ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 980/2021

Cadrul procesual Prin acțiunea înregistrată la data de 25.07.2016 pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, a solicitat instanței anularea Deciziei nr. 14 din 19.01.2016, prin care pârâta a respins contestația promovată împotriva Deciziei de impunere nr. x/08.07.2015 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/08.07.2015 prin care au fost stabilite în sarcina sa obligații de plată fiscale în sumă de 911.048 RON, cu titlu de TVA, respectiv 858.987 RON - majorări de întârziere și 136.657 RON - penalități de întârziere; anularea Raportului de Inspecție Fiscală și a Deciziei de impunere anterior arătate ca neîntemeiate și nelegale, și, în subsidiar, în măsura în care vor fi desființate actele administrative fiscale atacate, exonerarea sa de la plata accesoriilor aferente constând în majorări de întârziere în suma de 858.987 RON și penalități de întârziere în sumă de 136.657 RON, cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 102/2017 din 10 martie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, a fost admisă în parte acțiunea în contencios administrativ-fiscal formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sălaj, au fost anulate parțial Decizia nr. 14/2016, Decizia de impunere nr. x/2015 și RIF nr. x/2015, a fost exonerată reclamanta de plata sumei de 68.328,5 RON, reprezentând 50% din suma de 136.657 RON, aferentă penalităților de întârziere.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au formulat recurs ambele părți litigante. 3.1 Pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sălaj din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, în nume propriu și pentru Direcția din care face parte a formulat recurs împotriva sentinței instanței de fond, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea excepției de tardivitate a acțiunii, iar pe fond casarea în parte a sentinței și, în urma rejudecării, respingerea în întregime a acțiunii ca fiind netemeinică și nelegală. În motivarea recursului, partea a formulat următoarele critici de nelegalitate cu privire la sentința atacată: 3.1.1. Prima instanță a omis să se pronunțe asupra excepției tardivității acțiunii reclamantei, excepție care se impune a fi admisă, întrucât nu a fost respectat termenul de 6 luni de la data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă, termen reglementat de prevederile art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare. 3.1.2. Instanța de fond a aplicat greșit principiul proporționalității în ceea ce privește penalitățile de întârziere calculate în sarcina recurentei-reclamante și nu a ținut seama de dispozițiile art. 119 alin. (1), art. 120 alin. (1) și (7), art. 120 1 alin. (1), (2) și (3) din Codul de Procedură Fiscală. 3.2. Reclamanta A. a formulat recurs incident împotriva sentinței, prin care a solicitat admiterea acestuia și, în principal, casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe, iar în subsidiar, casarea sentinței și, în urma rejudecării cauzei, admiterea acțiunii în totalitate, cu obligarea părții adverse la plata cheltuielilor de judecată. * Recurenta a invocat excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, precum și a art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., apreciind că acestea sunt contrare prevederilor art. 129 din Constituția României raportate la dispozițiile art. 2 din Protocolul nr. 7 al Convenției Europene a Drepturilor Omului. De asemenea, partea a invocat și excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 489 alin. (3) din C. proc. civ., apreciind că acestea sunt în contradicție cu prevederile art. 148 alin. (2) și (4) din Constituția României. * În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., recurenta a formulat critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. 3.2.1. Instanța de primă jurisdicție nu a intrat în cercetarea fondului cauzei, deoarece nu analizat din oficiu prioritatea dreptului Uniunii Europene pe chestiunea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată. Recurenta susține că era necesară administrarea probei cu expertiză tehnică de specialitate prin care să se stabilească valoarea materialelor și a manoperei necesare edificare construcției ce a constituit obiectul livrării taxabile. Partea invocă dezlegările date de CJUE în cauzele Vădan (C-664/16) și Tulică și Plavoșin. 3.2.2. Instanța de fond a omis să analizeze criticile de nelegalitate de ordin procedural invocate prin acțiunea introductivă de instanță referitoare la: - necomunicarea avizului de inspecție fiscală; - încălcarea dispozițiilor art. 98 alin. (3) din Codul de Procedură Fiscală, în condițiile în care inspecția fiscală a vizat o perioadă de 5 ani. 3.2.3. Prima instanță trebuia să analizeze motivul de ordine publică referitor la încălcarea de către organele de inspecție fiscală a Directivei 95/46/CE în cursul inspecției fiscale. În concret, echipa de inspecție fiscală a obținut înscrisuri, respectiv contracte de vânzare-cumpărare de la notarii publici și acte administrative de la autoritățile publice, fără notificarea prealabilă a recurentei. Această chestiune nu a putut fi invocată în etapa recursului administrativ, întrucât dosarul de inspecție fiscală nu a fost adus la cunoștința contribuabilului până la termenul de judecată din data de 22.02.2017, aspect probat cu încheierea de ședință de la acel termen. În atare condiții, toate înscrisurile au fost obținute cu încălcarea dispozițiilor art. 49 și art. 65 alin. (2) din Codul de Procedură Fiscală. În consecință, toate constatările organului fiscal privind presupusa activitate economică independentă, presupusele livrări taxabile, presupusa bază impozabilă, precum și presupusa taxă pe valoarea adăugată datorată (împreună cu accesoriile aferente acesteia) sunt făcute în absența unor probe legal administrate, împrejurare în raport cu care actele administrativ-fiscale contestate sunt nelegale. 3.2.3. Instanța de fond a aplicat greșit principiul proporționalității în ceea ce privește penalitățile de întârziere calculate în sarcina recurentei. În raport de dezlegările date de CJUE în Cauza Salomie și Oltean, inclusiv dobânzile și majorările de întârziere au caracterul unor sancțiuni penale și se impun a fi cenzurate în totalitate. Cuantumul în care au fost reindividualizate penalitățile de întârziere nu este corespunzător, deoarece legislația din perioada supusă controlului fiscal nu permitea înregistrarea din oficiu în scopuri de TVA. Principiul securității juridice ar trebui să se opună unor practici administrative, precum cele ale fiscului, și nu ar trebui să fie admisă constatarea culpei neînregistrării voluntare în scopuri de TVA, întrucât nu exista posibilitatea legală pentru realizarea acestei operațiuni până în anul 2010. Legiuitorul român nu a respectat obligația transpunerii dispoziției art. 214 alin. (1) lit. a) din Directiva TVA prin stabilirea unor proceduri care să conțină inclusiv documentele tipizate pentru declararea unei eventuale activități economice independente. 3.2.

În cauza Salomie și Oltean, CJUE utilizează termenul de "penalități" din perspectiva noțiunii autonome de sancțiune penală. În aceste condiții, inclusiv dobânzile și majorările de întârziere au caracterul unor "sancțiuni penale" și trebuie cenzurate în totalitate. De altfel, dobânzile stabilite prin actul de impunere au o valoare mai mare decât cea legală, motiv pentru care acestea își pierd scopul reparator. 4. Apărările formulate în cauză 4.1 Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sălaj din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului incident, ca nefondat, pentru argumentele arătate la dosar. 4.2 Recurenta-reclamantă A. a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sălaj, cu obligarea acesteia la plata cheltuielilor de judecată, pentru apărările prezentate la dosar.

Alte aspecte 5.1 Prin încheierea de ședință din 23 septembrie 2020 a fost respinsă cererea de sesizare a Curții de Justiție a Uniunii Europene cu următoarea întrebare preliminară, cerere formulată de recurenta-reclamantă A.: 1. Dacă Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată, interpretată din perspectiva principiului ne bis in idem (art. 50 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene) și a principiului proporționalității, se opune unei jurisprudențe naționale interpretative prin care dobânda de întârziere de 36,5% pe an, de 18,25%, respectiv de 10,95% este considerată a juca un rol reparator, mai ales în contextul în care dreptul național prevede și o penalitate de 15 % din creanța fiscală revendicată de fisc cu titlu de taxă pe valoare adăugată? 5.2 În cadrul dosarului nr. x/2016, la termenul de judecată din 10 septembrie 2020 s-a luat act de renunțarea la judecata cererii de sesizare a Curții Constituționale cu excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 488 alin. (1) din C. proc. civ. în raport de art. 129 din Constituția României și art. 2 din Protocolul nr. 7 CEDO, art. 489 alin. (3) din C. proc. civ. în raport de prevederile art. 148 alin. (2) și (4) din Constituție, cerere formulată de recurenta-reclamantă A..

Soluția instanței de recurs 6.1. Considerații generale Așa cum s-a prezentat la pct. 1 al prezentei decizii, controlul judiciar declanșat de recurenta-reclamantă A. are ca obiect verificarea legalității: - Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 14 din 19.01.2016; - Deciziei de impunere nr. x/08.07.2015 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/08.07.2015. Situația de fapt existentă în cauză este următoarea: Recurenta A. a fost supusă unei inspecții fiscale în urma căreia organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice Sălaj au întocmit Raportul de inspecție fiscală din data de 08.07.2015 în baza căruia au emis Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata nr. x din 08.07.2015. În cadrul Raportului de inspecție fiscală și a Deciziei de impunere anterior nominalizate, organele de inspecție fiscală au reținut faptul că recurenta A. nu a colectat și nu a achitat taxa pe valoarea adăugata datorată ca urmare a încheierii unui număr de 54 de contracte de vânzare-cumpărare pentru bunuri imobile, în perioada 2009-2013. Calificarea dată de organul fiscal pentru activitatea realizată de A. a fost cea de activitate economică desfășurată de o persoană impozabilă în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, conform dispozițiilor art. 127 alin. (1) din Codul fiscal, activitate generatoare de TVA. Ca urmare a interpretării stării de fapt și de drept, organele de inspecție fiscală au procedat la recalcularea TVA aferent operațiunilor de vânzare-cumpărare realizate de recurentă în perioada 2009-2013, stabilindu-se TVA de plată în sarcina acesteia în sumă de 911.048 RON, precum si majorări de întârziere de în sumă de 858.987 RON și penalități de întârziere în cuantum de 136.657 RON. Prin Decizia nr. 14 din 19.01.2016, a fost respinsă contestația administrativă formulată de recurenta-reclamantă împotriva actului de impunere anterior arătat. Prima instanță: - a admis în parte acțiunea în contencios administrativ-fiscal formulată de reclamanta A.; - a anulat în parte Decizia nr. 14/2016, Decizia de impunere nr. x/2015 și RIF nr. x/2015; - a exonerat reclamanta de plata sumei de 68.328,5 RON, reprezentând 50% din suma de 136.657 RON, aferentă penalităților de întârziere. Înalta Curte împărtășește doar parțial dezlegările primei instanțe, respectiv în ceea ce privește calitatea recurentei-reclamante de subiect al inspecției fiscale, competența organului de inspecție fiscală, legalitatea calificării activităților desfășurate de recurenta-reclamantă ca fiind activități economice, dobândirea de către acesta a calității de persoană impozabilă în scopuri de TVA, precum și modul de calcul a bazei de impunere, stabilirea cuantumului dobânzilor și penalităților de întârziere. Motivul de nelegalitate referitor la modul de calcul al majorărilor de întârziere datorate pentru creanța principală, prin prisma principiului proporționalității, a primit o rezolvare ce nu poate fi însușită de instanța de control judiciar, motiv pentru care a fost adoptată soluția casării cu trimitere spre rejudecare a acestui capăt de cerere. Reevaluând materialul probator administrat în cauză prin prisma cadrului normativ aplicabil și răspunzând la criticile formulate în cadrul memoriilor de recurs, ce pot fi subsumate motivelor de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., dar și la apărările din cadrul întâmpinărilor depuse la dosar, instanța de control judiciar constată următoarele: 5.2. Referitor la recursul Administrației Județene a Finanțelor Publice Sălaj, în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca 5.2.1. Prima critică formulată de recurentă vizează faptul că prima instanță a omis să se pronunțe asupra excepției tardivității acțiunii reclamantei, excepție care se impune a fi admisă, întrucât nu a fost respectat termenul de 6 luni de la data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă, termen reglementat de prevederile art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Critica este nefondată. Instanța de fond s-a pronunțat asupra excepției tardivității acțiunii reclamantei, în sensul respingerii acesteia, la termenul de judecată din data de 14.12.2016, pentru argumentele prezentate în încheierea de ședință de la acea dată. Soluția pronunțată cu privire la excepția în discuție este legală, întrucât acțiunea în contencios administrativ-fiscal a fost formulată de recurenta-reclamantă în termenul de 6 luni, prevăzut de art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare. În concret, Decizia nr. 14/19.01.2016 a fost comunicată contribuabilului la data de 22.01.2016, iar aceasta a depus acțiunea, prin poștă, la data de 22.07.2016, conform plicului aflat la dosar fond. 5.2.2. A doua critică se referă la faptul că instanța de fond a aplicat greșit principiul proporționalității în ceea ce privește penalitățile de întârziere calculate în sarcina recurentei-reclamante. Critica este nefondată. Relevante sunt prevederile art. 120 1 alin. (1) din Codul de Procedură Fiscală, în care se menționează faptul că penalitățile de întârziere reprezintă sancțiunea pentru neîndeplinirea obligațiilor de plată la scadență și se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv. În mod justificat, instanța de fond a apreciat că această chestiune se impune a fi analizată și din perspectiva hotărârii CJUE pronunțată în cauza C-183/14 (Salomie și Oltean), aplicabilă speței din perspectiva art. 148 alin. (2) din Constituția României. Relevante din hotărârea CJUE anterior individualizată sunt paragrafele 50-52, conform cărora: "(50) În ceea ce privește, în al treilea și ultimul rând, conformitatea cu dreptul Uniunii a majorărilor aplicate în speță de administrația fiscală, trebuie amintit că, în lipsa unei armonizării a legislației Uniunii în domeniul sancțiunilor aplicabile în caz de nerespectare a condițiilor prevăzute de un regim instituit prin această legislație, statele membre rămân competente să aleagă sancțiunile care le par adecvate. Acestea sunt însă obligate să își exercite competențele cu respectarea dreptului Uniunii și a principiilor sale generale și, în consecință, cu respectarea principiului proporționalității (a se vedea Hotărârea Factorie, C-424/12, EU:C:2014:50, punctul 50 și jurisprudența citată). (51) Astfel, deși, pentru asigurarea colectării în mod corect a taxei și pentru prevenirea evaziunii, statele membre au, printre altele, posibilitatea legală să prevadă în propriile legislații naționale sancțiuni corespunzătoare care să urmărească sancționarea penală a nerespectării obligației de înscriere în registrul persoanelor impozabile în scopuri de TVA, asemenea sancțiuni nu trebuie să depășească ceea ce este necesar pentru atingerea acestor obiective. Revine instanței naționale sarcina de a verifica dacă cuantumul sancțiunii nu depășește ceea ce este necesar pentru atingerea obiectivelor în asigurarea colectării în mod corect a taxei și prevenirea evaziunii, având în vedere împrejurările speței și în special suma impusă în mod concret și eventuala existență a unei evaziuni sau a unei eludării a legislației aplicabile imputabile persoanei impozabile a cărei neînregistrare este sancționată (a se vedea în acest sens Hotărârea Redlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, punctele 45, 46 și 47). (52) Aceleași principii sunt valabile în cazul majorărilor, care, dacă au caracter de sancțiuni fiscale, aspect a cărui verificare revine instanței de trimitere, nu trebuie să fie excesive în raport cu gravitatea încălcării de către persoana impozabilă a obligațiilor sale." În raport de cele anterior prezentate, în mod justificat prima instanță a procedat la reindividualizarea cuantumului penalităților de întârziere, în urma aplicării principiului proporționalității. 5.3. Referitor la recursul reclamantei A. 5.3.1. Critica recurentei prezentată la pct. 3.2.1. din decizie este nefondată. Instanța de fond nu avea obligația să analizeze din oficiu dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată în condițiile în care recurenta nu a invocat existența acestui drept în acțiunea dedusă judecății. Pe acest aspect, instanța de control judiciar reține incidența dispozițiilor art. 22 alin. (6) C. proc. civ., conform cărora judecătorul trebuie să se pronunțe asupra a tot ceea ce s-a cerut, fără însă a depăși limitele învestirii, în afară de cazurile în care legea ar dispune altfel. 5.3.2. Critica recurentei menționată la pct. 3.2.2. din decizie este nefondată. Contrar susținerilor recurentei, curtea de apel a analizat criticile de nelegalitate de ordin procedural invocate de aceasta prin acțiunea introductivă de instanță referitoare la: - necomunicarea avizului de inspecție fiscală; - încălcarea dispozițiilor art. 98 alin. (3) din Codul de Procedură Fiscală, în condițiile în care inspecția fiscală a vizat o perioadă de 5 ani. Astfel, instanța a reținut faptul că neregularitățile procedurale invocate de parte nu sunt de natură să-i creeze un prejudiciu. 5.3.3. Critica recurentei prezentată la pct. 3.2.3. din decizie este nefondată. Aspectele prezentate de recurentă în cadrul acestei critici nu pot reprezenta motive de nelegalitate ale actelor administrativ-fiscale ce se impuneau a fi analizate din oficiu de către instanța învestită cu soluționarea fondului cauzei. 5.3.4. Critica recurentei nominalizată la pct. 3.2.4. din decizie este parțial fondată. Prin actul de impunere contestat în cauză, majorările și dobânzile de întârziere au fost calculate de la data de 25.07.2009 până la data de 25.06.2015, ele fiind în sumă de 858.987 RON. Instanța de control judiciar apreciază că prezintă relevanță în analiza acestei critici de nelegalitate a sentinței atacate dezlegările date de CJUE în cauza C-183/14 (Salomie și Oltean), respectiv paragrafele 50-52, anterior citate. De asemenea, sunt aplicabile și chestiunile tranșate prin Decizia nr. 86/2018 pronunțată în Dosarul nr. x/2018 de către Înalta Curte de Casație și Justiție - Completele pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în care s-a statuat în sensul că: "În interpretarea art. 120 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare - în forma republicată la 31 iulie 2007 - majorările de întârziere au caracterul de sancțiuni fiscale. În privința majorărilor de întârziere reglementate în perioada 2007 - 1 iulie 2010 se poate aplica principiul proporționalității, astfel cum Curtea de Justiție a Uniunii Europene a reținut în Hotărârea din 9 iulie 2015, pronunțată în cauza C-183/14 Salomie și Oltean. În interpretarea art. 120 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, astfel cum a fost modificat prin art. I pct. 10 din O.U.G. nr. 39/2010, aprobată prin Legea nr. 46/2011, dobânzile nu au caracterul unor sancțiuni fiscale. În privința dobânzilor nu se poate aplica principiul proporționalității, astfel cum Curtea de Justiție a Uniunii Europene a reținut în Hotărârea din 9 iulie 2015, pronunțată în cauza C-183/14 Salomie și Oltean." După cum în mod corect a menționat și prima instanță, dobânda reprezintă suma de bani ce acoperă lipsa de folosință a sumei principale și nu sancționează plata cu întârziere a sumei datorate. Așadar, în privința dobânzilor nu se poate aplica principiul proporționalității, deoarece nu au caracterul unor sancțiuni fiscale. Cauza Jussila contra Finlandei din 23 noiembrie 2006 nu prezintă relevanță pe subiectul analizat, deoarece în această cauză instanța europeană a analizat respectarea art. 6 paragraf 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, respectiv dacă partea a beneficiat de dreptul la un proces echitabil. Însă, soluția instanței de fond în privința majorărilor de întârziere este nelegală, întrucât nu a ținut seama de faptul că acestea au caracterul unor sancțiuni fiscale și trebuie analizat dacă acestea au fost stabilite de organul fiscal cu respectarea principiului proporționalității. Pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicție, Înalta Curte apreciază că se impune admiterea recursului formulat de recurenta-reclamantă, casarea, în parte, a sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecarea capătului de cerere având ca obiect anularea actelor atacate în ceea ce privește majorările de întârziere aferente creanței principale. În concret, instanța de trimitere va analiza în ce măsură a fost respectat principiul proporționalității din perspectiva jurisprudenței CJUE anterior nominalizate, precum și a dezlegării date prin Decizia nr. 86/2018 pronunțată în Dosarul nr. x/2018 de către Înalta Curte de Casație și Justiție - Completele pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 și art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte: - va respinge recursul principal formulat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sălaj, în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca împotriva sentinței civile nr. 102/2017 din 10 martie 2017 pronunțate de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat - va admite recursul incident formulat de A. împotriva aceleiași sentințe; - va casa sentința atacată și va trimite cauza aceleiași instanțe pentru rejudecarea capătului de cerere având ca obiect anularea actelor atacate în ceea ce privește majorările de întârziere aferente creanței principale. PENTRU ACESTE MOTIVE,