fiscală poate fi suspendată când este îndeplinită una dintre următoarele condiții și numai dacă neîndeplinirea acesteia împiedică finalizarea inspecției fiscale: a) necesitatea efectuării unuia sau mai multor controale încrucișate; b) necesitatea remedierii unor deficiențe constatate în timpul inspecției fiscale și care au făcut obiectul unei "Dispoziții privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală"; c) necesitatea obținerii unui punct de vedere de la una sau mai multe direcții de specialitate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice sau al Agenției Naționale de Administrare Fiscală ori emiterii unei decizii a Comisiei fiscale centrale; d) necesitatea efectuării unei expertize conform Codului de procedură fiscală; e) necesitatea efectuării de cercetări specifice pentru identificarea unor persoane fizice sau stabilirea realității unor tranzacții; f) solicitarea suspendării formulată de către contribuabil ca urmare a apariției unei situații obiective care împiedică desfășurarea inspecției fiscale. Pe parcursul desfășurării unei inspecții fiscale contribuabilul poate solicita, în scris, suspendarea acesteia, numai o singură dată; g) necesitatea solicitării unor informații suplimentare de la autoritățile fiscale similare din alte state membre ale Uniunii Europene sau din state cu care România are încheiate convenții internaționale pentru schimburi de informații în scopuri fiscale; h) necesitatea elaborării și prezentării unui dosar al prețurilor de transfer în cazul contribuabililor care desfășoară tranzacții cu persoane afiliate.", conform art. 6 din același ordin "După încetarea condițiilor care au generat suspendarea, inspecția fiscală va fi reluată, data acesteia fiind comunicată în scris contribuabilului." În cauză organele fiscale au solicitat informații suplimentare de la autorități fiscale din străinătate în legătură cu următoarele contracte: - contractul cu D., urmare a solicitării AFP Sector 1 nr. x/20.05.2008, autoritățile fiscale din Turcia răspunzând în 05.03.2010 conform documentului înregistrat la Direcția Generală de Informații sub nr. x/03.03.2010 și cu nr. x/05.03.2010 la AFP Sector 1; - contractul cu E. Spa, urmare a solicitării AFP Sector 1 nr. x/20.05.2008, autoritățile fiscale din Italia răspunzând în 13.12.2008 conform documentului înregistrat la Direcția Generală de Informații sub nr. x/26.11.2008 și cu nr. X/13.12.2008 la AFP Sector 1; - contractul cu F., urmare a solicitării AFP Sector 1 nr. x/20.05.2008, autoritățile fiscale din Anglia răspunzând în 02.10.2008 conform documentului înregistrat la Direcția Generală de Informații sub nr. x/30.09.2008 și cu nr. X.02.10.2008 la AFP Sector 1. Prin urmare, condițiile care au generat suspendarea au încetat la 5.03.2010, data la care inspecție fiscală ar fi trebuit reluată, conform dispozițiilor art. 6 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 708/2006. Cum în speță, autoritatea fiscală a reluat inspecția fiscală după o perioadă de 5 ani de la încetarea condițiilor care au generat suspendarea, respectiv la data de 2.03.2015, în mod corect instanța de fond a sancționat comportamentul autorității fiscale, apreciind că începând cu data încetării condițiilor care au generat suspendarea s-a reluat cursul prescripției suspendat în data de 23.05.2008. Înalta Curte apreciază că o astfel de interpretare respectă dezideratul stabilității raporturilor juridice și previzibilității, precum și dreptul contribuabilului la o durată rezonabilă a inspecției fiscale. Este adevărat că legiuitorul nu a limitat în timp durata suspendării inspecției fiscale, însă prin dispozițiile art. 6 din Ordinul nr. 708/2006 se stabilește un moment obiectiv de la care trebuie reluată inspecția fiscală, nefiind lăsată la aprecierea subiectivă a organului fiscal. Prin urmare, în raport de data încetării condițiilor care au generat suspendarea, în mod corect instanța de fond a concluzionat că obligațiile fiscale aferente perioadei 2003-2007 erau prescrise, termenul de prescripție fiind calculat pentru fiecare categorie de obligații suplimentare de plată. 6.2. Criticile recurentei-reclamante vizează soluționarea greșită a excepției de nelegalitate a adresei prin care s-a dispus suspendarea inspecției fiscale, nesocotirea principiilor transparenței și termenului rezonabil pentru efectuarea inspecției fiscale, precum și aplicarea greșită a dispozițiilor legale incidente. În ceea ce privește excepția de nelegalitate a adresei nr. x/23.05.2008 prin care Administrația Finanțelor Publice Sector 1 a dispus suspendarea inspecției fiscale, Înalta Curte reține că în mod corect instanța de fond, apreciind că respectiva adresă nu este act administrativ individual în sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, ci reprezintă o simplă comunicare în sensul dispozițiilor art. 5 și 6 și Ordinului nr. 708/2006, a constatat că excepția de nelegalitate este inadmisibilă. Și critica vizând încălcarea principiului transparenței în desfășurarea inspecției fiscale este nefondată, întrucât recurenta-reclamantă a cunoscut toate informațiile care au stat la baza emiterii deciziei de impunere și, totodată, a avut posibilitatea să își exprime punctul de vedere cu privire la raportul de inspecție fiscală, conform art. 107 alin. (2) Codul de procedură fiscală. Referitor la durata excesivă a inspecției fiscale, Înalta Curte reține că instanța de fond, în analiza excepției prescripției dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale în perioada 2003-2007 s-a raportat inclusiv la durata calendaristică totală a inspecției fiscale care s-a derulat într-un interval de timp de 7 ani și 224 zile (6.03.2008-15.10.2015). Contrar susținerilor recurentei-reclamante, durata inspecției fiscale nu constituie un motiv de nulitate distinct care să conducă la desființarea în tot a deciziei de impunere, întrucât termenul prevăzut de art. 104 Codul de procedură fiscală este un termen de recomandare. Criticile vizând nelegalitatea respingerii cererii de anulare a actelor administrativ fiscale în privința obligațiilor fiscale suplimentare aferente perioadei 2008-2011, constând în impozit pe profit, TVA și accesorii aferente sunt, de asemenea, apreciate ca nefondate. Autoritățile fiscale au reținut caracterul nedeductibil al cheltuielilor ocazionate de achiziționarea, utilizarea și întreținerea autoturismelor utilizate de administratorii societății și de către salariații societății (contabili, șoferi, recepționer, asistent manager), abordarea stării fiscale realizându-se prin raportare la dispozițiile art. 21 alin. (1), alin. (4) lit. e) coroborate cu dispozițiile art. 129 alin. (4) lit. a) și b) din Codul fiscal. Raportat la acest cadru normativ, instanța de fond a apreciat că respectivele cheltuieli nu pot fi admise la deducere, întrucât operațiunile sunt asimilate prestărilor de servicii cu plată. Astfel, potrivit art. 21 alin. (1) și (4) lit. e) din Legea nr. 571/2003: "(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. (...) (4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: (...) e) cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele decât cele generate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii;". Totodată, potrivit art. 129 alin. (4) lit. a) și b) din același act normativ: "Sunt asimilate prestării de servicii efectuate cu plată următoarele: a) utilizarea bunurilor, altele decât bunurile de capital, care fac parte din activele folosite în cadrul activității economice a persoanei impozabile în folosul propriu sau de către personalul acesteia ori pentru a fi puse la dispoziție în vederea utilizării în mod gratuit altor persoane, pentru alte scopuri decât desfășurarea activității sale economice, dacă taxa pentru bunurile respective a fost dedusă total sau parțial, cu excepția bunurilor a căror achiziție face obiectul limitării la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 145 1 ; b) serviciile prestate în mod gratuit de către o persoană impozabilă pentru uzul propriu sau al personalului acesteia ori pentru uzul altor persoane, pentru alte scopuri decât desfășurarea activității sale economice." Prin urmare, potrivit acestor dispoziții legale, sunt asimilate prestărilor de servicii cu plată, serviciile care fac parte din activitatea economică a persoanelor impozabile prestate în mod gratuit pentru uzul personal al angajaților săi sau pentru uzul altor persoane, baza de impozitare fiind reprezentată de suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabilă pentru realizarea prestării de servicii. Fiind asimilată prestărilor de servicii, recurenta-reclamantă trebuia să colecteze și taxă pe valoare adăugată, în condițiile în care nu a făcut dovada utilizării autoturismelor în folosul operațiunilor taxabile. Susținerile recurentei-reclamante în sensul deductibilității parțiale a acestor cheltuieli în limita proporției în care autoturismele au fost utilizate pentru transportul la și de la locul de muncă nu pot fi primite, întrucât norma metodologică de aplicare a dispozițiilor art. 21 alin. (4) Codul fiscal aprobată prin H.G. nr. 44/2004 stabilește că justificarea utilizării autovehiculelor, în sensul acordării deductibilității la calculul profitului impozabil, se efectuează pe bază de documente justificative și prin întocmirea foilor de parcurs. Cum în speță, recurenta-reclamantă nu a prezentat documente justificative, în mod corect instanța de fond a apreciat ca fiind corectă încadrarea dispusă de organul fiscal. Referitor la impozitul pe profit suplimentar aferent cheltuielilor cu deplasările externe, autoritatea fiscală a reținut că recurenta-reclamantă nu a prezentat documente justificative care să dovedească deplasarea în interesul sarcinilor de serviciu și în raport de dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. f) Codul fiscal a constatat caracterul nedeductibil al respectivelor cheltuieli. Raportat la cadrul normativ reținut în actele administrativ fiscale, instanța de fond a stabilit că, în lipsa documentelor justificative prevăzute de Anexa 2 Norme Metodologice la OMEF nr. 1850/2004, simpla înregistrare în conturile de cheltuieli a unor sume nu este suficientă pentru ca respectivele cheltuieli sa fie deductibile la calculul profitului impozabil, respectivele sume trebuind să aibă la bază documente justificative întocmite potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării cheltuielilor în scopul obținerii de venituri impozabile. În speță fiind vorba despre cheltuieli cu deplasarea, potrivit legislației fiscale acestea sunt deductibile dacă au la bază un document justificativ care, potrivit legii, este reprezentat de ordinul de deplasare. Astfel, potrivit anexei nr. 2 - Norme Metodologice la O.M.F.P. nr. 1850/2004 privind registrele și formularele financiar-contabile, pentru delegare-detașare trebuie prezentat în mod obligatoriu ordinul de deplasare care servește ca dispoziție către persoana delegată să efectueze deplasarea; document pentru decontarea de către titularul de avans a cheltuielilor efectuate; document pentru stabilirea diferențelor de primit sau de restituit de titularul de avans; document justificativ de înregistrare în contabilitate. De asemenea, potrivit pct. 5. din anexa sus arătată, conținutul minimal obligatoriu de informații al formularului este următorul: denumirea unității; denumirea și numărul formularului; numele, prenumele și funcția persoanei delegate; scopul, destinația și durata deplasării; ștampila unității; semnătura conducătorului unității; data; data (ziua, luna, anul, ora) sosirii și plecării în/din delegație; ștampila unității; semnătura conducătorului unității; ziua și ora plecării; ziua și ora sosirii; data depunerii decontului; penalizări calculate; avans spre decontare; cheltuieli efectuate: felul actului și emitentul, numărul și data actului, suma; numărul și data chitanței pentru restituirea diferenței; diferența de primit/restituit; semnături: conducătorul unității, controlul financiar preventiv, persoana care verifică decontul, șeful de compartiment, titularul de avans. Având în vedere că potrivit art. 21 alin. (4) lit. f) Codul fiscal: "Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor", coroborat cu dispozițiile normelor metodologice la OMFP nr. 1850/2004, Înalta Curte constată că, în materia impozitului pe profit, legiuitorul a condiționat deductibilitatea cheltuielilor efectuate cu deplasările în țară și străinătate de justificarea acestora cu documente care să îndeplinească condițiile impuse de legislația în vigoare, respectiv ordinul de deplasare. Prin urmare, în mod corect instanța de fond a reținut că nu sunt îndeplinite condițiile legale pentru acordarea dreptului de deducere pentru cheltuielile cui transportul efectuate în anul 2008.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursurile declarate de pârâte și recursul incident declarat de reclamantă, ca nefondate.